Backup_of_Muhasebe Eğitim Ki... - Batman

BATMAN-SİİRT SERBEST MUHASEBECİ
MALİ MÜŞAVİRLER BÖLGE ODASI
EĞİTİM PROJESİ MÜFREDATI
Yazarlar
Mucip YETMEN
Mehmet Cevat KEREM
Lokman EREN
Bu yayın Avrupa Birliği ve Türkiye Cumhuriyeti'nin mali katkısıyla
hazırlanmıştır. Bu yayının içeriğinden yalnızca Batman-Siirt Serbest
Muhasebeci Mali Müşavirler Bölge Odası sorumludur ve bu içerik hiçbir
şekilde Avrupa Birliği ve Türkiye Cumhuriyeti'nin görüş ve tutumunu
yansıtmamaktadır.
Yayın Bilgileri
ISBN
:
Yazarlar : Mucip YETMEN - Mehmet Cevat KEREM - Lokman EREN
Eserin adı : Bilgisayarlı Muhasebe Eğitimi İle Batman'da Genç İstihdamın
Artırılması Projesi
Baskı ve Dizgi Bilgileri
Baskı ve tasarım : Medya Basım ve Matbaacılık Hizmetleri
Bahçelievler Mah. 1601 Sok. No:4 / BATMAN
Baskı tarihi
: 2011
ÖNSÖZ
Bu projede emeği geçen her kese şükranlarımı sunarım. Özellikle bu projenin eğitim
safhasında yer alan, eğitmen kadromuz; Servet KURT, Mucip YETMEN, Cevat KEREM,
Lokman EREN'e bu yorucu ve emek harcanan eserin ortaya çıkarılmasına yardımcı oldukları için,
şahsım ve odam adına şükranlarımı sunarım.
Muhasebe mesleği, hem çok yorucu hem de çok eğlenceli bir meslektir. Muhasebecilik yalnız
gelir giderlerin kaydedilerek, raporlara dönüştürüldüğü bir meslek, olarak görülmemesi,
gerektiğine inanan biriyim.
Bu yüzden iyi bir eğitim kitabı ve iyi bir eğitimci, bu mesleğe giren birini hem mesleki açıdan, hem
de bu mesleğin felsefesi açısından iyi bir eğitim vererek, genç meslektaşlarımızı bu doğrultuda
eğiteceklerine inancım tamdır.
Muhasebe mesleğinin felsefesi, yine muhasebenin temel ilkelerinde mevcuttur. Biz bir yandan
muhasebe mesleğini ve ilkelerini öğrenirken bir yandan da bu ilkeleri hayat felsefesi haline
getirmemiz gerekiyor!
Eskiden mesleğin ilkelerini oluşturan AHİLİK ocakları vardı bu ocakların temel felsefesine
bakılırsa, muhasebe mesleğinin ilkeleri ve temel kurallarının birçoğunu içermektedir.
Muhasebenin temel ilkeleri olan 12 ilkenin muhasebe mesleğinin özünü oluşturduğu, genel kabul
görmüş ilkeler olarak, sayılmaktadır. Bu 12 ilkeyi iyi anlamak ve doğru kavramak gerekir. Bu
temel ilkeler iyi kavrandığı ve bu ilkeler uygulandığı sürece bir meslek mensubu, hayatı boyunca,
şeffaf ve tutarlı, ilkeli ve hesap verilebilirlik, sosyal sorumluluk gibi ilkelere sahip olacağı açıktır.
Bu yüzden bu ders kitabını muhasebe mesleğinin, temel ilkeleri öğrenilince, aynı zamanda bu
ilkelere bağlı meslek mensubunun yetiştirilmesine yardımcı olacağı kanaatindeyim.
Bu ilkelere bağlı, mesleğinde yeterince donanıma ve meslek etiğine bağlı eğitmenler tarafından
hazırlanan bu kitabın eğitim yönünün yanında, felsefi ilkelerle, tamamlanacak meslek mensubunu
yetiştirilmesinde çok yararlı bir eser olacağına inanıyorum.
Bu eğitim deneyiminin yanı sıra, meslek felsefesini, hayat felsefesi haline getirmiş bu
eğitmenlerin, yeni: şeffaf, güvenli, dürüst ve sosyal bir meslek gurubu yetiştirecek, bilgi ve
birikime sahip olduklarına inanıyorum.
Genel muhasebenin temel taşları ve sonuç tablosu olan T hesapları ve hayatı
T felsefesi olarak görecek kursiyerler, hayata bu eserle hep T olarak bakacak ve terazi anlamına
gelen T hesapları ile mesleğin yanı sıra, hayatın her alanında, dengeli ve tutarlı bir yaşam
sürdürmelerine yardımcı olacağına inanıyorum.
Bu yüzden bu eserin ve bu eseri hazırlayan ekibin, kursiyerlerimize faydalı bir dönem
geçireceklerine güvenim tamdır. Bu eserimizin meslek camiamıza hayırlı olmasını diliyor. Tüm
kursiyerlerimize, hayat boyu başarılar diliyorum. Yayın ekibini, böyle bir eseri hazırladıkları için
tekrar kutluyorum. 15/12/2010
Mehmet Şah AYAZ
Proje Koordinatörü
BATMAN-SİİRT SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER
BÖLGE ODASI
EĞİTİM PROJESİ MÜFREDATI
SUNUŞ
Çağımızın büyük şirketlerinin ortakları ve idarecileri farklı kişilerdir.
Ekonomik büyüme, beraberinde profesyonel yönetim tarzını zorunlu kılmaktadır.
Örnek olarak Türkiye'deki markalaşmış firmaların işleyiş sistemleri, abartısız
olarak birçok devletin işleyiş mekanizmasından daha ileridir. İletişim ve
teknolojinin baş döndürücü hızıyla yarışmak için gelişmiş yönetim tekniklerini
kullanmaktan başka alternatif bulunmamaktadır. Büyüyen ekonomik yapılarıyla
firmaları ayakta tutup korumanın ve büyütmenin, egemen söylemiyle
sürdürülebilir hale getirmek için iş bölümü yapmak kaçınılmazdır. Piyasada çetin
rekabet koşullarının olması kar marjının maksimizasyonunu güçleştirmekte ve
bazen işletmelerin çöküşüyle de sonuçlanmaktadır. İşletmeler için önemli olan bir
diğer husus da verimliliktir. Bu nedenle birçok işletmenin insan kaynakları ve
araştırma geliştirme birimleri mevcuttur. Profesyonel yöneticiler bu karmaşık ve
zor süreçleri yönetebilmek için hem kendi firmalarının hem de piyasadaki
firmaların muhasebe raporlarını değerlendirmek zorundadırlar. Bu bakımdan
muhasebe; ekonomik değişimlere göre kendini yenilemek ve geliştirmek
durumundadır. Böylece işletmelerin kendi rotalarını daha doğru tespit etme
imkanı sağlamak için temel referans, muhasebe birimi olacaktır.
İşletmelerin rekabet edebilme gücüne kavuşabilmek için piyasadaki değişim
öngörülerini doğru okumaları çok önemlidir. Batman-Siirt Serbest Muhasebeci
Mali Müşavirler Bölge Odası, bu ilkeye paralel olarak profesyonel yönetim
tarzının gereği olan projeli çalışma tekniğinin sağlayacağı faydaları dikkate
alarak bu çalışmayı hazırlamıştır.
Faydalı olması inancı ve güveniyle.
EĞİTİM PROJESİ EKİBİ
İÇİNDEKİLER
1- Muhasebeye Giriş – Temel Mali Tablolar
1 - 23
2- Hesaplar
24 - 96
3- Muhasebe Kayıt ve Belgeler
97 - 103
4- Muhasebede Mali Yükümlülükler
104 -137
5- KDV ve Muhtasar Beyannameleri
138 - 150
6- Ücret Bordrosunun Hazırlanması ve Tahakkuku 151 -155
1.Bölüm :
MUHASEBEYE GİRİŞ-TEMEL MALİ TABLOLAR
İŞLETME VE MUHASEBE
İnsanların ihtiyaçları çoktur. Bu ihtiyaçların giderilmesi için çeşitli mal ve hizmet gereklidir.
İnsanların ihtiyaçları olan mal ve hizmetleri meydana getirmek, üretmek, satmak amacıyla işletme
adını verdiğimiz iktisadi birimler kurulur. Faaliyetlere başlayan bir işletmede sürekli mali
hareketler olur. Bütün bu mali hareketlerin işletme sahipleri, işletmeyi yönetenler ve başka ilgililer
tarafından izlenmesi ve sonucunun ne olduğunun bilinmesi gerekir. Bunun yolu da mali
hareketlere ait bilginin oluşturulmasıdır. Bunu sağlayacak araç ise muhasebedir.
İŞLETME
Binlerce sayıdaki mal ve hizmeti insanın kendisinin meydana getirmesi, üretmesi, yapması,
hazır etmesi olanaksızdır. Çok sayıdaki mal ve hizmetler toplumdaki değişik kişiler ve kuruluşlar
tarafından meydana getirilir, üretilir ve satılır. Böylece insanlar, başkalarının meydana getirerek
sunduğu mal ve hizmetleri kullanarak ihtiyaçlarını giderirler. İŞLETME, insanların ihtiyaçlarını
karşılamak amacı ile para, araç-gereç, malzeme, hammadde personel gibi faktörleri bilinçli ve
sistemli bir şekilde biraraya getirerek ve bir takım faaliyetlerde bulunarak mal ve hizmet üreten
iktisadi varlık veya iktisadi birim şeklinde ifade edilir. Diğer bir ifadeyle İŞLETME; çevreden,
başkalarından bilgi, para, işgücü, makine, araç-gereç, hammadde, malzeme gibi unsurları alarak
bunları değişim süreci adını verdiğimiz bir takım faaliyetler (süreçleme işlemleri) sonunda mal
ve/veya hizmetlere dönüştüren bir sistemdir. Çevremizde bulunan bakkal, konfeksiyon mağazası,
buzdolabı, çamaşır makinesi satan mağaza veya bunları imal eden fabrika, otobüs firması, bir otel,
lokanta, matbaa birer işletmedir.
Ortaklar, kredi verenler, devlet, işçi-işveren sendikaları, müşteriler, satıcılar, rakipler ve halkın
oluşturduğu çevrede (ortamda) iktisadi birim olarak yer almaktadır. Genel olarak; kar, işletmenin
devamlılığı, topluma hizmet, müşteri ilişkilerinin üst düzeyde devamı, çalışanların güvenliği gibi
amaçları bulunan işletme, para, işgücü, bilgi, hammadde gibi girdileri çevreden alarak, bunları, bir
takım faaliyetler (yönetim, bilgi ve faaliyet sistemleri) sonucunda mal ve hizmete dönüştürerek
çevreye vermektedir. İşletmelerin amaçları birbirleriyle ilgili ve birbirini tamamlayıcı özelliğe
sahiptir. Amaçlardan birinin benimsenmesi, diğerlerine dikkat edilmemesi söz konusu değildir.
Amaçlarda öncelik sırası, işletme yönetimine ve ekonominin koşullarına göre değişir. Karı
öncelikle amaç edinen işletmeler, müşteri ilişkilerinin üst düzeyde devamı veya topluma hizmeti
gözden uzak tutmaları durumunda uzun dönemde kar amaçlarına ulaşamazlar, topluma hizmeti
öncelikle amaç edinen işletmelerin, bu hizmetlerini devamlı kılmak, ancak yaşamlarını devam
ettirmelerine bağlıdır. Bunun da sağlanması için işletmelerin kar etmeleri gerekmektedir.
Dolayısıyla işletmelerin amaçlarını bir bütün olarak ele almak ve değerlendirmek gerekli
olmaktadır.
İşletme Türleri ve Yönetimi
İşletmeler faaliyet konuları ve yaptıkları işler itibariyle; üretim işletmeleri, ticaret işletmeleri,
tarım işletmeleri, madencilik işletmeleri, inşaat işletmeleri, eğitim ve sağlık işletmeleri, hizmet
işletmeleri şeklinde ayrıma tabi tutulabilir. İşletmeler mülkiyet bakımından; özel işletmeler, kamu
işletmeleri ve karma işletmeler şeklinde sınıflandırılır. Özel işletmeler, sermayenin tamamının
veya büyük çoğunluğunun özel kişilere ait olduğu işletmelerdir. Kamu işletmeleri, sermayelerinin
tamamının veya büyük çoğunluğunun devlete ait olduğu işletmelerdir. Karma işletmeler ise, özel
kişiler ile devletin birlikte kurdukları işletmelerdir.
Özel işletmeler, tek kişiye ait "tek kişi işletmesi" şeklinde olabileceği gibi, birden fazla kişiye ait
"ortaklık" (şirket) şeklinde de olabilir. İşletmeler ayrıca büyüklüklerine göre; küçük, orta, büyük
ve dev işletmeler olarak da sınıflandırılabilmektedir. İşletmelerin mal ve hizmet üretmek için
yaptıkları işlevler (faaliyetler) çeşitlidir. Genel olarak işletmenin işlevleri şunlardır:
Üretim işlevi
Pazarlama işlevi
1
Finansman işlevi
Personel (İnsan Kaynakları) işlevi
·
·
·
·
Üretim işlevi; işgücü, hammadde, malzeme, bilgi ve teçhizat (araç-gereç) kullanmak
suretiyle fiziksel olarak bir mal veya hizmetin ortaya konulması faaliyetleridir.
Pazarlama işlevi; kişilerin ve kurumların amaçlarına uygun şekilde değişimi sağlamak
üzere, ürünlerin (malların), hizmetlerin ve düşüncelerin ortaya çıkartılması, bunların
fiyatlandırılması ve tüketicilere ulaştırılması ve tutundurulması faaliyetleridir.
Finansman işlevi; işletmelerin ihtiyaç duydukları para, fon veya sermayenin uygun
koşullarda sağlanması ve bunun en etkin şekilde kullanılmasını sağlayacak faaliyetler
bütünüdür.
İnsan kaynakları (Personel) işlevi ise; işletme için gerekli olan işgücünün (her
basamaktaki personelin) sağlanması ve yasalara uygun bir şekilde çalıştırılması ve iş
ortamının uygun bir durumda olmasını sağlayıcı faaliyetleri kapsar. Bir üretim
işletmesinde mal üretimi ve üretilen malları pazarlama temel işlevdir. Hizmet
işletmelerinde de hizmet üretimi ve pazarlaması yapılır. Ticaret (mal alıp-satan)
işletmelerinde temel işlev ise pazarlamadır. Finansman ve insan kaynakları işlevleri, her
işletmede üretim ve pazarlama işlevlerinin yürütülmesini kolaylaştırır. Genellikle bir
üretim işletmesinde yukarıda sayılan işlevlerin tamamı yerine getirilir. Bazı işletmelerde
ise, sadece bazı işlevler, örneğin; pazarlama ve finansman ya da pazarlama, finansman ve
insan kaynakları işlevleri söz konusunudur. Örneğin Ticaret İşletmeleri. Üretim,
pazarlama, finansman ve insan kaynakları işlevlerinin en iyi şekilde yerine getirilmeleri
ancak işletme yönetimi ile olanaklıdır. Yönetim işletmenin amaçlarını gerçekleştirmek
için planlama, örgütleme, yöneltme ve kontrol işlevlerinin sistemli ve bilinçli bir şekilde
yerine getirilmesidir.
Buna göre;
—İşletmenin amacına ulaşmak için neyin, kiminle, nerede, ne zaman ve nasıl yapılacağını
gösteren planların yapılması,
—Hazırlanan planların hayata geçirilmesi için gereken yapı ve düzenin oluşturulması,
—Oluşturulan yapı ve düzenin harekete geçirilmesini sağlayacak yöneltme (yürütme)
faaliyetlerinin yapılması,
—Yapılan çalışmaların ve elde edilen sonuçların planlara uygun olup olmadığının görülerek
önleyici, düzeltici, iyileştirici kontrollerin yapılması sürecidir.
İşletmenin Varlıkları ve Kaynakları
İşletme, kuruluşta kurucuların vereceği varlıklara sahip olur. Kişiler belirli bir amaç
doğrultusunda ve bilinçli olarak para ve diğer bazı iktisadi varlıkları bir araya getirmek suretiyle
işletme kurarlar. Bunun anlamı, bir takım varlıklar (iktisadi değerler) bu kişiler tarafından
işletmeye konacak ki, işletme ancak ondan sonra var olacaktır. Kuruluşta işletmeye varlıkları
verenler genellikle işletmenin sahipleridir. Daha sonraki aşamalarda işletme bazı kişi ve/veya
kuruluşlardan borçlanarak da varlıklarını artırabilmektedir. İşletmenin toplam varlıkları,
kaynaklar kadar olacağından toplam varlıklar ile bunların sağlandığı kaynaklar tutarca birbirine
eşit olacaktır. İşletmenin sahip olduğu varlıkların kaynakları, işletme sahipleri ile işletmeye borç
verenler olmak üzere birbirinden ayrı iki grup şeklinde ortaya çıkar. Bu yüzden varlıkların
üzerinde işletme sahipleri ile işletmeye borç verenlerin hakları vardır.
· VARLIKLAR, işletmenin sahip olduğu iktisadi değerlerdir. Varlıklar; para, bina, makine,
taşıt aracı, mal, malzeme gibi değerler olabileceği gibi, işletmenin başka kişi veya
kuruluşlardan tahsil edeceği bir alacak veya bir değeri kullanma hakkı da olabilmektedir.
· SERMAYE, işletme sahiplerinin varlıklar üzerindeki haklarını, değer olarak ifade eder.
· BORÇLAR, işletmeye borç veren üçüncü kişilerin varlıklar üzerindeki haklarını, değer
olarak, ifade eder.
Borçlanma, bilindiği gibi, işletme sahipleri dışındaki kişi ve kuruluşlardan daha sonra ödemek,
iade etmek üzere çeşitli nedenlerle ve farklı koşullarda iktisadi değerler (para, mal vb) sağlamanın
sonucunda oluşur. Varlıkların, sermayenin ve borçların çeşit ve tutar bakımından yapısı,
işletmenin mali (finansal) yapısını ve gücünü meydana getirir. İşletmenin varlıkları, işletmenin
faaliyetlerinin yürütülmesi sırasında devamlı olarak hem çeşit hem de tutar ve değer olarak
değişmelere uğrar. Bunun yanında işletmenin kaynaklarını oluşturan unsurlarda da (sermaye ve
borçlar) değişmeler meydana gelerek sonuçta işletmenin finansal yapısında ve gücünde
2
değişmeler olur. İşletmenin sahipleri tarafından işletmeye konulan varlıklar işletmenin
faaliyetleri, diğer bir ifadeyle yaptığı işler sonucu artarsa, işletme sahiplerinin hakları da artmış
olur. Bu artıştan dolayı ortaya çıkan fark KAR'dır. Artış yerine faaliyetlerden dolayı varlıklarda
azalış olursa ortaya çıkan fark ise ZARAR'dır. İşletmenin varlıkları borçlanma yoluyla sağlanan
varlıklarla artarsa, bu durumda işletmenin borçları artmış olur. İşletme içinde alınan kararlar ve
buna bağlı olarak yapılan faaliyetler, işletmenin varlıklarını ve kaynaklarını (sermaye ve borçları)
değiştirir. Faaliyetler sonundaki değişmelerin etkisi ile varlıklar, sermaye ve borçlar başlangıca
göre veya belirli bir tarihe göre farklı bir yapı ve büyüklük gösterirler. Para, mal, alacaklar,
makine, bina vb varlıklar değişir. Bu değişme çeşit itibariyle olabileceği gibi, değerce ve tutarca
artış veya azalış yönünde meydana gelir.
MUHASEBE: İşletmenin Faaliyetleri ve Ölçümleri
İşletmelerin birbirlerinden farklı faaliyet konularına sahip olduğunu biliyoruz. Örneğin; iş
hayatında konfeksiyon, makine, yiyecek, buzdolabı, televizyon, otomobil gibi konularda üretim
ve alım-satımla uğraşan işletmeler yanında taşıma, eğitim, otel hizmeti veren işletmeler de
bulunmaktadır.
Farklı faaliyet konularına karşılık bütün bu işletmeler genel olarak aynı amaçlara sahip olup
aynı çalışmaları yaparlar. Bütün işletmeler amaçlarını gerçekleştirmek için temel olarak üç ana
çalışmayı yaparlar:
1.Kaynak bulma anlamında finansman faaliyetleri,
2.Yatırım faaliyetleri,
3.Üretim ve satış faaliyetleri
Öncelikle her işletme, faaliyetlere başlamak ve devam ettirmek için yeterli sermayeye sahip
olması gerekir. Bu sermaye bilindiği gibi işletme sahiplerinden ve diğer kişilerden alınacak borçla
(örneğin bankalardan alınacak kredilerle) sağlanarak işe başlamak ve devam etmek mümkün
olabilmektedir. Finansman faaliyeti olarak ifade edilen bu işlemden sonra, ikinci aşama
sermayenin ve sağlanan yabancı (borç olarak temin edilen) kaynağın yatırıma dönüştürülmesi
aşamasıdır. Bu aşamada işletmenin amaçlarının etkin bir şekilde gerçekleştirilmesine yönelik
olarak ve faaliyet konusuna uygun işletme faaliyetlerinin yapılabilmesi için gerekli olan bina,
makine, taşıt aracı, bilgisayar gibi varlıklar sağlanır. Böylece işletme faaliyetlere başlayabilmek
için hazır konuma getirilir. Nihayet üçüncü aşama, işletme faaliyetlerinin hayata geçirilmesi, diğer
ifadeyle faaliyetlere başlama aşamasıdır. Bu aşamada, genel olarak üretim için gerekli hammadde,
malzeme ya da satmak için mallar satın alınır, çalışacak elemanlar işe alınır, mal ve hizmet
üretilerek satılır, müşterilerden tahsilat yapılır, gerekli vergiler ödenir. Böylece işletme hayata
başlamış olur. İşletmenin yaşamını sürdürmesi için yeterli gelir elde ederek KARLILIK amacına
ulaşması ve yapılan faaliyetlerden dolayı ortaya çıkacak (işçi ücreti, satın alınan hammadde ve
kullanılan enerji bedeli vb.) ödemeleri yapabilme gücünü sağlayacak LİKİDİTE'ye (nakit gücüne)
sahip olmasıdır.
Bir Bilgi Sistemi Olarak Muhasebe
İşletme yönetimi ve işletmenin çevresini oluşturan ortaklar, kredi verenler, müşteriler,
işletmeye mal satanlar, devlet, işçi sendikaları ve rakiplerin muhasebe ile yakınlığı vardır. Çünkü,
muhasebe yapılan faaliyetleri ve buna bağlı olarak meydana gelen değişmeleri saptar ve bu
değişmelere ait verileri yeni kararların alınmasında ve faaliyetlerin izlenmesinde tekrar
kullanılabilir bilgiler haline getirir.
MUHASEBE, işletmenin varlıkları ve kaynakları (sermayesi ve borçları) üzerinde değişme
yaratan ve para ile ifade edilen (mali) işlemlere ait bilgileri; kaydetmek, sınıflandırmak,
özetlemek, analiz etmek ve yorumlamak suretiyle bilgi sağlayan ve kurumlara raporlar şeklinde
sunan bilgi sistemidir. İki işlevi bulunmaktadır.
Muhasebenin birinci işlevi; para ile ifade edilen (mali) işlemlere ait bilgileri kaydetmek, bu
bilgileri belirli ve anlamlı bir şekilde sınıflandırmak ve mali raporlar şeklinde özetlemektir. Bu
işlevin temel yapısı faaliyetlere ait verileri toplamak, toplanan verileri işleyerek bilgiye
dönüştürmek ve ortaya çıkan bilgileri raporlamaktır.
3
Kaydetme; mali işlemleri tarih, taraflar, konu, miktar ve tutar yönüyle belgelendirmek ve daha
sonra bu işlemlere ait bilgilerin sunulması ve yorumlanmaya hazırlanması için belirli şekillerde ve
kurallara göre muhasebe defterlerine yazılması işlemidir.
Sınıflandırma; çok sayıdaki işlemin, örneğin; alış, satış, para, banka vb. işlemlere ait bilgilerin
belirli sınıf veya gruplara göre düzenlenmesi işlemidir.
Özetleme; kaydedilmiş, sınıflandırılmış ve hesaplama işlemleri yapılmış çok sayıdaki bilgilerden
çeşitli mali tabloların ve raporların hazırlanması işlemidir.
İşletme faaliyetleri ve bunlara ilişkin mali işlemler önce belgelendirilmekte, sonra; kayıt,
sınıflandırma ve hesaplama işlemlerine bir bütün olarak konu edilmekte ve ilgililere verilmek
üzere raporlar hazırlanmaktadır.
Muhasebenin ikinci işlevi; analiz ve yorumdur. Mali işlemlere ait bilgilerin kaydedilmesi,
sınıflandırılması, hesaplama işlemlerinin yapılması ve özetlenmesi yalnız başına yeterli değildir.
Bu bilgilerin, işletmenin yönetimine ve işletmeyle ilgili olan kişi ve kurumlara yararlı olabilmesi
için analiz edilmesi, yorumlanması; raporlar ve tablolar şeklinde özetlenen bilgilerin ne
anlama geldiğinin ve faaliyetlerle sonuçları ilgililere verilmesi gerekir. Örneğin satışlar ile
satışların karı ve maliyeti gibi bilgilerin arasındaki ilişkinin araştırılması.
Muhasebenin açıklaması iki işlevine göre; muhasebenin sadece kaydetme, sınıflandırma,
hesaplama ve özetleme işlemlerinden oluşan kayıt tutma ile eş anlamda olmadığı, bunun yanında
analiz, yorum ve iletme işlemlerini de kapsayan daha geniş bir bilgi sistemi ifade ettiği anlaşılmalı
ve unutulmamalıdır.
Muhasebenin Türleri
Muhasebenin temeli ve amacı aynı olmakla birlikte, işletmelerin çeşitli ve faaliyetleri ile
amaçlarının farklı olması, farklı muhasebe türlerini ortaya çıkarmıştır. Örneğin mal alım satımı ile
uğraşan bir işletmenin (ticaret, pazarlama işletmesi) muhasebesi ile üretim yapan işletmenin
(üretim, sanayi işletmesi) muhasebesi, işletmelerin faaliyetlerinde ve işlemlerinde farklılık
olduğu için aynı olmayacaktır. Üretim yapan işletmede, muhasebe kayıtları, sadece mal alıp satan
işletmede yer alan alış ve satış gibi işlemlere ait kayıtlar değil, bunun yanında üretimi yapılan
mamulün maliyetini saptamak için üretimde kullanılan hammadde, malzeme ve işçilik gibi üretim
unsurlarına ait kayıtları da içerir. Muhasebe; Genel Muhasebe ve Maliyet Muhasebesi olmak
üzere iki ana bölüme ayrılır. Genel Muhasebenin görevi; işletmenin varlıklarını sermayesini ve
borçlarını belirlemek ve bunlarla işletme faaliyetlerinden dolayı meydana gelen artış ve azalış
yönündeki değişmeleri izlemek ve işletme faaliyetlerinin sonucunu ortaya koymaktır. Genel
Muhasebe, finansal muhasebe olarak da ifade edilmektedir. Bunun yanında işletmelerin faaliyet
konularına göre, Genel Muhasebe; Banka Muhasebesi, Otel Muhasebesi, Sigorta Muhasebesi,
İnşaat Muhasebesi, Tarım İşletmeleri Muhasebesi, vb. olarak uzmanlık muhasebeleri şeklinde de
olabilmektedir.
Maliyet Muhasebesi üretim işletmeleri için söz konusu olan muhasebe türüdür. Maliyet
Muhasebesinin görevi; üretilen mal ve hizmetin üretim maliyetini saptamak, maliyet
kontrolü sağlamak, başarı değerlemek ve elde edilen bilgiler ile planlama yapmak ve
yönetimin alacağı kararlara yardımcı olmaktır.
Muhasebe Bilgilerinin Kullanıcıları
Yöneticiler: İşletmelerin yönetiminden sorumlu yöneticiler görev ve sorumluluklarını yerine
getirmeleri için işletmenin pazarlama, üretim, finans ve insan kaynakları faaliyetlerine ilişkin
bilgilere gereksinim duyarlar. Çünkü yöneticilerin neyi, ne zaman, nasıl, niçin ve kiminle
yapacaklarını bilmeleri, diğer bir ifadeyle işletmenin faaliyetlerini planlamak, yürütmek ve
kontrol etmek için buna yönelik bilgilere yöneticilerin sahip olmaları gerekmektedir.
İşletme Sahibi veya Sahipleri (Ortaklar): Ekonomik gelişmeler ve işletmelerin büyüme
süreçleri kişilerin yalnız başlarına yeterli olmadığını ortaya koymuş ve dolayısıyla şirketleşmeyi
yaratmıştır. Buna bağlı olarak yönetim için özel bilgi ve beceri önem kazanmış, dolayısıyla
işletme sahipliği ile işletme yönetiminin ayrı kimselerde toplanmasını gerektirmiştir. Yöneticinin
başarısını belirlemek, işletmenin ulaştığı mali güç ve karlılık durumunu bilmek, bunun yanında
işletmede ortak olarak kalıp kalmamak gibi değişik durumları değerlemek için ortaklar muhasebe
bilgilerine gereksinim duyarlar.
4
Borç Verenler: Borç verenler, kısa veya uzun vadeli borç para verecekleri işletmelerin; borç
ödeme gücünü, karlılık durumunu, yatırım politikasını bilmek isteyeceklerinden söz konusu
işletmenin belirli muhasebe bilgilerine ve raporlarına gereksinimleri olacaktır.
İşletmede Çalışanlar: İşletmenin durumunu yakından izleyenler arasında, o işletmede çalışan
memur ve işçiler de vardır. Çalışanların ücretlerinin artırılması yolundaki isteklerini savunurken
işletme faaliyetlerinin sonucu ile ilgili bilgilere başvurdukları görülür. Yine işletmede çalışanlar
muhasebe bilgilerinden yararlanarak işletmedeki gelişmelerin olumlu olduğu konusunda bilgi
sahibi olur, böylece işlerinin sürekliliği bakımından geleceğe güvenle bakarlar.
Devlet: Devlet, işletmelerden karları üzerinden vergi alır. Bunun için işletmelerin gelirlerinin ve
giderlerinin ve bunların arasındaki kar ve zararın doğru hesaplanması devlet için önemlidir. Devlet
bu işlemi işletmelerin mali durumunu, gelirini ve giderini gösteren muhasebe bilgilerine göre
yapar. Aynı zamanda devlet ekonomi politikalarını belirlerken, uygularken ve analiz ederken ülke
ekonomisini oluşturan işletmelere ait muhasebe bilgilerini kullanır.
Toplum: Bir ülkenin ekonomik yapısında ve bu yapının oluşmasında işletmelerin etkisi vardır.
Özellikle bugün büyük işletmelerin kararları genel ekonomi üzerinde yaygın bir etkiye sahiptir.
Bu nedenle toplum özellikleri sivil toplum örgütleri kanalıyla işletmelerin piyasa politikaları,
istihdam durumları, üretim kararları gibi işletmelerin değişik yönleriyle yakından ilgilidir.
Yukarıda sayılan bütün kişi ve kurumlara ilgilendikleri konular hakkında bilgiler sağlayan bilgi
sistemi olması ve kendine öz anlamları olan terimlere sahip olması bakımından muhasebeye
İŞLETMENİN DİLİ denilmektedir.
Muhasebe Mesleği
Ülkemizde muhasebe mesleği, uzun yıllar süren çalışma ve mücadele sonucunda yasayla
belirli esaslara bağlanmış ve avukatlık, doktorluk gibi meslek niteliği kazanmıştır.
Muhasebe mesleği mensupları üç gruba ayrılmıştır:
- Serbest muhasebeci,
- Serbest muhasebeci mali müşavir.
- Yeminli mali müşavir.
Serbest Muhasebeci: Faaliyet konuları; gerçek ve tüzel kişilere ait muhasebe defterlerini tutmak,
mali tabloları ve vergi beyannamelerini düzenlemektir.
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir: Faaliyet konuları; Serbest Muhasebecilere ait faaliyetleri
yapabilmenin yanında, işletmelerin muhasebe sistemlerini kurmak, geliştirmek, işletmecilik,
muhasebe, finans, mali mevzuat ve bunların uygulamaları ile ilgili işleri düzenlemek veya bu
konularda danışmanlık yapmak, ayrıca sözü edilen konularda belgelere dayalı olarak inceleme,
analiz ve denetim yapmak, mali tablolar ve beyannamelerle ilgili konularda yazılı görüş vermek,
rapor ve benzerlerini düzenlemek, tahkim, bilirkişilik ve benzeri işleri yapmaktır.
Yeminli Mali Müşavir: Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerin yaptığı danışmanlık ve denetim
faaliyetleri yanında, tasdik işlerini de yapma yetkisine sahip olmaktadırlar. Tasdik faaliyeti,
özellikle vergi beyannameleri ile bunların ekleri ve mali tablolarla ilgili olarak yapılmaktadır.
Yeminli Mali Müşavirler, muhasebe ile ilgili defter tutamazlar, muhasebe bürosu açamazlar
ve muhasebe bürolarına ortak olamazlar.
MUHASBENİNİN TEMEL KAVRAMLARI VE GENEL KABUL
GÖRMÜŞ MUHASEBE İLKELERİ
Muhasebe işlevlerinin yerine getirilmesi sırasında muhasebeden beklenenin elde edilmesi için
serbestçe hareket edilemez, bağlı kalınması gereken ilkeler, standartlar ve bunların alt yapısını
oluşturan temel kavramlar vardır.
MUHASEBENİN TEMELKAVRAMLARI
Bilindiği gibi muhasebenin temel ve nihai amacı, ilgili taraflara kararlarında
kullanabilecekleri bilgileri sunmaktır. Yöneticilerin aldıkları kararlar ve bu kararları uygulamaları
ile işletmenin ulaştığı finansal duruma, sonuca ve sonucu oluşturan olaylara ait bilgiler muhasebe
5
tarafından üretilir. İlgili tarafların kararlarında kullanabilecekleri bilgilerin temelini de muhasebe
tarafından üretilen bu bilgiler oluşturur. Muhasebece üretilen ve yönetimin başarımının ne
olduğunu gösteren bu bilgiler, aslında yöneticilerin kendi faaliyetlerinin sonucu olmakla beraber,
aynı zamanda muhasebecinin uyguladığı farklı kayıtlama ve hesaplama yöntemlerinin, değerleme
ölçülerinin de etkisi altındadır. Aynı başarım, farklı muhasebecilerin farklı görüş nedeniyle farklı
kayıtlama, hesaplama yöntemlerini ve değerleme ölçülerini benimsemeleri sonucu farklı
gösterilebilir. Muhasebe uygulamalarına yol gösteren genel karar alma kurallarının, diğer bir
deyişle genel kabul görmüş ilkelerin var olması yukarıda söz konusu edilen bu farkların en aza
indirilmesini sağlar, ya da bu farkların nedenlerini açıklar. Bu kurallara genellikle "Muhasebe
İlkeleri" denilmektedir. Muhasebe ilkeleri muhasebede, işletmenin ilgili taraflarının yararlarını
dengeli şekilde göz önünde tutan, deneyimden ve mantıktan doğan, yararlılıkları genellikle kabul
edildikten sonra ilke haline gelen çok sayıda ve değişik kurallar olduğundan, bunlar için "genel
kabul görmüş muhasebe ilkeleri" ifadesi kullanılmaktadır. Bu ilkelerin teorik dayanağını
kavramlar oluşturur. Bu kavramlara "Muhasebenin Temel Kavramları" denilmektedir.
Kavramlar bir muhasebe probleminin çözümü için uygulanacak ilke veya ilkelerin saptanmasında
veya yeni ve değişen durumlar için gerekli olduğunda yeni ilkeler geliştirmede temel olacak
görüşleri yansıtırlar ve gözlemleri düzene koymak ve anlayabilmek amacı ile insan düşüncesi
sonucunda yaratılırlar; böylece bilgiler arasında ilgi kurulmasını sağlarlar. Ayrıca muhasebe
ilkeleri doğrultusunda muhasebe çalışmalarını belirleyen düzenlemeler olan ve çeşitli ulusal ve
uluslararası kuruluşlar tarafından kullanılan "Muhasebe Standartları" vardır. Muhasebe
standartları finansal bilgilerin gerçeğe uygun ve şeffaf olarak üretimine olanak sağladıkları gibi,
muhasebe ve muhasebe mesleğine yeni boyutlar ve ufuklar getiren ve ülkemizin muhasebe
uygulamalarının uluslararası kabulü için büyük bir öneme sahiptir. Ülkemizde Muhasebe
Standartlarının oluşturulması yenidir ve bu işlevi TÜRMOB bünyesindeki Türkiye Muhasebe ve
Denetim Standartları Kurulu (TMUDESK) üstlenmiş durumdadır.
Muhasebe ilkelerinin dayanağı olan ve muhasebe uygulamalarına yön veren aynı zamanda
evrensel nitelikte olan muhasebenin temel kavramları aşağıda topluca verilmiştir:
1.Sosyal Sorumluluk Kavramı
2.Kişilik Kavramı
3.İşletmenin Sürekliliği Kavramı
4.Dönemsellik Kavramı
5.Parayla Ölçme Kavramı
6.Tarihi Maliyet Esası Kavramı
7. İhtiyatlılık Kavramı
8.TamAçıklama Kavramı
9.Tutarlılık Kavramı
10.Verilerin Güvenilir Olması Kavramı
11.Önemlilik Kavramı
12.Özün Önceliği Kavramı
1-Sosyal Sorumluluk Kavramı
Muhasebe, sadece yöneticilere gerekli bilgileri üretmekle kalmaz; değişik nedenlerle
işletmenin mali durumu ve sonucu hakkında ilgili olan taraflara da bilgi vermek durumundadır.
Yöneticiler dışındaki bu kimseler bilindiği gibi, işletme sahipleri, ortaklar, alacaklılar, devletin
bazı kurumları (Vergi Dairesi, İstatistik Enstitüsü gibi), potansiyel yatırımcılar, işletmede
çalışanlar (işgörenler) ve hatta toplumdur. İlgili taraflardan bazıları, gereksinimlerini ortaya
koymada daha etkin bir durumdadır. Örneğin yöneticiler, finansal tabloları hazırlayacak olan
muhasebecilere iş veren, emir veren, ücreti saptayan kimselerdir. Borç para verecek kimseler,
kendilerinden kredi istendiği zaman etkin durumdadırlar. Devlet ise gereksinimlerini kabul
ettirmede yasaları kullanır. Bu güne kadar ülkemizde, muhasebeye sadece Maliyenin isteklerine
cevap verecek bir araç olarak yaklaşılmış olması sosyal sorumluluk kavramının pek dikkate
alınmaması sonucudur. Fakat işgörenler ve toplum gibi diğer ilgililer gereksinimlerini etkin
biçimde anlatmada fazla başarılı olamazlar. Oysa uygun bir muhasebenin gelişmesinde ilgili
tarafların tümünün ağırlığı ve yararı olmalıdır. Bu da muhasebenin, ilgili tarafları yanıltmayacak,
onların gereksinimlerini karşılayacak tarafsız, doğru ve adil bilgiler vermesi ile olanaklıdır.
Tarafsızlığın, gerçeğin ve adaletin daima temel olarak benimsenmesi "Sosyal Sorumluluk
Kavramı" gereğidir. Sosyal sorumluluk gözetilmediğinde, sözgelişi bazı işlemleri kayıtlara
aksettirme zamanlarının taraflı seçimi ile kar, alacaklar, borçlar büyüklükleri ile oynamak
mümkündür. "Doğruluk Kavramı", "Hakkaniyet Kavramı" da denilmekte olan bu kavrama
6
bağlı kalmanın şartlarından biri muhasebeye esas olan verilerin güvenilir olmasıdır. Dolayısıyla
kavramın "Verilerin Güvenilir Olma Kavramı" ve ayrıca yine bir temel kavram olan "Tam
Açıklama Kavramı" ile yakın ilgisi vardır.
2-Kişilik Kavramı
Muhasebede, işletmenin sahiplerinden ayrı, kendine öz bir kişiliği olduğu varsayılır.
Muhasebe kişiliği ile tüzel kişilik karıştırılmamalıdır. Muhasebede "kişilik" varlıkların üzerinde
kontrole sahip olan, taahhütlere girişen ve bunları yerine getiren, ekonomik faaliyeti yöneten
ekonomik birim kişiliğidir. Böyle bir "kişi" kar amacı güden veya gütmeyen bir uğraşa sahip bir
şahıs, adi bir ortaklık, bir şirket, bir işletmeler topluluğu hatta bir departman olabilir. Bir
departmanın hukuki açıdan tüzel kişiliği olmamakla beraber, bir muhasebe kişisi olması
olanaklıdır. Muhasebe kişiliğinin tanınması faaliyet alanının ve dolayısıyla finansal raporlara
dahil edilecek hususların belirlenmesini sağlar. Muhasebenin işlevlerini yerine getirmesindeki
etkinlik alanını belirleyen ve sınırlayan kavram "Kişilik Kavramı" dır. Kişilik kavramı,
işletmenin tanımından çıkartılan işletmenin varlıklara (üretim faktörleri) sahip olması
gerçeği ile birlikte ele alınınca çift taraflı muhasebe esasına (VARLIKLAR= SERMAYE +
BORÇLAR) çift taraflı kayıt esasına olanak sağlar.
3-İşletmenin Sürekliliği Kavramı
İşletmelerin ömürleri genellikle sınırlı değildir. Bir işletmenin yaşamının, aksine bir
kanıt olmadıkça sonsuz olduğu, sonsuz olmasa bile en azından mevcut planlarını,
taahhütlerini ve kontratlarını yerine getirmeye yetecek kadar bir süre varlığını sürdüreceği
varsayılır. "Süreklilik Kavramı", muhasebe kişisinin (işletmenin, departmanın vs.) amaçlarını
ve en azından mevcut taahhütlerini yerine getirmeye yetecek kadar uzun bir süre faaliyette
bulunacağını varsayar. Bir görüşe göre taahhütler değişik zaman aralıklarında olduğundan, tüm
mevcut taahhütleri gelecekte tamamlamak için geçen süre içersinde yeni taahhütlerde
bulunulacaktır. Bu da işletme yaşamının sınırlanmasına mani olacaktır. Bu varsayım altında
ekonomik yaşamın sürdürülebilmesi işletmenin uzun ömürlü varlıklar elde etmesini, uzun vadeli
borçlar yüklenmesini, uzun vadeli planlar yapmasını, ileriye yönelik araştırma ve geliştirme
faaliyetlerinde bulunmasını, uzun süreli etkiye sahip reklam yapmasını gerektirir. Böylece bu
varsayım, doğru analizlerin yapılabilmesi için, varlıkların ve borçların nasıl sınıflandırılacağı,
etkisinin uzun süre için geçerli olduğu araştırma, geliştirme, reklam harcamalarının nasıl
kaydedileceği ve değerleme ölçülerinin seçimi konusunda geçerli olacak ilkelere ışık tutar.
4-Dönemsellik Kavramı
Muhasebenin tanımında yer alan, ilgili taraflara kararlarında kullanabilecekleri bilgi üretme
fonksiyonunu yerine getirmesi için yöneticinin başarım biçim ve gücünün bir sonucu olan mali
durum ile sonuç (kar ve zarar)ve sonucu oluşturan unsurların belirlenebilmesi gerekir. İşletmenin
salt sürekliliği varsayımına bağlı kalmak muhasebenin bu fonksiyonunu yerine getirmesini
engeller. Bu nedenle sürekli ömre sahip olduğu varsayılan işletmenin yönetici tarafından
gerçekleştirilen faaliyetlerinin belirli aralarla kesildiği varsayılarak başarımının ne olduğunun
saptanması gereği "Dönemsellik Kavramı"nın sonucudur. Bu kavram gereğince işletmenin
sınırsız kabul edilen ömrü, belli dönemlere bölünür ve her dönemin faaliyet sonuçları diğer
dönemlerden bağımsız olarak saptanır. Örneğin yöneticinin belli bir döneme ait başarımının
sonucunun ölçülebilmesi için sadece aynı döneme ait gelirle (hasılatla) giderlerin karşılaştırılması
dönemsellik kavramının bir gereğidir.
5- Parayla Ölçme Kavramı
Varlıklarda ve kaynaklarda meydana gelen değişmelerin ortak bir ölçü olarak para birimiyle
ölçülmesi gerektir. Bu nedenle bu kavram "Parayla Ölçme Kavramı" olarak ifade edilmektedir.
Para aslında statik bir değere sahip değildir; paranın satın alma gücünde düşme veya yükselmeden
bahsedilebilir. Bu bakımdan ölçme işlevini her zaman için paranın hakkıyla yerine getireceği
söylenemez. Bu açıdan kavramın para ile ölçme yerine "Para ile İfade" şeklinde isimlendirildiği
de görülmektedir. Bu kavram muhasebenin tanımından başlamak üzere tüm muhasebe süreci
içinde etkilidir. Bilindiği gibi muhasebe, varlık ve kaynaklar üzerinde parayla ifade edilebilen
değişikliklerle ilgilenir.
7
6- Tarihi Maliyet Kavramı
Günümüzde varlıkların ve yükümlülüklerin değerlemesinde maliyet değeri esas
alınmaktadır. Finansal tabloları hazırlayanlar ve kullananlar, geleneksel olarak, tarihi maliyet
kavramına bağlı olarak muhasebede ölçme ve raporlama için en yararlı esasın maliyet olduğunu
kabul etmişlerdir. Çünkü;
1.Maliyet değeri belgelere dayandırılarak kolayca ve nesnel olarak elde edilebilir. Bu
nedenlerle diğer değerleme yöntemlerine göre daha güvenilir olduğundan da bir üstünlüğe
sahiptir.
2.Maliyet, bir tahmin veya yargı konusu değil kesin ve kanıtlanabilir bir değerdir. Bir kez
belirlendikten sonra o varlık işletmenin varlıkları arasında kaldığı sürece maliyeti de sabit kalır.
Kesinlik ve kanıtlanabilirlik özellikleri muhasebe verilerini kullananlar için oldukça önemlidir.
3.Süreklilik kavramı işletmenin hemen likide edilemeyeceğini benimsediğinden tasfiye değeri
yerine varlıkların elde edilme maliyetleri üzerinden ele alınmasını gerektirir.
Dolayısıyla "tarihi maliyet kavramı", para ve alacaklar ve maliyetinin belirlenmesi mümkün
veya uygun olmayan unsurlar hariç bütün aktifler ile gider kalemlerinin elde edilme (inkisap)
maliyetleri ile muhasebeleştirilmelerinin gerekliliğini ifade eden bir kavram olmaktadır.
7- İhtiyatlılık Kavramı
İhtiyatlılık Kavramı, teknik anlamda, yakın olan en karanlık sonuçları ortaya çıkaran ölçü ve
kayıtlama yönteminin seçilmesini ifade eder. Buna göre, kayıtlarda gelir tahminine yer
verilmeyecek, fakat olası (muhtemel) zararlar hemen kayda alınacaktır. Bu kavram,
işletmenin finansal durumu ile faaliyet sonuçlarını olduğundan fazla veya az göstermek için
kullanılırsa, anlamını kaybeder. Bu açıdan ihtiyatlılık kavramında, ölçülü davranma, isabetli ve
tarafsız tahminlerde bulunma esastır. Bu kavrama, "muhafazakarlık" ya da "tutuculuk" kavramı
da denilmektedir.
8- TamAçıklama Kavramı
Muhasebenin, ilgili tarafların kararlarında kullanacakları bilgileri üretirken Sosyal
Sorumluluk Kavramına bağlı kalacağı bilinmektedir. Bu kavramla yakın ilgisi olan "Tam
Açıklama Kavramı" na göre muhasebe, kayıt sistemi içine dahil edemediği ancak ilgili taraflar
için önem taşıyan bazı bilgileri Sosyal Sorumluluk Kavramının bir uzantısı olarak mali raporlarda
parantez içinde veya dipnot olarak veya açıklama halinde vermek durumundadır. Varlıkların
ipotekli veya sigortalı olup olmadıkları, ipotek dereceleri veya sigorta değerleri, bilanço
hazırlıkları sırasında fakat bilanço tarihinden sonra meydana gelmiş büyük bir zarar (yangın, sel,
vs.) veya dönem içinde yapılan fakat tamamlanmamış büyük değere sahip bir anlaşma (alınan bir
sipariş gibi), ya da benimsenen ilke ve usullerdeki değişmeler ile yarattıkları farklar ile ilgililere
açıklanmalıdır.
9- Tutarlılık Kavramı
Başarımın değerlenmesinde " karşılaştırmanın " önemli rolü vardır. Muhasebe
uygulamalarına esas olan muhasebe ilkelerinde, hesaplama ve kaydetme yöntemlerinde Tutarlılık
Kavramına dikkat edilmediği takdirde değerleme sonucu ulaşılan yargının doğru olmaması
doğaldır. Böyle bir kavram temel alınmadığı durumlarda kullanılan ilkelerde, yöntemlerde taraflı
değiştirmeler yaparak sonucu, bilerek değiştirmek olanaklı ve olasıdır. Örneğin, dönemsonu
işlemleri sırasında duran varlıkta (bina, taşıt aracı gibi) bir dönemde meydana gelen yıpranma
payının diğer bir ifadeyle amortismanın büyüklüğünün saptanması için çeşitli yöntemler vardır.
Değişik yöntemlere göre hesaplanacak amortisman giderleri büyüklükleri farklı bulunur. Yıldan
yıla farklı yöntemlerin kullanılması farklı sonuçların bulunması anlamına gelir ki, bu da sonucu
etkileyecektir. Oysa bu fark gerçek bir fark değil, değişmezliğe uyulmaması sonucu ortaya çıkan
bir farktır. Temel görüş değişmezlik olmakla beraber gerektiğinde daha önce benimsenmiş olan
ilkelerde, yöntemlerde değişme yapılabilir. Ancak bu durumda yapılan değişmenin mali
raporlarda neden olduğu farkın belirtilmesi gerekir.
8
10-Verilerin Güvenilir Olması Kavramı (Objektif Belge Kavramı)
Verilerin Güvenilir Olması (Objektif Belge) Kavramı; kayıtlara olanak sağlayan mali
olaylar ile ilgili bilgi toplama, bu olayları kanıtlayan belgelerin ele geçirilmesini ifade eder.
İşletmenin objektif belgelerle göstereceği alışları, satışları, giderleri yanında giderlerin veya
maliyetlerin dönemler veya mamuller arasında dağıtılmasında olduğu gibi, objektif belgeleri
olmayan dahili işlemleri de vardır. Bu işlemlerin kayda alınmasında yetkili şahısların ilgili olayları
ve koşulları dikkate almalarından sonra kendi hüküm ve görüşlerinden doğan güvenilir tahmin ve
kararları esas olur.
11-Önemlilik Kavramı
Muhasebe ve denetim literatüründe önemliliğin kesin tanımı yapılamamaktadır. Çünkü
önemlilik, söz konusu olan herhangi bir problemin çözümünde o problemi çevreleyen koşulların
ışığı altında hüküm verilecek bir konudur. Bu bakımdan muhasebecinin önemli olanı önemli
olmayandan ayırabilmesi için ancak genel bir tanım yapılabilir. "Önemlilik Kavramı"na göre bir
durum, bir olay veya unsurun, içinde bulunduğu zaman yönünden açıklanması veya bir yöntem
olarak kullanılması hükmü(yargıyı) değiştirecekse veya hükümde bir fark yaratacaksa o durum, o
olay veya unsur önemlidir. Yatırım ve diğer kararlar için ilgili olan finansal bilgiler genellikle
önemli derecede detaylı olarak (özellikle bilgisayar ve diğer iletişim araçlarının geniş kullanımı
ile) hazırlanabilir. Çok fazla bilgi tıpkı çok az bilgi gibi yanıltıcı olabilir. Eğer çok fazla bilgi
gösterilirse, ilgili hususlar gömülür ve mali tablo okuyucusu kararlarını yetersiz bilgilere
dayandırmış olur. Muhasebecinin finansal raporlamadaki sorumluluklarından biri bu bilgi
yığınını, raporları kullanacaklar için anlamlı hale getirecek şekilde özetlemektir. Böylece
önemlilik, nelerin açıklanacağı üzerine bir sınırlamadır. Bir bakıma önemlilik, belirli
kullanıcıların büyük detay yığınından yararlanma olanaksızlığının ortaya çıkardığı bir zorunluluk
olarak görülür.
Önemliliği etkileyen iki faktör vardır:
1.Bir unsurun rapordaki önemli sayısal büyüklüklere oranla hacmi (büyüklüğü),
2.Ele alınan unsurun yapısı.
Örneğin yangın sonucu meydana gelen 50.000.000 lira tutarlı bir zarar küçük bir işletme için
önemli olabilir, fakat bu olay büyük bir işletmenin raporlarında özellikle belirtilecek önemde
değildir. Buna rağmen bir işgörenin zimmetine geçirdiği 50.000.000 lira, olayın niteliği nedeni ile
işletmelerin hemen hepsinde üzerinde durulacak önemdedir. Çeşitli alacak ve borçların
incelenmesi sırasında göreceğimiz gibi, ilgili tarafların gereksinimleri için önemli anlamlar
taşıyan alacak borç çeşitleri kendi adlarına açılacak hesaplarda izlenirken, tekrarlamayan ya da
küçük tutarlarda olan alacak ve borçlar için "Diğer Alacaklar" ve "Diğer Borçlar" hesapları
açmak yeterli olur. Bu görüş diğer bilanço unsurlarına ait hesapların belirlenmesinde de geçerlidir.
12-Özün Önceliği Kavramı
"Özün Önceliği Kavramı" gereğince işlemlerin muhasebeye yansıtılmasında onların
biçimlerinden önce finansal özellikleri ve işletme için ifade ettiği gerçek göz önünde tutulur.
Genel olarak işlemlerin biçimleriyle özleri arasında bir paralellik olmakla birlikte bazı durumlarda
farklılıklar ortaya çıkarır. Böyle durumlarda özün önceliği esastır. Örneğin Finansal Kiralama
(Leasing) ile elde edilen bir varlık için varlık olmanın şartı olan "mülkiyete sahip olma" söz
konusu olmadığı halde o varlıktan gelecek yarar sağlama nedeni ile, diğer bir ifade ile özün öne
geçmesi sonucu bu varlığı, kayıtlamada aktifler arasına katma mümkündür.
ÜLKEMİZDE GENELKABULGÖRMÜŞ MUHASEBE İLKELERİ
Muhasebe uygulamasını oluşturan muhasebe usulleri, işlemleri ve teknikleri, genel kabul
görmüş muhasebe ilkelerine dayanır. Bu ilkeler de daha önce ifade edildiği gibi, muhasebenin
temel kavramlarına dayanmakta olup, hepsi birlikte bir bütün meydana getirirler. Muhasebe
Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile getirilen muhasebe usul ve esasları kapsamındaki "Genel
Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri"nin amacı; "Sermaye koyan veya sonradan kendilerine ait
karı işletmede bırakan sahip ve hissedarlar ile alacaklıların işletmeye sağladıkları
kaynaklar ve bunlarla elde edilen varlıkların, muhasebe kayıt, hesap ve tablolarında
anlamlı bir şekilde tespit edilmesi ve gösterilmesi yoluyla, belirli bir tarihte işletmenin mali
9
durumunun açıklıkla ve ilgililer için gerçeğe uygun olarak yansıtılmasıdır" şeklinde
belirlenmiştir.
Genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri, temel mali tablolara paralel olarak, tebliğde aşağıdaki
gibi iki ana gruba ayrılmaktadır:
1.Gelir Tablosu İlkeleri
2.Bilanço İlkeleri
a. Varlıklara İlişkin İlkeler
b. Yabancı Kaynaklara İlişkin İlkeler
c. Öz Kaynaklara İlişkin İlkeler
Gelir Tablosu İlkeleri
Gelir tablosu ilkelerinin amacı: satışların, gelirlerin, satışlar maliyetinin, giderlerin, kar
ve zararlara ait hesapların ve belli dönemlere ait işletme faaliyeti sonuçlarının
sınıflandırılmış ve gerçeğe uygun olarak gösterilmesini sağlamaktır. Bütün satışlar, gelir ve
karlar ile maliyet, gider ve zararlar brüt tutarları üzerinden gösterilirler ve hiçbir satış, gelir ve kar
kalemi bir maliyet, gider ve zarar kalemi ile tamamen veya kısmen karşılaştırılmak suretiyle gelir
tablosu kapsamından çıkarılamaz.
Bu amaç doğrultusunda benimsenen gelir tablosu ilkeleri aşağıda belirtilmiştir.
1. Gerçekleşmemiş satışlar, gelir ve karlar; gerçekleşmiş gibi veya gerçekleşenler gerçek
tutarından fazla veya az gösterilmemelidir. Belli bir dönem veya dönemlerin, gerçeğe uygun
faaliyet sonuçlarını göstermek için, dönem veya dönemlerin başında ve sonunda doğru hesap
kesimi işlemleri yapılmalıdır.
2. Belli bir dönemin satışları ve gelirleri, bunları elde etmek için yapılan satışların, maliyeti ve
giderleri ile karşılaştırılmalıdır. Belli bir dönem veya dönemlerin başında ve sonunda maliyet ve
giderleri gerçeğe uygun olarak gösterebilmek için stoklarda, alacak ve borçlarda doğru hesap
kesimi işlemleri yapılmalıdır.
3. Maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile özel tükenmeye tabi varlıklar için
uygunamortisman ve tükenme payı ayrılmalıdır.
4. Maliyetler; maddi duran varlıklar, stoklar, onarım ve bakım ve diğer gider grupları arasında
uygun bir şekilde dağıtılmalıdır. Bunlardan direkt olanları doğrudan doğruya, birden fazla
faaliyeti ilgilendirenler zaman ve kullanma faktörü dikkate alınarak tahakkuk ettirilip,
dağıtılmalıdır.
5. Arızi ve olağanüstü niteliğe sahip kar ve zararlar meydana geldikleri dönemde tahakkuk
ettirilmeli, fakat normal faaliyet sonuçlarından ayrı olarak gösterilmelidir.
6. Bütün kar ve zararlardan, önceki dönemlerin mali tablolarında düzeltme yapılmasını
gerektirecek büyüklük ve nitelikler dışında kalanlar, dönemin gelir tablosunda gösterilmelidir.
7. Karşılıklar, işletmenin karını keyfi bir şekilde azaltmak veya bir döneme ait karı diğer
döneme aktarmak amacıyla kullanılmamalıdır.
8. Dönem sonuçlarının tespiti ile ilgili olarak uygulana gelen değerleme esasları ve maliyet
yöntemlerinde bir değişiklik yapıldığı takdirde, bu değişikliğin etkileri açıkça belirtilmelidir.
9. Bilanço tarihinde var olan ve sonucu belirsiz bir veya birkaç olayın gelecekte ortaya çıkıp
çıkmamasına bağlı durumları ifade eden, şarta bağlı olaylardan kaynaklanan, makul bir şekilde
gerçeğe yakın olarak tahmin edilebilen gider ve zararlar, tahakkuk ettirilerek gelir tablosuna
yansıtılır. Şarta bağlı gelir ve karlar için ise gerçekleşme ihtimali yüksek de olsa herhangi bir
tahakkuk işlemi yapılmaz; dipnotlarda açıklama yapılır.
Bilanço İlkeleri
Bilanço ilkelerinin amacı; sermaye koyan veya sonradan kendilerine ait karı işletmede bırakan
sahip ve hissedarlar ile alacaklıların işletmeye sağladıkları kaynaklar ve bunlarla elde edilen
varlıkların muhasebe kayıt, hesap ve tablolarında anlamlı bir şekilde tespit edilmesi ve
gösterilmesi yoluyla, belli bir tarihte işletmenin mali durumunun açıklıkla ve ilgililer için gerçeğe
uygun olarak yansıtılmasıdır. Bilanço, varlıkların içinde bulunulan zamandaki değerini veya
tasfiye halinde bunların satışından elde edilecek para tutarlarını yansıtan bir tablo değildir. Bütün
varlıklar, yabancı kaynaklar ve Özkaynaklar bilançoda gayrisafi değerleri ile gösterilirler. Bu ilke,
bilançonun net değer esasına göre düzenlenmesine bir engel oluşturmaz. Bu doğrultuda net
değerle bilanço düzenlemesinin gereği olarak indirim kalemlerinin ilgili hesapların altında açıkça
gösterilmesi esastır. Bu amaç doğrultusunda benimsenen bilanço ilkeleri; varlıklar, yabancı
10
kaynaklar ve özkaynaklar itibariyle aşağıda belirtilmiştir.
Varlıklara İlişkin İlkeler
Bu ilkeler varlıkların doğru bir şekilde kaydedilerek, işletmenin mali yapısının açıkça ortaya
konulmasını amaçlar. Öyle ki:
1. İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde paraya dönüşebilecek varlıkları,
bilançoda dönen varlıklar grubu içinde gösterilir.
2. İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde paraya dönüşemeyen, hizmetlerinden
bir hesap döneminden daha uzun süre yararlanılan uzun vadeli varlıkları, bilançoda duran varlıklar
grubu içinde gösterilir. Dönemsonu bilanço gününde bu grupta yer alan hesaplardan vadeleri bir
yılın altında kalanlar dönen varlıklar grubunda ilgili hesaplara aktarılırlar.
3. Bilançoda varlıkları, bilanço tarihindeki gerçeğe uygun değerleriyle gösterebilmek için,
varlıklardaki değer düşüklüklerini göstererek karşılıkların ayrılması zorunludur. Dönen varlıklar
grubu içinde yer alan menkul kıymetler, alacaklar, stoklar ve diğer dönen varlıklar içindeki ilgili
kalemler için yapılacak değerleme sonucu gerekli durumlarda uygun karşılıklar ayrılır. Bu ilke,
duran varlıklar grubunda yer alan alacaklar, bağlı menkul kıymetler, iştirakler, bağlı ortaklıklar ve
diğer duran varlıklardaki ilgili kalemler için de geçerlidir.
4. Gelecek dönemlere ait olarak önceden ödenen giderler ile cari dönemde tahakkuk eden
ancak, gelecek dönemlerde tahsil edilecek olan gelirler kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda ayrıca
gösterilmelidir.
5. Dönen ve duran varlıklar grubunda yer alan alacak senetlerini, bilanço tarihindeki gerçeğe
uygun değerleri ile gösterebilmek için reeskont işlemleri yapılmalıdır.
6. Bilançoda duran varlıklar grubunda yer alan maddi duran varlıklar ile maddi olmayan duran
varlıkların maliyetini çeşitli dönem maliyetlerine yüklemek amacıyla, her dönem ayrılan
amortismanların birikmiş tutarları ayrıca bilançoda gösterilmelidir.
7. Duran varlıklar grubu içinde yer alan özel tükenmeye tabi varlıkların maliyetini çeşitli
dönem maliyetlerine yüklemek amacıyla, her dönem ayrılan tükenme paylarının birikmiş tutarları
ayrıca bilançoda gösterilmelidir.
8. Bilançonun dönen ve duran varlıklar gruplarında yer alan alacaklar, menkul kıymetler, bağlı
menkul kıymetler ve diğer ilgili hesaplardan ve yükümlülüklerden işletmenin sermaye ve yönetim
bakımından ilişkili bulunduğu ortaklara, personele, iştiraklere ve bağlı ortaklıklara ait olan
tutarlarının ayrı gösterilmesi temel ilkedir.
9. Tutarları kesinlikle saptanamayan alacaklar için herhangi bir tahakkuk işlemi yapılmaz. Bu
tür alacaklar bilanço dipnot veya eklerinde gösterirler.
10. Verilen rehin, ipotek ve bilanço kapsamında yer almayan diğer teminatların özellikleri ve
kapsamları bilanço dipnot veya eklerinde açıkça belirtilmelidir.Bu ilke, alınan rehin, ipotek ve
bilanço kapsamında yer almayan diğer teminatlar için de geçerlidir.
Ayrıca, işletme varlıkları ile ilgili toplam sigorta tutarlarının da bilanço dipnot veya eklerinde
açıkça gösterilmesi gerekmektedir.
Yabancı Kaynaklara İlişkin İlkeler
Bu ilkeler işletmenin tüm yabancı kaynaklarının işletmenin mali yapısını gerçeğe uygun ve
açıkça göstermek üzere kaydedilerek izlenmesini amaçlar. Öyle ki:
1. İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde vadesi gelen borçları, bilançoda kısa
vadeli yabancı kaynaklar grubu içinde gösterilir.
2. İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde vadesi gelmiş borçları, bilançoda uzun
vadeli yabancı kaynaklar grubu içinde gösterilir. Dönem sonu bilanço gününde bu grupta yer alan
hesaplardan vadeleri bir yılın altında kalanlar kısa vadeli yabancı kaynaklar grubundaki ilgili
hesaplara aktarılırlar.
3. Tutarları kesinlikle saptanamayanları veya durumları tartışmalı olanları da içermek üzere,
işletmenin bilinen ve tutarları uygun olarak tahmin edilebilen bütün yabancı kaynakları kayıt ve
tespit edilmeli ve bilançoda gösterilmelidir. İşletmenin bilinen, ancak tutarları uygun olarak
tahmin edilemeyen durumları da bilançonun dipnotlarında açık olarak belirtilmelidir.
4. Gelecek dönemlere ait olarak önceden tahsil edilen hasılat ile cari dönem de tahakkuk eden
ancak, gelecek dönemlerde ödenecek olan giderler kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda ayrıca
gösterilmelidir.
5. Kısa ve uzun vadeli yabancı kaynaklar grubunda yer alan borç senetlerini bilanço tarihindeki
gerçeğe uygun değerleri ile gösterebilmek için reeskont işlemleri yapılmalıdır.
6. Bilançonun kısa ve uzun vadeli x yabancı kaynaklar gruplarında yer alan borçlar, alınan
11
avanslar ve diğer ilgili hesaplardan işletmenin sermaye ve yönetim bakımından ilgili bulunduğu
ortaklara, personele, iştiraklere ve bağlı ortaklara ait olan tutarlarının ayrı gösterilmesi temel
ilkedir.
Öz Kaynaklara İlişkin İlkeler
İşletmeye sermaye konulması veya karların çeşitli yollarla işletmede bırakılmasıyla sağlanan
öz kaynakların muhasebeleştirilmesindeki amaç öz kaynaklarda dönemden döneme oluşabilecek
değişikliklerin kümülatif olarak gösterilmesinin sağlanmasıdır.Öz kaynakların
muhasebeleştirilmesine ilişkin genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri aşağıda kısaca
açıklanmıştır.
1. İşletme sahip ve ortaklarının sahip veya ortak sıfatıyla işletme varlıkları üzerindeki hakları
öz kaynaklar grubunu oluşturur. İşletmenin bilanço tarihindeki ödenmiş sermayesi ile işletme
faaliyetleri sonucu oluşup, çeşitli adlar altında işletmede bırakılan karları ile dönem net karı
(zararı) bilançoda özkaynaklar grubu içinde gösterilir.
2. İşletmenin ödenmiş sermayesi bilançonun kapsamı içinde tek bir kalem olarak gösterilir.
Ancak, esas sermaye özellikleri farklı hisse gruplarına ayrılmış bulunuyorsa, esas sermaye
hesapları her grubun haklarını, kar ve tasfiye paylarının dağıtımında sahip olabilecekleri
özellikleri ve diğer önemli özellikleri yansıtacak biçimde bilançonun dipnotlarında
gösterilmelidir.
3. İşletmenin hissedarları tarafından yatırılan sermayenin devam ettirilmesi gerekir. İşletmede
herhangi bir zararın ortaya çıkması, herhangi bir nedenle özkaynaklarda meydana gelen
azalmalar, hem dönemsel, hem de kümülatif olarak izlenmeli ve kaydedilmelidir.
4. Özkaynakların bilançoda net olarak gösterilmesi için geçmiş yıllar zararları ile dönem
zararları, özkaynaklar grubunda indirim kalemleri olarak yer alır.
5. Özkaynaklar; ödenmiş sermaye, sermaye yedekleri, kar yedekleri, geçmiş yıl karları
(zararları) ve dönem net karı (zararı)ndan oluşur. Kar yedekleri yasal, statü ve olağanüstü yedekler
ile yedek niteliğindeki karşılıklar, özel fonlar gibi işletme faaliyetleri sonucu elde edilen karların
dağıtılmamış kısmını içerir.
Sermaye yedekleri ise hisse senedi ihraç primleri, iptal edilen ortaklık payları, yeniden
değerleme değer artışları gibi kalemlerden meydana gelir. Sermaye yedekleri, gelir unsuru
olarak gelir tablosuna aktarılamaz.
MALİ TABLOLAR
İşletmenin yaptığı faaliyetler sonunda varlıklar, borçlar ve sermaye de değişmeler olur. Bunların
ne olduğu, neye ulaştığı ve faaliyet sonucunun ne olduğunu gösteren mali tablolar düzenlenir.
Mali tabloların en önemlisi olan ve işletmenin varlıklarını, borçlarını ve sermayesini gösteren
BİLANÇO ve belirli bir dönemdeki faaliyetlerin sonucunu (kar veya zararı) ve bu sonuca nasıl
ulaşıldığını gösteren GELİR TABLOSU işletme ile ilgili taraflara bilgi vermek amacıyla
hazırlanır.
MALİ DURUM VE FAALİYET SONUCU
İşletmeler insanların ihtiyaçlarını giderecek olan mal ve hizmetleri üretmek için kurulurlar.
İşletmenin kuruluşunun gerçekleşebilmesi için işletmenin tanımından elde ettiğimiz bilgiye göre
öncelikle girişimci denilen bir kimsenin ya da kimselerin üretim faktörlerini oluşturan ya da
onların edinimine olanak sağlayacak olan arsa, bina, makine, hammadde, para gibi VARLIKLARI
biraraya getirmesi gerekir.
İşletme sahibinden ayrı, kendine öz kişiliği olan işletme bu varlıklara ancak başka kişilerin
vermesi ile sahip olabilir. Diğer bir deyişle işletmenin elinde bazı varlıklar var ise, bunlar
muhakkak diğer kişiler (gerçek veya tüzel) tarafından verilmiştir.
VARLIKLAR İLE VARLIKLARIN KAYNAKLARI arasında aşağıdaki gibi bir ilişki ve
değerce (tutar yönünden) bir eşitlik vardır: VARLIKLAR = KAYNAKLAR
Kuruluşta, varlıklar işletmeye genelde işletme sahipleri tarafından verilirler. Dolayısıyla kuruluş
aşamasında sahip olunan varlıklar ile bu varlıkların kaynağını oluşturan işletme sahibinin hakları
arasında bulunan eşitlik, işletme sahibinin kuruluş aşamasındaki varlıklar üzerindeki haklarının
SERMAYE olarak ifade edilmesi nedeniyle VARLIKLAR = SERMAYE şeklinde gösterilir. Bu
eşitlik muhasebenin temel eşitliğidir.
Genelde kuruluştan sonraki aşamalarda işletme sahipleri dışındaki kimselerden (üçüncü
kişilerden) bazı iktisadi değerler edinilmesi nedeni ile de varlıklarda artış olabilir. Bu yeni
12
durumda toplam varlıklar üzerinde işletme sahiplerinin hakları ile birlikte bu varlıkların kaynağı
olarak üçüncü kişilerin hakları da olur. Bu kişilerin varlıklar üzerindeki hakları BORÇLAR terimi
ile gösterilir.
Bu durumda işine devam eden bir işletmenin varlıklarının kaynakları iki ayrı kaynak türünden
oluşur ve temel muhasebe eşitliği,
VARLIKLAR = SERMAYE + BORÇLAR şekline dönüşür.
İşletmeler kar, işletmenin devamlılığı, topluma hizmet vb. amaçlara sahiptir. İşletmenin
tanımında yer alan "mal ve hizmet üretmek" amaç değil, işletmenin amacına ulaşması için bir
araçtır. Değişim süreci diye de adlandırabileceğimiz bu faaliyetler işletmenin konusuna göre
farklılık gösterir.
İşletmelerin, bu amaçlarına ulaşabilmeleri için iyi ve başarılı yönetilmeleri gerekir.
İşletmelerin faaliyetleri üretim, pazarlama, finans ve insan kaynakları işlevlerinin bütünüdür.
İşletmelerin iyi yönetilmeleri bu işlevlerin her birinin planlanması, örgütlenmesi, yönetilmesi ve
kontrol edilmesi ile olanaklıdır. Bunlar ilgili yöneticilerin aldığı ve uyguladığı kararlarla
gerçekleşir.
Yöneticilerin aldığı ve uyguladığı kararların bazıları varlıklar ve varlıkların kaynaklarını
oluşturan unsurlar üzerinde para ile ifade edilen değişmeler yaratır.
İşletmenin nasıl yönetildiği ile ilgili olan taraflar sadece yöneticiler ve işletme sahipleri değildir,
aynı zamanda farklı amaçlarla ilgilenen farklı taraflar vardır. Bunlar işletme ile ilgili kararlarında
yararlı olacak bilgilere gereksinim duyarlar.
Sonuç olarak yukarıda sıralanan bilgileri birbiri ile ilişkilendirirsek işletmenin amaçlarına
ulaşmasının, işletmenin faaliyet konusuna göre farklılık gösteren ya da ağırlığı farklı olan genel
işlevlerin (üretim, pazarlama, finans, insan kaynakları) iyi yönetilmesi yolunda o anda işletmede
yetkili olan ilgili yöneticilerin aldığı ve uyguladığı kararların uygunluğuna ve başarılılığına bağlı
olduğunu görürüz. Bu da bu kararların işletmenin varlıklarını ve bu varlıkların kaynaklarını
oluşturan unsurlarda yarattığı para ile ifade edilen değişim ile ölçülür. Çünkü işletmenin
varlıklarını ve kaynaklarını oluşturan unsurların nitelik ve nicelik yönünden ortaya çıkardığı yapı
işletmenin mali yapısını (mali durumunu) gösterir. Faaliyetler sonunda ulaşılan yeni yapıda
işletme sahibinin haklarında da değişme olduğu saptanabilir. İşletme sahibinin kuruluşta
işletmeye verdiği varlık büyüklüğü borçlanma dışındaki faaliyetler sonucu artarsa sonuç kar;
azalırsa sonuç zarardır. Dolayısıyla varlıklarda oluşan kar büyüklüğündeki artış aynı zamanda
işletme sahibinin varlıklar üzerindeki haklarını artırır; tersine varlıklarda oluşan zarar
büyüklüğündeki azalış işletme sahibinin varlıklar üzerindeki haklarını azaltır. O halde varlık ve
kaynakların unsurları üzerinde para ile ifade edilen değişmelerin bazıları işletme sahibi haklarında
değişme yaratır, bazıları yaratmaz. Faaliyet sonucu olan kar ya da zarar büyüklüğü işletme sahibi
haklarında değişme yaratan olayların bir sonucudur. Bu büyüklük işletmenin kar amacına ulaşıp
ulaşmadığının değerlendirilmesinde bir ipucudur.
Faaliyet sonucu kadar faaliyet sonucunun oluşumunu etkileyen olayların bilinmesi de bu
değerlendirme için önemlidir. Bilindiği gibi işletmelerin amacı sadece kar elde etmek değildir;
işletmenin, devamlılığı ve topluma hizmet vb. amaçlarının karşılanmasını sürdürebilmesi için
faaliyetlerin karla sonuçlanmasını sağlaması yanında işletmenin mali yapısının ve gücünün de iyi
olması gerekir. Mali yapının ve gücün iyi olup olmadığı mali durumu oluşturan unsurlar
arasındaki ilişkiye bakılarak anlaşılır.
MALİ TABLOLAR
İşletmenin nasıl yönetildiği, diğer bir ifade ile yönetimin başarısı, yöneticilerin aldığı ve
uyguladığı her bir kararın sonucunda işletmenin varlıkları ve bu varlıkların kaynaklarını oluşturan
unsurlar üzerinde değişmeler yaratan ve para ile ifade edilebilen her bir olayın sonucuna göre
ölçülemez. İşlemlerin çokluğu düşünülürse böyle bir uygulama aklı karıştırıcı ve gereksiz
bilgilerin üretilmesinden öteye gidemez. Öte yandan olayların olumlu ve olumsuz yönde
olanlarının bir diğerinin sonucunu etkileyeceği açıktır. Örneğin satıştan sorumlu bir yönetici
piyasada satış fiyatının düşmekte olduğunu gördüğü 100 lira maliyetli (x) malını 90 liraya
satabilir. Bu noktada o yönetici, 10 lira zarara neden oldu, şeklinde değerlenmemelidir. Belki de
aynı yönetici satış kabiliyetinin yüksek olduğunu gördüğü (y) malını alıp satmak için böyle bir
girişimde bulunmuştur.
Diyelim ki yönetici (x) malının satışından elde ettiği 90 lira ile 1 adet (y) malı almış ve bunu
115 liraya satmış, böylece parasının x malında bağlı kalmasını önlemiştir. İki işlemi bir arada ele
alırsak, birincisinden 10 lira zarar etmiş, fakat ikincisinden 25 lira kar elde etme olanağı
sağlamıştır, sonuç (25–10) 15 lira kardır. Bu bakımdan yönetimin başarısını oluşturan, işletmenin
varlıklarının ve bu varlıkların kaynaklarının (sermaye + borçlar) unsurlarında para ile ifade edilen
13
değişme yaratan bu olayların etkilerinin tek tek değil, belirli bir süre içinde oluşan olayların bir
bütün olarak ele alınmaları, özetlenerek analiz ve yoruma sunulmaları gerekir. Bu gereklilik
çerçevesinde çok sayıdaki mali işlemlere ait bilgiler "mali tablolar" adı altında özetlenerek
ilgililere sunulur.
Mali Tablolar Nedir ve Nasıl Elde Edilir?
Muhasebenin birinci işlevi sonunda elde edilen ve özetlenmiş bilgileri içeren mali tablolar,
ilgili oldukları konuya ve duruma ilişkin unsurların çeşitli ve parasal tutarların birer dökümü, birer
listesidir. Örneğin, varlıkların ve kaynakların çeşitleri ve bunlara ait büyüklüklerin sıralandığı bir
mali tablo işletmenin mali yapısının unsurlarını gösterir; fakat direkt olarak bu yapının iyi olup
olmadığı, ya da bu yapının oluşturduğu mali gücün istenen düzeyde olup olmadığı bilgisini
vermez. Bu bilgi tabloyu oluşturan unsurlar arasında yapılacak inceleme ve karşılaştırmalarla elde
edilir. Sözgelimi böyle bir mali tabloda görülen işletmenin (x) tutarında borcunun olduğu bilgisi
yeterli değildir. Önemli olan gene mali tablodan faydalanılarak bu borcun ödenmesine olanak
sağlayacak varlık yapısının ve büyüklüğünün mevcut olup olmadığının bilinmesi ve bu iki unsur
arasındaki ilişkinin araştırılmasıdır.
Bu bakımdan, ancak mali tablolarda bir döküm, bir liste halinde sıralanan varlıkların, sermaye
ve borçların çeşidi ve onlara ait büyüklüklerin farklı açılardan anlamlarının ve birbirleri ile
ilişkilerinin araştırılması, mevcut durumun analizi ve olması gerekenle karşılaştırılarak
yorumlanması sonucunda üretilen bilgilerin ilgili taraflara iletilmesi, onların kararlarında
kullanabilecekleri verileri elde etmesine olanak sağlar. Burada muhasebenin genel amacına
ulaşmasındaki son aşama olan ikinci işlevinin mali tablolardaki bilgilere dayandırılacağı açık
olarak görülmektedir. Diğer bir ifade ile birinci işlevin sonunda üretilen bilgiler, ikinci işlev için
veri olmaktadır.Mali tablolar belirli bir süre içinde oluşan mali nitelikteki olayların işletmenin
varlıklarının ve kaynaklarının unsurlarında yarattığı değişmelerin bir özetidir. Bu nedenle, mali
nitelikteki olaylarla ilgili bilgilerin biriktirilmesi, depolanması gereği ortaya çıkar. (Bu biriktirme,
depolama derslerimizin yürütülmesi boyunca uygulayacağımız kayıt tutma tekniğinin
uygulanması ile mümkün olur.)
Bu noktada mali tablolara nasıl ulaşılacağı, diğer bir ifade ile mali tabloların nasıl elde
edileceğinin açıklığa kavuşturulması gerekir.Buna göre belirli bir süre içinde işletmenin
varlıklarının ve bu varlıkların kaynaklarının unsurlarında para ile ifade edilebilen değişme yaratan
olayların sırası ile, her birinin ne olduğunu (tarih, taraflar, konu, miktar ve tutar itibariyle) gösteren
(belgeleyen) verilerin toplanması (elde edilmesi), dolayısıyla olayın tanımlanması,
her birinin varlıkları ve varlıkların kaynaklarını oluşturan unsurlar üzerinde yarattığı etkilerin bir
arada bir bütün olarak kaydedilmesi, olayın kaydından faydalanılarak, etkilenen varlık ve kaynak
unsurlarındaki değişmelerin söz konusu süre için ilgili her bir varlık ve kaynak unsuru temel
alınarak konular itibariyle biriktirilmesi, diğer bir ifade ile sınıflandırılması, her bir sınıf için
toplanan değişmelerin söz konusu süre sonunda yarattığı büyüklüklerin tüm sınıflar (varlıkların ve
kaynakların unsurları) açısından bir bütünlük içinde özetlenmesi şeklinde gerçekleşir. Bu
aşamalar bilindiği gibi muhasebenin birinci işlevinin aşamalarıdır.
Muhasebenin birinci işlevinin diğer bir ifade ile kayıt tutma işlevinin son aşamasında
özetlenen bilgiler, özetlenen bilginin niteliğine göre farklı tablolar halinde sunulur. İşletmenin
mali yapısını, faaliyet sonucu ve bu sonucun oluşumunu ve genelde bu bilgilere dayalı diğer bazı
amaçları karşılayacak bilgileri içeren bu özetlere mali tablolar denir. Mali Tabloları genel açıdan
tanımak için mali tabloların zaman kesiti ile ilişkisinin belirlenmesi gerekir.
Mali Tablolar Ne Zaman Hazırlanmalıdır?
Yöneticinin kararları ile ulaşılan mali yapıyı, faaliyet sonucunu ve bu sonucun oluşmasını
gösteren bilgiler hem yöneticilerin kendi başarımlarını kontrol ederek geleceği planlamaları, hem de
diğer ilgili tarafların (karar vericilerin) kararlarında kullanmaları için veri olacaktır. İşletmenin nasıl
yönetildiğinin her bir mali nitelikli olaydan sonra değerlendirilmeyeceği önceden vurgulanmıştı.
Bir işletmenin nasıl yönetildiği gerçek olarak ancak o işletmenin yaşamının sonunda saptanabilir.
Ancak iyi yönetimi sağlamak için işlevlerin planlanması, gerçekleşenin ölçülmesi ve planlanan ile
gerçekleşenin karşılaştırılarak kontrol edilmesi ve edinilen bulgular dikkate alınarak yeniden
geleceğin planlanması gerekir. Planlama, ölçme ve kontrol işlevlerinin gerçekleştirilebilmesi ve
bunların sağlıklı sonuç verebilmesi için aslında devamlılık (süreklilik) gösteren işletme
faaliyetlerinin belirli aralıklar (zaman kesitleri) itibariyle kesilmiş sayılmasını gerekli kılar.
14
Bu da işletme faaliyetleri sonuçlarının belirli bir zaman kesitini ifade eden belirli bir dönem
itibariyle görülmesi, ölçülmesi ve kontrol edilmesi demektir. Dönem, yönetimin başarımı için,
ileriye yönelik kararların alınmasında gerekli olduğundan, faaliyetlerin sürekli olma
özelliğine rağmen, ara ara kesildiği varsayılarak ölçme, kontrol planlama işlevlerine imkan
veren eşit uzunluktaki sürelerdir.
Böylece burada muhasebenin işlevlerine bir boyut daha getirmiş olmaktayız. Muhasebe
kaydetme, sınıflandırma, özetleme, analiz ve yorum işlevlerini işletmenin yaşamı boyunca
dönemler itibariyle gerçekleştirir. Muhasebe birinci işlevini gerçekleştirirken bir dönem içinde
oluşan mali nitelikli olaylar ile ilgili bilgileri toplar, kaydeder, sınıflar ve özetler. Buna göre
muhasebe ikinci işlevi ile birinci işlev sonunda ulaşılan bilgileri analiz ve yorumladığına göre
ilgili taraflara birinci işleve paralel olarak bir dönem içindeki mali nitelikli olayların sonucu
hakkında bilgi iletir. Ticari bir işletmenin normal faaliyetlerini yerine getirirken elindeki serbest
olarak kullanabileceği varlıkların (örneğin paranın) stoklara (mala), stokların satılıp (satış kredili
ise önce alacaklara) sonra gene serbest olarak kullanabileceği para şekline, aşağıdaki şekilde
görüldüğü gibi dönüşmesi sürecine "faaliyet döngüsü" denir.
Normal olarak yönetimin başarımının bu döngü için ölçülmesi akla gelebilir. Ancak bazı
işletmelerde bu döngü 1 yıl (12 ay) içinde birden çok tekrarlanır. Bu durumda daha önce belirtilen
sakıncalar nedeni ile her döngü sonucunun saptanmasından kaçınılır ve dönem 1 yıl (12 ay) olarak
kabul edilir. Bu sürenin başlama ve bitiş tarihleri, işin türü nedeniyle özellik taşımıyorsa dönem
takvim yılıdır. Takvim yılı 1 Ocak'ta başlar 31 Aralık'ta biter. İşin türü nedeniyle yıllık dönemin
başlangıç ve bitiş tarihleri özellik taşıyorsa, bu durumda dönem normal faaliyet yılıdır. Paranın
stoklara dönüşmesi (mal alış) ve stokların peşin satışla ya da kredili satış sonucu doğan alacakların
tahsili ile tekrar paraya dönüşmesi iki takvim yılı içinde 12 aylık bir süreyi kapsıyorsa faaliyet
döngüsü tamamlanmadan bir takvim yılı sonunda, 31 Aralık'ta faaliyet sonuçlarını ölçmek gerçek
durumun ortaya çıkmasına engel olur. Normal olanı bu döngünün tamamlanmasını beklemektir.
Örneğin kürk ticareti yapan bir işletmenin kış aylarında satacağı kürkleri Temmuz ayı başlarında
almaya başladığını, bu kürkleri işleyerek KasımAralık aylarında satışa hazır hale
getirdiğini, Aralık ve izleyen yılın Ocak ve Şubat aylarında yoğun olmak üzere peşin ya da kredili
olarak sattığını ve kredili satışlardan doğan alacaklarını Mayıs ve Haziran aylarında tahsil ettiğini
varsayalım. Bu işletme için dönemi takvim yılı olarak kabul etmek, faaliyet döngüsü 12 ay
(Temmuz-Haziran ayları) içinde tamamlanan bu işletmenin faaliyet sonuçlarını önemli ölçüde
etkileyecek olan kış ayları yoğun satışlarını, faaliyet sonuçlarını ölçme eylemi dışında bırakmak
sonucunu doğurur. Bu durumda, örnek olarak aldığımız bu işletme için normal faaliyet yılının 1
Temmuz-31 Haziran aylarını kapsayan 12 ay olduğu söylenebilir. Döngünün 12 ayı aşması
halinde, örneğin inşaat işi yapan bir işletme için dönem, normal faaliyet dönemi olarak ifade edilir.
Muhasebe öğretiminde temel alınan dönem genellikle bir takvim yılıdır.
BİLANÇO
İşletmelerin varlıkları, faaliyet konularına göre farklılık gösteren çeşitte (para, alacak,
hammadde, mal, makine, bina gibi) ve büyüklükte birçok iktisadi değerlerden, borçları da değişik
nitelikteki borçlarından oluşur. Buna göre işletmenin mali yapısı (durumu), işletmenin
varlıklarının, sermayesinin ve borçlarının çeşit ve tutar bakımından ifadesi olmaktadır.
BİLANÇO işletmenin belirli bir tarihteki mali yapısını (durumunu) gösteren mali tablodur.
Bilanço, bir işletmenin belirli bir tarihte (örneğin 31 ARALIK) sahip olduğu varlıklar ve bu
varlıkların kaynağını oluşturan sermaye ve borçların unsurlarını türleri ve büyüklükleri (tutarları)
gösterir. İşletme sahibinin kuruluştaki varlıklar üzerindeki hakları işletmenin faaliyetleri
süresince değişime uğrar. Faaliyetler sonunda işletme kar elde etmişse ya da varlıklarının
değerinde artış olmuşsa bu olaylar işletme sabinin haklarını artırır. Aksi durum işletme sahibinin
haklarını azaltır. O halde faaliyetler sırasında işletme sahiplerinin hakları kuruluştaki büyüklükten
farklılaşır.
Bu durumda analizlere olanak sağlamak amacı ile bu farkı yaratan büyüklükleri, nedenlerine
göre ayrı ayrı izlemek uygun olacaktır.
Bunun için işine devam etmekte olan bir işletmede, işletme sahibinin toplam hakları aslında,
15
onların sermaye terimi ile ifade edilen kuruluştaki hakları ile işletme faaliyetleri nedeniyle ortaya
çıkan (örneğin kar gibi) haklarını da birlikte kapsayan ÖZSERMAYE ya da ÖZKAYNAKLAR
terimleri ile ifade edilir. Borçlar terimi yerine de analizler bakımından farklı anlamlara sahip borç
türlerini bir arada kapsayan YABANCI SERMAYE ya da YABANCI KAYNAKLAR terimleri
kullanılır. Bu iki açıklama paralelinde düşünülürse temel muhasebe eşitliği; "VARLIKLAR =
ÖZSERMAYE + YABANCI SERMAYE" şeklinde yazılabilir.
Bilanço Eşitliği
Bilanço varlıkların ve bu varlıklar üzerindeki işletme sahibinin ve üçüncü kişilerin haklarının
bir gösterilişi olduğu için, VARLIKLAR = SERMAYE + BORÇLAR eşitliğine dayanmaktadır.
Dolayısıyla bu eşitlik bilançonun temelini oluşturur. Bu ifadeyi şöyle bir örnekle
somutlaştırabiliriz;
Bankada 1.000,00 lira parası, 40.000,00 lira değerinde binaları olan Bay Ahmet Güneş, Kırtasiye
alım-satımı ile uğraşmak amacı ile bir işletme (işyeri) kurmak istemektedir. Bu nedenle 1.2.2010
tarihinde bankadaki 1.000,00 lira parasının 750,00 lirasını bankadan çekip yeni kurduğu işletmeye
tahsis etmiştir. Artık sahibinden ayrı bir kişiliğe sahip olan bu işletme kendi adına varlıklara sahip
olabilecek veya borçlanabilecektir. Bu durumda bu iki kişinin ayrılığını ifade etmek için bu
işletmenin bir isminin olması gerekir. Diyelim ki Ahmet Güneş kurduğu, sahip olduğu bu
işletmeye "Güneş Kırtasiye" adını vermiştir.
Bu noktadan sonra Ahmet Güneş'in toplam varlıkları bankadaki 250,00 lira para, sahip olduğu
40.000,00 değerindeki binalar ve Güneş Kırtasiye işletmesinin varlıkları üzerindeki 750,00 lira
tutarındaki haklarından oluşur. Güneş Kırtasiye işletmesinin ise sadece para türünde 750,00 lira
değerinde bir varlığı vardır. Ancak bu varlıklar üzerinde Bay Ahmet Güneş'in eşit değerde hakkı
bulunmaktadır. Bu durum için temel eşitliği irdelersek,
olduğunu görürüz.
Örnekte küçük bir değiştirme ile Ahmet Güneş'in başlangıçta sıraladığımız varlıkları yanında
Bay Yılmaz Arı'dan borçlanarak aldığı 5.000,00 lira değerinde malı olduğunu ve kurduğu Güneş
Kırtasiye'ye 750,00 lira para ile birlikte bu malları ve bu mallara ait borçları ile birlikte devrettiğini
varsayalım. Bu noktadan sonra Ahmet Güneş'in sadece bankada 250,00 lira parası ve 40.000,00
lira değerinde binaları olacak, artık varlıkları arasında mal görülmeyecek, aynı zamanda
ödeyeceği borcu kalmayacaktır.
Bu son durumda Güneş Kırtasiye işletmesi için temel eşitliği irdelersek:
olduğunu görürüz.
Muhasebede, bu eşitliğin birinci (sol) tarafına "Aktif", ikinci (sağ) tarafına "Pasif" denir:
Bu durumda her hangi bir aktif (varlık), sahip olunan bir değerdir.
Pasif, varlıklar üzerindeki hak sahiplerinin haklarının tümüdür. Diğer bir ifade ile varlıkların
kaynaklarıdır. Bu da iki ana gruptan oluşur: Sermaye + Borçlar.
16
Bilançonun Şekli
Bilançoda genellikle temel eşitlikteki sıraya uyularak, varlıklar türleri ve türsel büyüklükleri
itibariyle sol tarafta; borçlar ve sermaye de gene türleri ve tümsel büyüklükleri itibariyle sağ
tarafta olmak üzere karşılıklı olarak sıralanır. Dolayısıyla bilançonun iki tarafı (aktif-pasif)
arasında toplam olarak eşitlik vardır. Bilanço, bu unsurların belirli bir andaki durumunu
gösterdiğinden bir tarih taşımalıdır. Ayrıca bilançonun kime ait olduğunu gösterecek bir ifadeye
gerek vardır.
Yukarıda verdiğimiz Güneş Kırtasiye örneğinde irdelediğimiz ve doğruluğunu ispatladığımız
temel muhasebe eşitliğini bu kez bilanço diye adlandırdığımız tablo üzerinde görelim:
1. Durum:
2. Durum:
Yukarıdaki bilanço şekline "Hesap Tipi" ya da "alışılmış (geleneksel) hesap şekli"
denilmektedir. Bilançonun temel eşitliğe dayalı fakat çeşitli kullanılış amaçlarına uygun daha
başka şekilleri de mevcuttur. Ülkemizde, Maliye Bakanlığı'nın 26.12.1992 tarihli Resmi
Gazete'de yayınlanan 1 sayılı Muhasebe Uygulama Genel Tebliği ile 1 Ocak 1994 tarihinden
itibaren Tekdüzen Muhasebe Uygulamasına geçilmiştir. Bu tebliğin dördüncü bölümünde mali
tabloların kapsam ve şekil olarak yapıları açıklanmıştır. Muhasebe Uygulama Genel Tebliğine
göre bilançonun şekli ve kapsamı ünitenin sonunda Ek:1 ve 2 olarak verilmiştir. Ek–1 "Özet
Bilanço Tipi", Ek–2 "Ayrıntılı Bilanço Tipi" ni göstermektedir.
MALİ NİTELİKLİ OLAYLAR NELERDİR?
İşletmenin tüm faaliyetlerini meydana getiren olaylardan bazıları işletmenin varlıklarını,
kaynaklarını oluşturan unsurlar üzerinde para ile ifade edilebilen değişme yaratır, bazıları da
yaratmaz; değişme yaratan olaylar mali nitelikli olaylardır. Muhasebe bu olaylarla ilgilenir.
Dolayısıyla bu olayları içeren işlemlere mali nitelikli işlemler ya da muhasebe işlemleri
denilmektedir.
Mali nitelikli olaylar irdelendiğinde görülür ki bu olayların etkileri temel muhasebe eşitliğinin
ya, taraflarından (aktif veya pasifin) birinin unsurları arasında denge içinde artış-azalış şeklinde
oluşan değişmeler yaratır; ya da, iki tarafın (aktif ve pasif) unsurlarında aynı yönde eşit büyüklükte
artış veya azalışa neden olur; veya, olayın etkileri bunların bir karışımıdır.
Dolayısıyla mali nitelikli olaylar temel muhasebe eşitliğini hiçbir zaman bozmaz. O halde mali
nitelikli olayların yarattığı değişmelerin bir diğerini dengeye getiren iki (çift) taraflı etkisi vardır.
İlk olarak mali nitelikli olayın temel eşitliğin taraflarından birinin unsurları arasında değişme
yarattığını varsayalım.
Örneğin, eşitliğin varlıklar tarafının bir unsuru olan malın maliyet değeri üzerinden peşin
olarak satıldığını kabul edelim. Varlıklardan mal'da oluşan bu azalma para'da oluşan eşit
17
büyüklükteki çoğalma ile dengeye gelecek, varlıklar toplamında değişme olmayacağından temel eşitlik
bozulmayacaktır. Olay eşitliğin diğer tarafının, kaynakların unsurları arasında da gerçekleşebilir. İşletmenin
borçlu olduğu kimselerden (işletmenin alacaklılarından) biri, işletmenin sermayesini arttırmak gereksinimi
duyumu üzerine işletmeye ortak olmak isteyebilir. Bu isteğin kabulü ile işletmeden olan alacağı (işletmenin
borcu) sermaye hissesi haline dönüşebilir. O güne kadar işletmeden alacaklı olan kimse bu işlemden sonra
işletme sahiplerinden biri haline gelir.
Dolayısıyla borçlardaki azalma sermayedeki aynı büyüklükteki bir çoğalma ile dengeyi sağlar. Bilanço,
eşitliğinin her iki tarafına ait unsurlar üzerinde aynı zamanda değişme yaratan bazı mali nitelikteki
işlemler ya her iki tarafa ait unsurlarda eşit büyüklükte artış ya da eşit büyüklükte azalış yaratır.
Örneğin kredili mal alınması olayında alınan mal kadar toplam varlıklarda artış olurken, aynı tutarda
borçlardaki artış ta kaynakları arttırır.
Dolayısıyla bilanço eşitliğinin her iki tarafına ait toplamlar eşit büyüklükte değişir, eşitlik bozulmaz. Bir
borcun ödenmesi, borçlarda bir azalma anlamındadır. Ancak ödemenin bir varlık unsurunun, örneğin paranın
alacaklıya verilmesi sonucu olabileceği gerçeği hatırlanırsa, bu ödeme aynı zamanda varlıklarda aynı
büyüklükte bir azalma yaratacaktır. Dolayısıyla bilanço eşitliğinin her iki tarafına ait toplamlar değişir, fakat
eşitlik bozulmaz. Çalışanlara ücret ödenmesi, bir varlık türü olan parada, diğer bir varlık türünde çoğalma, ya
da borçlarda bir azalma ile dengeye gelmeyen bir azalma yaratır. Sonuç olarak toplam varlıklarda bir azalma
olarak ortaya çıkan bu değişme aynı zamanda işletme sahibi haklarında da eşit bir azalmayı ifade eder ve
böylece varlıklar ile kaynaklar arasındaki eşitlik bozulmaz. İşletmenin sahibi olduğu bir binayı kiraya
vermesi nedeni ile tahsil edilen kira tutarı gene bir varlık türü olan parada, diğer bir varlık türünde azalma ya
da borçlarda bir çoğalma ile dengeye gelmeyen bir çoğalma yaratır.
Sonuç olarak toplam varlıklarda bir artış olarak ortaya çıkan bu değişme aynı zamanda işletme sahibi
haklarında da eşit bir artışı ifade eder ve varlıklar ile kaynaklar arasındaki eşitlik gene bozulmaz. Mali
nitelikli olayın karma bir şekilde, hem bilanço eşitliğinin bir tarafındaki unsurları, hem de aynı zamanda
eşitliğin diğer tarafındaki unsurları etkilediği durumlarda da eşitlik bozulmaz.Örneğin kredi ile karlı bir satış
yapıldığını varsayalım. Alacaklarda maldaki azalmadan kar kadar fazla büyüklükte bir artış olacak, bu da
toplam varlıklar büyüklüğünü arttıracaktır. Ancak karın işletme sahibinin haklarını arttıracağı hatırlanırsa bu
olay aynı zamanda toplam kaynaklar büyüklüğünü arttıracak, eşitlik gene bozulmayacaktır.
Söz konusu satışın zararla yapılması halinde ise alacaklarda, maldaki azalmadan zarar kadar az
büyüklükte bir artış olacak, bu da toplam varlıklar büyüklüğünü zarar kadar azaltacaktır. Ancak zararın
işletme sahibi haklarını azaltacağı hatırlanırsa bu olay aynı zamanda toplam kaynaklar büyüklüğünü
azaltacak, eşitlik gene bozulmayacaktır. Sonuç olarak, işletmenin tanımında yer alan mali nitelikli olayları
çift taraflı etkilerini kayda alan muhasebe "çift taraflı kayıt esasına göre yürütülen muhasebe"dir;
bilançonun temelini de bu eşitlik oluşturduğu için "bilanço esası muhasebe" diye de adlandırılır.
MALİ NİTELİKLİ OLAYLARIN BİLANÇOYAETKİSİ
1.Ali Vural, 1 Ocak… Tarihinde, 100.000,00 TL parasını, 150.000,00 TL değerinde iki binasını vererek
bir ticaret işletmesi kurmuştur. İşletmenin adı Vural Giyim dir ve giyim eşyası alım-satımı yapacaktır. Yasal
formaliteleri yerine getirdiğinden Vural Giyim bir kişiliğe sahip olmuştur. Vural Giyim bu tarihten itibaren
faaliyette bulunacaktır. Kar amacı ile kurulan bu işletmenin amacına ulaşabilmesi için yönetim
fonksiyonunun gereklerine uyması gerekir. Bilindiği gibi bu gerekler içinde faaliyetlerin belirli süreler için
planlanması ve kontrolü de yer almaktadır. Kontrol için sonucu ölçmek gerekir. Genel anlamı ile dönem, bir
takvim yılı olduğundan bu işletmenin en geç 31 Aralık tarihinde faaliyet sonucunu ölçmesi gerekmektedir.
Ölçme işleminin yapılabilmesi için de başlangıçtaki durumunun bilinmesi şarttır. Vural Giyim'in
başlangıçtaki mali durumu 1 Ocak… Tarihli bilançosu ile şöyle saptanmıştır:
2. Vural Giyim, … tarihinde 25.000,00 TL değerinde mal almış ve karşılığını ödemiştir.
Bu işlem aktifin kendi unsurları arasında bir diğerine eş etkili bir azalma-artmaya sebep
olmuştur. Kasadaki azalmaya karşılık malda aynı değerde artış olmuş ve eşitlik bozulmamıştır
18
3. Vural Giyim, … tarihinde İsmet İz'den kredi ile 80.000,00 TL değerinde mal almıştır:
Bu işlem bir aktif unsurda (malda) 80.000.000 TL tutarında bir artış yaratırken, bir pasif
unsurda (borçlarda) da aynı tutarda artışa sebep olmuş, böylece denge bozulmamıştır.
4. Vural Giyim, … Tarihinde 60.000,00 TL maliyetli malı kredi ile 82.000,00 TL satmıştır.
Bu işlem karlı bir satışı göstermektedir. Aktif bir unsur olan malda 60.000,00 TL tutarında
azalma olurken, gene aktif bir unsur olan alacaklarda buna denk olmayan 82.000,00 TL tutarında
bir çoğalma olmuştur. Toplam aktiflerde çoğalma yaratan fark (22.000,00 TL) işletme sahibinin
hakkıdır ve işletme sahibinin hakkını gösteren bir pasif unsur olan sermayeyi (250.000,00 +
22.000,00 = 272.000,00)TL çoğaltmıştır.
5. Vural Giyim, … tarihinde daha önce işletmeye kredi ile 80.000,00 TL değerinde mal satan
İsmet İz işletme sahibi Ali Vural ile anlaşarak 50.000,00 TL ile işletmeye ortak olmuş ve bu
sebeple işletme 80.000.000 TL tutarındaki alacağının 50.000.000
TL tahsil etmekten vazgeçmiştir.
Bu işlem pasif unsurlar arasında (sermaye ve borçlar) bir diğerine denk bir azalma-çoğalma
yaratmış (borçlar 50.000,00 azalırken, sermaye 50.000,00 artmıştır) ve böylece eşitlik
bozulmamıştır.
6. Vural Giyim, … tarihinde 10.000,00 TL maliyetli malı peşin olarak 9.000,00 TL satmıştır:
Bu işlem zararlı bir satışı göstermektedir. Aktif bir unsur olan malda 10.000,00 TL tutarında
azalma olurken gene aktif bir unsur olan kasada buna denk olmayan bir çoğalma (9.000,00 TL)
olmuştur. Toplam aktiflerde azalma yaratan fark (1.000,00 TL) işletme sahibinin varlıklar
üzerindeki hakkını (sermayeyi) azaltmıştır.
7. Vural Giyim, … tarihinde çalışanlara 5.000,00 TL ücret ödemiştir.
Bu işlemde aktif bir unsur olan kasadaki 5.000,00 TL bir azalma karşılığında diğer bir aktifte eş
değerde çoğalma olmamıştır. Kasadaki bu azalma pasifte sermayede (işletme sahibinin
haklarında) bir azalmayı gerektirmiştir. Dolayısıyla eşitlik gene bozulmamıştır.
8. Vural Giyim …tarihinde kirada bulunan bir binasına ait 10.000,00 TL kirayı tahsil etmiştir.
Bu işlemde aktif bir unsur olan kasadaki 10.000,00 TL çoğalma karşılığında diğer bir aktifte eş
değerde bir azalma olmamıştır. Kasadaki bu çoğalma işletme sahibinin haklarında, dolayısıyla
sermayede (316.000,00 + 10.000,00 = 326.000,00) bir çoğalma yaratmış ve eşitlik gene
bozulmamıştır.
Vural Giyim İşletmesinin dönem sonuna kadar yapmış olduğu işlemlerin sadece bunlar
olduğunu varsayarsak dönem sonu durumu en son eşitlikten faydalanarak 31 Aralık tarihli
bilançosunda aşağıda olduğu gibi görülecektir:
19
VURAL GİYİM İŞLETMESİ BİLANÇOSU
Burada işletme sahibinin hakları kuruluşta sermaye terimi ile ifade ettiğimiz büyüklüğe göre
farklılaşmıştır. Bilindiği gibi işletme sahibinin kuruluştan sonra farklılaşan toplam hakları
özsermaye terimi ile ifade edilmektedir.
Kar veya zararın bilanço üzerinde bulunmasını gösteren bu eşitlik dönem içinde sermayedeki
değişmelerin işlemlerden meydana geldiğini kabul eder. Dönem içinde sermayeye ilave veya
sermayenin bir kısmının çekilmesinin sebep olduğu değişmeler, sonucun hesaplanmasında
dikkate alınmalıdır.
Örneğimizde dönem sonu özsermayesi ile dönem başı özsermayesi arasında 326.000,00 –
250.000,00 = 76.000,00 TL fark vardır. Ancak olumlu (+) olan bu farkın hepsi kar değildir. Çünkü
işletmeye dönem içinde ortak olarak alınan İsmet İz, sermayeye 50.000,00 TL ilavede
bulunmuştur.
Bu olayı dikkate aldığımız taktirde sonucu gösteren 76.000,00 TLnın iki elemandan oluştuğu
ortaya çıkar: Sermayeye ilave (50.000,00) ve sonuç (kar). O halde örnekte sonuç: 76.000,00 –
50.000,00 = 26.000,00 TL kardır.
GELİR TABLOSU
İşletmenin amaçlarından biri kar elde etmektir. Edindiğimiz bilgilere göre kar bir dönem
içindeki mali olaylar nedeni ile işletme sahibi haklarında dönem sonunda oluşan bir artışı ifade
eder. Ancak burada dikkat edilecek husus bu artışın, işletme sahiplerinin dönem içindeki sermaye
artırımına gitmelerinin bir sonucu olmaması ya da bulunan büyüklükte, sermaye azaltılmasının bir
etkisinin bulunmamasıdır.
Bu nitelikteki işlemler sonucu işletme sahiplerinin varlıklar üzerindeki dönem sonu haklarının
dönem başı haklarından büyük olması halinde dönemin karla sonuçlanması söz konusu iken
işletme sahiplerinin dönem sonu haklarının dönem başı haklarından düşük olması halinde zarar
söz konusu olur. İşletmenin dönem sonunda kar mı elde ettiği, zararla mı karşılaştığı ve bunların
büyüklük bilgileri yeterli değildir. Başarılanın planlananla karşılaştırılarak kontrol edilmesi ve
geleceğin buna göre gözden geçirilerek, tekrar planlanabilmesi için her yönetim işlevi baz alınarak
kar ya da zararın oluşumunu sağlayan olaylar hakkında bilgi sahibi olmak da gerekir.
Oluştuklarında işletme sahibinin hakların da değişme yaratan bu olaylar, işletmenin ana
faaliyeti ile ilgili olduğu gibi, bazen işletmenin ana faaliyeti dışındaki olaylar da ilgili olabilirler.
İşletmenin başarımının ölçülmesinde ve geleceğinin planlanmasında, karı ya da zararı oluşturan
olaylar (gelir, gider, kar, zarar yaratan olaylar) hakkında bu ayırımlar gözetilerek üretilmiş
bilgilere gerek vardır. Dönem içinde işletme sahibi haklarında artış yaratan olaylar gelir (ya da
hasılat) azalış yaratan olaylar gider niteliğindeki olaylardır. Gelir (hasılat) bir varlık veya hizmetin
satışından elde edilen nakit veya diğer varlıkların (iktisadi değerlerin) brüt tutarından oluşur. Daha
geniş kapsamlı bir tanıma göre de gelir (hasılat) bir varlığın veya hizmetin satışından elde edilen
20
ya da faiz ve kiradan kazanılan aktiflerin (iktisadi değerlerin) brüt tutarıdır. Gider, gelir (hasılat)
sağlama amacı ile yapılan varlık (aktif) tükenmeleri (ya da borçlarda oluşan artışlar) dır. Aktifte
oluşan bu azalma diğer bir aktifte eşdeğerde bir çoğalma ya da borçlarda bir azalma ile dengeye
gelmez.
Dolayısıyla toplam aktifteki bu azalma aynı zamanda işletme sahibinin varlıklar üzerindeki
haklarının toplam büyüklüğünü azaltır. Gelir (hasılat) ile gider arasındaki olumlu fark kar,
olumsuz fark zarardır. Zarar bir de, hasılat gayesi gütmeyen aktif tükenmesi anlamını taşır.
Örneğin, İşletmenin 150.000,00TL maliyetli malının peşin olarak 180.000,00TL satıldığını ve
aynı gün 200.000,00TL değerinde malının yandığını varsayalım. Bu işlemleri yukarıda verilen
terimler açısından analiz edersek; Malın satışı ile para olarak aktifler arasına katılan brüt büyüklük
(180.000 TL) gelir (satış hasılatı) dır.
Bu hasılatın sağlanması için tüketilen aktifin (varlığın) maliyeti (150.000,00TL) ise giderdir.
Bu satış hasılatı ile gider (satılan malın maliyeti) arasındaki olumlu fark kardır. 180.000,00 –
150.000,00= 30.000,00 TL (kar) Tersine 180.000,00TL maliyetli mal 150.000,00TL satılmış
olsaydı satışın sonucu 30.000,00TL zarar olacaktı. 200.000,00 TL maliyetli malın yanma nedeni
ile yok olması bir gelir sağlama amacı gütmeyeceğinden bir zarardır. Bu örneği temel alırsak bu
işletmenin (200.000,00-30.000,00) 170.000,00 TL zararı vardır. Ancak bu başarısızlık satıştan
sorumlu departmana yüklenemez. Çünkü aslında işletmenin ana faaliyetinden 30.000,00TL karı
vardır.
Malın yanması bir tedbirsizlik sonucu olabileceği gibi önlenemez bir nedenle de meydana
gelmiş olabilir. Görülüyor ki yöneticinin başarımının değerlendirilmesinde, geleceğe ait
planlamanın yapılmasında önemli rolü olan çeşitli gelir ve giderlerin dönem içinde kaynaklarına
göre kaydedilmeleri, sınıflandırılmaları ve sonucu verecek şekilde özetlenmeleri gerekir. Gelir
tablosu, bir işletmenin belirli bir döneme, genellikle bir mali yıla ait net sonucunu, brüt satış
karı, faaliyet karı büyüklüklerine ve bunları oluşturan ana olaylara yer vererek gösteren bir
mali tablodur.
Şekli
Gelir tablosu, işletmenin net sonucunu (kar veya zararı) oluşturan olaylara ait verileri, karar
vermede esas olacak şekilde gruplandırarak verir. Çünkü amaç sadece işletmenin net sonucu
hakkında bilgi edinmek değildir. Bu sonucun yorumlanabilmesi için, sonucu oluşturan olaylara ait
verilerin bilinmesi gerekir. Bu bakımdan gelir tablosunda işletmenin ana faaliyetinin hacmi, bu
faaliyetin getirdiği gelir (hasılat) ile direkt olarak ilgili olan giderler ve indirimler; ana faaliyetin
oluşması sırasında meydana gelen ana faaliyetle ilgili, fakat bu ilginin direkt olmadığı giderler ve
en son olarak ta finansal gelir-giderler, olağanüstü gelir-giderler, önceki yıllarda yapılan ancak,
sonradan çeşitli nedenlerle düzeltilmeleri gereken gelir giderler hakkındaki bilgiler
gruplandırılarak verilmelidir. Gelir tablosu, bir dönemin sonucunu etkileyen faaliyetleri
özetlediğinden, ilgili olduğu dönemi belirten bir ifade taşımalıdır. Gene gelir tablosunun üzerinde
ait olduğu işletmenin ismi de belirtilmelidir.
Örnek
Bir ticaret işletmesi için basit şekilde yukarıdaki örnekte verilen bölümlere göre açıklanan gelir
tablosu bazı görüşlere göre daha detaylı bölümlere ayrılmaktadır. Fakat hangi görüşte olursa olsun
Gelir Tablosunda ilk iki bölüm, brüt satış karının oluşumuna ait bölümle, tüm faaliyetlerin
gerçekleşmesi için katlanılması zorunlu görülen giderleri de brüt satış karı ile ilgilendirerek
işletmenin faaliyet karını belirleyen bölüm yer almaktadır. Bunlar dışında oluşan finansal gelir,
giderler, olağanüstü gelir giderler, önceki yıllara ait düzeltmeler ve benzerleri ya birer ana bölüm
ya da alt bölümler halinde gösterilmektedir.
21
GELİR TABLOSUNUN DÜZENLENMESİ
22
23
2. Bölüm:
HESAPLAR
HESAPLAR
HESAPNEDİR VE NEDEN GEREKLİDİR?
İşletmenin nasıl yönetildiğinin bir göstergesi olan mali tablolar, bir dönem içindeki mali
nitelikli olayların işletmenin mali durumunda yarattığı değişmelere göre yeni durumun ifadesi
olmaktadır. Karar verecek olanlara sunulacak olan bilgiler, bu mali tablolarda özetlenen bilgilerin
analizi ve yorumu ile elde edilir. Burada önemli olan husus bu özetlenmiş bilgilere yani mali
tablolara ulaşmada bilgi kaynağının ne olacağının saptanmasıdır. Her bir mali nitelikli işlemin,
varlıkları ve kaynakları oluşturan ve birbirinden farklı olan her bir unsurunda (her bir bilanço
unsurunda) ya da faaliyet sonucunu oluşturan unsurlarda (gelir tablosu unsurlarında) yarattığı
değişmeden sonra mali durumun ve faaliyet sonucunun ne olduğunun araştırılamayacağını, diğer
bir ifade ile her bir değişmenin sonunda yeniden düzenlenecek bilanço ve gelir tablosu üzerinde
izlenemeyeceğini daha önceden öğrendik. Bu nedenle mali nitelikli işlemlerin varlıklar ile
kaynakları ve faaliyet sonucunu oluşturan her bir unsurda meydana getirdiği artış veya azalış
yönündeki değişmeleri özelliklerine ve konularına göre ayırmak ve dönem boyunca bu
değişmeleri ayrı ayrı biriktirerek izlemek gereği ortaya çıkar.
Bu da, mali nitelikli işlemlerin varlıklar ile kaynaklarda meydana getirdikleri değişmelerin,
varlıkların ve kaynakların her bir unsuru ve faaliyet sonucunu oluşturan unsurların her birinin ayrı
ayrı baz alınarak hesaplarda izlenmesini gerekir. Mali nitelikli olayların her bir bilanço
unsurunda (varlıklar, sermaye ve borçlar çeşidinde) ve faaliyet sonucunu oluşturan her bir
unsurda yarattığı değişmelerin izlenmesine yarayan çizelgeye HESAPdenir.
Mali nitelikli olayların bilanço unsurlarına etkisi iki yönde olur: İşlem,
o unsurda artış yaratır veya
o unsurda azalış yaratır.
Ÿ
Ÿ
Her işlemin meydana getirdiği değişmeleri, mevcut durumu etkileyerek izlemek bir yoldur.
Örneğin, kasada 10.000 lira varken 3.000 liranın ödenmesi sonucu bir çıkarma işlemi ile 7.000 lira
kasa mevcudu olduğu gösterilebilir. İzleyen bir işlemle kasaya 2.000 lira girerse bir toplama işlemi
ile kasa mevcudunun 9.000 lira olduğu bulunabilir. Ancak bu durumda o unsurunda dönem
boyunca ne büyüklükte artış olmuş, ne büyüklükte azalış olmuş, sorularına cevap bulunamaz.
Oysa muhasebenin ikinci işlevinde görülen analiz ve yorum işlevleri için bu bilgiler önemlidir.
Örneğin maldaki artışı gösteren büyüklük sadece çokluk gösteren bir bilgi değil, aynı zamanda bir
dönemlik mal alış hacmini ifade eden bir bilgi olabilir.
Ayrıca her işlem sonucu yapılacak
toplama ya da çıkartma işlemlerinde hata yapma olasılığı da yüksektir. Bu nedenle bugün
benimsenen geleneksel şekil, aşağıda görüldüğü gibi artış ve azalışları hesap dediğimiz çizelgenin
karşılıklı iki tarafında izlemeyi temel alır. Muhasebe öğretiminde zamandan ve yerden tasarruf
amacıyla ve de kolaylık sağlamak için hesaplar aşağıdaki gibi; hesap çizelgesini karakterize eden
ve hesap çizelgesinin sadece üst ve orta çizgisini temsil eden "T" şekli ile gösterilir.
TEMELMUHASEBE EŞİTLİĞİ VE HESAPLARIN İŞLEYİŞİ
Muhasebenin temel eşitliğine paralel olarak, varlıkların, borçların ve sermayenin
unsurlarındaki değişmeleri göstermeleri nedeni ile hesapların da eşitlik halinde iki grup
oluşturacakları açıktır. Birinci grup hesaplar, varlıklar içinde birbirlerine karşı özellikleri olan ve
analiz nedeni ile büyüklükleri, dönem içindeki artış ve azalış bilgileri önem taşıyan örneğin;
KASA Hesabı, ALACAKLAR Hesabı, MAL Hesabı, farklı varlık (kasa, alacaklar ve mal)
unsurlarına ait değişmeleri toplayan hesaplardır: Bu hesap grubuna varlık hesapları veya aktif
hesaplar denir. İkinci grup hesaplar ileride farklı türlerini göreceğiniz, farklı borçlar ve farklı
sermaye unsurlarını temsil eden hesaplar olup, bunlara borç hesapları ve sermaye hesapları veya
her iki türü de kapsamak üzere kaynak hesapları ya da pasif hesaplar adı verilir. İşlemlerin
hesaplara kaydında hesabın hangi tarafının artışlar, hangi tarafının azalışlar için kullanılacağı
hakkında karar vermek gerekir. Bu karar, bilançonun ve muhasebe eşitliğinin "Varlıklar =
Sermaye + Borçlar" olarak ifade edilen geleneksel şekline dayandırılır. Artış ve azalışların bir
hesabın hangi tarafına yazılacağını (kaydedileceğini), o hesabın niteliği belli eder. Hesabın
niteliğini de, Varlıklar (V) = Sermaye (S) + Borçlar (B) şeklindeki temel muhasebe (bilanço)
24
eşitliği belirleyecektir. Buna göre temel muhasebe eşitliğinde, varlıklar eşitliğin bir tarafında,
sermaye ve borçlar eşitliğin diğer tarafında yer aldığına göre "varlık hesapları", "sermaye
hesapları" ve "borç hesapları" şematik olarak şöyle gösterilebilir:
Mali işlemlerin çift taraflı etkiye sahip olduğunu biliyoruz. Dolayısıyla her bir mali işlemin
hesaplara yapılacak kaydında hesapların sol taraflarına kaydedilecek tutarlar ile sağ taraflarına
kaydedilecek tutarlar eşit olacaktır. Örneğin varlık (aktif) unsurlardan birindeki bir artış ilgili
varlık hesabının bir tarafına, söz gelimi hesabın sol tarafına kaydedildiği taktirde, işlemin dengeye
getirici karşı etkisinin bir diğer hesabın sağ tarafına kaydedilmesi gerekecektir. Mali nitelikli
olayların etkileri incelenirken gördüğümüz gibi, bir varlık unsurdaki artış ya diğer bir (veya daha
fazla) varlık unsurda eşdeğerde bir azalmaya ya da kaynak (sermaye + borçlar) unsurlarda, diğer
bir ifadeyle pasif bir (ya da daha fazla) unsurda eşdeğerde bir artış yaratır. O halde bir aktif (varlık)
unsurdaki artışı dengeye getirici nitelikte olan diğer bir aktif unsurdaki azalmanın kaydedileceği
taraf ile yine bir aktif unsurdaki artışı dengeye getirici nitelikte olan bir pasif (sermaye ve borçlar)
unsurdaki artışın kaydedileceği taraf aynı olmalıdır. Böylece, işlemin iki taraflı etkisi hesapların
zıt taraflarına kaydedileceğinden hem bu hesapların zıt taraflarına yapılan kayıtlar arasında tutarca
bir eşitlik sağlanacak, hem de işlemin büyüklüğü toplu olarak görülecektir. Bu şekildeki kayıt
şekli ile kayıtların doğruluğu hesapların sol taraf ve sağ taraf kayıtlarının toplamları arasında
sağlanacak eşitlikle her an kontrol edilebilecektir.
Bu açıklamalar çerçevesinde aktif (varlık) ve pasif (sermaye + borçlar) hesapların hangi tarafına
artışların, hangi tarafına azalışların kaydedileceğini aşağıdaki şekilde gösterebiliriz:
Görüldüğü gibi;
Varlıklardaki artış ilgili varlık hesabının sol tarafına, azalış ilgili hesabın sağ tarafına yazılır.
Sermaye ve borçlardaki artış ilgili hesabın sağ tarafına, azalış ilgili hesabın sol tarafına yazılır.
Mali nitelikli işlemlerin hesaplara kaydedilmesi ve izlenmesine ve hesapların kullanılışına ilişkin
özel terimler kullanılır. Muhasebe terminolojisinde, artış veya azalış ifade etmesine bakılmaksızın
herhangi bir hesabın sol tarafına "hesabın borcu" veya borç tarafı, sağ tarafına "hesabın alacağı"
veya alacak tarafı denilir. Bu nedenle, hesap ister aktif gruba giren bir hesap, ister pasif gruba giren
bir hesap olsun hesabın sol tarafına kayıt yapmak hesabı "borçlandırmak", sağ tarafına kayıt
yapmak hesabı "alacalandırmak" şeklinde ifade edilir.
Bu açıklamaları bir hesap üstünde aşağıdaki gibi gösterebiliriz:
Bir mali nitelikli işlemin, yarattığı etkiye göre ilgili hesabın borç ya da alacak tarafına ilk kez
yazılmasına "hesap açmak", bir hesabın borç ve alacak taraflarının toplamları arasındaki
farka da "hesap kalanı" denir. Hesabın borç tarafının toplamı, alacak tarafının
toplamından büyük olması durumunda "borç kalanı"ndan, alacak tarafının toplamı, borç
tarafının toplamından büyük olması durumunda "alacak kalanı"ndan söz edilir. Hesap
kalan vermez ise, yani hesabın borç ve alacak toplamları birbirine eşit olduğunda "hesap
kapalıdır" veya "hesap kapanmıştır" şeklinde ifade edilir.
25
HESAPLAR VE BİLANÇOARASINDAKİ İLİŞKİLER
Yukarıdaki açıklamalarımızda görüldüğü gibi, hesaplar temel muhasebe eşitliği veya Bilanço
eşitliği adı verilen "Varlıklar = Sermaye + Borçlar" şeklindeki eşitliğe dayandırıldığını ve varlık
unsurlarda meydana gelen artışın ilgili hesabın borç (sol) tarafına, borçlar ve sermaye unsurlarında
meydana gelen artışın ilgili hesabın alacak (sağ) tarafına yazılması gerektiğini gördük. Bu nedenle
bilançonun sol (aktif) tarafında yer alan unsurlara (varlıklara) ait hesaplar borç kalanı, bilançonun
sağ (pasif) tarafında yer alan unsurlara (sermaye + borçlar) ait hesaplar alacak kalanı verirler.
Hesaplardaki artış ve azalışlar ile hesaplarla bilanço arasındaki ilişki aşağıdaki sayısal örnekle
gösterilmektedir:
İŞLEM 1: A İşletmesi, işletme sahibinin sermaye olarak koyduğu 500.000,00TL para ile
çalışmaya başlamıştır.
Buna göre;
VARLIKLAR =
AKTİF
=
SERMAYE
PASİF
eşitliği üzerine kurulan açılış bilançosu şöyle olur:
Yapılacak işlemlerin bilanço unsurlarına etkisini görebilmek için mevcut durumun ilgili
hesaplara aktarılması gerekir:
Bilindiği gibi, işletmeye tahsis edilen para, işletmenin varlığıdır ve KASA adı altında ifade
edilir. İşletme sahibinin bu varlık üzerindeki hakkı da SERMAYE olarak adlandırılır. Kasa ve
Sermayeyi birer hesap olarak ele aldığımızda, bilanço eşitliğine paralel bir şekilde Kasa Hesabı ve
Sermaye Hesabı ortaya çıkacaktır. İşletmeye para tahsis edildiği için kasada ve sermayede,
sıfırdan var olmaları nedeniyle 500.000,00 TL artış meydana gelmiştir. Kayıt ilkesi gereğince aktif
hesap olan Kasa Hesabı artışın ifadesi olarak borçlandırılmış, pasif yapıda olan Sermaye Hesabı
artışın ifadesi olarak alacalandırılmıştır.
İŞLEM 2: İşletme birisinden 100.000,00 TL borç almıştır.
Bu işlemde hem aktif hem de pasif hesaplarda artış olmuştur. Yani kasada 100.000,00 TL artış
olurken aynı zamanda kasaya giren bu para borç olarak alındığından, işletmenin daha önce borcu
yokken, şimdi 100.000,00 TL borcu olmuştur. Kasa ve borçlardaki bu artış nedeniyle aktif hesap
olan Kasa Hesabı borçlandırılmış, pasif hesap olan Borçlar Hesabı alacaklandırılmıştır.
İŞLEM 3: İşletme 300.000,00 TL tutarında peşin olarak mal satın almıştır.
Bu işlemde bir aktif hesapta (Kasa Hesabında) azalma olurken, diğer bir aktif hesapta (Mal
Hesabında) artış olmuştur. Çünkü kasadan 300.000,00 TL çıkmış, buna karşılık 300.000,00 TL
mal alınmış olmaktadır. Aktif hesaplarda azalma hesabın alacak (sağ) tarafına
kaydedileceğinden, 300.000,00 TL Kasa Hesabı alacaklandırılmış, buna karşılık malda
meydana gelen artış, aktif hesaplarda artış hesabın borç (sol) tarafına kaydedileceğinden, Mal
Hesabı borçlandırılmıştır.
26
İŞLEM 4: İşletme, yaptığı bir hizmet karşılığında 70.000,00 TL almıştır.
Bu işlem bir hasılat (gelir) sağlandığını göstermektedir. Yapılan hizmet karşılığı elde edilen
para varlıkları (aktifi) artırmakta, varlıklardaki bu artış işletme sahibinin hakkı olduğundan aynı
zamanda sermayeyi de artırmaktadır. Bu nedenle kasada meydana gelen artışı göstermek için Kasa
Hesabı borçlandırılmış, bunun yanında sermayede meydana gelen artışı göstermek için de
Sermaye Hesabı alacaklandırılmıştır.
İŞLEM 5: İşletmede çalışanlara ücret olarak 50.000,00 TL ödenmiştir.
Bu işlem bir gider işlemidir. İşletmenin, gelir sağlanabilmesi için çalıştırdığı kimselere ödediği
50.000,00 TL, aktifte bir azalmayı ifade eder. Aktifteki bu azalma işletme sahibinin haklarını
(sermayeyi) azaltır. Bu nedenle ödenen 50.000,00 TL nedeniyle aktifte meydana gelen azalış,
Kasa Hesabı alacaklandırılarak, işletme sahiplerini haklarında, yani sermayede meydana
gelen azalış ise Sermaye Hesabı borçlandırılarak gösterilmiştir.
Döneme ait işlemlerin yukarıdaki işlemlerden ibaret olduğunu varsayarsak, dönem sonundaki
durumu görmek için dönem sonu bilançosunu düzenlemek gerekir. Söz konusu bilanço hesapların
kalanlarından yararlanarak düzenlenir.
Hesap Kalanları:
Bulduğumuz bu hesap kalanlarından yararlanarak düzenlenecek bilanço yukarııdaki gibi
olacaktır.
GELİR (HASILAT) VE GİDER HESAPLARININ GEREĞİ
Gelir (hasılat) aynen sermayenin varlıkların (aktiflerin) kaynağı olması gibi, bir varlık
kaynağıdır. Sermaye işletmeye, işletme sahipleri tarafından verilen aktiflerin kaynağıdır. Gelir
sermaye dışında artı olarak işletmenin günlük işlemlerinin, örneğin satılan bir malın satış tutarının
kasaya girmesi veya kredili satılmışsa işletmenin bir alacağının doğması sonucu sağlanan
aktiflerin kaynağıdır. Buna göre, gelir işletme sahipleri haklarında, işletmenin faaliyetlerinden
doğan brüt bir artışı ifade eder.
Gider, işletmenin faaliyetlerinden dolayı işletme sahibinin varlıklar üzerindeki haklarında
meydana gelen azalışları ifade etmesi bakımından, gelir elde etmek amacıyla bir aktifin (varlığın)
kullanılması veya tüketilmesi sonucunda meydana gelen azalışları gösterir. Giderlere,
faaliyetlerin sürdürülmesi için çalışanlara verilen ücretler, reklam bedelleri, kira ve sigorta için
yapılan ve işletme sahiplerinin varlıklar üzerindeki haklarında meydana gelen azalmalar örnek
gösterilebilir. Bütün mali nitelikli işlemler daha önce gördüğümüz varlıklar, borçlar ve sermaye
hesaplarına kaydedilerek izlenebilir. Yukarıdaki örnekte olduğu gibi işletmenin sermayesini
artıran gelir, sermaye hesabının alacağına, işletmenin sermayesini azaltan gider, sermaye
hesabının borcuna yazılmıştır. Bu durumda sadece tek bir sermaye hesabı, işletme sahibinin
haklarını etkileyen çok sayıdaki ve farklı işlemlerin hepsinin sermaye hesabına kaydı, hesapta
anlamlı şekilde sınıflandırılmayan bir kayıtlar çokluğunun toplanmasına neden olur.
Oysa dönem sonunda işletme sahibinin haklarında dönem başına göre farkın (karın veya
zararın) hangi olayların sonucu olduğunun bilinmesi, işlemlerin analizi ve önceki ünitede
tanımlanan gelir tablosunun hazırlanabilmesi için gereklidir. Bu bakımdan gelir tablosunu
27
oluşturabilmek için sermaye hesabına kaydedilebilecek işlemleri tekrar ele alıp yine işletme sahibi
haklarını ilgilendiren ve değişmenin ne olduğu hakkında gerekli bilgileri verecek şekilde bilgileri
toplayan farklı hesaplar kurmak gerekli olmaktadır. Bu amaçla işletme sahiplerinin haklarında
artış şeklinde değişme yaratan günlük işlemler için gelir (hasılat) hesapları ve azalış şeklinde
değişme yaratan günlük işlemler için gider hesapları diye adlandırılan özel geçici sonuç hesapları
geliştirilmiştir.
Bu hesaplara Gelir Tablosu Hesapları da denilmektedir. Sermayedeki artış ve azalışları
ifade eden gelir ve giderler ayrı ayrı gelir hesapları ve gider hesaplarında izlenecektir.
Sermayede faaliyetlerden dolayı doğan gelirler, sermaye hesabına değil, gelirler hesabına;
giderler, sermaye hesabına değil, giderler hesabına yazılacaktır.
Gelir hesabı artışların yazıldığı sermaye hesabının alacak (sağ) tarafını; giderler hesabı
azalışların yazıldığı sermaye hesabının borç (sol) tarafını temsil edecektir. Dolayısıyla gelir,
sermayeyi artıracağından, ilgili gelir hesabının alacağına yazılır. Gider ise, sermayeyi
azaltacağından ilgili gider hesabının borcuna yazılır.
Aşağıda, yukarıdaki açıklamalar doğrultusunda sonuç hesapları olan gelir ve gider hesapları
ile sermaye hesabı arasındaki ilişki gösterilmektedir.
Gelir yaratan işlemler uygun gelir hesaplarının alacağına kaydedilir. Muhasebe dönemi içinde
işletme sahiplerinin haklarını artıran her bir farklı gelir çeşidi analiz gereksinmelerine cevap
verecek olan; satış hasılatı, satış hasılatı hesabına; kira gelirleri, kira gelirleri hesabına; faiz
gelirleri, faiz gelirleri hesabına gibi uygun gelir hesaplarına kaydolunur.
Gerçekte gelir bir kez meydana geldikten sonra azalmaz. Gelir hesaplarında ardı ardına elde
edilen gelirler nedeni ile daima bir birikim, bir artış söz konusudur. Ancak hesabın başka bir
hesaba devri veya kapatılması ya da hesabın alacağına kaydedilen gelirde bir hatanın düzeltilmesi
hesabın borç (sol) tarafına yapılacak bir azaltma kaydı ile gerçekleştirilir. Bu açıdan gelir hesapları
her zaman alacak kalanı verirler.
İşletmenin faaliyetlerinden dolayı sermayesindeki azalmaları gösteren giderler,
meydana geldiklerinde, uygun (ilgili) bir gider hesabının borcuna kaydedilir. Muhasebe dönemi
içinde işletme sahiplerinin haklarını azaltan her bir farklı gider çeşidi; genel yönetim giderleri,
genel yönetim giderleri hesabına; finansman giderleri, finansman giderleri hesabına, reklam
giderleri, reklam giderleri hesabına; kira giderleri, kira giderleri hesabına gibi uygun gider
hesaplarına kaydolunur.
Gerçekte gider bir kez meydana geldikten sonra azalmaz. Gider hesaplarında, ardı ardına
katlanılan (yapılan) giderler nedeni ile daima bir birikim, bir artış söz konusudur. Ancak hesabın
başka bir hesaba devri veya kapatılması ya da hesabın borcuna kaydedilen gelirde bir hatanın
düzeltilmesi hesabın alacak (sağ) tarafına yapılacak bir azalma kaydı ile gerçekleştirilir. Bu açıdan
gider hesapları her zaman borç kalanı verirler.
Hem gelir (hasılat), hem de gider hesapları, işletme sahibinin hakları üzerindeki net değişmeyi
saptayabilmek amacı ile tek bir sonuç hesabına devredilir. Bu hesapta karşılaştırılan toplam gelirin
toplam gider büyüklüğünü aşması halinde kar, giderin geliri aşması halinde zarar var demektir. Bu
nedenle gelir ve giderlerin devredildiği Kar veya Zarar Hesabı adı verilen bu hesabın alacak kalanı
net gelir fazlalığını, karı, diğer bir deyişle, dönem sonunda işletme sahiplerinin haklarındaki net
çoğalmayı gösterir. Hesabın borç kalanı gider fazlalığını, zararı, diğer bir deyişle dönem sonunda
işletme sahibi haklarındaki net azalmayı ifade eder.
Bütün işlemlerin, dönem sonu karını veya zararını da kapsayacak şekilde çeşitli hesaplara
etkilerinin analizi, aşağıdaki eşitlik de özetlenebilir.
28
Sonuç: Gelir - Gider = (+ -) Kar veya Zarar formülü ile bulunur.
Yukarıda verilen örnekteki A işletmesinin gelir ve gideri, bu kez bu eşitlik altında şöyle
kaydedilecektir:
Sonuç:70.000,00 – 50.000,00 = 20.000,00 TL Kar
Altıncı işlem, giderler hesabındaki tutarın kar veya zarar hesabının borcuna, Yedinci işlem de,
gelirler hesabındaki tutarın kar veya zarar hesabının alacağına devridir. Böylece gelirler hesabı ile
giderler hesabında biriken gelirler ile giderler kar veya zarar hesabında karşı karşıya getirilmiş
olmaktadır.
Daha önce belirtildiği gibi kar veya zarar hesabının alacak tarafı gelirleri, borç tarafı giderleri
yansıttığı için ve örneğimizde gelirler 70.000,00 TL, giderler 50.000,00 TL olduğundan ve gelirler
giderlerden 20.000,00 TL fazla olduğu için sonuç 20.000,00 TL kar olarak bulunmuştur.
Uygulamada işletmenin bütün işlemleri, etkileri açısından beş çeşit hesaba aşağıdaki gibi
kaydedilirler:
Eşitlikte görüldüğü gibi giderler eşitliğin sağ tarafında (-) olarak yer almaktadır. Basit
aritmetik kuralına göre, eşitliğin bir tarafında bulunan değer (-) ise, bu değer eşitliğin diğer tarafına
(+) olarak geçeceğinden, yukarıda beş hesap grubuna göre verdiğimiz eşitlik bu devirden sonra
aşağıdaki duruma dönüşür:
29
İşlemlerin Kaydı
İşlemler yukarıdaki açıklamalarda görüldüğü gibi beş grup (varlıklar, borçlar, sermaye,
gelirler ve giderler) hesabı etkilemektedir. İşlemlerin etkilerini hesaplara kaydederken hata
yapmamak açısından işlemi ve yaratacağı etkiyi iyi analiz etmekte yarar vardır. Bir işlemin
kaydında sıra ile şu noktalar göz önünde tutulmalıdır:
İşlemin ne olduğu,
İşlemin hangi nitelikteki bilanço (varlık, sermaye, borçlar) ve gelir tablosu (gelirler, giderler)
unsurlarını etkilediği,
Belirlenen unsurlar içinde hangi özel hesabın etkilendiği,
Etkilenmenin ne yönde (artış veya azalış) ve ne büyüklükte olduğu.
Bu aşamalar hangi hesabın veya hesapların borçlandırılacağının, hangi hesap veya hesapların
alacaklandırılacağının kararlaştırılması için gereklidir. İşletme 55.000,00 TL peşin 37.000,00 TL
kredili olmak üzere 92.000,00 TL tutarında mal almıştır.
İşlemin analizi,
1. İşlem kısmen peşin, kısmen kredili mal alışıdır.
2. İşlem para ve maldaki değişmeler nedeni ile aktif borçlanma nedeni ile pasif nitelikte
hesapları etkilemektedir.
3. İşlem bu gruplar içinde özellikle peşin kısmı için Kasa Hesabı, alınan mal için Mal Hesabı ve
kredili kısım için Ticari Borçlar Hesabında değişme yaratmaktadır.
4. Kasada 55.000,00 TL azalma, Malda 92.000,00 TL çoğalma ve Borçlarda 37.000,00 TL
çoğalma mevcuttur.
Kayıtlar:
Örnekte bir varlık unsuru olan malda meydana gelen 92.000.000 lira tutarındaki artışı iki kısımda ele almak gerekir.
Maldaki 92.000.000 lira tutarındaki artış karşılığında gene bir varlık unsuru olan kasada 55.000.000 lira azalma ve pasif
unsur olan borçlarda 37.000.000 lira değerinde bir çoğalma meydana gelmiştir. Bu kayıtta kullanılan hesapların borç
tarafına kaydedilen tutarlarla alacak tarafına kaydedilen tutarlar arasında bir eşitlik vardır. Böylece işlemin etkilerinin
eksiksiz olarak kayda alındığı görülmektedir.
HESAPLARIN SINIFLANDIRILMASI VE HESAP TÜRLERİ
Hesapların Sınıflandırılması
Hesaplar genellikle bilgi ürettikleri mali tablo açısından iki ana grup içinde sınıflandırılır.
Gelir Tablosu Hesapları (sonuç hesapları) dediğimiz hesaplar gerçekte işletme sahiplerinin
haklarındaki değişmeleri, nedenlerine göre biriktirdikten sonra işlevlerini bitirirler ve net sonucu
veren "KAR veya ZARAR Hesabı"na aktarılırlar. Gelir ve gider hesaplarının kalanları bilançoda
görülmez; fakat net sonucu gösteren hesap (Kar veya Zarar) bir bilanço hesabıdır ve işletme
sahipleri haklarını ifade eden grubun bir parçasıdır. Sonuç kar ise işletme sahibi haklarını (öz
sermayeyi) oluşturan unsurlar arasında (+) bir unsur olarak, zarar ise (-) bir unsur olarak yer alır.
30
Hesap Türleri
Hesapların, bütünü temel alınarak bilanço ve gelir tablosu ile ilişkileri bakımından bilanço
hesapları, sonuç hesapları (gelir tablosu hesapları) şeklinde yapılan sınıflandırılmalarından ayrı
olarak birbirleriyle teknik açıdan farklılıkları nedeni ile türleri vardır. Diğer bir ifade ile bir hesap
ister bir bilanço hesabı (bir aktif hesap ya da pasif hesap) ister gelir tablosu (sonuç) hesabı olsun
teknik açıdan esas alınan bazı farklılıklarına göre nitelendirilir. Örneğin mali nitelikli olayların
varlıkların ve kaynakların unsurlarında para ile ifade edilen değişmeler yarattığını biliyoruz.
Ancak bu olayların yarattığı değişmeleri bazı durumlarda, sadece bilanço unsurlarına ait hesaplar
üzerinde izlemek sınırlı bilgi verir.Analiz ve yorum için daha kapsamlı bilgiler gerekli olabilir.
Bu söylediklerimize örnek olarak dönem içinde çeşitli gelir hesaplarının açılma gereğini
gösterebiliriz. Bilindiği gibi işletme sahibi haklarında dönem sonunda oluşan net artışın (karın) ya
da net azalışın (zararın) nasıl oluştuğunu görmek ve karı çoğaltmak için hangi giderlerin
azaltılması, hangi gelirlerin artırılması yolunda çalışma yapmak için bu olayların ve
büyüklüklerinin bilinmesi gereği vardır. Bu nedenle işletme sahibi haklarını tek bir hesapta
izlemek yerine, bu hesapta izlenebilir olan artış ve azalışları, nedenlerine göre izlemeye yarayacak
sonuç hesapları kurma yoluna gidilmektedir.
Benzer şekilde ileride göreceğimiz nedenlerle de farklı sonuçlara yönelik bilgi üretmek
için temel eşitliği bozmayacak bazı hesaplar yaratılır.
— Hesaplar olayların kaydı için direkt olarak temel olup olmama durumlarına göre:
1. Asli hesaplar,
2. Düzenleyici hesaplar,
3. Geçici hesaplar olarak bölümlenirler.
— Aynı karakterde olup da ana bir unsuru toplu veya bireylerine inerek göstermeleri
bakımından da,
— Ana hesaplar
— Yardımcı (tali) hesaplar şeklinde bölümlenirler.
Asli Hesaplar: Asli hesaplar kendi başlarına olayların etkilerini kati sonuçları ile veren veya
vermesi mümkün olan hesaplardır. Kasa hesabı, Mal hesabı, Binalar hesabı, Borçlar hesabı gibi.
Düzenleyici Hesaplar: Meydana gelen bir olayın yarattığı değişmeden, yukarıda açıklanan
nedenlerle, özel anlamı olan bazı bilgiler elde edilmesi ve bunların açık şekilde kayıtlarda
görülebilmesi isteniyorsa değişmenin, asli hesaba kaydı yerine, onunla bir arada dikkate alınacak
ayrı bir hesaba kaydı yoluna gidilebilir. Bu düşünceyle yaratılan hesaplar düzenleyici hesaplardır.
(İleride görülecek BirikmişAmortisman Hesabı gibi).
Geçici Hesaplar (köprü vazifesi gören hesaplar): Bu hesaplar asli hesabı ilgilendiren fakat
henüz tamamlanmamış olan işlemleri kayda alırlar. Diğer bir deyişle kati sonucun oluşumunun bir
aşamasını gösterirler. Bu nedenle geçici karakterdedirler. Kısa bir süre için köprü vazifesi görürler.
Aşamanın kati sonuca ulaşması ile görevleri son bulur. Taşıdıkları kayıtlar asli hesaplara
devredilerek kapatılırlar. Bu yönden düzenleyici hesaplardan önemli derecede ayrılırlar. Geçici
hesapların kısa süre içinde asli hesaplara devri esas iken, düzenleyici hesaplara kaydın nedeni, asli
hesaplara kaydı gereken etkiyi asli hesaplardan ayırıp bu hesaplarda tutmaktır.
Ana ve Yardımcı Hesaplar: Bu hesaplar bilanço hesabı, sonuç hesabı veya asli hesap,
düzenleyici veya geçici hesap olabilir. Ancak bu hesaplar aynı nitelikli bir unsuru; bir bütün ve bu
bütünü oluşturan parçalar olarak gösterirler. Örneğin Alacaklar Hesabı işletmenin toplam
alacağını gösterir. Bu toplamı çeşitli kimselerden olan alacaklar oluşturur. Çeşitli kimselerden
olan alacaklar üzerinde meydana gelen değişmelerin izlenebilmesi için o kimseler adına (örneğin;
Mehmet Yılmaz olarak) ikinci dereceden hesapların (yardımcı hesapların) açılması gerekir.
Nazım Hesaplar: Mali karakterde olmayan dolayısıyla, bilanço unsurlarını etkilemeyen
bazı olayların, unutulmaması için kayıtlar içinde gösterilmesi istenebilir. Böyle bir durumda bilanço
eşitliğini bozmaması için aynı kayıt içinde borçlandırılıp alacaklandırılarak hayali bir hesap yaratılabilir.
Bu hesaba Nazım Hesap denir. Kayıtlara aksettirilmesi istenen olay Nazım Hesabın uygun isim altında
açılacak yardımcı(tali) hesaplarında izlenir. Nazım Hesapları aynı kayıt içinde karışlıklı çalıştırmak
şartıyla Borçlu Nazım Hesaplar, Alacaklı Nazım Hesaplar şeklinde ikiye ayırmak da mümkündür. Hangi
şekilde olursa olsun dikkat edilecek husus mali karakterli bir olayı ifade etmek için kullanılmadıklarından
bu hesapların hiçbir zaman ana hesaplarla karşılıklı olarak kullanılmamalarıdır. Nazım hesaplar,
genellikle bilançonun hem aktifinde hem de pasifinde aynı ad ile karşılıklı olarak yer alırlar.
31
HESAP PLANI
Muhasebeden beklenen bilgilerin, raporların istenildiği şekilde ve içerikte olabilmesi için,
mali nitelikteki işlemlere ait verilerin etkin ve düzenli bir şekilde toplanması
(belgelendirilmesi) ve kaydedilmesi gerekir. Bilgilerin muhasebe kayıtlarına geçirilmesine,
işletmenin faaliyet konusuna, büyüklüğüne ve yönetimin muhasebe bilgilerinden yararlanma
durumuna göre, çok sayıda, hatta yüzlerce hesap kullanılır. Bu nedenle, çeşitli hesapların bir
düzen içinde olmaları ve aynı olayların daima aynı hesaplara kaydedilmelerini sağlamak
bakımından, işletmelerin kullanacakları hesapları önceden belirleyerek bunların bir listesini, bir
planını yapmaları gerekir. Bir işletmede kullanılacak hesapların muhasebenin temel
kavramları ve ilkeleri doğrultusunda sistemli bir şekilde ve gruplandırılmış olarak yer
aldığı listeye hesap planı denir. Hesap planı ile mali nitelikli işlemlerin kaydı için
kullanılacak hesapların belli bir sıra ve belli bir gruplama altında toplanması sağlanır.
Muhasebenin ikinci fonksiyonu için temel olan mali tablolar bu çok sayıdaki hesapların
kalanlarının bir özetidir ve analizler için istenilen bilgileri sağlamak durumundadır.
Bu
bakımdan bilançolarda varlıkları ve kaynakları (aktif ve pasifleri) oluşturan unsurların,
yapılacak analizler sırasında yeni bir işlemi gerektirmeyecek şekilde hazır olması, diğer bir
deyişle gruplandırılmış olması gerekir. İşletmenin faaliyetlerinin devamlılığı ve bu faaliyetlerin
dönemler itibariyle ölçülme gereği varlıkları oluşturan unsurların farklı gruplarda toplanmasına
neden olur. İşletmenin sürekliliğinin devam ettirilmesi için uzun süre faydalanacağı varlıklara,
örneğin binaya, makinelere sahip olması gerektiği gibi, bu değerler içinde ana faaliyete olanak
sağlayacak, paraya dönüşümü daha kısa süre alan nitelikte ki, örneğin mal ve alacaklar gibi
varlıklara da sahip olması gerekir. Bu ayrım analizler için gereklidir.
Öte yandan bu faaliyetlerin, ana faaliyet ile doğrudan ilgili olup olmamaları analiz
açısından farklı anlamlar taşır. Bu hususlar dikkate alındığında varlıkları oluşturan unsurlar
genellikle;
Dönen Varlıklar
Maddi Duran Varlıklar
Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Yatırımlar
Diğer Varlıklar (Aktifler) şeklinde gruplandırılır.
Kaynaklar (pasifler) ise bilindiği gibi öz kaynaklar ve yabancı kaynaklardan oluşur.
Yabancı kaynakları oluşturan unsurların, diğer bir ifade ile borçların, ödenmelerinde dönen
varlıkların kullanılıp kullanılmayacağı bilgisi borç ödeme olanaklarını araştıran analizler için
gereklidir; bu nedenle yabancı kaynakları oluşturan unsurlar bu bilgileri sağlayacak şekilde
gruplandırılır.
Buna göre pasifler (kaynaklar);
Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar
Özkaynaklar şeklinde bölümlenmektedir.
Brüt satış karını, faaliyet sonucunu (faaliyet karını) ve net karı gösteren gelir tablosunda da
bu sonuçları oluşturan ve analiz ve değerlemeler için önemli olan gelir (hasılat), kar, gider,
zarar türleri, istenen bu bilgi gereksinimlerine cevap verecek şekilde gruplandırılır.
Günümüzde sonucun oluşumunu esas alan değerlemeler için işletmenin ana faaliyetinin
sonucu olan brüt satış karını oluşturan olayları, bu faaliyetin oluşmasına olanak sağlayan genel
kapsamlı faaliyet giderlerini ve bunların dışında finansal gelir-giderler ile olağanüstü gelirgiderleri ve önceki yıllara ait düzeltmeleri kapsayan bilgiler gibi belirli bilgilerin sağlanır
olması aranmaktadır. Bu nedenle kayıtlama ve sınıflandırma aşamasında bu gereksinime cevap
verecek geçici sonuç hesaplarının ve kayıt yöntemlerinin geliştirilmesi gerekmektedir.
TEKDÜZEN HESAP PLANI
Ülkemizde, finansal kurumlar dışında kalan tüm işletmeler için 1.1.1994 tarihinden itibaren
Tekdüzen Hesap Planı'na (EK–1) uyma zorunluluğu getirilmiştir. Ülkemizde, işletmeler,
muhasebe sistemlerini tekdüzen hesap çerçevesi ve hesap planı doğrultusunda kurmak
zorundadırlar. Tekdüzen Hesap Planının dayandığı hesap çerçevesine göre hesap sınıfları aşağıda
gösterildiği gibidir:
32
1. DÖNEN VARLIKLAR
2. DURAN VARLIKLAR
3.KISAVADELİ YABANCI KAYNAKLAR
4.UZUN VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
5.ÖZKAYNAKLAR
6.GELİR TABLOSU HESAPLARI
7.MALİYET HESAPLARI
8.SERBEST
9.NAZIM HESAPLAR
Hesapların sınıflandırılması Muhasebe Sistemi Uygulama Tebliğinde yer alan bilanço ve
gelir tablosu paralelindedir. Buradaki bölümleme aynıdır. Nitekim tekdüzenden amaç, bütün
işletmeler arasında ve muhasebe sistemi ile mali tablolar arasında uyumluluk sağlamaktır.
Yukarıdaki dokuz hesap grubunun içeriği şöyledir:
Dönen varlıklar hesap grubu; nakit olarak elde ve bankada tutulan varlıklar ile normal koşullarda faaliyet
dönemi içinde veya en fazla bir yıl içinde paraya çevrilmesi veya kullanılacağı düşünülen varlıklara ait hesapları
kapsar. Duran varlıklar hesap grubu, bir yıldan veya bir faaliyet döneminden daha uzun süreler için işletme
faaliyetlerinin gerçekleştirilmesinde kullanılan ve normalde satış amacı taşımayan varlıklara ait hesapları kapsar. Kısa
vadeli yabancı kaynaklar hesap grubunda; en çok bir yıl veya işletmenin faaliyet dönemi sonunda ödenecek yabancı
kaynaklar yer alır.
Uzun vadeli yabancı kaynaklar ise, kredi kurumlarından, sermaye piyasasından ve işletmenin ilişkide bulunduğu
üçüncü kişilerden sağlanan ve bir yıldan daha uzun sürede ödenecek olan işletme borçlarına ait hesapları içerir.
Öz kaynaklar hesap grubu; işletme sahip veya ortaklarının bilanço tarihinde işletmeye tahsis
etmiş oldukları sermaye ile faaliyetlerden elde edilen fakat işletme ortaklarına verilmeyip
işletmede bırakılan kar, değer yükselmelerinin neden olduğu artışlar ve dönemin net karına ait
hesapları kapsar.
Gelir tablosu grubunda; varlık veya hizmet satışlarından ve faiz, kira gibi gelir işlemleri ile
gelir elde etmek amacı ile tüketilen ve sermayeyi azaltıcı etkisi olan işlemlere ait hesaplar yer alır.
Maliyet hesapları grubu; mal ve hizmetlerin planlandığı şekilde üretilmesi ve yapılması için
katlanılan giderlerin toplandığı ve maliyet unsurlarına dönüştürülerek izlendiği hesapları kapsar.
Nazım hesaplar grubunda, daha önce belirtildiği gibi, varlıklarda, borçlarda ve sermayede artış
veya azalış yaratmayan, ancak işletme yönetimi ve diğer ilgililer tarafından bilinmesi ve izlenmesi
gereken işlemlere ait hesaplar yer alır.
MUHASEBE SÜRECİ
Bir işletmenin nasıl yönetildiği gerçek olarak ancak o işletmenin yaşamının sonunda saptanabilir.
Ancak iyi bir işletme yönetimi için işletme faaliyetlerinin planlanması, gerçekleşenin ölçülmesi
ve planlanan ile gerçekleşenin kontrol edilmesi ve elde edilen bulgular dikkate alınarak yeniden
geleceğin planlanması gerekir.
Bunun için sürekliliği esas olan işletme faaliyetlerinin belirli aralıklar (dönemler) itibariyle
kesilmiş sayılır. Bu da işletme faaliyetleri sonuçlarının belirli bir zaman kesitini ifade eden belirli
dönem itibariyle görülmesi, ölçülmesi ve kontrol edilmesi demektir. Bu açıdan mali nitelikli
işlemler muhasebe yardımıyla izlenirken belli bir faaliyet yılına ve muhasebe dönemine ilişkin
işlemler temel alınır. Bunun sonucu olarak, muhasebe işlemleri belli bir tarihte başlar ve belli bir
tarihte sona erer. Bir dönemde yapılan işlemler izleyen dönemde tekrar yapılır. Bu ünitede, bir
muhasebe döneminde, dönem başından dönem sonuna kadar yapılması gereken işlemler
tanıtılarak muhasebe süreci bir bütün olarak açıklanacaktır.
MUHASEBE SÜRECİNDEKİ İŞLEMLER
Bir işletmede faaliyetlerin sürekliliği esastır. Ancak işletmede yapılan faaliyetlerin ve bunlara
ilişkin mali nitelikli işlemlerin belirli dönemler (süreler) itibariyle belirlenmesi, ölçülmesi ve
sonucun mali tablolarda gösterilmesi gerekir. Bu açıdan mali nitelikteki işlemleri muhasebe
yardımıyla izlerken belli bir faaliyet yılına veya muhasebe dönemine ait işlemler temel alınır.
Bunun sonucu olarak, muhasebe işlemleri belli bir tarihte (örneğin 1 Ocak) başlar ve belli bir
tarihte (örneğin 31 Aralık) sona erer. İzleyen dönemde aynı muhasebe işlemleri tekrar eder. Bir
dönemi kapsayan ve muhasebe sürecini oluşturan muhasebe işlemleri, "Muhasebe Süreci"
33
şemasında dönem başından dönemsonuna kadar sırasıyla ve bir bütün olarak gösterilmiştir.
Muhasebe sürecinde yer alan işlemler muhasebe döneminin başında, muhasebe dönemi süresince
ve muhasebe döneminin sonunda yapılan işlemler olarak gruplandırılmıştır. İşletmenin kuruluşu
bir defa gerçekleşip ondan sonra yaşamı süreklilik göstereceğinden, işine devam etmekte olan bir
işletmede her dönem tekrar eden işlemler sırasıyla şöyledir:
1.Açılış Kaydının Yevmiye Defterine Yapılması
2. Açılış Kaydının Büyük Deftere Aktarılması
3. Günlük İşlemlerin Belgelendirilmesi
4. Yevmiye Defterine Kayıt
5. Büyük Deftere Kayıt
6. Aylık Mizanların Düzenlenmesi
7. Genel Geçici Mizanın Düzenlenmesi
8. Dönemsonu Envanterinin Yapılması
9. Dönemsonu Muhasebe İşlemleri
10. Kesin Mizanın Düzenlenmesi
11. Mali Tabloların Düzenlenmesi
12. Kapanış Kayıtlarının Yapılması
Muhasebe sürecindeki işlemler birbirinden bağımsız değildir. İşlemlerin hepsi bir bütün ve
birbiriyle ilişkili olarak muhasebe sürecini oluşturmaktadır.
Aşağıda bir muhasebe döneminde yapılan işlemleri bütünleştirmek amacı ile işlemler
birbirleriyle ilişkilendirilerek bir sıra içinde açıklanacaktır.
34
Bir dönem süresince yapılan işlemlerin etkisi ile dönem sonunda varlıklar, sermaye ve borçların
hangi büyüklüklere ulaştığını saptamak için dönembaşı durumunun bilinmesi gerekir. Bu nedenle
kayıt işleminde ilk aşama dönembaşı durumunun hesaplara aktarılmasıdır. Dönem başı durumunun
hesaplara geçirilmesi işlemine hesapların açılışı veya açılış kaydı adı verilir. Hesapların açılış
kaydı, hem işe yeni başlayan işletmede, hem de işine devam etmekte olan işletmede söz konusudur.
İşe Yeni Başlayan İşletmede HesaplarınAçılışı
İşletmelerin hukuki yapısı ne olursa olsun ilk kez işe başlarken, kuruluş tarihi itibariyle mali
durumları, yani işletmenin varlıkları, borçları ve sermayesi saptanır. İşletmenin varlıklarının ve
borçlarının, dolayısıyla sermayesinin belirlenmesi işlemine "envanter çıkarma" denir.
Envanter çıkarmak; saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle bilanço günündeki
varlıkları (mevcutları) ve borçları kesin bir şekilde ve ayrıntılı olarak saptamaktır.
Bilanço günü, yeni işe başlayan bir işletme için işe başladığı gündür. İşe başlama tarihinde
çıkarılan envanter, Envanter Defterine yazılır. Buna göre muhasebe dönemi başında kayıtların
yapılacağı ilk defter Envanter Defteri olmaktadır.
Yeni kurulan, ancak faaliyetlerine henüz başlamayan bir işletmenin varlıklarına ilişkin
envanter bilgileri şöyledir:
İşe yeni başlayan bir işletmenin ilk kuruluş sırasında envanteri çok ayrıntılı olmaz. Genellikle
kimi işletme için envanter sadece işyerini açmak üzere işletmeye sermaye olarak konulan paradan
ibaret olmaktadır. İşletmenin sahip olduğu varlıkların (varsa borçların) envanteri çıkarılıp,
envanter defterine yazıldıktan sonra, işletmenin dönembaşı (açılış) bilançosu "Varlıklar =
Sermaye + Borçlar" eşitliğine göre düzenlenir. Nitekim, Vergi Usul Kanunu ile Ticaret
Kanununda da "Bilanço, envanterde gösterilen kıymetlerin tasnifli ve karşılıklı olarak
değerleri itibariyle tertiplenmiş özetidir” şeklinde tanımlanarak, bilançonun envantere
dayanarak düzenlenmesi gerektiği ifade edilmektedir.
Yukarıda örnek verilen ABC İşletmesinin envanteri temel alınarak, işletmenin 10.9.200. tarihli
dönembaşı (açılış) bilançosu aşağıdaki gibi ortaya çıkacaktır:
AKTİF
VARLIKLAR
KASA
BANKALAR
DEMİRBAŞLAR
TAŞITLAR
BİNALAR
=
=
PASİF
SERMAYE
=
SERMAYE
Düzenlenen bu bilanço işe yeni başlayan ABC işletmesinin açılış bilançosu olarak, işletmenin işe
başladığı tarih itibariyle mali durumunu (varlıklar ve kaynaklar) göstermektedir. Muhasebe
sürecindeki akış çerçevesinde açılış bilançosu düzenlendikten sonra, bilançoda yer alan unsurların
(kasa, bankalar, demirbaşlar, taşıt araçları, bina, sermaye) kendi adları ile oluşturulacak hesaplara
kayıt yapmak suretiyle bilançodaki değerler için hesaplar açılır. Bilançoda yer alan unsurlar önce
35
yevmiye defterine kaydedilir. Bu kayıt işlemine açılış kaydı denir. Yevmiye defterine yapılan
kayıt buradan da büyük deftere aktarılır. Açılış bilançosunda yer alan aktif (varlıklar) ve pasif
(sermaye) unsurlar yevmiye defterine tek bir madde şeklinde kayda alınır. Bu kayıtta aktif unsurlar
(kasa, bankalar, demirbaşlar, taşıt araçları, bina vb.) borçlandırılırken, pasif unsurlar (sermaye,
borçlar) alacaklandırılarak yevmiye defterine yazılır. Yukarıda düzenlenen ABC İşletmesinin
açılış bilançosuna dayanarak yevmiye defterindeki yapılan yevmiye kaydından sonra, işlemlerin
konularına göre ve hesaplar itibariyle izlenmesini sağlamak için büyük deftere aktarılır. Buna göre
büyük defter kayıtları her bir hesap itibariyle şöyle görülecektir:
İşine Devam Etmekte Olan İşletmelerde Hesapların Açılışı
İşine devam etmekte olan işletmelerde hesapların açılışı genel olarak 1 Ocak tarihinde yapılır.
Çünkü muhasebe dönemi, işletmelerin faaliyetleri özellik göstermediği taktirde, bir takvim yılıdır.
Bu dönem 1 Ocak'ta başlar, 31 Aralık'ta sona erer. İşine devam etmekte olan işletmelerin
dönembaşı durumu bir önceki dönemsonu bilançosundan elde edilir. Bir işletmenin dönemsonu
bilançosu aynı zamanda izleyen dönemin, dönembaşı bilançosudur. Örneğin 31.12.2001 tarihli
bilanço, aynı zamanda işine devam eden işletmenin 1.1.2002 tarihli dönembaşı bilançosu
olacaktır. İşine devam eden işletmelerin bilançolarında yeni kurulan işletmelerin bilançolarına
göre daha fazla sayıda varlık, sermaye ve borçlar çeşidi olmakla birlikte, teknik olarak yeni
kurulan bir işletmenin açılış bilançosuna dayanılarak yapılan açılış kaydı ile aynıdır.
Dolayısıyla işine devam etmekte olan işletmede de önce yevmiye defterine kaydedilir, ondan
sonra da yevmiye defterinden büyük deftere, yukarıdaki örnekte olduğu gibi hesaplara aktarılır.
Muhasebe sürecindeki açılış kaydından sonraki işlemler aşağıda sırasıyla açıklanmaktadır.
Günlük İşlemlerin Belgelendirilmesi
İşletmeler faaliyette bulunurken her gün varlıkları, borçları ve sermayeyi etkileyen işlemler
yaparlar. Bu işlemlerin neler olduğu ve yaratacakları etkileri izleyebilmek amacıyla fatura,
makbuz, perakende satış fişi, bordro, senet, vb. gibi belgelere bağlanmaları ve bu belgelere
dayanarak kaydedilmeleri gerekir. Dolayısıyla yapılan işlemlerin mutlaka belgelendirilmesi
esastır. Çünkü belgeler işlemlerin konusunu, ne zaman, kimler arasında, nerede yapıldığını ve
tutarını belirtirler.
Yevmiye Defterine Kayıt
Yevmiye defteri daha önce de açıklandığı gibi, işlemlerin tarih sırası ile kaydedildiği bir defterdir.
Yevmiye defterindeki ilk kayıt açılış bilançosunda ya da dönembaşı bilançosunda yer alan
varlıklar, borçlar ve sermaye unsurlarını hesaplara yansıtmak üzere yapılan "hesapların açılış"
kaydıdır. Bu ilk kayıttan sonra günlük işlemler belgelere dayanarak yevmiye defterine tarih
sırasıyla maddeler şeklinde kayda alınır.
Büyük Deftere Kayıt
Yevmiye defterine maddeler şeklinde yapılan muhasebe kayıtları daha sonra yevmiye
defterinden büyük deftere geçirilir. Büyük defter, işlemleri sistemli bir şekilde hesaplara göre
sınıflandırılmış olarak toplayan defter olduğu için, yevmiye defterine maddeler şeklinde yapılan
kayıtta borçlandırılan ve alacaklandırılan hesaplar, büyük defterde o hesap için ayrılan sayfaya
hesabın durumuna göre borç ya da alacak tarafa kaydedilir.
36
Aylık Mizanların Düzenlenmesi
Büyük deftere yapılan kayıtların belli dönemler sonunda genellikle ay sonlarında yevmiye
defterinden doğru geçirilip geçirilmediğini kontrol etmek amacıyla aylık mizanlar düzenlenir.
Mizanda hesapların borç toplamları, alacak toplamları ve yevmiye defterinin borç ve alacak
toplamları arasında eşitlik aranır. Eşitlik sağlanmışsa yevmiye defterindeki işlemlerin büyük
deftere doğru aktarıldığı kabul edilir.
Genel Geçici Mizanın Düzenlenmesi
Dönem sonunda yapılacak envanter ve muhasebe işlemlerine temel oluşturmak için ve 31
Aralık itibariyle hesapları borç-alacak eşitliğini ve yevmiye defterinden büyük deftere yapılan
aktarmaların doğruluğunu on iki ayı kapsayacak şekilde kontrol etmek amacıyla, genel geçici
mizan adı verilen yılsonu mizanı düzenlenir. Bu mizanın aslında her ayın sonunda hazırlanan aylık
mizanlardan farkı yoktur. Sadece dönemi bir bütün olarak kapsadığından bu ad verilmektedir.
Dönemsonu Envanterinin Yapılması
İşletmenin bir dönemlik günlük işlemlerinin kaydından sonra dönemsonu (31 Aralık)
itibariyle düzenlenen genel geçici mizanda yer alan hesapların kalanları işletmenin o dönem
içindeki faaliyetlerinin sonucunu kayıt tekniği, kaybolma, bozulma, hata gibi nedenlerden dolayı
vermekten uzaktır. Bunun için dönem sonunda ayrıca fiili durumu saptamak gerekir. Bu amaçla
dönemsonu itibariyle saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle işletmenin varlıkları ve
borçları kesin ve ayrıntılı olarak saptanır. Bu işleme "Muhasebe Dışı Envanter" denir.
Dönemsonu Muhasebe İşlemleri
Muhasebe dışı envanterde bulunan sonuçlar belirtilen çeşitli nedenlerle hesapların kalanlarına
eşit olmayabilir. Hesapların kalanları ile envanterle saptanan gerçek tutarlar arasında var
olabilecek farkların ortadan kaldırılması gerekir. Farklar nedenlerine göre düzeltme, ayarlama ve
değerleme işlemlerinin sonucuna bağlı olarak muhasebeleştirildikten sonra hesapların kalanları
gerçek (fiili) sonuçlara eşit duruma getirilir. Bu işlemlere "Muhasebe İçi Envanter" veya
"Dönemsonu Muhasebe İşlemleri" denir.
Kesin Mizanın Düzenlenmesi
Hesapların kalanlarının envanter sonuçları ile eşit duruma getirilmesini sağlayan dönemsonu
muhasebe işlemlerinin yevmiye defterine ve büyük deftere kaydından sonra kayıtların
doğruluğunu gösterecek olan "kesin mizan" çıkarılır. Bu mizandaki kalanlar işletme varlıklarını
ve bu varlıkların kaynaklarını oluşturan unsurların gerçek büyüklüğünü gösterir.
Mali Tabloların Düzenlenmesi
Kesin mizanın kalanlarından yararlanılarak işletmenin dönemsonu durumunu gösteren
dönemsonu bilançosu düzenlenir. Nitekim kesin mizanda yer alan kalanlar bilançoyu oluşturur.
Mizanın borç kalanları bilançonun aktifini, alacak kalanları da bilançonun pasifini verir.
Dolayısıyla bilançonun düzenlenmesi işlemi, kesin mizandaki kalanların bir tablo şeklinde
bilançoya yerleştirilmesi işleminden ibaret olmaktadır.
Kapanış Kayıtlarının Yapılması
Kesin mizan çıkartılıp, kesin mizandaki hesapların kalanlarına dayanarak bilançonun
düzenlenmesinden sonra o döneme ait hesapların kapatılması gerekir. Hesapların kapatılması
işlemi hesap döneminin sona erdirilmesidir. Bir hesabın kapalı olması hesabın kalan vermemesi
demektir. Bunun için hesapların iki tarafının birbirine eşit duruma getirilmesi gerekir. Buna göre
dönem sonunda borç kalanı veren hesaplar kalan kadar alacaklandırılır, alacak kalanı veren
hesaplar da kalan kadar borçlandırılırsa bütün hesaplar kapanmış olur. Yevmiye defterinde
hesapların kapanışının yapıldığı kayda "kapanış maddesi" veya "kapanış kaydı" denir. Bu
kayıtta bütün aktif hesaplara (borç kalanı veren hesaplara) alacak, pasif hesaplara (alacak kalanı
veren hesaplara) borç verilir, böylece hesaplar dönemsonu itibariyle kapatılmış olur.
Hesapların Yeniden Açılması
Hesap dönemlerinden birinin bitiş anı kendisinden sonraki dönemin başlayış anıdır. Örneğin 31
Aralık ile 1 Ocak arasındaki durum gibi; 31 Aralık döneminin bitişi, 1 Ocak dönemin başlayışıdır.
Bu nedenle işletmenin dönem sonundaki durumu, daha önce de belirtildiği gibi, izleyen dönemin
başlangıç durumu olmaktadır. Yeni dönemin işlemleri, işletmenin dönembaşındaki durumunun
kayıtlara alınması ile başlar. Dönembaşı bilançosuna dayanarak hesapların açılış kaydı ile yeni
muhasebe dönemi başlamış olur. Böylelikle açıkladığımız muhasebe işlemleri tekrar aşama aşama yapılır.
37
Muhasebe Sürecine İlişkin Sayısal Örnek
1. Emir Onur 1Aralık 200. tarihinde aşağıdaki değerlerle yeni bir işletme kurmuştur.
—Nakit para 1.500,00
— Bankadaki para 9.500,00
2. 1Aralık–31Aralık 200. dönemine ilişkin günlük işlemler:
— 1 Aralık: Faaliyetlerin sürdürüleceği ve kirası her ayın sonunda ödenecek bir işyeri
kiralanmıştır.
— 2 Aralık: Faaliyetlerde kullanılmak üzere 600.000.000 liralık demirbaş satın alınmış, bedeli
kasadan ödenmiştir.
— 3Aralık: 4.000,00 TL mal satın alınmış, bedeli bankadan ödenmiştir.
— 5Aralık: 800,00 TL tutarında peşin olarak mal satılmıştır.
— 6Aralık: 700,00 TL bankadaki hesaba yatırılmıştır.
— 12Aralık: 2.500,00 TL kredili mal satın alınmıştır.
— 19Aralık: 1.500,00 TL tutarında kredili olarak mal satılmıştır.
— 21Aralık: Kredili mal alınmış olan satıcılara 500,00 TL kasadan ödeme yapılmıştır.
26Aralık: Kredili mal satılmış olan müşteriden 750,00 tahsil edilmiştir.
— 31Aralık: İşyerininAralık ayı kirası olarak 250,00TL kasadan ödenmiştir.
3. Dönemsonu (31Aralık) envanter bilgileri:
—Bankadan alınan bilgiye göre bankadaki paraya 100,00 TL faiz eklenmiştir.
— 31 Aralık tarihinde yapılan sayımda ticari mal mevcudunun 5.000,00 TL olduğu
saptanmıştır.
ÇÖZÜM
Açılış Bilançosunun Düzenlenmesi:
Varlıklar
Nakit Para
1.500,00
Bankadaki para
9.500,00
Varlıklar toplamı
+11.000,00
Borçlar
0
Sermaye
11.000,00
Sermaye görüldüğü gibi, "Varlıklar = Sermaye + Borçlar" eşitliğinden yararlanarak "Varlıklar Borçlar = Sermaye" formülüne göre hesaplanmıştır.
38
39
40
STOKLAR
Stoklar işletmelerin en önemli varlık kalemleri içinde yer alırlar. Ticari işletmeler faaliyet
alanları ile ilgili malları satın alırlar ve gereksinimi olan kişi ya da kuruluşlara uygun buldukları
kar ile satarlar. İşletmelerin mal alım-satımından el ettikleri brüt satış karı, satış hasılatı ile satılan
malların maliyeti arasındaki farktan oluşur. Bu nedenlerle mal hareketleri ile ilgili muhasebe
işlemleri çok önemlidir.
STOKLARIN KAPSAMI VE İZLENİLEN HESAPLAR
Stoklar, işletmenin satmak, üretimde kullanmak veya tüketmek amacıyla edindiği ilk madde
ve malzeme, yarı mamul, mamul ve ticari mal gibi varlıklardan oluşur. Bu kapsama giren varlıklar
tekdüzen hesap planına göre şu hesaplarda izlenir:
150 İLK MADDE VE MALZEME
151 YARI MAMULLER-ÜRETİM
152 MAMULLER
153 TİCARİ MALLAR
157 DİĞER STOKLAR
158 STOK DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI (-)
159 VERİLEN SİPARİŞAVANSLARI
Verilen bu hesaplardan; 150 İlk Madde ve Malzeme, 151 Yarı Mamuller ve 152 Mamuller, üretim
işletmelerine yönelik hesaplar olup, üçüncü sınıfta "Maliyet Muhasebesi"nde ele alınacaktır.
Muhasebe öğretiminin bu aşamasında ticari işletmelerdeki mal alım-satım işlemleri temel
alınacağından bu ünitede "Ticari Mallar" üzerinde durulacak ve bunlarla ilgili işlemlerin
muhasebe kayıtları açıklanacaktır.
MALALIM SATIMINDAKATMADEĞER VERGİSİ VE İZLENİLDİĞİ HESAPLAR
Katma değer vergisi (KDV), yalnız mal alım ve satım işlemleriyle ilgili bir vergi değildir.
Burada yalnız mal alım ve satım işlemlerinde konu olan katma değer vergisi ve bunların
muhasebeleştirilmeleri hakkında bilgi verilecektir. Katma değer vergisi, harcamaları
vergilendiren bir vergi türüdür. Çok özet olarak ifade etmek gerekirse, mal ve hizmet alımında
bedelin belirli bir yüzdesi (%'si) kadar ayrıca KDV ödenir. İşletmeler, mal ve hizmet alımlarında
satıcılara KDV öderler; alıcılardan da teslim edilen mal veya yerine getirilen hizmetlerin bedeli
üzerinden hesaplanan KDV alırlar. Yapılan bu kısa açıklamalardan sonra, mal ve hizmet alım
satımında ortaya çıkan KDV'nin muhasebeleştirilmesinde kullanılacak hesaplar tekdüzen hesap
planına göre şunlardır:,
41
191 İNDİRİLECEK KDV HESABI: İşletmenin satın aldığı her türlü mal ve hizmet bedelleri
üzerinden satıcılara ödediği veya ödeyeceği Katma Değer Vergisinin kaydedildiği hesaptır.
Ödenen veya ödenecek olan KDV tutarı, bu hesabın borcuna yazılır.
391 HESAPLANAN KDV HESABI: İşletmenin sattığı mal veya sunduğu hizmet bedelleri
üzerinden alıcılardan aldığı veya alacağı katma değer vergisinin kaydedildiği ve izlendiği hesaptır.
Hesaplanan katma değer vergisinin tutarı bu hesabın alacağına yazılır.
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HESABI: İşletmenin bir ay içinde yaptığı işlemler
sonucu aldığı KDV (Hesaplanan KDV) tutarı, ödediği KDV (İndirilecek KDV) tutarını aşarsa, bu
fark ay sonunda 360 Ödenecek Vergi ve Fonlar Hesabının (Yardımcı Hesabı: Ödenecek Katma
Değer Vergisi) alacağına aktarılır.
190 DEVREDEN KDV HESABI: İşletmenin bir ay içinde yaptığı işlemler sonucu ödediği KDV
(İndirilecek KDV) tutarı, aldığı KDV (Hesaplanan KDV) tutarını aşarsa, içinde bulunulan ayda
indirilemeyen KDV, izleyen ay veya aylarda indirilmek üzere ay sonunda 190 Devreden KDV
Hesabının borcuna aktarılır.
Katma Değer Vergisi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar vergilendirme ayını izleyen ayın 25.
günü akşamına kadar KDV beyannamelerini verirler ve bu süre içinde beyannamede bildirdikleri
tutarı bağlı oldukları vergi dairesine öderler.
MAL HAREKETLERİNİ İZLEMEDE KAYIT YÖNTEMLERİ
Ticari işletmelerin ana faaliyet konusu mal alım satımıdır. Bu nedenle mal ile ilgili konuların
muhasebe kayıtlarında izlenmesi büyük önem taşır. Mal alım-satımı, işletmenin mal mevcudunu
etkileyen ana işlemlerdir. Bunun yanında mal alım ve satım işlemleri ile ilgili giderler, iadeler,
iskontolar, stokların miktarını ve tutarını etkileyen diğer işlemlerdir. Bu işlemlerin mal
mevcudunu ve mal alım satımlarından doğan kar veya zararı belirleyen işlemler olması
bakımından kayda alınmaları gerekir. İşletmenin faaliyet konusu, alım-satımı yapılan malların
niteliği, çeşitliliği ve elde edilmek istenen bilgilerin ayrıntıları farklı kayıt yöntemlerinin
uygulanmasına yol açmaktadır. Bu yöntemler şunlardır:
1.Aralıklı Envanter Yöntemi
2.Devamlı Envanter Yöntemi
Bu iki yöntemde de amaç, ticaret işletmelerinde mal alım-satımı ve bunlara ilişkin gider, iade
ve iskonto işlemlerinin kayda alınmasıdır. Üretim işletmelerinde üretimi tamamlanmış ve satışa
hazır duruma getirilmiş bulunan mamullerin satışı ve bu satışa bağlı olarak ortaya çıkan gider, iade
ve iskonto işlemleri, ticaret işletmelerindeki satış ve buna bağlı işlemlerle aynıdır.
Bu açıdan üretim işletmelerinde satışların kayda alınmasında "aralıklı envanter" veya
"devamlı envanter" yöntemlerinden birini uygulayacaklardır. Aralıklı envanter veya devamlı
envanter yöntemlerinden hangisinin uygulanacağını, işletmenin faaliyet konusu, alım satımı
yapılan malların çeşitliliği ve özellikle satış anında satılan malların maliyetlerinin bilinip,
bilinmemesi gibi faktörler belirler.
ARALIKLI ENVANTER YÖNTEMİ
Aralıklı envanter yöntemi, işletmedeki mal mevcudun ancak belirli aralıklarla yapılacak
sayım ve değerleme (envanter çıkarma) ile belirlenebileceği esasına dayalı bir yöntemdir.
Dolayısıyla bu yoluyla mal alım satım işlemlerinden doğan kar veya zarar da ancak mal
mevcudunun saptanmasından sonra yapılacak bazı hesaplamalarla bulunur. Aralıklı envanter
yönteminde dönembaşı mal mevcudu, dönem içi alışları, alış giderleri, alış iskontoları ve alış
iadeleri "153 TİCARİ MALLAR HESABI"nda izlenir. Satışlar ise, "600 YURT İÇİ
SATIŞLAR HESABI"nın alacağına kaydedilir. Satışlarla işletmeden çıkan her mal, Ticari Mallar
Hesabına kaydedilmediğinden Ticari Mallar Hesabının kalanı mal mevcudunu göstermeyecektir.
Dolayısıyla mal mevcudunu ve satışların kar veya zararını belirlemek için fiili sayım ve değerleme
(envanter) yapmak gereklidir. Mal çeşidinin çok ve küçük hacimli ve nispeten ucuz fiyatlı
birimlerden oluştuğu işletmelerde, örneğin; kırtasiyeci, gıda marketi, konfeksiyon vb. gibi
işletmelerde alım satım işlemleri çoğunlukla aralıklı envanter yöntemine göre kaydedilir. Çünkü
bu işletmelerde satılan bir malın maliyetinin bilinmesi ve buna bağlı olarak her satıştan sonra
42
ortaya çıkacak kar veya zararın muhasebe kayıtlarında izlenmesi çok güçtür; hatta olanaksızdır.
Ayrıca, söz konusu mallardan satışları ve stokta kalan mevcutları miktar olarak da kayıtlarda
izleyebilmek aynı derecede güçtür.
Mal alım satımı ile bunlarla ilgili olarak ortaya çıkacak, alış giderleri, alış iadeleri ve alış
iskontoları ile satış giderleri, satış iadeleri, satış iskontoları ve satış karının (veya zararının)
hesaplanması ve muhasebeleştirilmesi işlemlerinin aralıklı envanter yöntemine göre kayıtları,
tekdüzen hesap planına uygun olarak aşağıda tek tek ele alınacaktır.
Dönembaşı Mal Mevcudu
İşletmenin dönembaşı bilançosunda yer alan "Ticari Mallar" yevmiye defterine yapılan açılış
kaydını takiben büyük defterdeki "153 TİCARİ MALLAR HESABI" nın borcuna ilk kayıt
olarak geçer. 153 Ticari Mallar Hesabında görülen bu tutar, dönembaşındaki mal mevcudunun
maliyet değeri üzerinden değerini gösterir.
Alışlar
Satın alınan mal, işletmenin mal mevcudunu artırır. Varlıkların izlendiği aktif hesaplardaki
artış, bilindiği gibi ilgili hesabın borcuna yazılarak muhasebeleştirilir. Bu nedenle satın alınan
ticari mallar, "153 Ticari Mallar Hesabı"nın borcuna kaydedilir. İşletmenin satın aldığı ticari
mallar bu hesaba maliyet değeri ile kaydedilir. Satın alınan malların maliyetini; fatura bedeli,
taşıma ve hammaliye giderleri, varsa gümrük vergileri ve taşıma sırasındaki sigorta giderleri gibi
unsurlar için yapılan parasal fedakarlıkların toplamı oluşturur.
Katma Değer Vergisi Kanununa göre, KDV'ne tabi olan malların satın alınması nedeniyle
ödenen ya da ödenecek olan KDV'nin muhasebeleştirilmesi gereklidir. Ancak, alışlar ve bu
alışların gideri (maliyet gideri) ile ilgili olarak ödenen KDV'nin bir maliyet unsuru olmadığı
unutulmamalıdır. Alışlarla ilgili olarak ödenen Katma Değer Vergisi bir maliyet unsuru değildir.
A İşletmesi, 1.2.200. tarihindeki Kartopu işletmesinden 75 no.lu fatura ile 200.000,00 +
20.000,00 KDV liralık mal satın almış, bunun karşılığında 100.000,00 lira ödemiş, 120.000,00 lira
borçlu kalmıştır.
Örneğin muhasebe kaydında görüldüğü gibi, alışlar ticari mallarda bir artışı ifade ettiği için
Ticari Mallar Hesabı borçlandırılmış, alınan bu mala karşılık yapılan ödeme için Kasa Hesabı,
satıcıya kalan borç için de Satıcılar Hesabı alacaklandırılmıştır.
Aynı zamanda malın bedeli üzerinden alınan KDV de İndirilecek KDV Hesabının
borçlandırılması ile kayda alınmıştır. Yevmiye maddelerinde doğal olarak işlemin ne olduğunu
ifade eden; fatura numarası, malın çeşidi gibi açıklamalar yazılır.
Alış Giderleri
Satın alınan belirli bir malla ilgili fatura bedelinden ayrı olarak yapılan harcamalar, alış
giderlerini oluştururlar. Satın alınan mal ile doğrudan ilgili olan alış giderleri, mal alış maliyetinin
unsurlarıdır.
Alış giderlerine; taşıma ücreti, komisyon ücreti, sigorta bedeli, gümrük bedeli, depolama ücreti
vb. gibi giderler örnek verilebilir. Alışla doğrudan ilgili olan bu tür giderler dönem gideri olmayıp,
alışların maliyetine eklemek amacıyla Ticari Mallar Hesabının borcuna yazılarak
muhasebeleştirilirler.
Çünkü işletmenin 250.000,00 TL aldığı bir malı işletmeye getirtmek için 10.000,00TL da
taşıma ücreti ödenmişse, bu malın maliyeti işletme için 250.000,00 TL değil, (250.000,00 +
10.000,00) 260.000,00 TL.
A İşletmesi, satın aldığı malı işletmeye getiren Akın Nakliyat işletmesine 35 nolu fatura ile
taşıma ücreti olarak 6.3.200. tarihinde 2.000,00 TL KDV olmak üzere 22.000,00TL ödemiştir.
43
Yevmiye kaydında görüldüğü gibi, malın taşınması için ödenen 20.000,00 TL söz konusu
malın maliyetini artıran bir unsur olduğundan 153 Ticari Mallar Hesabının borcuna
kaydedilmiştir.
Alıştan İadeler
Satın alınan malların tamamının veya bir kısmının örneğe uygun olmaması, kusurlu olması
veya başka bir nedenle iadesi gerekebilir. Alınan malın mevcutlarda artış yaratması nedeniyle
Ticari Mallar Hesabının borcuna kaydedilmekte olduğunu biliyoruz. Satıcıya iade edilen mal ise,
stoklarda azalma yaratacağından, Ticari Mallar Hesabının alacağına kaydedilerek
muhasebeleştirilir.
Mal alışlarında ayrıca KDV ödendiği için alışların iadesinde KDV'nin iadeye isabet eden
tutarının iptal edilmesi, yani İndirilecek KDV hesabının da alacaklandırılması gerekir.
Borçlandırılacak hesap veya hesaplar, alış koşullarına göre belirlenecektir.
A İşletmesi, Çağdaş İşletmesinden daha önce kredili aldığı malın 50.000,00 + 5.000,00 KDV
TL kısmını örneğe uygun olmaması nedeniyle 19.4.200. tarihinde iade etmiştir.
Alış Iskontoları
Çok miktarda mal alımı, devamlı bir yerden alım veya alınan malın kalitesindeki düşüklük gibi
nedenlerle sonradan satıcıdan iskonto istenebilir. İskonto, genel olarak fiyatta yüzde ile ifade
edilen bir indirimdir. Alış anında fatura üzerinde mal bedeli ile iskonto tutarları ayrı ayrı
gösterilmişse, sözkonusuiskonto bir fiyat belirlemesi işlemi olduğundan ayrıca kayda alınmaz.
Alışın bedeli, iskontodan sonraki net tutardır. Burada sözü edilen iskonto, alıştan bir süre sonra
elde edilen iskontodur. Elde edilen bu iskonto, önceden satın alınmış bulunan malın maliyetini
azaltır.
Örneğin, 100.000,00 TL alınmış bulunan mal için sonradan % 15 iskonto sağlanırsa, bu malın
işletmeye maliyeti artık 100.000,00 TL değil, 85.000,00(100.000,00 - 15.000,00) TL olacaktır. Bu
nedenle alış iskontoları, mevcut malın maliyetinde bir azalma yarattığından Ticari Mallar
Hesabının alacağına kaydedilerek muhasebeleştirilir.
A İşletmesi, Saran İşletmesinden daha önceki bir tarihte kredili olarak aldığı 300.000,00TL
maliyetli mal için % 5 iskonto istemiş ve 2.4.200. tarihinde aldığı yazıyla bu isteğinin kabul
edildiğini öğrenmiştir.
Satışlar
Satılan mal veya hizmet karşılığında alınan ya da tahakkuk ettirilerek alınacak değerler, satış
gelirini (hasılatını) ifade eder. Satış aynı zamanda, işletmenin mal mevcudunda bir azalma
ifadesidir. Satışın bu yönü, bilindiği gibi Aralıklı Envanter Yönteminde hemen kayda alınmaz;
dönem sonundaki mal sayım ve değerlemesinden sonra azalmalar toplucaTicari Mallar
Hesabından çıkarılır. Satış gelirleri ise, satış gerçekleştiğinde Tekdüzen Hesap Planına uygun
olarak, "600 YURTİÇİ SATIŞLAR HESABI"nın ya da satış yurt dışına yapılmışsa, "601
YURTDIŞI SATIŞLAR HESABI"nın alacağına kaydedilir. Satış işleminde, mal satın alandan
belirli oranda alınan KDV satışlara dahil edilmeyip, ayrıca 391 Hesaplanan KDV Hesabının
alacağına kaydedilerek muhasebeleştirilmektedir.
A İşletmesi 3.3.200. tarihinde 110 nolu fatura ile peşin olarak 75.000,00 + 7.500,00 KDV
liralık mal satmıştır.
44
A İşletmesi 5.3.200. tarihinde Ten İşletmesine 304 nolu fatura ile 400.000,00 + 40.000,00
KDV TL mal satmıştır. Ten İşletmesi 440.000,00 TL fatura bedelinin 200.000,00 TL ödemiş,
geriye kalan 240.000,00 TL için borçlu kalmıştır.
Satış Giderleri
Satış giderleri, satışlarla doğrudan ilgili olan giderlerdir. Bu giderler genellikle satılan
malın müşteriye teslimine kadar yapılan ve işletme tarafından karşılanan taşıma ücretleri gibi
giderlerdir.
Bu tür giderler, Tekdüzen Hesap Planına göre, "760 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM
GİDERLERİ HESABI"nın borcuna kaydedilerek izlenir.
A İşletmesi sattığı malı müşteriye taşıyan AS Kargo şirketine, 28.1.200. tarihinde 48 nolu
fatura ile 15.000,00 + 1.500,00 KDV TL taşıma ücreti ödemiştir.
Satıştan İadeler
Alıcılar çeşitli nedenlerle daha önce satın aldıkları malın tamamını veya bir kısmını işletmeye
iade edebilirler. Alıcının iadesi önceki satışın tamamen veya kısmen ortadan kalkması
anlamındadır.
Aralıklı envanter yönteminde yıl içinde satılan malın maliyeti 153 Ticari Mallar Hesabından
çıkarılmadığı için geri alınan mal ile ilgili olarak Ticari Mallar Hesabına herhangi bir işlem
yapılmaz; satıştan iadeler, satılan malların ne kadarının iade edildiğini ayrıca görmek bakımından
satış bedeli üzerinden bir gelir tablosu hesabı olan "610 SATIŞTAN İADELER HESABI" nın
borcuna kaydedilmesi suretiyle muhasebeleştirilir.
Satıştan iadeler, işletmenin satış hasılatını azaltan bir işlemdir. A işletmesi Gürtop İşletmesinin
daha önce tamamını kredili aldığı ancak beğenmeyip 10.4.200. tarihli ve 114 nolu faturayla iade
ettiği 45.000,00 + 4.500,00 KDV TL malı geri almıştır.
Kayıtta da görüldüğü gibi satıştan iade, satışı ortadan kaldırdığı için, bu satışa ait KDV'de
ortadan kalkacağından 391 Hesaplanan KDV Hesabı borçlandırılmıştır.
Satış Iskontoları
Çok miktarda ve devamlı mal almak, erken ödemek veya başka nedenlerle sonradan müşteriye
iskonto yapılabilir. Satış anında fatura üzerinde satış bedeli ile iskonto tutarları ayrı ayrı
gösterilmişse, söz konusu iskonto, bir fiyat belirlemesi işlemi olduğundan ayrıca kayda alınmaz.
Satış bedeli, iskontodan sonraki net tutardır. Satış iskontosu olarak ifade ettiğimiz iskonto,
satıştan bir süre sonra alıcı (müşteri) lehine kabul edilen iskontodur. Alıcıya yapılan bu iskonto
önceden yapılmış bulunan satış hasılatını azaltır. Örneğin 100.000,00 TL satılan bir mal için
sonradan % 10 iskonto yapılırsa, satış hasılatı bu iskontodan sonra 90.000,00 (100.000,00 –
10.000,00) TL düşmüş olur. Satış hasılatını azaltıcı etkisi olan ve alıcıya yapılan bu iskonto, "611
SATIŞ İSKONTOLARI HESABI"nın borcuna kaydedilerek muhasebeleştirilir. Satış ıskontosu,
işletmenin satış hasılatını azaltan bir işlemdir.
A İşletmesi, 5.5.200. tarihinde alıcı Yazar İşletmesi'nin daha önce kredi ile almış olduğu
600.000,00 TL mal için istediği % 5 iskontoyu kabul etmiştir.
45
Yevmiye kaydında görüldüğü gibi, satış iskontosu alıcıdan olan alacağı, azaltacağı için de Alıcılar Hesabı
alacaklandırılmıştır.
Satılan Malların Maliyetinin Hesaplanması ve Muhasebeleştirilmesi
Aralıklı envanter yönteminde mal satış karı veya zararı ancak dönemsonunda hesaplanır. Bilindiği gibi aralıklı
envanter yönteminde, dönem içinde satışlar sadece hasılat yönü dikkate alınarak Satışlar Hesabı ile ilgilendirilerek kayda
alınırken, satışı yapılan malların çıkışı ile ilgili olarak Ticari Mallar Hesabına bir kayıt yapılmamaktadır.
Dolayısıyla dönemsonuna gelindiğinde satışlar bilinmekte, ancak bu satışların maliyeti bilinmemektedir. Çünkü
Ticari Mallar Hesabına satılan malların kaydı yapılmadığından hesabın kalanı dönemsonu mal mevcudunu göstermez.
Satılan malların maliyetini bulmak için mutlaka dönemsonunda malların sayımının yapılması gerekir. Sayım sonucu
bulunan dönemsonu mal mevcudu, dönembaşı mal mevcudu ile dönem alışlarından oluşan mal toplamından (Ticari Mallar
Hesabının borç kalanından) düşüldüğünde satılan malların maliyeti böylece bulunur. Aralıklı envanter yönteminde
dönemsonu mal mevcudunu saptamak, satılan malın maliyetini ve buna bağlı olarak mal satış karını ya da zararını
hesaplayabilmek için dönemsonunda stoklardaki malların sayımının ve değerlemesinin yapılması gerekir.
A İşletmesinin dönemsonunda "153 Ticari Mallar Hesabı" nın borç kalanı 9.000,00 liradır. Yapılan sayımda mal
mevcudunun 3.000,00 lira olduğu belirlenmiştir.
Dönembaşı mal mevcudu +Alışlar
Dönemsonu mal mevcudu
Satılan malların maliyeti
: 9.000,00 (Ticari Mallar Hesabının borç kalanı)
: -3.000,00
: 6.000,00
Yapılan hesaplamadan sonra bulunan satılan malların maliyetinin dönem içinde kaydı yapılmadığı için,
dönemsonunda Ticari Mallar Hesabından düşülerek "621 SATILAN TİCARİ MALLAR MALİYETİ HESABI" na
aktarılır.
Bu kayıttan sonra Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı ile Ticari Mallar Hesabının durumu
şöyle olacaktır.
Yapılan kayıtta Ticari Mallar Hesabı dönemsonu mal mevcudu olan 3.000,00 (9.000,00 6.000,00) lirayı gösterir duruma gelirken satılan malların maliyeti de hesaplara aktarılarak
muhasebeleştirilmiş olur.
Gelir tablosu hesabı olan Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı, Satışlar Hesabı, varsa iadeler
ve iskontolar ile ilgili hesaplar diğer gelir tablosu hesapları ile birlikte "690 Dönem Karı veya
Zararı Hesabı"na devredilerek kapatılır.
DEVAMLI ENVANTER YÖNTEMİ
Devamlı envanter yöntemi, dönem içinde her zaman mevcut malların miktarını ve maliyetini,
bunun yanında satışların tutarını ve maliyetini gösterecek şekilde kayıt esasına dayalı bir
sistemdir. Mevcut malın miktarının ve maliyetinin bilinmesi dönemsonu sayımına bağlı değildir.
Bu bakımdan mal alım-satım işlemlerinin kayıt şekli, her an mevcudu gösterecek şekilde
düzenlenir. Devamlı envanter yönteminin uygulanabilmesi için satılan herbir malın
maliyetinin bilinmesi gereklidir. Mevcut malların maliyetinin her an bilinmesi için; 1) Satın
alınan malların maliyetini oluşturan bütün unsurlar tek bir hesapta toplanır, 2) Satılan malların
çıkış kaydı aynı hesaba maliyet tutarı ile yapılır. Bu nedenle her satışta satılan malın maliyetinin
46
bilinmesi zorunluluğu vardır. Mevcut malın maliyetinin her an bilinmesini sağlayacak şekilde
alışlar ve alış giderleri "153 TİCARİ MALLAR HESABI" nda izlenir. Bu hesap mal alışlarında
maliyetle borçlandırılır; satışlarda da yine maliyetle alacaklandırılır.
Bunun sonucu olarak hesaba "maliyetle giriş, maliyetle çıkış" olduğundan Ticari Mallar
Hesabının kalanı her an mevcut malın maliyetini verecektir. Satışı yapılan ve Ticari Mallar
Hesabından maliyet ile çıkışı yapılan mal, "621 SATILAN TİCARİ MALLAR MALİYETİ
HESABI"na devredilir.
Bu devirle satılan malların maliyeti ayrı olarak izlenir duruma gelmiş olur. Bunun yanında
satışlar da "600 YURTİÇİ SATIŞLAR HESABI"na kaydedildiğinde devamlı envanter
yönteminin işleyiş yapısı tamamlanmış olur.
Yapılan açıklamalar çerçevesinde, devamlı envanter yöntemine göre mal alım satım
işlemlerinin izlenmesini şematik olarak şöyle gösterebiliriz:
Mal satışı ile ilgili gider, iskonto ve iade işlemleri, yukarıdaki hesapların dışındaki gelir tablosu
hesapları olan satış giderleri, iadeler ve iskontolarla ilgili hesaplara, aynen aralıklı envanter
yönteminde olduğu gibi kaydedilir. Her satışta satılan malların maliyetinin bilinmesi ve kayda
alınması, yapılan satışın sonucunun her an bilinmesine olanak sağlar. Çünkü satış ve bunun
maliyeti biliniyorsa, satış hasılatı (geliri) ve satılan malın maliyeti karşılaştırılarak satış karı veya
zararını her zaman görmek olanağı ortaya çıkar. Nitekim yukarıdaki şemada görülen Yurtiçi (varsa
yurtdışı) Satışlar Hesabı ile Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı karşılaştırılarak satış karı veya
zararı hesaplanır. Devamlı envanter yönteminde yardımcı defterlerin önemi büyüktür. Büyük
defterdeki Ticari Mallar ana hesabı işletmenin elindeki toplam malların maliyetini verir. Ancak
devamlı envanter yönteminin gereğini yerine getirebilmek için her tür malın maliyetini bilmek
gerekir. Aynı tür malın ayrı ayrı tarihlerde veya ayrı satıcılardan alınması durumunda maliyetleri
farklı olabilecektir. Bunun için mallara ilişkin bütün bilgilerin kolaylıkla görülebilecek ve
izlenebilecek şekilde kayıtlanması zorunluluk olur. Bu ise sadece büyük defter kayıtları ile (ana
hesaplar) olanaklı değildir. Bu nedenle Ticari Mallar Hesabının yardımcı defterleri olarak Stok
Kartları düzenlenir. Stok kartı (yardımcı defter) giren, çıkan ve kalan malları miktar, birim fiyat ve
tutar itibariyle gösterdiğinden malların maliyetini izleme olanağı sağlar. Yukarıda işleyiş biçimi ve
koşulları belirlenen devamlı envanter yönteminin uygulanması her işletme için olanaklı değildir.
Yöntemin uygulanması daha çok büyük hacim ve birim değeri yüksek, az mal çeşidi üzerine
çalışan işletmeler için uygundur.
Dönembaşı Mal Mevcudu
Dönembaşı bilançosunda yer alan mal mevcudu, yevmiye defterine yapılan açılış kaydı ile
"153 TİCARİ MALLAR HESABI"nın borcuna kaydedilir. Dolayısıyla dönembaşı mal
mevcudu Ticari Mallar Hesabının borcuna ilk kayıt olarak geçer. Hesapta görülen tutar,
dönembaşı mal mevcudunun maliyet bedelini gösterir.
Alışlar
Satın alınan mal, işletmenin mal mevcudunu arttırır. Aktif hesaplardaki artış borç kaydı ile
muhasebeleştirildiğinden, mal alışları "153 TİCARİ MALLAR HESABI" nın borcuna kaydedilir.
47
Buna karşılık alacaklı hesap veya hesaplar alış koşullarına göre belirlenir. Satılan malın
maliyeti ile ilgili maliyet bilgisinin elde edilebilmesi için malın maliyetini oluşturacak tüm
maliyet unsurlarının toplu olarak bir hesapta yer alması gerektiğinden dönembaşı mal mevcudu,
dönem içi alışları ve alış giderleri tek bir hesaba, Ticari Mallar Hesabına kaydedilir.
(B) İşletmesi, 8.1.200. tarihinde Ali Yaşar'dan 12 nolu fatura ile birim fiyatı 5.000,00 TL olan
AB malından peşin olarak 80 adet almış ve karşılığı olan 400.000,00 + 40.000,00 KDV TL
ödemiştir.
Bu kayıt büyük defter hesapları yanında ayrıca devamlı envanter yönteminin gereği olarak
mevcudu ve birim maliyeti görmek ve izlemek için Ticari Mallar Hesabının yardımcı defteri
özelliğindekiAB malının stok kartına da geçirilir.
Alış Giderleri
Satın alınan belirli bir malın fatura bedelinden ayrı olarak yapılan; taşıma ücreti, sigorta bedeli,
gümrük bedeli gibi harcamalar alış giderlerini oluşturur. Bu giderler önce de belirtildiği gibi satın
alınan malın maliyet unsurlarıdır. Bunun için doğrudan doğruya alışlarla ilgili söz konusu giderler
"153 TİCARİ MALLAR HESABI" nın borcuna kaydedilir.
B İşletmesi, satın aldığı malı işletmeye taşıyan Güney Taşıma Şirketine 48 nolu fatura ile
taşıma ücreti olarak 24.2.200. tarihinde 15.000,00 + 1.500,00 KDV TL ödemiştir.
Alıştan İadeler
Alınan malın istenilen nitelikte olmaması ya da satıcı tarafından yanlış mal gönderilmiş olması
gibi durumlarda malın tamamının veya bir kısmının satıcıya iade edilmesi söz konusu olabilir.
Satıcıya malın iadesi, işletmenin mal mevcudunu azaltır. Bu nedenle alışta borçlandırılmış
bulunan Ticari Mallar Hesabı bu kez alacaklandırılır. Alıştan iadeler satın alınan malda azalış
yaratır.
B İşletmesi daha önce Can Tuna'dan kredili olarak satın aldığı 90.000,00 + 9.000,00 KDV TL
tutarındaki malı 15.4.200. tarihinde iade etmiştir.
İade edilen mal daha önce kredili olarak alınmış olduğundan, bu iade ile işletmenin borcu, mal
tutarı ile KDV kadar azalmıştır. Bu nedenle Satıcılar Hesabı borçlandırılmıştır. Ticari Mallar
Hesabı iadenin yarattığı azalma için, İndirilecek KDV Hesabı da katma değer vergisinin iptali için
alacaklandırılmıştır.
İade edilen mal daha önce kredili değil de peşin alınmışsa, kuşkusuz daha önce ödenen bedel
iadeden olayı tahsil edileceğinden, tahsil edilen para Kasa Hesabına kaydedilir veya hemen tahsil
edilemezse bu durumda iade eden işletmenin malı iade edilen işletmeden alacağı doğacaktır.
Alış İskontoları
Alınan malın kalitesinde düşüklük, ambalajda bozukluk veya çok miktarda mal alımı gibi
nedenlerle satıcıdan sonradan iskonto istenebilir. Satıcı bu isteği kabul ederse, yapılan iskonto
kadar malın alış tutarı, dolayısıyla maliyeti düşecektir. Örneğin, 200.000.000 liraya alınmış
bulunan mal için sonradan 25.000.000 lira iskonto sağlanırsa, bu malın işletmeye maliyeti artık
48
200.000.000 lira değil, 175.000.000 lira olacaktır. Bu nedenle alışlarla ilgili sonradan sağlanan
iskontolar, daha önce Ticari Mallar Hesabının borcuna yazılan malın maliyetinin düşmesi
sonucunu yarattığı için, Ticari Mallar Hesabının alacağına kaydedilerek muhasebeleştirilir.
Bunun yanında satıcının yaptığı iskonto nedeniyle, işletmenin satıcıya borcu varsa, bu borcu
azalacak; işletmenin satıcıya borcu yoksa işletme iskonto tutarını tahsil edecektir.
B İşletmesi, daha önce Cantürk Limited Şirketi'nden kredili olarak satın almış olduğu
400.000,00 TL mal için 2.5.200. tarihinde % 5 iskonto sağlamıştır.
Bu kayıt sonucunda önceden alınmış olan malın maliyeti 400.000.000 liradan 380.000.000
liraya düşmüş, işletmenin satıcıya olan borcu da 20.000,00 lira azalmış olmaktadır. İskonto malın
alınışı sırasında, fatura üzerinde mal bedelinden düşülerek gösterilmişse, bu şekildeki iskontonun
kaydına gerek yoktur. Çünkü alış faturasında gösterilen bu iskonto, bir fiyat belirlemesi
niteliğinde olduğundan ayrıca kayda alınmaz.
Satışlar
Devamlı envanter yönteminde satış işleminin iki yönü vardır. Bunlardan birincisi; satılan mal
karşılığında elde edilen satış hasılatı (geliri); ikincisi ise, satış hasılatının elde edilebilmesi için
katlanılan ve işletmeden mal çıkışını ifade eden satılan malın maliyeti yönüdür.
Buna göre, devamlı envanter yönteminde, yöntemin işleyişini gösteren şemada da görüldüğü
gibi, satışlar; biri satış hasılatını, biri de satışın maliyetini gösteren iki madde ile Ticari Mallar
Hesabı, Satışlar Hesabı ve Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı kullanılarak
muhasebeleştirilir.
Satış işleminin, satış hasılatı ve satılan malın maliyeti olmak üzere iki yönü vardır. B İşletmesi
13.8.200. tarihinde Arda Ticaret'e 207 nolu fatura ile yarısı peşin, yarısı kredili olmak üzere 3 adet
AB malını 300.000,00 + 30.000,00 KDV TL satmıştır. 3 adet AB malının maliyeti (80.000,00 x 3
adet) 240.000,00 Tldır.
Birinci madde, satış işleminden elde edilen satış hasılatı ile ilgili kayıttır. İkinci madde, yapılan
satışın gider yönünü gösteren satılan malın maliyeti ile ilgili kayıttır. Bu maddede satışın gider
yönünü ifade eden Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı maliyet değeri üzerinden
borçlandırılırken, satılan malın çıkışı nedeniyle Ticari Mallar Hesabı alacaklandırılmıştır.
Böylece Ticari Mallar Hesabının borç kalanı o andaki mevcut malı gösterirken Satışlar Hesabı
ile Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabının karşılaştırılması, yapılan satışın sonucunu yani karını
ya da zararını verecektir. Ticari mallar farklı tarihlerde, çeşitli miktar ve maliyetlerle işletmeye
satın alınır.
Satın alınan mallar toptan satılmayıp, kısım kısım satıldığından satılan kısmın maliyetini satış
anında hesaplamak güçtür. Bunun için uygulamada satılan malların maliyetlerinin "Satılan Ticari
Mallar Maliyeti Hesabı"na devri haftalık, aylık veya üç aylık dönemler sonunda ve bazı maliyet
saptama yöntemlerine göre yapılır.
Satılan malın maliyetinin "Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı"na devrinde uygulanan ve bir
takım varsayımlara dayandırılan maliyet saptama yöntemlerinden başlıcaları şunlardır:
1. Gerçek Maliyet Yöntemi: Satılan malın maliyetinin doğrudan doğruya gerçek satın alınış
maliyeti üzerinden belirlenmesidir. Çok sayıda ve küçük birimler halinde mal alıp satan
49
işletmelerle birbirine karışan (sıvı, arpa, buğday gibi) malları alıp satan işletmeler her sattıkları
malın maliyetlerini saptamaları olanaksızdır. Buna karşılık az sayıda, büyük ve yüksek değerli
birimler (taşıtlar, makina, mobilya gibi) mal alıp satan işletmeler Gerçek Maliyet Yöntemini
uygulayabilirler.
2. İlk Giren İlk Çıkar Yöntemi: Bu yöntemde ilk satın alınan (giren) malın önce satılacağı
varsayılır. Bunun için satılan (çıkan) malların maliyeti, ilk satın alınan malın maliyetinden
başlamak üzere bir sıra içinde belirlenir.
3. Son Giren İlk Çıkar Yöntemi: Bu yöntemde satışların en son alınan maldan yapılacağı
varsayılır. Bu nedenle satılan malların maliyeti, son satın alınan malın maliyetinden başlamak
üzere geriye doğru bir sıra içinde belirlenir.
4. Ortalama Maliyet Yöntemi: Bu yöntem kendi içinde "Ağırlıklı Ortalama Yöntemi" ve
"Hareketli Ortalama Yöntemi" olarak ikiye ayrılır.
Ağırlıklı ortalama maliyet yönteminde maliyet, değişik tarihlerde farklı fiyatlarla yapılan tüm
alışların toplam maliyetlerinin, toplam miktara bölünerek bulunacak bir ortalamaya göre saptanır.
Hareketli ortalama yöntemi, ağırlıklı ortalama maliyet yönteminin devamlı envanter yönteminde
uygulanabilir duruma getirilmiş şeklidir. Bu yöntemde ortalama maliyet her alışta tekrar
hesaplanır. Bunun için her mal alışta yeni alınan malın miktarı mevcut malın miktarına, maliyeti
de mevcutların maliyetine eklenip, toplam maliyeti toplam miktara bölerek bir dahaki mal alışına
kadar kullanılacak ortalama maliyet hesaplanır.
Satış Giderleri
Satış giderleri aralıklı envanter yönteminde de açıklandığı gibi, satışlarla doğrudan doğruya
ilgili olan, satılan malın müşteriye teslimine kadar yapılan ve işletme tarafından karşılanan taşıma
giderleri gibi giderlerdir. Bu giderler, Tekdüzen Hesap Planına göre "760 PAZARLAMA SATIŞ
VE DAĞITIM GİDERLERİ HESABI"nın borcuna kaydedilerek muhasebeleştirilir.
B İşletmesi sattığı malın müşteriye nakli için 20.4.200. tarihinde 120 nolu fatura ile Ekspres
Kargo'ya 25.000,00 + 2.500,00 KDV TL ödemiştir.
Satıştan İadeler
Daha önce işletmeden mal satın alan müşteri çeşitli nedenlerle aldığı malın tamamını veya bir
kısmını iade edebilir. Bu işlem daha önce yapılmış olan satışın iptalidir. Dolayısıyla satış için
yapılmış bulunan kayıt işleminin de iptali gerekir. Ancak satılan malların ne kadarının iade
edildiğini ayrıca ve toplu olarak görebilmek için satıştan iadeler Satışlar Hesabının borcuna
kaydetme yerine işlemin niteliğini yansıtan ve gelir tablosu hesabı olan "610 SATIŞTAN
İADELER HESABI"na kaydedilir. B İşletmesi, müşteri Deniz Koçak'ın daha önce kredili olarak
satın almış olduğu (M) malından iade ettiği 120.000,00 + 12.000,00 KDV TL kısmı 10.5.200.
tarihinde geri almıştır. Bu malın maliyet değeri 90.000,00 liradır.
Yukarıdaki birinci madde, malın alıcı tarafından iadesi nedeni ile alıcıdan olan alacağının iade
edilen mal bedeli ve KDV kadar silinmesini göstermektedir.
İkinci madde ise, alıcı tarafından iade edilen malın geri alınmasının (girişinin) kaydını gösterir.
Daha önce satılan mal, hasılat elde etmek amacı ile aktif tükenmesi şeklinde düşünülerek, yani
gider olarak Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabında kayda alınmıştı. Şimdi ise, 90.000,00 TL
maliyetli mal, alıcının (müşterinin) iadesi nedeniyle tekrar aktifler arasına girdiğinden Ticari
50
Mallar Hesabında bir artış, bunun karşılığında Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabında bir azalış
yapılmıştır.
Satış İskontoları
Malın istenilen nitelikleri taşımaması veya çeşitli nedenlerle alıcı-müşteri sonradan iskonto
talebinde bulunabilir ya da satıcının kendisi alıcının satın aldığı malın belirli bir büyüklüğe
ulaşması nedeniyle müşteriye sonradan iskonto yapabilir. Müşteriye yapılan iskonto, satışlardan
elde edilen satış hasılatını azaltır.
İskonto tutarı doğrudan Satışlar Hesabından düşmek yerine, müşterilere ne kadar iskonto
yapıldığını ayrıca ve topluca görebilmek amacıyla "611 SATIŞ İSKONTOLARI HESABI"na
kaydedilir. Satış hasılatını azaltan satış iskontoları Satışlar Hesabının borcuna kaydedilmez.
B İşletmesi, 15.8.200. tarihinde alıcı Ahmet Güler'in daha önce kredi ile aldığı 200.000,00 TL
fatura bedelli mal için istediği %4 iskontoyu (200.000,00 x %4 = 8.000,00) kabul etmiş ve alıcıya
bildirmiştir.
Satış iskontosu doğrudan doğruya satış sırasında fatura üzerinde gösterilerek yapılmışsa, bu
ıskonto bir fiyat ayarlaması sayılacağından ayrıca kayda alınmaz; satış bedeli de iskonto
tutarından sonraki tutar kabul edileceğinden, satış hasılatı bu tutar üzerinden Satışlar Hesabına
kaydedilir.
Devamlı EnvanterYönteminde Dönemsonu İşlemleri
İşlemlerin açıklanmasında görüldüğü gibi devamlı envanter yönteminin esası, üç temel hesap
üzerine kurulmuştur. Bu hesaplardan Ticari Mallar Hesabı bir bilanço hesabı olup borç kalanı, o
anda mevcut olması gereken malların maliyet bedeli üzerinden değerini verir. Diğer iki hesap,
Satışlar Hesabı ve Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı gelir tablosu (sonuç) hesaplarıdır.
Yurtiçi Satışlar (ve Yurtdışı Satışlar) Hesabı bir gelir hesabı, Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı
ise, bir gider hesabıdır.
Eğer dönem sonunda yapılan envanterde (sayım ve değerlemede) mevcut malların değeri
Ticari Mallar Hesabının borç kalanı kadar bulunursa (fire, çalınma vb. nedenlerle eksiklik
çıkmazsa) mal satış karı ya da zararı satışlarla, satılan malların maliyetinin karşılaştırılması
suretiyle bulunur. Bu amaçla sonuç hesapları olan Yurtiçi (ve varsa Yurtdışı) Satışlar Hesabı ile
Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabı ve varsa Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri Hesabı,
Satıştan İadeler Hesabı, Satış İskontoları Hesabı da "690 Dönem Karı veya Zararı Hesabı"
na devredilerek kapatılır. Bu şekilde mal ile ilgili hasılat ve giderler bir yerde toplanmış olur. Bu
konu 16. Ünitede "Dönen Varlıklara Ait Dönemsonu İşlemleri" kapsamı içinde tekrar ele
alınacaktır.
HAZIR DEĞERLER VE MENKULKIYMETLER
İşletmelerin günlük faaliyetlerinin sonunda kasalarında başka varlıklara bağlanmamış Türk
parası ve yabancı para mevcudu bulunur. İşletmeler, özellikle Türk Lirası cinsinden paralarının bir
kısmını işletmenin işlem yaptığı ve kredi aldığı bankalarda açtırdıkları vadesiz ticari mevduat
hesaplarına yatırırlar ve ödemelerinin bir kısmını bu hesaplar üzerine düzenlenmiş çeklerle
yaparlar. Yine, işletmenin elinde bulunan nakit fazlasının bir kısmı istenildiği zaman paraya
çevrilme olanağı bulunan hisse senedi, tahvil, hazine bonosu, gibi menkul kıymetlere bağlanabilir.
Bu menkul kıymetlerin hem likiditesi yüksektir; hem de işletmeye, türüne göre kar payı, satış karı
ve faiz geliri gibi getiriler sağlar.
HAZIR DEĞERLERİN KAPSAMI VE İZLENİLEN HESAPLAR
Hazır değerler, nakit olarak elde veya bankada bulunan para ve para gibi kullanılan varlıklar ile
istenildiği zaman paraya çevrilme olanağı bulunan varlıkları kapsar. Bu kapsama giren varlıkların
51
muhasebeleştirilmesinde Tekdüzen Hesap Planında "10-HAZIR DEĞERLER" grubunda yer
alan şu ana hesaplar kullanılır:
100 KASA
101 ALINAN ÇEKLER
102 BANKALAR
103 VERİLEN ÇEKLER VE ÖDEME EMİRLERİ (-)
108 DİĞER HAZIR DEĞERLER
100 Kasa
Kasa, işletmenin nakit parasını, nakit giriş çıkışlarını ifade eden bir terim olarak
kullanılır. İşletmenin para hareketleri "100-KASA HESABI"na kaydedilerek izlenir. Kasaya
değişik zamanlarda giren ve çıkan paralar bu hesaba kaydedilir. Kasa hesabı, kasaya para
girdiğinde borçlanır; kasadan para çıktığında da alacaklanır. Buna göre; para artışı olduğunda
hesabın borcuna, para azalışı (çıkışı) olduğunda hesabın alacağına kayıt yapıldığından kasa hesabı
borç kalanı verir. Çünkü çıkan para hiçbir zaman mevcuttan fazla olamaz. Kasa hesabının borç
kalanı kasa mevcudunu gösterecektir.
1.A İşletmesi 12.2.200. tarihinde Tur İşletmesinden 45 nolu fatura ile peşin olarak 200.000,00
+ 20.000,00 KDV TL tutarında mal satın almış ve bedelini ödemiştir.
2.A İşletmesi aynı gün Konut Ticarete 66 nolu fatura ile 80.000,00 + 8.000,00 KDV liralık mal
satmış ve bedelini tahsil etmiştir.
Yevmiye kayıtlarında görüldüğü gibi para girişinde Kasa Hesabı borçlandırılırken, para
çıkışlarında alacaklandırılmaktadır. Tekdüzen Hesap Planına göre yabancı paralar da "100 Kasa
Hesabı"nda izlenmektedir. Yabancı paralar, TL cinsinden Kasa Hesabına kaydedilecektir.
Dolayısıyla Kasa Hesabındaki toplam nakit tutarı, TL ve yabancı paraların TL tutarlarının
toplamından oluşacaktır.
Otel Mistral, 10.1.200. tarihinde otelden ayrılan müşteriden 500,00 + 50,00 KDV TL
tutarındaki hesabına karşılık "1 $ = 1 TL" üzerinden 550Amerikan Doları almıştır.
Yevmiye kaydında görüldüğü gibi müşteriden alınan yabancı para, o gün alındığı kur
üzerinden ve TL cinsi olarak Kasa Hesabının borcuna kaydedilerek muhasebeleştirilmektedir.
Kasa Hesabı, birden çok kasası bulunan işletmelerde Merkez Kasa, Bölge Kasası; yabancı para
tutan işletmelerde de Yabancı Para Kasası - Dolar, Mark, Sterlin gibi yardımcı hesaplar ile birlikte
kullanılabilir.
101 Alınan Çekler
Çek bir bankaya hitaben yazılmış ve yasada belirtilen hükümlere göre düzenlenmiş bir ödeme
emri niteliğinde olan özel belgedir.
Çek, şu bilgileri kapsar:
1. Çek kelimesi, eğer çek Türkçeden başka bir dilde yazılmış ise o dilde "Çek" karşılığı olarak
kullanılan kelime,
52
2. Hem yazı hem de rakamla gösterilmiş ödenecek tutar (kayıtsız ve şartsız belli bir bedelin
ödenmesi için havale),
3. Ödeyecek kişinin (muhatap-banka) adı,
4. Ödeme yeri,
5. Keşide günü ve yeri,
6. Çeki çeken kişinin imzası.
Bir çekin çekilebilmesi için bankada çeki çeken kişinin (keşidecinin) emrine ayrılmış bir
karşılığın bulunması gerekir. Çekte vade yoktur. İbraz edildiğinde ödenir. Çek keşide edildiği
yerde ödenecekse 10 gün; başka bir şehirde ödenecekse 1 ay, aynı kıtada bir yerde ödenecekse yine
1 ay; başka bir kıtada ödenecekse 3 ay içinde tahsil edilmelidir.
Çek üzerindeki hakkın devredilmesi için yapılan işleme ciro denir. Ciro ve teslim ile çek
üzerindeki haklar devredilmiş olur. Ciro, çekin arkasına yeni lehdarın (çekin devredildiği kişinin)
adı yazıldıktan sonra veya yazılmadan imzalanması yoluyla yapılır. Cironun kayıtsız ve şartsız
yapılması gerekir.Aşağıda çek örneği verilmiştir.
İşletmeler bazen sattıkları malların veya yaptıkları hizmetleri karşılığını veya üçüncü
kişilerden alacaklarını çek olarak tahsil ederler. Çeki alan işletme genellikle çeki hemen tahsil
eder. Ancak bazen bir süre bekletilebilir veya herhangi bir nedenle çekin tahsil tarihi, çekin
alındığı tarihi aşabilir. Bu durumda olan çekler "101 ALINAN ÇEKLER HESABI"nda izlenir.
Gerçek ve tüzel kişiler tarafından işletme emrine düzenlenmiş veya işletmeye ciro edilmiş olup,
henüz tahsil için bankaya verilmemiş olan çekler, Alınan Çekler Hesabının borcuna kaydedilir.
Çekin tahsil edilmesi, başkasına ciro edilmesi gibi nedenlerle elden çıkan çekler de söz konusu
hesabın alacağına kaydedilir. Dolayısıyla hesap borç kalanı verir. Bu kalan üçüncü kişilerden
alınıp da henüz tahsil edilmeyen veya ciro edilmeyen eldeki mevcut çek tutarını verecektir.
1. A İşletmesi 4.4.200. tarihinde Yılmaz Ticarete 435 nolu fatura ile 150.000,00 + 15.000,00
KDV tutarında mal satmış olup, karşılığında müşteriden ayrı bankalara ait 65.000,00 TL ve
100.000,00 TL tutarında iki çek almıştır.
2. İşletme 11.4.200. tarihinde Pak Pazarlamadan 86 nolu fatura ile 200.000,00 + 20.000,00
KDV TL mal satın almış, bunun karşılığında 120.000,00 TL ödemiş ve daha önce müşteriden
almış olduğu 100.000,00 TL tutarlı çeki ciro etmiştir.
3. İşletme, 12.4.200. tarihinde elinde bulunan 65.000,00 TL tutarlı çeki bankaya ibraz ederek
tahsil etmiştir.
Yabancı para üzerinden düzenlenen çekler de alındıkları tarihteki kura göre TL cinsinden
Alınan Çekler Hesabının borcuna kaydedilir. Alınan Çekler Hesabı, bankaya tahsile verilip henüz
tahsil edilmemiş olan ve elde mevcut bulundurulan çekler ayrımı dikkate alınarak, "Cüzdandaki
Çekler", "Tahsildeki Çekler" veya Yabancı para üzerinden düzenlenmiş çekler de dikkate
alınarak, "Cüzdandaki TL Çekler", "Tahsildeki TL Çekler", "Cüzdandaki Yabancı Paralı
Çekler" gibi yardımcı hesaplarla birlikte kullanılır.
Bankalar
İşletmeler, belirli büyüklüğü aşması nedeni ile kasada tutmak istemedikleri paralarını, güvence
altına almak, verimli duruma getirmek ve banka hizmetlerinden kolay ve ucuz yararlanmak gibi
53
çeşitli amaçlarla bankaya yatırırlar.
Bankaya parasını yatıran bir kişi veya işletme için kendi adlarına açılan cari hesap o kişinin
veya işletmenin bankada parası -mevduatı- olduğunu gösterir. Mevduat bankaya yatırılan paralar
anlamındadır. Bankada açılan hesaba yatırılan paralar mevduatı artırır; çekilen paralar ise,
mevduatı azaltır.
Bu şekildeki işlemlere genellikle mevduat işlemleri veya alacaklı cari hesaplar adı verilir.
Mevduat işlemleri işletmenin bankadaki para miktarında değişme yaratır. Değişme mevduatın
çoğalması veya azalması yönünde meydana gelebilir.
İşletme dışında, değişik nedenlerle üçüncü kişilerin hesaba yatırdıkları paralar mevduat
hesabında artış yaratırlar. Hesap sahibinin verdiği talimat gereği bankanın hesap sahibi adına
yaptığı tahsilat da mevduatı artırır. Hesap sahibi tarafından çekilen tutarlar veya hesap sahibinin
emri üzerine banka tarafından üçüncü bir kişiye ya da işletmeye hesaptan yapılan ödemeler
mevduat hesabında azalma meydana getirirler. Mevduat, işletmenin bankadaki parasını ifade
ettiğine göre işletmenin bir varlık unsuru olmaktadır. Bir varlık niteliğinde olan mevduat "102
BANKALAR HESABI"nda izlenir. Bankalar Hesabı, işletmenin istediği anda (vadesiz) ve belli
bir sürenin sonunda (vadeli) çekmek üzere yurt içi ve yurt dışı banka ve benzeri finans kurumlarına
yatırılan ve çekilen, Türk Parası ile yabancı paraların izlendiği hesaptır.
Bankalara nakit olarak veya hesaben yatırılan paralar Bankalar Hesabının borcuna; nakit
olarak çekilen veya hesaben kullanılan paralar da hesabın alacağına kaydedilir. Bankalara
mevduat olarak yatırılan ve çekilen yabancı paralar aynı hesaba, işlem tarihindeki kura göre, Türk
Lirası karşılığı üzerinden kaydedilir.
Bankalar Hesabı, mevduat türüne ve mevduatın bulundurulduğu bankalara göre; Vadesiz TL
Mevduat, Yurt Dışı Bankalar - Vadesiz Mevduat, Bloke Mevduat gibi yardımcı hesaplarla birlikte
kullanılır.
A İşletmesi, 15.1.200. tarihinde İş Bankasına 400.000,00 TL yatırarak vadesiz bir mevduat
hesabı (alacaklı cari hesap, a.c/h) açtırmıştır.
A İşletmesi, 20.1.200. tarihinde İş Bankası'ndan aldığı dekonttan, işletmeye 100.000,00 TL
borcu bulunan San Ticaret'in bu borcunu işletmenin İş Bankası'ndaki hesabına yatırdığını
öğrenmiştir.
A İşletmesi, 1.2.200. tarihinde Güneş Seyahat Acentasına 49 nolu fatura ile 200.000,00 +
20.000,00 KDV TL mal satmış, karşılığında o günün kuru üzerinden 420 EUR almış ve 420 EUR
54
aynı gün Yapı Kredi Bankası'ndaki vadesiz döviz tevdiat hesabına yatırmıştır (1 EUR alış kuru
500,00 TL dir).
Verilen Çekler ve Ödeme Emirleri
İşletmeler bankadaki mevduatlarından ödemeleri genellikle çek keşidesi yoluyla yaparlar.
Bankadaki hesaptan doğrudan doğruya para çekmek ve ödeme yapılacak kişiye o parayı vermek
yerine, çoğunlukla bankadaki hesaptan para çekme işlemi, ödeme yapılacak kişinin emrine keşide
edilen bir çek ile yapılır. Bilindiği gibi çek bankaya ibraz edildiğinde ödenir. Ancak çeki elinde
bulunduran kişi çeki hemen tahsil etmeyebilir. Bu durumda çekin verildiği gün ile paranın
çekildiği gün ayrı tarihler olabilir. Çek verildiği gün tahsil edilmediğinde o gün işletmenin
bankadaki mevduatında bir azalma meydana gelmez. Ancak işletme bankadaki parasına keşide
ettiği çek tutarı kadar azalmış gözü ile bakmalıdır.
Bu açıklamalar çerçevesinde, bankadaki mevduat hesabı üzerine verilen çekler iki şekilde kayda
alınabilir:
1. Çek verildiğinde doğrudan doğruya Bankalar Hesabı çek tutarı kadar alacaklandırılır. Bu
şekilde bankadaki para miktarı çek tutarı kadar hemen azaltılmış olmaktadır. Böyle bir uygulama
bankadan kullanılabilecek para miktarını doğrudan görme durumu sağlar.
2. Üçüncü kişilere verilen çek ve ödeme emirleri, lehdarı tarafından bankadan tahsil edilinceye
kadar "103 VERİLEN ÇEKLER VE ÖDEME EMİRLERİ HESABI"nda izlenir. Kişilere çek
ve ödeme emri verildiğinde hesap alacaklandırılır, çek ve ödeme emirlerinin bankadan tahsil
edildiği anlaşıldığında hesap borçlandırılır. Verilen Çekler ve Ödeme Emirleri Hesabı
borçlandırıldığında Bankalar Hesabına alacak kaydedilecektir.
Bunun sonucunda bankadaki mevduat hesabındaki fiili azalma hesaplara aktarılmış olur.
1. A İşletmesi 25.5.200. tarihinde Gür Pazarlamadan 150 nolu fatura ile 450.000,00+
45.000,00 KDV TL tutarında mal almış ve karşılığında satıcıya aynı tutarda Akbank'taki vadesiz
mevduat (a.c/h) üzerine keşide ettiği bir çek vermiştir.
2. İşletme Akbank'tan 12.6.200. tarihinde aldığı dekonttan, Gür Pazarlamaya verilen
495.000,00 TL tutarındaki çekin tahsil edildiğini öğrenmiştir.
Verilen Çekler ve Ödeme Emirleri Hesabı, işletmenin bankadaki hesabından ödenmek üzere
ödeme, virman (başka bir hesaba aktarma) veya havale talimatı verildiğinde de yukarıdaki şekilde
işlem görür. Söz konusu hesap aynı zamanda verilen çekin veya ödeme emrinin Türk Lirası veya
yabancı para oluşuna göre yardımcı hesaplarla birlikte kullanılır. Verilen Çekler ve Ödeme
Emirleri Hesabı alacak kalanı veren pasif yapıda ve geçici bir hesap olup, kalanı işletme
tarafından düzenlenerek verilen çeklerle, verilen ödeme ya da havale emirlerinden henüz banka
tarafından ödenmemiş olanların tutarını gösterir. Bu nedenle hesap, bilançoda hazır değerler
grubu içinde bir indirim (-) şeklinde yer alır.
Diğer Hazır Değerler
Yukarıda ele aldığımız değerlere girmeyen ancak nitelikleri itibariyle hazır değer sayılan
pullar, vadesi gelmiş kuponlar, tahsil edilecek banka ve posta havaleleri (yoldaki paralar)
55
gibi değerler, olarak ifade edilir ve "108 DİĞER HAZIR DEĞERLER HESABI"nda izlenir.
Hesap, izlenecek değerlere göre; Vadesi Gelmiş Kuponlar, Pullar, Tahsil Edilecek Banka
Havaleleri gibi yardımcı hesaplarla kullanılır. Diğer hazır değerler grubuna giren değerler elde
edildiğinde Diğer Hazır Değerler Hesabı borçlandırılır; elden çıkarıldığında da alacaklandırılır.
Bu nedenle hesap borç kalanı veren bir hesap bir varlık hesabıdır.
İşletme 2.4.200. tarihinde, işletmede kullanılmak üzere 25,00 liralık damga pulu ve 10,00
liralık posta pulu satın almıştır.
MENKULKIYMETLER
Menkul kıymetler, faiz geliri veya kar payı sağlamak veya fiyat değişmelerinden yararlanarak
kar elde etmek amacı ile geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse senedi, tahvil, hazine
bonosu, finansman bonosu, yatırım fonu katılma belgesi, kar-zarar ortaklığı belgesi, gelir ortaklığı
senedi gibi menkul kıymetleri kapsar.
Bu kapsama giren ve geçici yatırım olarak ifade edilen menkul kıymetlerin
muhasebeleştirilmesinde Tekdüzen Hesap Planında "MENKUL KIYMETLER" grubunda yer
alan şu ana hesaplar kullanılır:
110 HİSSE SENETLERİ
111 ÖZEL KESİM TAHVİL, SENET VE BONOLARI
112 KAMU KESİMİ TAHVİL, SENET VE BONOLARI
118 DİĞER MENKUL KIYMETLER
119 MENKUL KIYMETLER DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI (-)
Menkul kıymetler hesap grubunda görüldüğü gibi, menkul kıymetlerle ilgili değer azalma
karşılıkları ile ilgili olan ve pasif yapıda olup alacak kalanı veren "119 Menkul Kıymetler Değer
Düşüklüğü Karşılığı Hesabı" bir indirim (-) olarak menkul kıymetler grubunda ele alınmıştır.
Bir şirkete sürekli ortak olmak amacıyla alınan hisse senetleri ve değişik nedenlerle uzun süre
(1 yıldan fazla) elde bulundurulan tahvil, senet ve bonolar "Mali Duran Varlıklar" grubu içinde
"Bağlı Menkul Kıymetler Hesabı" ile "İştirakler Hesabı"nda izlenecektir. Aşağıda, geçici
yatırım niteliğindeki menkul kıymetler; hisse senetleri ve tahvil, senet ve bonolar olmak üzere iki
ana grupta ele alınıp incelenecektir.
Hisse Senetleri
Bir ünvana sahip, esas sermayesi muayyen paylara bölünmüş olan ve borçlarından dolayı
yalnız mamelekiyle mesul bulunan şirkete "ANONİM ŞİRKET" denir. Türk Ticaret
Kanunundaki tanımdan anlaşılacağı gibi, anonim şirketin sermayesi belirli paylar karşılığında
çıkarılan ve şekli kanunla belirlenmiş bulunan belgelere "hisse senedi" denir. Dolayısıyla hisse
senedi bir ortaklık belgesidir.
Hisse senetleri nama veya hamiline yazılı olabilir. Nama yazılı olan hisse senetlerinde
ortakların adı yazılıdır. Hamile yazılı olanlarda ise, ad yazılı değildir; taşıyana aittir ve teslim
yoluyla el değiştirir.
Hisse senedi sahipleri, yıl sonunda şirket kar eder ve bunu dağıtmaya karar verirse, sahip
olunan pay oranında kar payı (temettü) alırlar. Şirket kar etmediği veya kar dağıtımı yapmadığı
durumlarda hisse senedi sahiplerine bir ödeme yapılmaz.
İşletmenin, iştirak amacı dışında, geçici yatırım amacı ile gelirinden ve fiyat değişmelerinden
yararlanmak, ancak nakit ihtiyacı duyulduğunda da satmak üzere satın alınan hisse senetleri "110
HİSSE SENETLERİ HESABI"nda izlenir. İştirak amacı ile alınmış olan hisse senetleri bu
hesaba alınmaz. İşletmenin diğer işletmelere ortak olmak amacıyla yaptığı sermaye yatırımları
"242 İŞTİRAKLER HESABI" veya "245 BAĞLI ORTAKLIKLAR HESABI"nda izlenir.
Hisse senetleri, üzerinde yazılı olan nominal değerin dışında bir değerle alınıp satılabilirler. Satın
alınan hisse senetleri alış bedeli üzerinden Hisse Senetleri Hesabı borçlandırılarak, satıldıklarında
ise, aynı bedel üzerinden alacaklandırılarak kayda alınırlar.
Alış nedeniyle ödenen komisyonlar, hisse senetlerinin kaydı maliyet değeri üzerinden değil de
alış bedeli üzerinden yapıldığından, Tekdüzen Hesap Planındaki "65 Diğer Faaliyetlerden
Olağan Gider ve Zararlar" grubundaki ilgili gider hesabına kaydedilir.
56
İşletme, 1.7.200. tarihinde geçici yatırım amacı ile Doğan A.Ş. hisse senetlerinden adedi 75.00
TL 7.000 adet satın almış ve bedelini ödemiştir. Ayrıca bu alış için 20.000,00 TL komisyon
ödemiştir.
Zararına bir satış olsaydı, alış bedeli ile satış bedeli arasındaki zarar "655 Menkul Kıymet
Satış Zararları Hesabı"nın borcuna kaydedilerek muhasebeleştirilecekti. İşletmenin elinde
bulunan hisse senetlerinden bazılarına ait kar payları tahsil edilebilir duruma geldiğinde ilgili kar
payı kuponu hisse senedinden kesilerek tahsil edilir veya bir bankaya tahsil edilmek üzere
verilebilir. Bu kar payı işletmenin karları arasına katılmak üzere "64 Diğer Faaliyetlerden
Olağan Gelir ve Karlar" grubundaki "640 İştiraklerden Temettü Geliri Hesabı"na kaydedilir.
İşletme, 2.5.200. tarihinde elindeki hisse senetlerinden kar payı tahsil edilebilir duruma gelmiş
olanların kuponlarını keserek, karşılığı olan 65.000,00 lira tutarındaki kar payını (temettü) tahsil
etmiştir.
Geçici yatırım için veya ortak olmak ve uzun süre elde bulundurmak amacı ile alınmış bulunan
hisse senetlerine ait temettü, Tekdüzen Hesap Planında "640 İştiraklerden Temettü Geliri
Hesabı"na kaydedildiğinden yukarıdaki kayıtta aynı hesap kullanılmıştır.
Tahvil, Senet ve Bonolar
İşletmeler, fiyat değişmelerinden ve faiz gelirinden yararlanmak amacıyla ve geçici yatırım
niteliğinde özel ve kamu kesimine ait tahvil, senet ve bono satın alıp menkul kıymetler olarak
varlıklarının arasına katabilir. Tahvil, anonim şirketler, Kamu İktisadi Teşebbüsleri (KİT) ve kamu
kuruluşlarının borç para bulmak amacı ile belirli bir faiz oranı üzerinden aldıkları borç para
karşılığında verdikleri ve borç senetleri niteliğinde olan belgelerdir. Tahvili elinde bulunduranlar,
o tahvili çıkaran şirketlerden veya kuruluşlardan alacaklı olan kişilerdir. Elinde tahvil olan kişi
veya kuruluş, şirket kar etsin veya etmesin faiz dönemi sonunda tahvili çıkaran şirketten veya
kuruluştan faiz alır.
Menkul kıymet niteliğinde olan çeşitli senet ve bonolar vardır. Bunların başlıcaları şunlardır:
Gelir Ortaklığı Senetleri,
Finansman Bonosu,
Kar ve Zarar Ortaklığı Belgeleri,
Hazine Bonoları,
Yatırım Fonu Katılım Belgeleri.
Saydığımız belli başlı senet ve bonoların ortak özellikleri, işletme tarafından, faiz gelirinden
veya başka ad altında bir getiriden ve fiyat değişmelerinden yararlanmak amacıyla satın
alınmalarıdır.
Tahvil, senet ve bonolar ait oldukları işletme, kurum ve kuruluşlar dikkate alınarak, işletmenin
sahip olduğu tahvil, senet ve bonolardan özel sektör tarafından çıkartılmış olanlar "111 ÖZEL
KESİM TAHVİL, SENET VE BONOLARI HESABI"nda; Devletin çeşitli daireleri, idareleri ve
kuruluşları ile yerel yönetimlerin çıkardığı tahvil, senet ve bonolar "112 KAMU KESİMİ
TAHVİL, SENET VE BONOLARI HESABI"nda izlenir. İşletme özel kesim tarafından
çıkartılmış tahvil, senet ve bono satın aldığında, "111 Özel Kesim Tahvil, Senet ve Bonoları
Hesabı" alış bedelleri üzerinden borçlandırılır; bu değerler herhangi bir nedenle elden
çıkarıldığında ise, hesap yine alış bedeli üzerinden alacaklandırılır. Dolayısıyla hesap borç kalanı
verir bu kalan işletmenin elindeki tahvil, senet ve bonoları alış bedeli üzerinden gösterecektir.
57
İşletme, 1.7.200. tarihinde, nominal değeri 5.000,00 TL olan % 60 faizli tahvillerden geçici
yatırım amacıyla, 100 adedini toplam 650.000,00 TL peşin olarak satın almıştır (Tahvillerin faiz
dönemi 1 Ocak-31Aralık'tır).
Tekdüzen Hesap Planında, satış bedeline dahil işlemiş faizin ayrı bir hesapta izlenmesi
benimsenmemiştir. Bunun için yukarıdaki örneğe göre 1 Temmuz'da satın alınan tahvilleri 1 Ocak
– 1 Temmuz arasındaki işlemiş faiz tutarı, alış bedelinden düşülerek ayrı
muhasebeleştirilmemiş, satın alınan tahviller alış bedeli üzerinden Özel Kesim Tahvil, Senet ve
Bonoları Hesabının borcuna olduğu gibi kaydedilerek muhasebeleştirilmiştir.
Ancak tahvillerle birlikte tahsil edilebilir duruma gelmiş kuponlar da alındığında, bu kuponlar
tahsil edilecek faiz tutarı üzerinden, hisse senetlerindeki kar payı kuponlarında olduğu gibi, "108
Diğer Hazır Değerler Hesabı"na alınır; tahviller de faiz tutarları satın alma bedelinden
düşüldükten sonra kalan tutar üzerinden "111 Özel Kesim Tahvil, Senet ve Bonoları Hesabı"na
kaydedilir.
İşletme 10.1.200. tarihinde, nominal değeri 5.000,00 TL olan % 60 faizli tahvillerden 20 adedini
tahsil edilebilir durumda olan faiz kuponları ile birlikte 170.000,00 TL peşin olarak satın almıştır.
(Tahvillerin faiz dönemi 1 Ocak–31Aralık olup tahsil edilebilir durumdaki faiz kuponlarının tutarı
5.000.00 x 0.60 x 20 adet = 60.000,00TLdır.)
Tahvil, senet veya bonoların alışı için ödenen komisyonlar varsa, hisse senetlerinde olduğu
gibi, bu menkul değerler maliyet değeri üzerinden değil de alış bedeli üzerinden kaydedildiğinden,
"65 Diğer Faaliyetlerden Olağan Gider ve Zararlar" grubundaki ilgili gider hesabına
kaydedilir.
İşletmenin elinde bulunan tahvil, senet ve bonolar alış değerinin altında veya üstünde bir
fiyatla satılabilir. Satışta, satış bedeli ile alış bedeli arasında bir fark olduğunda ve bu fark kar
olarak ortaya çıkarsa, bu kar "645 Menkul Kıymet Satış Karları Hesabı"nın alacağına, fark zarar
olarak ortaya çıkarsa, bu zarar "655 Menkul Kıymet Satış Zararları Hesabı"nın borcuna
kaydedilerek muhasebeleştirilir.
İşletme 10.7.200. tarihinde, toplam 650.000,00 TL satın almış olduğu 100 adet tahvilin
tamamını 620.000,00 TL peşin olarak satmış ve bedelini tahsil etmiştir.
Yukarıdaki bütün açıklamalarda ve örneklerde ele alınan özel kesim tahvili yerine Kamu Kesimi
tahvili, senedi veya bonosu olduğunda, işlemler yine aynı olacak, ancak bu kez "111 Özel Kesim
Tahvil, Senet ve Bonoları Hesabı" yerine "112 Kamu Kesimi Tahvil, Senet ve Bonoları
Hesabı" kullanılacaktır.
Diğer Menkul Kıymetler
Yukarıda ele alınan hisse senetleri, kamu ve özel sektör tarafından çıkarılmış bulunan tahvil, bono
ve senetlerin dışındaki, altın, altın dışı kıymetli madenler gibi değerler diğer menkul kıymetler
olarak ele alınır ve "118 DİĞER MENKUL KIYMETLER HESABI"nda izlenir. Diğer menkul
58
kıymetler grubuna giren değerler satın alındığında, alış bedeli üzerinden Diğer Menkul Kıymetler
Hesabı borçlandırılır, satıldığında da hesap yine alış bedeli üzerinden alacaklandırılır. Bu nedenle
hesap borç kalanı veren bir hesap olup, kalanları alış bedeli ile gösterir.
ALACAKLAR
İşletmeler ticari faaliyetleri kapsamında yer alan mal ve hizmet faturalarının bedelini önceki
ünitede de gördüğümüz gibi nakit veya çek alarak tahsil edebilirler. Ancak, iş yaşamında mal satış
bedelinin bu şekilde tahsili her zaman mümkün değildir. İşletmelerin mal satış hasılatını artırmak
için kredili satış yapmaları yaygın bir uygulamadır. Eğer, kredili satış yapılan kişi ya da kuruluşa
güven duyuluyorsa, bu satış bedeli için senet bile alınmayarak belirli bir tutara kadar açık cari
hesap kredisi olanağı sağlanabilir. Bu durumda müşterilerden/alıcılardan senetsiz ticari alacak
doğar. Günümüzde ticari alacakların senede (bono ya da poliçeye) bağlanması daha yaygın
uygulamadır. Satılan malların bedeli karşılığı alınan alacak senetleri, işletmenin bu alacağına
tahsil açısından bir güvence sağlayacağı gibi bu senetlerin ciro edilerek ödemede kullanılması ve
iskonto ettirilerek vadesinden önce nakde dönüştürme olanaklarını sağlar. İşletmelerin ticari
faaliyetlerinin yani mal ve hizmet satışının dışında meydana gelen çeşitli alacakları da olacaktır.
ALACAKLARIN SINIFLANDIRILMASI VE TİCARİALACAKLAR
İşletmelerin faaliyetleri sırasında çeşitli işlemlere bağlı olarak nitelik itibariyle birbirinden
farklı alacakları doğar. Tekdüzen Hesap Planı bu alacakları: 1) Ticari Alacaklar ve 2) Diğer
Alacaklar şeklinde iki ana grupta toplamıştır. İşletmenin toplam alacakları içinde genellikle en
önemli tutarı oluşturan ticari alacaklar; işletmenin ticari ilişkileri, diğer bir ifadeyle satılan mal ya
da hizmetler sonucu oluşan senetsiz ve senetli alacakların tümünü kapsar. Bu şekildeki bir ayrım,
işletme faaliyetlerine ilişkin analizlerin daha doğru ve sağlıklı sonuç vermesi için de gereklidir.
Ticari alacaklar dışında kalan, yani müşterilere mal ya da hizmet satışı sonucu doğmayan; çeşitli
kişi veya işletmelere ödünç verme vb. nedenlerle meydana gelen "diğer alacaklar" içinde yer
almaktadır.
Tekdüzen Hesap Planında alacaklar için yapılan ikinci bir ayrım da, bu alacakların tahsil
edilebilme süreleri açısından iki gruba bölümlenmesidir:
A. Bir yıl veya bir faaliyet dönemi içinde tahsil edilecek alacaklar (Dönen Varlıklar/Kısa
VadeliAlacaklar),
B. Bir yıldan daha uzun sürede tahsil edilecek alacaklar (Duran Varlıklar/Uzun Vadeli
Alacaklar). Bu ünitede işletmenin ticari faaliyetlerinden kaynaklanan Ticari Alacaklar ayrıntılı
olarak ele alınacak ve bu arada diğer alacaklara da kısaca değinilecektir.
Ticari alacaklar, işletmenin ticari faaliyetleri nedeniyle ortaya çıkan senetli ve senetsiz
alacakları kapsar. Bu kapsam içinde bulunan alacaklar, Tekdüzen Hesap Planında "12. TİCARİ
ALACAKLAR" grubunda yer alan şu ana hesaplarda izlenir:
120ALICILAR
121ALACAK SENETLERİ
122ALACAK SENETLERİ REESKONTU (-)
126 VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR
127 DİĞER TİCARİALACAKLAR
128 ŞÜPHELİ TİCARİALACAKLAR
129 ŞÜPHELİ TİCARİALACAKLAR KARŞILIĞI (-)
ALICILAR
İşletmenin ana faaliyetleriyle ilgili olarak, alıcıya malın teslimi veya gönderilmesi ya da bir
hizmetin görülmesi ile bunların karşılığının para olarak tahsili aşamasında bir süre olduğunda
"açık hesap" niteliğinde satışa bağlı ve alıcıdan (müşterinden) tahsil edilecek bir alacak doğar. Bu
alacaklar, daha önce satış işlemlerinin muhasebeleştirilmesinde görüldüğü gibi, "120 ALICILAR
HESABI"nda izlenir.
Alıcılar Hesabı kendilerine mal veya hizmet satılan kişi veya işletmelerden tahsil edilecek
alacakların izlendiği bir hesaptır. "120 Alıcılar Hesabı" bir büyük defter hesabıdır. Ana hesap
olması bakımından işletmenin mal satışından doğan alacakları toplam olarak veren, kimden ne
kadar alacak olduğunu ayrı ayrı göstermeyen bir hesaptır. Alıcılara ait bireysel durumlar, ancak
yardımcı defterlerde izlenir. Bu amaçla Alıcılar Hesabı; ve tek tek her bir müşteri için ayrı açılan
yardımcı hesaplarla birlikte kullanılır.
59
Alıcılar Hesabı, satışın gerçekleşmesine bağlı olarak, kredili satışa konu olan malın ve
hizmetin bedeli, alıcı adına ödenen giderler, satış sözleşmesi uyarınca hesaba yürütülen
faizler gibi işlemler nedeniyle borçlandırılır; alıcının nakden ve hesaben yaptığı ödemeler,
müşterinin kredili aldığı maldan yaptığı iadeler ile söz konusu mallara yapılan iskontolar gibi
işlemler nedeniyle alacaklandırılır.
Ana faaliyetler ya da stokların satışı dışındaki işlemlerden doğan alacaklar bu hesaba
kaydedilmez.
1. İşletme, 4.6.200. tarihinde Ant Ticaret'e 105 nolu fatura ile tamamı kredili olarak 300.000,00
+ 30.000,00 KDV TL tutarında mal satmıştır.
2. İşletme 5.7.200. tarihinde daha önce kredili mal sattığı Ant Ticaret'ten 150.000,00 TL tahsil
etmiştir.
ALACAK SENETLERİ
İşletmelerin mal ve hizmet alım-satımı ile ilgili yaptıkları işlemler, para ile ilişkileri yönünden
peşin işlemler ve kredili işlemler olarak ikiye ayrılır. Bilindiği gibi kredili işlemlerde satılan malın
veya yapılan hizmetin karşılığı işlemin yapılmasından belirli bir süre sonra tahsil edilir. Bu kredili
işlemler güvene dayalı sözlü bir anlaşma şeklinde olabileceği gibi, alacaklı olanların hakkını
göstermede ve kanıtlamada kullanılabilecek yazılı bir belge de olabilir.
Bu belgeler, Türk Ticaret Kanunu'nda kambiyo senetleri adı verilen "Poliçe", "Bono (emre
muharrer senet)" ve "Çek" tir. Bu bölümde iş hayatında genellikle senetler olarak adlandırılan
poliçe ve bono açıklanacaktır.
POLİÇE genellikle üç taraflı ilişkiyi düzenleyen bir senettir. Alacaklının borçlusundan olan
alacağını, kendisinin borçlu bulunduğu üçüncü bir şahsa devretme temeline dayanır. Poliçeyi
düzenleyen kişi kendisine borçlu diğer bir kişiye poliçede adı belirtilen kimseye belli bir tutarı
ödeme emrini verir. Muhatap poliçeyi kabul edip etmemekte serbesttir. Kabul ettikten sonra
senedin esas borçlusu durumuna geçer. Poliçenin kabulü; muhatabın poliçenin üzerine "kabul
edilmiştir" yazıp, imzalaması ile poliçeyi vadesinde ödeyeceğini onaylamasıdır.
Poliçedeki taraflar;
Ÿ
Ÿ
Ÿ
Ÿ
Poliçeyi düzenleyerek ödeme emrini veren kişi (keşideci),
Poliçeyi ödeyecek kişi (muhatap),
Poliçede belirtilen miktarı tahsil edecek kişi (lehtar) olmaktadır.
Aşağıda kabul edilmiş bir poliçe örneği verilmiştir:
Bono (Emre muharrer senet), Borçlu tarafından düzenlenen yazılı bir ödeme yükümlülüğüdür.
Bono Türk Ticaret Kanunu'nun 688. Maddesine göre bazı şekil şartlarına tabidir.
Bu şartlara göre bono; borçlu tarafından imza edilen, alacaklı emrine belirlenen tarihte ve
yerde, kayıtsız ve şartsız belirli bir tutarın ödenmesi yükümlülüğünü kapsayan bir senettir
(belgedir). Senedin üzerinde yazılı değere "nominal değer" denir ve senet bu değere ancak vade
sonunda ulaşır.Aşağıda bir bono örneği verilmiştir:
60
Alacağın senede bağlanması sadece kanıt kolaylığı nedeni ile değildir. Senetler bazı
durumlarda üçüncü kişiye olan borcun ödenmesinde, bir bankadaki ticari krediyi likit (nakit) bir
duruma getirmek, diğer bir ifadeyle teminat olarak gösterilerek bankalardan kredi sağlamak
amacıyla kullanılır. İşletmenin faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet satışlarından
kaynaklanan senede bağlanmış alacakları "121 ALACAK SENETLERİ HESABI"nda izlenir.
Alacak Senetleri Hesabı, işletmenin faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet satışları
karşılığında alınan bono veya poliçelerin nominal tutarları üzerinden borçlanır. Hesap, senedin
vadesinde doğrudan işletme tarafından veya banka aracılığı ile tahsil edilmesi, üçüncü kişilere ciro
edilmesi, başka bir senetle değiştirilmesi, şüpheli alacak haline gelmesi nedeniyle hesaptan
çıkarılması, tahsil edilemeyip değersiz alacak haline gelmesi sonucu zarar yazılması gibi
nedenlerle de nominal değer üzerinden alacaklanır. Bu nedenle Alacak Senetleri Hesabı borç
kalanı verir; bu kalan mevcut alacak senetlerinin toplam tutarını gösterir.
Alacak Senetleri Hesabı, senedin hesaba alınması ve hesaptan çıkmasını yaratan işlemler
dikkate alınarak; Cüzdandaki Senetler, Tahsildeki Senetler, Teminattaki Senetler, Protestodaki
Senetler, Takipteki Senetler adı altında açılacak yardımcı hesaplarla kullanılır.
İşletmenin yabancı paralar üzerinden aldığı senetler varsa, bunlar da yabancı paralı senetler
olarak ayrıca izlenebilir. Alacak senetlerinin durumunun değişmesi ile ortaya çıkacak işleme göre
sadece yardımcı (tali) hesaplar arasında aktarma yapılır; ana hesap olarak Alacak Senetleri Hesabı
ise aynı anda borçlanıp, alacaklanır.
Satılan Mala Karşılık BonoAlınması
Kredili satışlarda alıcıdan, satılan malın veya yapılan hizmetin bedeli olarak senet alınabilir.
Alınan senet işletmenin senede bağlı bir alacağını ifade eder. Alınan bu senetler "Alacak
Senetleri" büyük defter hesabına ve "Cüzdandaki Senetler" yardımcı hesabına borç kaydedilir.
A İşletmesi, 20.4.200. tarihinde 124 nolu fatura ile 180.000,00 + 18.000,00 KDV TL tutarında
mal satmış, bunun karşılığında alıcıdan 198.000,00 TL nominal değerli 3 ay vadeli senet almıştır.
SenetsizAlacağa Karşılık BonoAlınması
Açık hesap şeklindeki (senede bağlı olmayan) alacaklar, sonradan senede bağlanabilir. Bu
şekilde düzenlenen senedin nominal değeri, anlaşmaya veya karşılıklı ilişkiye göre, senetsiz
alacakla aynı tutarda olabileceği gibi, bazen gecikme faizini kapsayacak tutarda da olabilir.
A İşletmesi 22.5.200. tarihinde müşterisi Can Atasoy'dan 200.000,00 lTL alacağına karşılık
aynı tutarda ve 2 ay vadeli bir bono almıştır.
Bu kayıtla işletmenin Can Atasoy'dan olan senetsiz alacağı senede bağlı bir alacak durumuna
dönüşmüş olmaktadır. Örnekte A İşletmesi, müşterisi Can Atasoy'dan herhangi bir vade farkı
istememiştir.
Senet vade nedeniyle gecikme faizini kapsayacak şekilde de düzenlenmiş olabilirdi. Örneği bu
yönde değiştirerek şöyle verebiliriz:
A İşletmesi 4.8.200. tarihinde müşterisi Can Atasoy'dan 200.000,00 TL alacağına karşılık 3 ay
vadeli 230.000,00 TL nominal değerli bir bono almıştır.
61
Bu yevmiye kaydıyla senetsiz alacak, senetli alacak şekline dönüşmüştür. Ancak görüldüğü
gibi alınan senetle önceki alacak tutarı arasında fark vardır. Alacağın tahsili üç ay sonraya
kaldığından, bu süre ile ilgili olarak faiz, senet tutarına eklenmiştir. Örnekte eklenen (230.000,00 –
200.000,00) 30.000,00 TL Tekdüzen Hesap Planına uygun olarak "642 Faiz Gelirleri Hesabı"nın
alacağına kaydedilmiştir.
SenetsizAlacağa Karşılık PoliçeAlınması
Bilindiği gibi poliçe, bir kişinin mevcut alacağını, kendisinin borçlu olduğu üçüncü bir kişiye
devretme temeline dayanır. Örneğin A, B'den alacaklı C'ye borçlu olsun. A'nın (keşidecinin)
düzenleyip, B'ye (muhataba) kabul için gönderdiği poliçeyi B kabul ederse, vade sonunda C
(lehdar) poliçeyi tahsil edecek, böylece A, alacağı ile borcunu mahsup etmiş, B'de A'ya ödeyeceği
borcunu C'ye ödeyecek duruma gelmiş olur. İşlemin belirtilen sonuca ulaşması anlaşılacağı gibi
poliçenin düzenlenip muhataba kabul için gönderilmesi, muhatabın bunu kabul etmesi ve sonra
kabul edilmiş poliçenin lehtara verilmesi gerekir. Bütün bu işlemler belirli bir süre alır. Poliçenin
kabul edilip gelmesine kadar olan bütün işlemler "9 NAZIM HESAPLAR" ile izlenebilir.
Alacaklı bazı durumlarda alacağını senede bağlamak amacı ile kendi lehine poliçe düzenleyerek
kabule gönderebilir. Bu durumda işletmenin alacaklı olduğu muhatabın kabul ederek işletmeye
geri gönderdiği poliçe, işletme için bir alacak senedidir.
A İşletmesi 5.4.200. tarihinde daha önce 280.000,00 TL alacaklı olduğu müşterisi Ali Duman'a
kendisini lehtar göstererek kabule gönderdiği ve Ali Duman'ın kabul ettiği 61 gün vadeli
280.000,00 TL nominal değerli poliçeyi almıştır.
Üzerinde muhatabın (poliçeyi kabul edecek kişinin) kabul imzası bulunsun veya bulunmasın,
lehtarın (poliçeyi tahsil edecek kişinin) elinde bulunan bir poliçe senetli bir alacağı gösterir. Kabul
edilmeyen bir poliçe keşideci tarafından ödenir. Dolayısıyla lehtarın elindeki poliçe senetli bir
alacağı ifade eder. Keşideci, poliçeyi senetsiz bir borcu karşılığında verdiği için lehtarın
keşideciden olan senetsiz alacağı, senetli bir alacak durumuna gelir.
A İşletmesi 6.6.200. tarihinde müşterisi Coşkun Pınar tarafından Arda Doğan üzerine keşide
edilmiş ve üzerinde kabul imzası bulunan 75.000,00 TLnominal değerli ve 1 ay vadeli lehtarı
olduğu poliçeyi almıştır.
İşletmenin aldığı ve lehtar olduğu poliçe ile senetsiz alacağı senetli şekle dönüştüğünden yevmiye
kaydında söz konusu alacak, Alıcılar Hesabından düşülerek Alacak Senetleri Hesabına
yazılmıştır.
62
Alacak Senetlerinin İşletme Tarafından Tahsili
Alacak senetleri vade sonunda işletme tarafından doğrudan borçludan tahsil edilebilir. Bu
durumda senet karşılığında senet üzerinde yazılı tutar kadar işletmenin kasasına para girer.
A İşletmesi, 29.1.200. tarihinde vadesi gelen 125.000,00 TL nominal değerli senedi borçlusu
Hikmet Güler'den tahsil etmiştir.
Senetlerin Bankaya Tahsile Verilmesi ve Tahsili
Alacak senetleri alacaklı tarafından tahsil edilebileceği gibi belirli bir komisyon karşılığında
banka aracılığı ile tahsil edilebilir. Bu amaçla bankaya verilen senetler "Tahsildeki Senetler"
yardımcı hesabına devredilir. Daha sonra banka senet tutarını tahsil edince, komisyon ve bazı
giderleri düştükten sonra kalanı işletmeye öder veya işletmenin isteğine uygun olarak bankadaki
hesaba alır.
A İşletmesi 25.7.200. tarihinde vadesine 20 gün kalan ve borçlusu Ali Durmaz olan 150.000,00
TL nominal değerli alacak senedini tahsil edilmek üzere İş Bankasına vermiştir.
A İşletmesi 15.8.200. tarihinde İş Bankasından aldığı dekonttan 25.7.200. tarihinde tahsil için
vermiş olduğu 150.000,00 TL nominal değerli senedin bankaca tahsil edildiğini, 5.000,00 TL
senet komisyonu düşüldükten sonra kalan 145.000,00 TL banka nezdindeki ticari mevduat
hesabına geçirildiğini öğrenmiştir.
Senetlerin Protesto Ettirilmesi ve TakibeAlınması
Borçlular (muhataplar), vadesi gelen senetleri zamanında ödemeyebilirler. Bu durumda çeşitli
işlemler yapılır. Kabulden veya ödemeden imtina, kabul etmeme veya ödememe protestosu
denilen resmi bir vesika ile tespiti mecburidir. Ödememe protestosu, ödememe durumunun
resmen saptanmasıdır. Bu da noterlikçe yapılır. Notere bu hizmeti için bir ücret ödenir.
Protestodan sonra senet tutarının tahsil edilebilme olasılığı vardır. Protestoya karşın tahsil
edilemeyen senetler için yasal yoldan takibe geçilir. Takibe verilen senet; senet tutarı, notere
ödenen ücret varsa diğer ödemeler toplamı üzerinden takip edilir. Protesto edilen senet, işletmenin
toplam senetli alacaklarının bir unsurudur. Ancak vadesi gelmemiş diğer senetlere göre tahsil
olanağı yönünden farklı duruma gelmiştir. Bu durum ise, toplam alacakların incelenmesi sırasında
ayrı bir anlam taşır. Durumu açık olarak belirtmek için protesto edilen senetleri, böyle bir ad
taşıyan bir yardımcı hesapta toplamak daha uygun olur. Noter harcı ve varsa diğer ödemeler de bu
alacakla birlikte tahsil edileceklerinden yapılacak muhasebe kaydı bunları da kapsayacak şekilde
olmalıdır.
63
A İşletmesi 14.3.200. tarihinde, borçlusu Cahit Oral olan ve 12.3.200. tarihinde vadesi sona
eren 200.000,00 TL nominal değerli senedi protesto ettirmiş ve protesto ücreti olarak 1490 nolu
makbuz karşılığı 5.000,00 TL ödemiştir.
A İşletmesi 25.3.200. tarihinde, 14.3.200. günü protesto ettirdiği 200.000,00 TL nominal
değerli bonoyu protesto gideri olan 5.000,00 TL ile birlikte borçlusu Cahit Oral'dan tahsil etmiştir.
Protestoya karşın tahsil edilemeyen senetler, bu aşamada yapılan harcamaların eklenmesi ile
oluşacak toplam üzerinden yasal yoldan tahsil için takibe alınır. Diğer bir deyişle protestolu senet,
tahsil edilmek için icra dairesine verilir. Bu duruma gelmiş alacak senetleri, "Takipteki Senetler"
yardımcı hesabına alınır. V.U.K. m: 322'ye göre bu durumdaki alacaklar, şüpheli duruma düşmüş
kabul edilir.
A İşletmesi 10.3.200. tarihinde protesto ettirdiği 140.000,00 TL nominal değerli senedi,
borçlusu Kaya Yıldız protestoya karşın ödemediğinden bu kez 20.3.200. tarihinde yasal yoldan
takibe almıştır. Senet için daha önce 4.000,00 TL protesto gideri yapılmıştır.
Senetlerin İskontosu
Senetlerin vadelerinden önce, vade tarihine kadarki faiz ve komisyon indirilerek
bankaya satılmasına senedin iskonto ettirilmesi veya kırdırılması denilir. Senedin bankaya
iskonto ettirilmesi ile senedin mülkiyeti elden çıkar. Ancak senet banka tarafından tahsil
edilinceye kadar senedi satan işletmenin sorumluluğu devam eder. Senedin borçlusu senet tutarını
ödemediğinde, bankanın senet tutarını iskonto ettiren işletmeden isteme hakkı vardır. İşletmenin
bu sorumluluğu, Nazım Hesaplarda izlenebilir. İşletme tarafından senedin bankaya iskonto
ettirilmesi halinde senedin üzerinde yazılı değerin (nominal değer) tahsil edilemeyeceği açıktır.
Çünkü, vadenin henüz gelmemiş olması nedeniyle senet iskonto ettirilen günde üzerinde yazılı
değere sahip değildir. Senet üzerinde yazılan tutar ancak vade gününde söz konusudur. Senedin
iskonto ettirilen günkü değeri, vade sonuna kadar olan süre için hesaplanacak faiz (iskonto) tutarı
düşüldükten sonra geriye kalan değerdir.
A İşletmesi, 1.7.200. tarihinde vadesine 60 gün kalmış olan 260.000,00 TL nominal değerli bir
alacak senedini, paraya olan gereksinimi nedeniyle Akbank'a kırdırmış (paraya çevirmiş)
52.000,00 TL faiz kesildikten sonra kalan 208.000,00 TL tahsil etmiştir.
Senetlerin Cirosu
Senetler ciro edilerek başkasına devredilir. Ciro, senet üzerindeki hakkın üçüncü bir kişiye
devredilmesidir. Bu şekildeki ciroya temlik cirosu denir. Burada senedin mülkiyeti ve alacaklıya
64
sağladığı bütün haklar ciro edilene geçer. Ancak iskonto işleminde olduğu gibi borçlu, senedini
ödemediğinde ciranta (ciro eden) senet tutarını, senedi ciro ettiği kimseye ödemekle yükümlüdür.
Böyle bir durumda senedi ciro eden kişi, senedi asıl borçlusundan tahsil etme yoluna gider.
İşletme elindeki alacak senedini, bir borcunu veya satın aldığı mal ve hizmetin bedelini ödemek
için ciro edebilir.
A İşletmesi, 4.11.200. tarihinde satıcı Fatih Ömür'e olan 100.000,00 TL borcuna karşılık elinde
bulunan ve borçlusu Hayati Gören olan 80.000,00 TL nominal değerli bir bonoyu ciro etmiş, kalan
20.000,00 TL borcunu nakten ödemiştir.
Senetlerin Teminat Olarak Verilmesi
Alacak senetleri bir borca veya yükümlülüğe karşı güvence oluşturmak amacı ile teminat
olarak verilebilir. Teminat işlemi, teminat cirosu ve senedin teslimi ile tamamlanır. Teminat
cirosunda amaç, senetten doğan alacak hakkını ciro edilen kişiye teminat olarak vermektir.
Teminat olarak verilen senedin arkasına "Bedeli Teminattır" veya "Bedeli Rehindir" şeklinde bir
not yazılması gerekir.
Teminat cirosu ile elden çıkan senet, işletmenin senede bağlı alacaklarında bir azalma
yaratmaz. Bu açıdan hiç bir kayıt yapılmaması düşünülebilir. Ancak bundan önceki senet
işlemlerinde olduğu gibi değişik amaçlarla senetler cüzdanından çıkan veya durumunda fark olan
alacak senetlerini, cüzdandaki senetlerden ayrı olarak göstermek doğru olur.
A İşletmesi, 1.9.200. tarihinde Fevzi Yılmaz'dan 30.9.200. tarihinde ödenmek üzere
250.000,00 TL borç almış, karşılığında 5.11.200. vadeli 250.000,00 TL nominal değerli bir alacak
senedini teminat olarak ciro etmiştir.
Birinci madde işletmenin aldığı borç ile ilgilidir. İkinci madde teminat nedeniyle senetler
cüzdanından çıkan senetlerin kaydıdır. Yapılan bu ikinci kayıtla, kaç liralık alacak senedinin
teminat olarak verildiğini ve bu senetlerin artık cüzdanda bulunmadığını açık olarak görmeye
olanak vermektedir.
Yukarıdaki örnekte, işletmenin aldığı borç zamanında ödendiğinde ve teminat olarak verilen
senet geri alındığında daha önce yapılan kaydın tersi bir kayıt yapılarak "Teminattaki Senetler"
yardımcı hesabında kayıtlı senetler "Cüzdandaki Senetler" yardımcı hesabına devredilir.
VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR
İşletme üçüncü kişilere karşı bir işin yapılmasının üstlenilmesi veya bir sözleşmenin ya da
diğer işlemlerin karşılığı olarak geri alınmak üzere karşı tarafa verilen depozito ve teminat
niteliğindeki değerler "126 VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR HESABI"nda kayda
alınır.
Bu hesapta nakit olarak verilen bir yıl içinde geri alınacağı öngörülen depozito ve teminatlar
izlenir. Bir yıldan fazla kalabilecek elektrik, su gibi abonelik için verilen depozitolar bu
hesapta izlenmeyip, bunun yerine duran varlıklar grubunda izlenir.
Verilen Depozito ve Teminatlar Hesabı; Gümrük İdarelerine, Resmi Kuruluşlara, Bankalara,
Satıcılara, Alıcılara verilen depozito ve teminatlar gibi yardımcı hesaplarla birlikte kullanılabilir.
Hesap, depozito ve teminat geri alındığında alacaklandırılır.
65
A İşletmesi, 10.4.200. tarihinde Devlet Malzeme Ofisinin ihalesine girmek için 500.000,00 TL
nakdi teminat yatırmıştır.
DİĞERALACAKLAR
Herhangi bir ticari nedene dayanmadan meydana gelmiş ve en çok bir yıl içinde tahsil edilmesi
düşünülen senetli, senetsiz alacaklar ile bu gruba ait şüpheli alacaklar "DİĞER ALACAKLAR"
grubu olarak ele alınır. Bu kapsam içinde olabilecek alacaklar, Tekdüzen Hesap Planında şu ana
hesaplarda izlenir:
131 ORTAKLARDANALACAKLAR
132 İŞTİRAKLERDENALACAKLAR
133 BAĞLI ORTAKLIKLARDANALACAKLAR
135 PERSONELDENALACAKLAR
136 DİĞER ÇEŞİTLİALACAKLAR
138 ŞÜPHELİ DİĞER ALACAKLAR
Ortaklardan Alacaklar
İşletmenin ana faaliyet konusu dışındaki ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan
işlemler dolayısıyla ortaklarından alacaklı bulunduğu tutarlar "131 ORTAKLARDAN
ALACAKLAR HESABI"nda izlenir. Belirtilen nitelikte bir alacağın doğması durumunda
Ortaklardan Alacaklar Hesabı borçlandırılır, alacağın tahsilinde de alacaklandırılır. Hesap,
ortakların adlarına göre açılan yardımcı hesaplarla birlikte kullanılır.
İştiraklerdenAlacaklar
İşletmenin ana faaliyet konusu dışındaki işlemler nedeniyle ortaya çıkan işlemler dolayısıyla
iştiraklerden (ortak olunan işletmelerden) olan alacaklar, "132 İŞTİRAKLERDEN
ALACAKLAR HESABI"nda izlenir. Hesap, alacak doğduğunda borçlandırılır; tahsil
edildiğinde de alacaklandırılır. İştiraklerden Alacaklar Hesabı, iştirakte bulunulan işletmelerin
adlarına göre açılan yardımcı hesaplarla birlikte kullanılır.
Bağlı OrtaklıklardanAlacaklar
İşletmenin ana faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısı ile bağlı ortaklıklardan olan
alacaklar "133 BAĞLI ORTAKLIKLARDAN ALACAKLAR HESABI"nda kayda alınır.
Hesaba, alacak ortaya çıktığında borç, tahsil veya mahsup edildiğinde alacak kaydı yapılır.
İşletmenin bağlı ortaklıklardan olan alacakları bu ortaklıkların adlarına göre açılan yardımcı
hesaplarla birlikte kullanılır.
PersoneldenAlacaklar ve Personele Verilen İşAvansları
İşletmenin kendi personelinden olan alacakları "135 PERSONELDEN ALACAKLAR
HESABI"nda izlenir. Hesap, personelden bir alacak doğduğunda borçlandırılır; tahsil edildiğinde
alacaklandırılır.
A İşletmesi, 20.8.200. tarihinde kamp hizmeti karşılığı olarak personeli Ali Çalışır'dan 80,00 +
8.00 KDV TL alacağı doğmuştur.
Bir görevle bir yere gönderilen personele yapacağı işin tamamlanmasına kadar kendi
gereksinmelerinde kullanımları için iş avansları verilir. Bu amaçla verilen tutar "Personel
Avansları Hesabı"nın borcuna kaydedilir. Personelin görevini tamamlayarak geri döndüğünde,
getirdiği ve yaptığı harcamaları gösteren belgelerin toplamı, işletmenin giderlerini oluşturur. Bu
tarihte avansın harcanan kısmı ilgili gider hesabına borç, Personel Avansları Hesabına alacak
kaydedilir. Yapılan giderlerin toplamı verilen avans tutarından az veya çok olabilir. Az olduğunda
personelden tahsil edilecek, çok olduğu taktirde personele ek ödeme yapılacaktır.
66
A İşletmesi, 21.8.200. tarihinde mal alımı için görevlendirerek İzmir'e gönderdiği personeli
Emin Bektaş'a yapacağı harcamalar karşılığında 100,00 TL avans vermiştir.
Diğer ÇeşitliAlacaklar
Ticari olmayan ve ortaklardan, iştiraklerden, bağlı ortaklıklardan ve personelden alacaklara
dahil edilemeyen alacaklar, 136 DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR HESABI'nda izlenir.
İşletmenin belirtilen nitelikte bir alacağı doğduğunda diğer çeşitli alacaklar hesabı borçlandırılır,
söz konusu alacak tahsil edildiğinde hesap alacaklandırılır. Alacağın konusuna bağlı olarak hesap
çeşitli yardımcı hesaplar ile birlikte kullanılır.
DURAN VARLIKLAR
İş yaşamında duran varlıklar denilince ilk akla gelen, işletmelerin faaliyetlerinde kullanılmak
üzere edinilen ve yararlanılma süreleri bir yıldan daha uzun olan fiziksel yapıya sahip, elle tutulan,
gözle görülen maddi duran varlıklardır. Bu varlıkların sayısı, türü ve değeri bir ticaret işletmesinde
çok olmayabilir. Ancak, üretim işletmelerinde ve bazı hizmet işletmelerinde var olan maddi duran
varlıkların değerleri yüksek tutarlara ulaştığından bu varlıklarla ilgili muhasebe işlemleri önem
taşır.
Maddi duran varlıklar içinde yer alan arazi ve arsalar, yeraltı ve yerüstü düzenleri, binalar,
tesis, makine ve cihazlar, taşıtlar ve demirbaşlar ilk edinildiklerinde maliyet bedelleri üzerinden
ilgili hesaplara kaydedilirler. Arsa ve arazi bir yana bırakılırsa, bütün maddi duran varlıkların
ekonomik ömürleri sınırlıdır. Bu nedenle maddi duran varlıklarda meydana gelen değer
kayıplarının, diğer ifadeyle amortisman giderlerinin dönemler itibariyle hesaplanıp,
muhasebeleştirilmesi de çok önemlidir. Fiziksel bir yapıya sahip olmayan fakat işletmenin
faaliyetlerine önemli katkılarda bulunan; haklar, şerefiye, kuruluş ve örgütlenme giderleri, özel
maliyetler maddi olmayan duran varlıklar grubunda yer alırlar. Bunlar da maliyet bedelleri
üzerinden ilgili hesaplarda aktifleştirilirler ve dönem sonlarında amortismana tabi tutulurlar.
DURAN VARLIKLARIN TANIMI VE SINIFLANDIRILMASI
Tekdüzen Hesap Planında "Duran Varlıklar; bir yıldan veya normal faaliyet döneminden
daha uzun sürelerde işletme faaliyetlerinin gerçekleştirilmesi için kullanılmak amacıyla
elde edilen ve ilke olarak bir yılda veya normal faaliyet dönemi içinde paraya çevrilmesi veya
tüketilmesi öngörülmeyen varlıklar" olarak tanımlanmaktadır. Bu tanımın kapsadığı varlıklar
Tekdüzen Hesap Planında geniş tutulmuştur.
Duran Varlıklar; Ticari Alacaklar (uzun vadeli), Diğer Alacaklar (uzun vadeli), Mali Duran
Varlıklar, Maddi Duran Varlıklar, Maddi Olmayan Duran Varlıklar, Özel Tükenmeye Tabi
Varlıklar, Gelecek Yıllara Ait Giderler, Gelir Tahakkukları ve Diğer Duran Varlıklar şeklinde
sınıflandırılmıştır.
MADDİ DURAN VARLIKLAR VE İLGİLİ HESAPLAR
İşletme faaliyetlerinde kullanılmak üzere edinilen ve tahmini yararlanma süresi bir yıldan fazla
olan fiziki varlıklar maddi duran varlıklar olarak adlandırılır. Bu kapsama giren varlıkların
muhasebeleştirilmesinde Tekdüzen Hesap Planında yer alan şu ana hesaplar kullanılır:
250ARAZİ VEARSALAR
251 YERALTI VE YERÜSTÜ DÜZENLERİ
252 BİNALAR
253 TESİS, MAKİNAVE CİHAZLAR
254 TAŞITLAR
255DEMİRBAŞLAR
256DİĞERMADDİDURANVARLIKLAR
257 BİRİKMİŞAMORTİSMANLAR (-)
258 YAPILMAKTAOLAN YATIRIMLAR
67
Yukarıdaki hesaplar içinde yer alan "257 Birikmiş Amortismanlar" bir duran varlık hesabı
olmayıp, duran varlıklarla ilgili olarak dönemsonunda hesaplanan amortisman paylarının
birikimli olarak toplandığı pasif karakterli düzenleyici bir hesaptır.
Her bir duran varlık için ayrılmış birikmiş amortismanlar, ilgili varlığın değerinden
düşülmek suretiyle "net aktif değeri" bulunur.
İşletmeler ihtiyaç duydukları duran varlıkları yapılmış, hazır olarak satın alabilirler; başka
işletmelere sipariş vererek yaptırabilirler veya bizzat kendi işletmelerinde imal veya inşa
edebilirler.
Duran varlıklar tüm bu edinme şekillerinde, maliyet bedelleri üzerinden, aktifleştirilirler.
İşletmelerin aktiflerinde yer alan çeşitli duran varlıklarla ilgili olarak kullanıldıkları süre içinde
birçok harcamaların yapılması doğaldır. Bu harcamaların, dönem gideri olarak kayıtlanması veya
yararlanılacakları süre içinde amorti edilmek üzere aktifleştirilmesi konusu doğru karara
bağlanması gereken önemli bir husustur. Harcamaların aktifleştirilmesi veya gider olarak
kaydedilmesi konusu doğru karara bağlanmadığı taktirde belirlenen kar veya zarar gerçeği
yansıtmayacaktır.
Maddi duran varlıklar elde edildikten sonra kullanıldıkları süre içinde bunlarla ilgili
harcamaların muhasebeleştirilmesinde şu ilkeler temel alınmalıdır. Maddi duran varlıkları sadece
iyi çalışır durumda tutmak üzere yapılan harcamalar dönem gideri olarak kaydedilmelidir. Yapılan
harcama, ilgili duran varlığın verimini, önceden tahmin edilen hizmet süresini, dolayısıyla iktisadi
değerini artırdığında aktifleştirilmelidir. İşletmelerin maddi duran varlıkları edindiklerinde satma
amaçları olmasa da sonradan bunları çeşitli nedenlerle satabilirler. Duran varlıkların net aktif
değerleri üzerinde bir bedelle satılmaları halinde satıştan kar elde edilir; tersine durumda ise, satış
zararla sonuçlanmış olur.
Arazi veArsalar
Arazi, tarım faaliyetlerine ayrılan veya parsellenerek arsa haline getirilmeye uygun geniş
toprak parçasına denir. Arsa ise, belediye sınırları içinde olup, inşaata elverişle parsellenmiş arazi
parçalarına verilen addır. Arazi ve arsaların maliyet bedeli, satın alma bedeline; noter, tapu,
mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye gider ve harçları ve emlak vergisi eklenerek
bulunur.
Arazi ve arsalar, "250 ARAZİ VE ARSALAR HESABI"nda izlenir. Bu varlıklar
edinildiğinde elde etme maliyeti üzerinden hesaba borç, elden çıkması veya nitelik değiştirmesi
durumunda alacak kaydı yapılır.
İşletme, 20.2.200. tarihinde ihtiyacı için 50.000,00 TL peşin olarak bir arazi satın almıştır. Bunun
için emlak vergisi, noter harcı toplamı olarak 2.000,00 TL ödemiştir.
Satın alınan arsa üzerinde mevcut bina ve tesislerin bulunması durumunda, bunların
yıktırılması, enkazının atılması ve arsanın düzenlenmesi amacıyla yapılan harcamalar, arsa
maliyetine eklenir; enkaz satışından sağlanan gelirler ise, arsa maliyetinden indirilir.
Yapılmakta Olan Yatırımlar
Yukarıda da belirtildiği gibi işletmeler ihtiyaç duydukları maddi duran varlıkları:
Yapılmış, hazır olarak satın alabilirler.
Başka işletmelere sipariş vererek veya yapımını ihale ederek sahip olabilirler.
Bizzat kendileri imal ya da inşa edebilirler.
İkinci şıkta belirtilen durumda, maddi duran varlığı imal ya da inşa etmeyi üstlenen işletmeye
zaman zaman yapılan ödemeler "258 YAPILMAKTA OLAN YATIRIMLAR" hesabına borç
kaydedilir. Söz konusu maddi duran varlığın yapımı tamamlanarak, işletmeye teslim edildiğinde
"258 Yapılmakta Olan Yatırımlar Hesabı" alacaklandırılarak kapatılır; ilgili duran varlık hesabı
borçlandırılır.Bu konuda örnekler diğer duran varlık kalemleri ele alınırken verilecektir. Üçüncü
şıkta belirtilen durumda, işletmede yapımı süren ve tamamlandığında ilgili hesaba aktarılacak
maddi duran varlık için yapılan her türlü hammadde ve malzeme, işçilik ve genel üretim giderleri
için yapılan harcamalar da 258 Yapılmakta Olan Yatırımlar Hesabında izlenir.
68
Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri
Herhangi bir işin gerçekleşmesini sağlamak veya kolaylaştırmak için; yeraltında veya
yerüstünde inşa edilmiş her türlü yol, köprü, kanal, tünel, sarnıç, iskele, park, bahçe vb. yapılar
"251 YERALTI VE YERÜSTÜ DÜZENLERİ HESABI"nda izlenir. Yeraltı ve yerüstü
düzenlerinin yapımı tamamlanıncaya kadar yapılan harcamalar, "258 Yapılmakta Olan
Yatırımlar Hesabı"na kaydedilir. Bu hesapta oluşan maliyet tutarı, yapım tamamlanınca "Yeraltı
ve Yerüstü Düzenleri Hesabı"nın, borcuna yazılarak devredilir. Yeraltı ve yerüstü düzenlerinin
hizmet dışı kalması veya devredilmesi gibi durumlarda Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı
alacaklandırılır. İşletme, işyerinin çevresine duvar ördürmeye karar vermiş bu işin yapımına 10
milyonTL bir müteahhit firmaya vermiştir. A. 2.3.200. de müteahhit firmaya; bu tarihe kadar
yapılan işler için düzenlenen hakediş raporuna dayanarak kesilen 4.000,00 + 400,00 TL fatura
karşılığı nakden ödenmiştir. B. 3.4.200. de müteahhit firma işi bitirmiş; son hakediş raporuna
dayanarak düzenlenen 6.000,00 + 600,00 TL fatura karşılığı nakden ödenmiştir ve iş müteahhit
firmadan teslim alınmıştır.
Binalar
İşletme bakımından binalar, faaliyetlerin sürdürülmesi için belli amaçlarla tahsis edilmiş
yapılardır. Bu tür yapılar "252 BİNALAR HESABI"nda izlenir. Hesap, bina edinildiğinde, daha
sonra binanın ekonomik değerini artırıcı harcama yapıldığında ve yeniden değerlendirildiğinde
borçlandırılır; bina herhangi bir nedenle aktifler arasından çıktığında da alacaklandırılır. Binalar;
idari, işletme, mağaza binaları adı altında açılacak yardımcı hesaplarda da izlenir. Binalar,
satınalınma sırasında yapılan tapu, noter harcı vb. harcamaların alış bedeline eklenmesi suretiyle
maliyet üzerinden kayda alınır.
A İşletmesi 2.2.200. tarihinde 100.000,00 + 10.000,00 KDV TL bir bina almış ve karşılığında
İş Bankası nezdindeki hesap üzerine yazılmış bir çek vermiştir. Bu bina için ayrıca emlak vergisi,
tapu ve noter harcı olarak 5.000,00 TL ödemiştir.
İşletmeler genellikle ihtiyaçlarını ve isteklerini her yönüyle karşılayabilmek için, faaliyetlerini
yürütecekleri türdeki yapıların yeni olarak inşasını tercih ederler. Bu konuda en çok izlenilen yol,
söz konusu varlıkların yapımının müteahhit işletmelere ihalesidir. İnşaat sahibi işletme ile
müteahhit işletme arasında yapılan sözleşmeye göre inşaat süresince gerçekleştirilen işler karşılığı
yapılan hakediş ödemeleri, işin bitirilerek teslimine kadar geçici aktif bir hesap olan "258
Yapılmakta Olan Yatırımlar Hesabı"nda toplanır. Bu hesapta oluşan maliyet tutarı, inşaat
tamamlanınca Binalar Hesabına borç yazılarak devredilir. Yapımı tamamlanan inşaatın maliyeti,
ihale öncesi yapılan çeşitli harcamalar (proje hazırlığı, ilan, inşaat izni vb. işlemler) ile sözleşme
gereği müteahhit işletmeye yapılan hakediş ödemeleri toplamından oluşur.
69
Tesis, Makine ve Cihazlar
İşletme faaliyetlerinde kullanılan her türlü makine, tesis (elektrik, telefon, su buharı, havagazı,
ısıtma, havalandırma, yangından koruma vb.) ve cihazlar ile bunların eklentisi ve bu amaçla
kullanılan taşıma gerekleri "253 TESİS, MAKİNE VE CİHAZLAR HESABI"nda maliyetle
muhasebeleştirilir. Bu hesaba gereken yardımcı hesaplar açılabilir. Büyük sanayi işletmelerinde
bu varlıklar, maddi varlıklar içinde genellikle en önemli bölümü oluştururlar.
Bu varlıkların edinilmesi ve kullanılır duruma getirilmesine kadar yapılan ve maliyeti
oluşturmaları nedeniyle aktifleştirilmesi gereken giderler şöyle sıralanabilir:
Fatura bedeli,
Taşıma ve hamaliye giderleri,
Gümrük vergileri,
Taşıma sırasındaki sigorta giderleri,
Varsa alımla ilgili vergiler (KDV dışında),
Montaj öncesi depolama giderleri,
Montajla ilgili diğer giderler.
A İşletmesi 1.3.200. tarihinde 8.000,00 + 800,00 KDV TL bir makine satın almış, toplam
1.000,00 TL nominal değerli 2 alacak senedini ciro etmiş ve 7.800,00 TL bir banka çeki vermiştir.
Bu makinenin nakli ve montajı için ayrıca 100,00 + 10,00 KDV TL ödemiştir.
Ünitenin başında maddi varlıkların edinilme sırasında satma düşüncesi olmasa da bazı
nedenlerle sonradan satılabileceklerini ve satış bedeli ile net aktif değeri arasındaki farka göre
satıştan kar veya zarar meydana gelebileceğini belirtmiştik.
Şimdi bu durumu biraz açalım ve örneklendirelim:
Örneğin, işletmenin 1.000,00 TL satın aldığı bir makineden kullanıldığı süre için ayrılan
amortisman paylarının 400,00 TL olduğunu varsayalım. Bu bilgilerin bilanço hesaplarındaki
görünümü şöyle olacaktır:
Makinenin net aktif değeri = Kayıtlı değeri - Birikmiş amortisman olduğuna göre; 1.000,00 –
400,00 = 600,00 TLdır.
Bu makine 600,00 TLnın üzerinde bir bedelle satılırsa, satıştan kar elde etmiş demektir. Bu kar
"679 Olağandışı Gelir ve Karlar Hesabı"na alacak yazılır. Makine 600,00 TL altında bir bedelle
satılırsa, satıştan zarar elde edilmiş demektir. Bu zarar "689 Olağandışı Gider ve Zararlar
Hesabı"na borç yazılır. Ayrıca, bu makine işletmeden çıktığı için "253 Tesis, Makine ve Cihazlar
Hesabı" alacaklandırılarak, "258 Birikmiş Amortismanlar Hesabı" da borçlandırılarak
kapatılır.
Yandaki ele alınan 1.000,00 TL değerli ve birikmiş amortismanları 400,00 TL olan makine
800,00 + 80.00 KDV TL peşin satılmıştır.
Bu kayıtta satılan makine ve birikmiş amortismanları ilgili hesaplardan çıkarılmış ve
satıştan doğan kar, 679 Olağandışı Gelir ve Karlar Hesabına alacak kaydedilmiştir.
70
Taşıtlar
İşletme faaliyetlerinde kullanılan her türlü taşıma araçları, "254 TAŞITLAR HESABI"nda
izlenir. Taşıtlar alındığında hesap borçlanır; çeşitli nedenlerle elden çıktığında ise, alacaklanır.
Taşıtlar, maliyet bedeli üzerinden muhasebeleştirilirler. Bir taşıtın maliyeti; alış bedeli, gümrük
vergisi (ithal edildiyse), taşıma gideri, taşıma sırasında sigorta gideri, taşıt alım vergisi ve alımla
ilgili diğer giderlerden oluşur. İşletme 1.4.200. tarihinde 12.000,00 + 1.200,00 KDV TL anahtar
teslim bir kamyonet satın almıştır. Fatura tutarının 6.000,00 TLsını nakit olarak ödemiş 7.200,00
TLsını Vakıflar Bankası 1671 noluA.c/h. üzerine çekilmiş çekle ödemiştir.
Maddi duran varlıkların kullanımları sırasında yapılan harcamalar sadece bunları çalışır
durumda tutmak üzere yapıldıysa, dönem gideri olarak kaydedilmelidir; yapılan harcama o duran
varlığın iktisadi değerini artırıyorsa aktifleştirilmeli, bir diğer ifadeyle ilgili bilanço hesabına
kaydedilmelidir.
İşletme, 14.8.200. tarihinde ticari mallarının naklinde kullandığı kamyonun normal bakımonarımı için 300,00 + 30,00 KDV TL ödemiştir.
İşletme sahip olduğu kamyonun kasasını 22.11.200. tarihinde 5.000,00 + 500,00 KDV TL
yeniletmiş, 1.500,00 TL nakit ve toplam 4.000,00 TL dört bono vermiştir.
Demirbaşlar
İşletmenin daha çok yönetim faaliyetleri sırasında yararlanılan kasa, hesap ve daktilo
makineleri, evrak dolapları, masa, sandalye vb. büro eşyaları "255 DEMİRBAŞLAR
HESABI"nda muhasebeleştirilir. Demirbaşlar da diğer maddi duran varlıklar gibi maliyet
bedeli üzerinden muhasebeleştirilirler. Maliyeti oluşturan unsurlar, makinelerde olduğu gibidir.
A İşletmesi, yönetim işlerinde kullanmak üzere 2.6.200. tarihinde 900,00 +90.00 KDV TL
peşin olarak bir bilgisayar satın almıştır.
MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR VE İLGİLİ HESAPLAR
Herhangi bir fiziksel varlığı bulunmayan ve işletmenin belli bir şekilde yararlandığı veya
yararlanmayı beklediği aktifleştirilen giderler ile belli koşullar altında hukuken himaye gören
haklar ve şerefiyeler "26 MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR" grubunu oluşturur. Bu
grubu oluşturan değerler Tekdüzen Hesap Planında şu ana hesaplarla izlenirler:
260 HAKLAR
261 ŞEREFİYE
262 KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİ
263ARAŞTIRMAVE GELİŞTİRME GİDERLERİ
71
264 ÖZEL MALİYETLER
267 DİĞER MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR
268 BİRİKMİŞAMORTİSMANLAR (-)
İmtiyaz, patent, lisans, ticari marka ve ünvan gibi bedel ödenerek elde edilen bazı hukuki
tasarruflar ile kamu otoritelerinin, işletmeye belirli alanlarda tanıdığı kullanma, yararlanma gibi
yetkiler dolayısıyla yapılan harcamalar "260 HAKLAR HESABI"nda izlenir.
Bir işletme devralınırken katlanılan maliyet (ödenen bedeller) ile söz konusu işletmenin rayiç
bedelle hesaplanan net varlıklarının değeri arasındaki olumlu farklar "261 ŞEREFİYE
HESABI"nda izlenir. İşletmenin kurulması, yeni bir şubenin açılması, işlerin sürekli olarak
genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir değer elde edilmeyen; iş ve piyasa etüvleri,
şirket sözleşmesinin hazırlatılması, hisse senetlerinin basımı gibi giderler "262 KURULUŞ VE
ÖRGÜTLENME GİDERLERİ HESABI"nda aktifleştirilir. İşletmede yeni ürün ve teknolojiler
oluşturulması, mevcutların geliştirilmesi ve benzeri amaçlarla yapılan her türlü harcamalar ise,
"263 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI"nda aktifleştirilir. Kiralanan
gayrimenkullerin geliştirilmesi veya değerinin sürekli olarak artırılması amacıyla yapılan giderler
(normal bakım, onarım ve temizleme giderleri hariç) ile bu gayrimenkullerin kullanılması
sırasında yararlanılacak ve kira süresinin sonunda mülk sahibine bırakılacak olan kalorifer tesisatı
gibi varlıklar "264 ÖZELMALİYETLER HESABI"nda muhasebeleştirilerek aktifleştirilir.
MALİ BORÇLAR
İşletmeler bankalardan nakit kredilerden başka üçüncü kişi veya kuruluşlara üstlendikleri işleri
yerine getirecekleri konusunda güvence vermek üzere teminat mektubu alabilirler. Bu teminat
mektupları için bankaya sadece komisyon öderler. Mali borçlar kapsamına bankaların dışında
sermaye piyasalarından sağlanan borçlar da girer. Anonim şirketler, tahvil çıkararak piyasadan
uzun vadeli borçlanma olanağına sahiptirler.
MALİ BORÇLARIN KAPSAMI VE İLGİLİ HESAPLAR
Mali borçları, işletmelerin ticari borçlarından ve diğer borç türlerinden ayıran özellikleri; bu
hesap grubunda yer alan borçların ya kredi kurumlarından sağlanan borçlarolması ya da
sermaye piyasası araçları ile sağlanmasıdır. Tekdüzen Hesap Planında Kısa Vadeli Mali
Borçlara ilişkin hesapların bazıları şunlardır:
300 BANKAKREDİLERİ
303 UZUN VADELİ KREDİLERİNANAPARATAKSİTLERİ VE FAİZLERİ
304 TAHVİLANAPARABORÇ, TAKSİT VE FAİZLERİ
309 DİĞER MALİ BORÇLAR
Uzun Vadeli Mali Borçlara ilişkin en tipik örnek:
405 ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER
300 BANKAKREDİLERİ
İşletmeler yabancı kaynaklardan da yararlanmaları, yani borçlanmaları kaçınılmazdır. Bankalar, işletmelerin bu
gereksinimlerini karşılayan en önemli mali kuruluşlar olarak karşımıza çıkmaktadır. Bankalar, çeşitli kaynaklardan
sağladıkları paraları gereksinimi olan kişi veya kuruluşlara belirli bir faiz karşılığında kredi şeklinde verirler. Bankalar
açısından verilen kredinin geri dönmeme riski vardır. Yani verilen her kredi, krediyi alan kişi veya işletmenin durumuna
göre değişen oranda ödenmeme riski ile karşı karşıyadır.
Bu riski belirlemek ve azaltmak amacıyla yapılacak değerlendirmeler için kredi talep edenin mali durumu ve ilgili
konulara ilişkin bilgilere gereksinim duyulur. İşte bu amaçla bankalar, kredi talep eden kişi veya işletmelerden aşağıdaki
belgeleri isterler ve kredi dosyalarına koyarlar:
1. Hesap vaziyeti (Bu belge basılı bir form olup, içinde işletmenin son üç yıla ilişkin bilanço ve
gelir tabloları gösterilir.),
2. Ticaret sicil belgesi,
3. Ticaret ve Sanayi Odası veya dernek kaydı belgesi,
4. Şirketi temsile yetkililerin imza sirküleri (noterden onaylı),
5. Şirket ana sözleşmesi,
6. Diğer belgeler (Bankalar gerekli gördükleri her türlü belgelerin asıl veya suretlerini
isteyebilirler).
Yukarıdaki belgelerin elde edilmesinden sonra kredi isteyen işletme hakkında piyasada
istihbarat yapılır.
72
Kredi isteyenin konusundaki yeterliliği, iş ahlakı ve karakteri, taşınır ve taşınmaz mal varlığı,
diğer bankalarla ilişkisi, projelerinin gerçekliği, fon ve katma değer yaratma kapasitesi,
yöneticileri, pazarlama ve fiyatlandırma etkinliği, teknolojisi, maliyet yapısı ve işçi sorunları gibi
çok çeşitli bakımlardan değerlemeye tabi tutulur. Eldeki belgeler ve istihbarat sonuçlarına göre
firmanın kredi değerliliği yani ne kadar kredi verilebileceği belirlenir. Kredi talebinin tutarı şube
yetkisini aşıyorsa, öneri Genel Müdürlüğe aktarılarak yetkili organlarca karara bağlanması
sağlanır. Sonuç olumlu olduğu takdirde bankayla müşteri arasında bir kredi sözleşmesi imzalanır.
Bankalar kredi talep edenlere iki tür kredi sağlarlar:
1. Nakit Krediler
2. Nakit Olmayan Krediler (Teminat Mektupları ve Kefalet Kredileri)
Nakit Krediler
Nakit kredileri, bankaların müşterilerine ödünç para vermek suretiyle kullandırdıkları
kredilerdir. Bu (ticari) kredilerin başlıcaları; iskonto, iştira, avans kredisi ve borçlu cari
hesaptır. Bankaların kredi talebinde bulunan müşterilerine belirli bir rakamla sınırlı bir cari hesap
açarak bu hesaptan kredi sınırları içinde borç para çekmelerine ve yatırmalarına olanak sağlarlar.
Bankanın kredi olanağı sağladığı işletmeler adına açtığı bu hesaplarda, işletmelerin çektikleri ve
yatırdıkları tutarlar kayda alınır.
Bir işletme aldığı borçtan fazlasını bankaya yatırmayacağından, bu hesap açık kaldığı sürece
bankaya borçlu olacaktır. Bu nedenle bu tür ilişki üzerine açılmış hesaplara "borçlu cari
hesaplar" denir.
Borçlu cari hesap şeklinde açılan krediler:
1.Açık krediler
2. Kefalet karşılığı krediler
3. Maddi teminat karşılığı krediler şeklinde sınıflandırılabilir.
Bu şekillerde açılan krediler genellikle bir vade ile bağlı değildir. Ancak, banka 15 gün
önceden haber vermek koşuluyla hesabı kapatma hakkına sahiptir. İşletme adına açılan borçlu cari
hesaptan önceden belirlenen kredi limitini aşmamak koşuluyla gereksinimi olduğu zaman para
çeker; para durumu elverişli olduğu zaman da bu hesaba yatırarak faiz giderini azaltmaya çalışır.
Borçlu cari hesap kredilerinde bir yılda dört kez faiz (finansman) gideri tahakkuku dönemi
bulunur. Bu dönemlerin sonları 31 Mart, 30 Haziran, 30 Eylül ve 31 Aralıktır. Kredi ne şekilde
sağlanırsa sağlansın, alınan krediler bankaya olan bir borç olması bakımından pasif karakterli
bir yabancı kaynak hesabı olan "300 Banka Kredileri Hesabı"nınalacağına uzun vadeli
kredilerde 400 Banka Kredileri Hesabı'nın alacağına kaydedilir. Alınan kredilerin çeşitli
şekillerde ödenmeleri halinde bu hesaba borç kaydedilir. "300 Banka Kredileri Hesabı" bir
büyük defter hesabı olduğundan, çeşitli bankalardan alınan kredileri toplam olarak
göstereceğinden kredi alınan herbir banka için yardımcı hesap açılması gerekir.
Açık Krediler
Açık krediler borç alanın imzasından başka bir teminata dayanmayan kredi türüdür. Bu
krediler banka tarafından çok iyi tanınan kişi veya kuruluşlara açılır ve mali durumları diğer kredi
türlerindekine göre daha dikkatli olarak izlenir. Bu kredilerin limiti, karşılığı olan kredilere göre
nispeten daha düşüktür.
Bir kişi veya kuruluşa açık kredi açılabilmesi için:
1. Mali durumunun ve faaliyet sonuçlarının iyi olması,
2. Uzun bir ticari geçmişe sahip olması,
3. Ticari ahlakının iyi olması,
4. Faaliyet konusunun güvenli olması,
5. İşlerinde deneyimli olması,
6. O banka şubesinde yeterli ticari mevduatı olması ve komisyonlu işler getirmesi, gibi
koşullar aranır.
İşletme, 2.4.200. tarihinde T. İş Bankasından 2.000,00 TL limitli kredi sağlamış ve banka
nezdinde adına açılan borçlu cari hesaptan 500,00 TL çekmiştir. 2.000,00 liralık kredi limiti,
işletmenin borçlanabileceği en yüksek tutarı ifade etmektedir.
İşletme bu tutarı geçmemek üzere, ihtiyacına göre bu hesaptan para çekebilir; istediği zaman
da bu hesaba para yatırabilir.
73
İşletme, 8.4.200. tarihinde T.İş Bankasına bir yazılı talimat vererek borçlu cari hesabından
1.500,00 TLlık bir tutarın, aynı banka nezdindeki ticari mevduat hesabına (A.c/h) aktarılmasını
(virman) istemiştir. Madde kaydıyla işletmenin T.İş Bankasına olan kredi borcunda 1.500,00
TLlık bir artış olurken , yine aynı banka nezdindeki ticari mevduat hesabında da aynı tutarda bir
artış olmuştur.
Bu durumda işletme, İş Bankası tarafından kendisine sağlanan 2.000,00 TLlık açık kredinin
tamamını kullanmıştır. Bu borcunu azaltmadan hesaptan tekrar kredi çekme olanağı kalmamıştır.
300 Banka Kredileri Hesabı, bir ana hesap olduğundan başka bankalardan çekilen krediler de bu
hesapta yer alacaktır. Bu nedenle ayrı ayrı bankalardan alınan krediler için yardımcı hesapların
açılması gerekir. Örneğimizde sadece T.İş Bankası borçlu cari hesaptan çekilen krediler yer
almıştır.
İşletme 10.4.200. tarihinde T.İş Bankasındaki Borçlu Cari Hesaba 800,00 TL yatırmıştır.
“300 Banka Kredileri Hesabı”nın alacak kalanı 1.200,00 TL (2.000,00 – 800,00), 10.4.200.
tarihinde işletmenin bankalara (örneğimizde T.İş Bankasına) olan borcunu gösterir. İşletme, daha
önceki bir tarihte bir müşterisinden almış olduğu 300,00 TL'lik bir çeki 20.4.200. tarihinde T.İş
Bankasına 15120 nolu kredi hesabından düşülmek üzere ciro etmiştir.
20.4.200. tarihi itibariyle hesabın alacak kalanı olan 900,00 (2.000,00 – 1.100,00) TL,
işletmenin bankaya olan kredi borcunu göstermektedir. Bu durumda işletme, T.İş Bankasındaki
74
hesabından kredi limiti olan 2.000,00 TL kadar yeniden 1.100,00 TL çekebilir.
Yukarıda da kısaca belirttiğimiz gibi bankalar borçlu cari hesap kredileri için yılda dört kez 31
Mart, 30 Haziran, 30 Eylül ve yıl sonunda (31Aralık) faiz hesaplayarak işletmelerin aldıkları kredi
borçlarına eklerler. T. İş Bankasının B. c/h için işletmeye gönderdiği hesap özetinden 1 Nisan-30
Haziran dönemi için 90,00 TL faiz tahakkuk ettirdiği görülmüştür.
İşletmenin T.İş Bankasından aldığı krediler nedeniyle aleyhine tahakkuk eden faizden sonra “300
Banka Kredileri Hesabı”nın görünümü şöyle olacaktır:
İşletmenin bankaya olan kredi borcu tahakkuk eden faizle birlikte (2.090,00 –
1.100,00)=990,00 TL dır.
Maddi Teminat Karşılığı Krediler
Açık kredilerin bankalar açısından geri ödenmeme riski büyüktür. Bu nedenle bankalar
kendilerine bir güvence sağlamak için kredi talep eden işletmelerden ya sağlam bir kefil ya da
maddi teminat isterler. Maddi teminat olarak kabul edilebilen varlıklar: Değerli madenler,
menkul kıymetler, ticari mallar, akreditif ve kambiyo senetleridir.
Maddi teminat karşılığı açılan borçlu cari hesaplarda banka, teminat olarak aldığı varlığın
değerinin tamamı kadar kredi ödemesinde bulunmaz. Marj denilen, yüzde (%) ile ifade edilen bir
kısım kadar noksan ödeme yaparak kendisini güvenceye alır. Uygulamada en çok senetlerin maddi
teminat olarak kullanılması nedeniyle aşağıda senet karşılığı krediler açıklanacaktır.
İşletme, Akbank'tan senet karşılığı 5.000.000,00 TL limitli kredi sağlamıştır. Yapılan
anlaşmaya göre Akbank; işletmenin getireceği senetlere % 25 marj uyguladıktan sonra ödeme
yapacaktır.
İşletme 1.3.200. tarihinde aşağıda dökümü verilen toplam 600.000,00 TL nominal değerli üç
senedi bankaya rehin olarak ciro etmiş, % 25 marjla 600.000,00 x 0.75 = 450.000,00 TL kredi
çekmeye hak kazanmıştır. Ancak; işletme bu tutarın gereksinimi olan 400.000,00 TLsını
12780 NoluB.c/h 'tan çekmiştir. (İşletme gereksinim duyduğunda 50.000,00 tl krediyi
bankaya teminata senet vermeden çekebilir.)
Yukarıdaki ilk muhasebe kaydı senetlerin bankaya teminata verilmesini, ikinci kayıt ise,
çekilen tutarın muhasebeleştirilmesini göstermektedir. İşletme, bankaya olan borcunu ödediğinde
senetlerini geri alabilecektir.
75
Uygulamada genellikle bu senetlerin tutarının vadelerinde borçluları tarafından bankaya
yatırılmasıyla borçlar kapatılmaktadır. Banka, tahsil ettiği senet tutarını işletmenin borcundan
düşerek, durumu işletmeye bir dekont ile bildirir.
İşletme, 2.6.200. tarihinde Akbank'tan aldığı dekonttan borçlusu Gül Tan olan 300.000,00
TL’lık senedin banka nezdindeki Borçlu Cari Hesaba yatırıldığını öğrenmiştir.
İşletme, 19.6.200. tarihinde bankadan aldığı dekonttan 200.000,00 TLlık ve borçlusu Can Şan
olan senedin tahsil edilemediği, protesto ettirildiği ve 5.000,00 TL protesto giderinin borçlu cari
hesabına kaydedildiğini öğrenmiştir. Bunun üzerine protestolu senet bankadan alınmıştır.
Yapılan kayıtta teminata verilen ve teminattaki senetler yardımcı hesabında izlenen senet,
borçlusu tarafından ödenmeyip, banka tarafından protesto edilmiş olması nedeniyle senet bu kez
protestolu senetler yardımcı hesabına aktarılmıştır. Yukarıdaki durumda işletme, bankanın
uyguladığı % 25 marj ve kalan kredi borcu dikkate alınarak hesaplanan tutarda ya yeni bir senedi
teminata verecek yada nakdi ödemede bulunacaktır.
Nakit Olmayan Krediler – Teminat Mektubu
Bankalar müşterilerine nakit kredilerden başka, müşterisi adına kendi saygınlığını ortaya
koyarak, onun taahhüdünü yerine getireceği konusunda üçüncü kişi ve kuruluşlara güvence verir.
İşte verilen bu güvencelere nakit olmayan krediler denmektedir. Bu kredi grubu içinde yer alan
en önemli kalem, teminat mektuplarıdır. Bankaların yurt içinde ve yurt dışında bulunan gerçek ve
tüzel kişiler lehine bir malın teslimi; bir işin yapılması ya da bir borcun ödenmesi gibi konularda
muhatap kuruluşlara hitaben verdikleri ve söz konusu yüklenimin yerine getirilememesi
durumunda mektup bedelinin koşulsuz ödenmesi yükümlülüğünü içeren garanti belgelerine
teminat mektubu denir.
Teminat mektupları, lehine teminat mektubu verilen kişi veya işletmenin kredi itibarına göre:
1) Açık kredi şeklinde,
2) Kefalet karşılığı kredi şeklinde (başka kişi veya kuruluşların kefaletiyle),
3) Maddi teminat karşılığı verilebilir.
Bu teminat mektuplarında nakdi kredi söz konusu olmadığından banka faiz almaz; sadece
komisyon alır. Banka tarafından işletmeye teminat mektubunun verilmesi mali nitelikte bir olay
değildir. Bu işlem ana hesaplarda bir değişme yaratmadığından kayıt zorunluluğu yoktur. Ancak
istenirse, bu ilişkinin bilançonun aktifinde ve pasifinde değişme yaratmayan Nazım Hesaplarda
izlenmesi mümkündür. Kaydı mutlaka gerekli olan, bankaya verilen komisyondur.
İşletme, 5.6.200. tarihinde Batman Belediyesi'nin açtığı bir ihaleye girebilmek için devamlı iş
yaptığı Garanti Bankasından karşılıksız ve kefaletsiz 5.000.000,00 TL tutarlı bir teminat mektubu
almış ve 50.000,00 TL komisyonu aynı banka nezdindeki ticari mevduat hesabından ödemiştir.
76
Yukarıdaki ikinci madde, bankadan alınan teminat mektubunun ihaleyi veren kuruma
verilmesinin muhasebeleştirilmesidir. "Teminat Mektubundan Borçlular" mektubun verildiği
Eskişehir Belediyesi'ni; "Teminat Mektubundan Alacaklılar" ise, mektubun alındığı Garanti
Bankasını ifade etmektedir. İstenirse, bankadan teminat mektubunun alınma safhası da Nazım
Hesaplarda izlenebilir. İhalenin işletmede kalmaması nedeniyle ya da alınan ihalenin yerine
getirilmesinden sonra, teminat mektubu Eskişehir Belediyesinden geri alınarak Garanti
Bankasına iade edilecek ve yukarıda Nazım Hesaplara yapılan maddenin tersi yapılacaktır.
ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER
Anonim şirketlerin, iktisadi devlet teşekküllerinin ve kamu kurumlarının uzun vadeli fon
ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla çıkardıkları borç senetlerine tahvil denir. Bu konuda Sermaye
Piyasası Kurulunun yayımladığı tebliğlere de uyma zorunluluğu vardır. Tahvil çıkararak
borçlanma halinde uzun vadeli bir yabancı kaynak hesabı olan "405 Çıkarılmış Tahviller
Hesabı", tahvillerin nominal değerleri ile alacaklandırılır.
Estaş Anonim Şirketinin çıkardığı 2 yıl vadeli yıllık % 40 faizli 200 milyon tllık tahvil, aracı
Vakıflar Bankası tarafından tamamen satılmış ve tutarı 5.9.2001 günü işletmenin ticari
mevduat hesabına kaydedilmiştir.
Bilanço tarihinden itibaren bir yıl içinde ödenecek tahvil anapara borç ve taksitleri bilanço
dönemlerinde (dönem sonunda) kısa vadeli bir yabancı kaynak hesabı olan "304 Tahvil Anapara
Borç Taksit ve Faizleri Hesabı"na aktarılmak suretiyle "405 Çıkarılmış Tahviller Hesabı"na
borç kaydedilir.
Tahvillerin geri ödenme tarihi 31 Ağustos 2003 olduğundan, 31.12.2002 tarihinde aşağıdaki
madde yapılacaktır.
Çıkarılan tahviller için dönemsonlarında işlemiş faizler muhasebeleştirilir. Hesaplanan faiz
"780 Finansman Giderleri Hesabı"na borç "381 Gider Tahakkukları Hesabı"na alacak
kaydedilir.
BORÇLAR
İşletmeler para ve sermaye piyasalarından sağladıkları mali borçların dışında kalan ve iş
yaşamında senetli ve senetsiz borçlar şeklinde ortaya çıkan yabancı kaynaklardan da
faaliyetlerinin finansmanında yararlanırlar. Bunların içinde en önemli grubu Ticari Borçlar
oluşturur. Ticari borçlar, satıcılardan güvene dayanarak kredili alınan mallar sonucu doğabilir ya
da alınan mallar karşılığında borç senedi imzalanarak verilir. İşletmelerin ticari borçlarının
dışında değişik nedenlere bağlı olarak doğan, çeşitli kişi ve kuruluşlara ödemeleri gereken başka
tür borçları da olabilir.
BORÇLARIN KAPSAMI VE İLGİLİ HESAPLAR
İşletmelerin faaliyetleri sırasında çeşitli işlemlere bağlı olarak nitelik itibariyle birbirinden
farklı borçları doğar. Borç, açık olarak veya zımmen (kapalı olarak) ifade olunan bir anlaşmaya
dayanarak, bir başkasına olan kanuni ödeme yükümlülüğüdür. Borçlar (yabancı kaynaklar)
muhasebede çeşitli özellikleri bakımından farklı sınıflamalara tabi tutulmaktadır:
Vadelerine göre: 1. Kısa vadeli yabancı kaynaklar (borçlar), 2. Uzun vadeli yabancı kaynaklar
(borçlar). Senede bağlanıp, bağlanmamış olmalarına göre 1.Senetsiz borçlar, 2. Senetli borçlar.
77
TİCARİ BORÇLAR
320 SATICILAR
"320 Satıcılar Hesabı", işletmenin faaliyet konusu ile ilgili kredili mal ve hizmet
alımlarından kaynaklanan senetsiz borçların izlendiği hesaptır. Satıcılar hesabı, kredi ile
(veresiye) alınan mal ya da yararlanılan hizmet nedeniyle alacaklandırılır. Sözü edilen işlemler
nedeniyle doğan borçların çeşitli şekillerde (nakden, çekle, senetle) ödenmeleri sonucu
borçlandırılır. Hesabın alacak kalanı, işletmenin kredili mal ya da hizmet sağladığı işletmelere
olan henüz ödenmemiş senetsiz borçlarını gösterir. Bir büyük defter hesabı olan "300 Satıcılar
Hesabı" işletmenin kredili mal alımlarından doğan toplam senetsiz borçlarını gösterir. Her bir
satıcıya olan borçların izlenebilmesi için ayrıca yardımcı hesaplara ihtiyaç vardır. Satıcılara olan
borçları izlemek için "satıcı hesap kartı" kullanılabilir. Banka hesabı ile aynı niteliktedir.
1. İşletme 15.4.200. tarihinde, Barış Ticaret İşletmesinden 74 nolu fatura ile tamamı kredili
250.000,00 TL, Bilge Ticaret İşletmesinden 45 nolu fatura ile 140.000,00 TL mal satın almıştır. Bu
alımların toplam KDV'si 39.000,00 TLdır.
2. Barış Ticaret İşletmesi, alınan malın gönderilmesi için işletme adına ödediği 10.000,00 +
1.000,00 KDV nakliye faturasını 20.4.200. tarihinde işletmeye göndermiştir.
3. Bilge Ticaret İşletmesinden alınan malın 15.000,00 + 1.500,00 KDV tllık kısmı 25.4.200.
tarihinde iade edilmiştir.
4. İşletme 30.4.200. tarihinde satıcı Barış Ticaret İşletmesine 100.000,00 TL; Bilge Ticaret
İşletmesine 75.000,00 TL nakden ödemiştir.
Büyük Defter Kayıtları:
Yardımcı Defter Kayıtları: Yardımcı defterlerde bireysel satıcı hesaplarının borç ve alacak
toplamları ana hesap olan "320 Satıcılar Hesabı"nın borç ve alacak toplamına eşit olması gerekir.
Yardımcı defterlere (örnekte gösterilen satıcı kartlarına) kayıt, yevmiye defterinden değil,
yevmiye defterindeki kayda kaynak olan belgelerden yapılır.
78
321 BORÇ SENETLERİ
Senetli borç, satın alınan mal veya sağlanan hizmetin bedeline ya da daha önceki borca
karşılık, bir bono imzalanıp verilmesi ya da işletme üzerine çekilen poliçenin kabul edilmesiyle
doğar. İşletmenin faaliyet konusu ile ilgili her türlü mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan
senede bağlı borçları "321 Borç Senetleri Hesabı"nın alacağına kaydedilirken, bu senetlerin
çeşitli şekillerde ödenmeleri, borcuna kaydedilir. Bu hesap, borç senetlerinin üzerindeki yazılı
değerler üzerinden alacaklanıp borçlandığından herhangi bir andaki alacak kalanı işletmenin
ödemesi gereken borç senetlerinin yazılı değerleri (nominal değerler) toplamına eşit olur. Senetle
mal alımında, mal mevcudunda ve senetli borçlarda bir artış meydana gelir. Senetli borçlardaki bu
artış "321 Borç Senetleri Hesabı"nın alacağına kaydedilir.
İşletme, 6.7.200. tarihinde Gezer Ticaret İşletmesinden 200.000,00 + 20.000,00 KDV tl mal
satın almıştır. Karşılığında 220.000,00 liralık bir bono imzalayarak vermiştir.
Yukarıda ilk madde senet karşılığı mal alımı; ikinci madde ise bonoya (220.000,00 x 0.006 =
1.320,00) daha önce kullanılmak için alınmış bulunan pul stokundan yapıştırılan damga pulunun
muhasebeleştirilmesine aittir. Hesaba karşılık bono verilmesi durumunda senetsiz borç, senetli
borç haline dönüşür. Senedin nominal değerinin saptanmasındaki koşullara göre de kayıtlarda
farklılık olur.
İşletme daha önce bir mal alımından doğan 150.000,00 TL tutarlı borcuna karşılık satıcı Kovan
Kolektif şirketine 12.10.200. tarihinde aynı değerde bir bono vermiştir.
Poliçe, bir kişinin borçlusundan olan alacağını kendi borçlu olduğu üçüncü kişiye devretme
esasına dayanır. Muhatap poliçeyi kabul etmekle senetsiz borcunu, senetli hale getirmiş olur.
Poliçenin kendisine, keşideci veya lehdar tarafından sunulması fark yaratmaz.
İşletme 8.8.200. tarihinde 180.000,00 TL borçlu bulunduğu satıcı Hakan Ateş'in keşide ettiği
aynı değerde bir poliçe üzerine "kabul" şerhini koyduktan sonra lehdarına vermiştir.
Görüldüğü gibi senetsiz borca karşılık bir bono verilmesi ile poliçe kabulü arasında
muhasebeleştirme bakımından da bir fark olmamıştır. Vadesi gelen senetler, alacaklısı tarafından
ya işletmeye ibraz edilerek bedeli talep edilir; ya da bir bankaya tahsile verilir. Her iki durumda da
işletme senet bedelini ya nakden ya da bankadaki ticari mevduat hesabı üzerine keşide edilmiş çek
vermek suretiyle öder.
İşletme, 3.11.200. tarihinde vadesi gelen 240.000,00 TL nominal değerli senedini ilgili
bankaya ödemiş ve senedini geri almıştır.
79
Senedin vadesi dolduğunda nakit durumu elverişli olmayan işletme, senedin değiştirilmesi
konusunda senedin alacaklısı ile anlaşabilir. Bu durumda yeni senedin tutarının uzatılan vade için
hesaplanacak faiz kadar büyük olması doğaldır.
İşletme, 3.5.200. tarihinde vadesi gelen 250.000,00 TL nominal değerli bir senedi, nakit
durumunun elverişsiz olması nedeniyle ödeyemeyeceğinden senedin alacaklısı ile anlaşmış
3.8.200. vadeli ve 300.000,00 TL nominal değerli yeni bir senetle değiştirmiştir.
326ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR
"326 Alınan Depozito ve Teminatlar Hesabı", üçüncü kişilerin belli bir işi yapmalarını,
aldıkları bir değeri geri vermelerini sağlamak amacıyla ve belli sözleşmeler nedeniyle
gerçekleşecek bir alacağın karşılığı olarak alınan depozito ve teminat niteliğindeki değerlerin
izlendiği hesaptır. Alınan depozito ve teminatlar bu hesabın alacağına, geri ödenenler veya
hesaba karşılık sayılanlar hesabın borcuna kaydedilir.
İşletme, 6.6.200. tarihinde alıcı Cam Ticaret İşletmesi'nden 100.000,00 TL kap depozitosu
almıştır.
Alıcı Cam Ticaret İşletmesi, karşılığında 100.000,00 depozito verdiği kapları işletmeye iade
etmemiş; işletme de bu tutarı, kapların hesaplardaki bedeliyle (100.000,00) mahsup etmiştir.
DİĞER BORÇLAR
331 ORTAKLARABORÇLAR
"331 Ortaklara Borçlar Hesabı" esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla
işletmenin ortaklara (ferdi işletmelerde işletme sahibine) olan borcu gösteren bir hesaptır. Borcun
doğması halinde hesaba alacak, ödenmesi halinde ise borç kaydedilir.
Arı Kolektif şirketi, kısa vadeli finansman ihtiyacı için 2.2.200. tarihinde ortak Ali Uzun'dan
50.000,00 TL borç almıştır.
Arı Kolektif şirketi, ortağı Ali Uzun'un gelir vergisi ve fon payı taksidi olarak vergi dairesine
31.3.200. tarihinde 25.000,00 TL yatırmış ve bu ortağa olan borcundan mahsup etmiştir.
80
335 PERSONELE BORÇLAR
Ücret, bir üretim faaliyetine bedensel ve düşünsel çaba harcayarak katkıda bulunan
kişiye emeğinin karşılığı olarak verilen bedeldir. Ücret gelirlerinin vergilendirilmesiyle
ilgilenen Gelir Vergisi Kanunu ise, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak
çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen
menfaatlerdir…" şeklinde bir tanım yapmıştır. İş hayatında çalışanlara gerek yasalardan,
gerekse yapılan sözleşmelerden doğan çeşitli ödemeler yapılmaktadır. Bu ödemelerin bazıları,
yapılan bir çalışma karşılığı olup, bazılarının da herhangi bir çalışma ile ilgisi bulunmamaktadır.
Bunlar aşağıdaki şekilde sıralanabilir:
Kök ücret, yasalara veya hizmet (iş) sözleşmesine göre çalışanın işverene yapmak
zorunda olduğu hizmet karşılığı aldığı bir ücreti ifade eder. İşçilere çalışmadıkları halde
ödenen hafta tatili ve resmi tatil ücretleri de kök ücret kavramı içinde sayılmaktadır. Fazla
çalışma ücreti, genel olarak günlük çalışma süresinin dışında fazladan yapılan çalışmalar
karşılığı İş Kanunu ve toplu sözleşme hükümlerine uygun olarak ödenen bedeldir.
Prim, işçinin daha verimli çalışmasını, işletme amaçlarının gerçekleştirilmesine
yardımcı olmasını, işçiler arasında verimli çalışmanın özendirilmesini sağlamak amacıyla
normal çalışma karşılığı ücretten ayrı olarak yapılan ödemeler ya da sağlanan
menfaatlerdir (satış primi, üretim primi gibi).
İkramiye, işçiye işverenler tarafından yasa, toplu sözleşme, bir buluş karşılığı ya da işinde
gösterdiği beceri ve başarı karşılığı ödenen bir ücret eklentisidir. Kasa tazminatı ya da mali
sorumluluk tazminatını "kendi kusuru olmaksızın zarara uğrayan ya da uğradığı varsayılan
kişiye bu zararını karşılamak amacıyla yapılan ödemelerdir" diye tanımlamak mümkündür.
Yıllık izin ücreti, personele yılın belirli bir zamanında dinlenmesi için çalışma karşılığı olmaksızın
ödenen bir ücrettir.
Diğer ücret eklentileri, yukarıda tanımlananların dışında, yasalar ya da toplu sözleşmeler
sonucu personele nakdi ya da ayni ödemelerin yapıldığı görülmektedir. Yemek yardımı, ulaşım
yardımı, aile yardımı, yakacak yardımı, konut yardımı, sosyal sigorta işveren primi, kıdem
tazminatı vb.
İşveren, çalıştırdığı personelin brüt ücretlerinden
Gelir vergisi
İşçi sigorta primi
Damga Vergisi, bazı hallerde tasarruf teşvik primi keserek belirli süreler içinde ilgili kurumlara
yatırmakla sorumludur.
335 Personele Borçlar Hesabı:
Personelin tahakkuk etmiş olup henüz personele ödenmemiş net ücret, prim, ikramiye vb. ücret
eklentilerinin ve diğer nedenlerden doğan işgörenin işletmeden alacaklarının, ödeninceye kadar
izlendiği hesaptır. Tahakkuk eden net ücret bu hesabın alacağına, ödenmesi halinde borcuna
kaydedilir. Tasarım Grubu Ltd. şti.'nin 30.4.200. tarihinde düzenlediği Nisan ayı ücret
bordrosundaki bilgiler şöyledir:
Brüt ücret (hak edilen ücret ve eklentileri)
Kesintiler:
-S.sigorta primi işçi payı
-Gelir Vergisi
-Damga Vergisi
2.389,50
334.53
304,65
15,78
Ödenecek net ücret
1.710,63
81
Yukarıdaki kayıt ücret bordrosundaki bilgilere dayanılarak ücret gideri tahakkukuna ilişkin
yapılan muhasebe kaydıdır. Personelin bir veya birkaçı hastalık veya başka şehirde bulunma gibi
nedenlerle diğerleriyle aynı günde işyerinde olamayabilirler. Bu nedenle ücretin önce tahakkuk,
sonra ödeme kaydını yapmak daha uygun olur.
Personele ücretleri ödendiğinde şu kayıt yapılır:
340ALINAN SİPARİŞAVANSLARI
Avans, ileride bir mal veya yaptırılacak bir hizmet veya bunlara ilişkin olarak yapılacak
giderlere sayılmak üzere önceden verilen/alınan para veya benzeri değerlerdir. Alınan avanslar,
karşımıza daha çok "alınan sipariş avansları" şeklinde çıkar. İşletmenin satış amacıyla
gelecekte yapacağı mal ve hizmet teslimleri ile ilgili olarak peşin tahsil ettiği tutarlar "340 Alınan
Sipariş Avansları Hesabı"nda izlenir. Alıcılardan alınan avanslar bu hesabın alacağına, malın
teslim edilmesi, hizmetin görülmesi halinde borcuna yazılır.
Avansın Alınması: 1. İşletme, 4.5.200. tarihinde Tunç A. ş.'nin verdiği 600.000,00 TL mal
siparişi için şirketten 150.000,00TL avans almıştır.
Avansın Mahsubu: 2. İşletme, 15.5.200. tarihinde Tunç A. ş.'nin sipariş ettiği malı teslim
etmiş, karşılığında önceden aldığı 150.000,00 TL avansı düşerek, 450.000,00 + 60.000,00 KDV
TL tahsil etmiştir. İşletme aralıklı envanter yöntemini benimsemiştir.
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR
Mal Alım-Satım işlemleri başlığını taşıyan yedinci ünitede kısaca açıklandığı gibi işletmenin bir
ay süresince yaptığı işlemler sonucu aldığı KDV tutarı, ödediği KDV tutarını aşarsa, yani "391
82
Hesaplanan KDV" tutarı, "191 İndirilecek KDV" tutarını aşarsa, fark ay sonunda"360
Ödenecek Vergi ve Fonlar" büyük defter hesabının ve onun yardımcı hesabı olan "Ödenecek
KDV Hesabı'nın alacağına kaydedilir. Ödemeyle de bu hesap borçlandırılarak kapatılır:
İşletmenin 31 Ağustos 200. Tarihi itibariyle 191 İndirilecek KDV Hesabı ve 391 Hesaplanan
KDV Hesabının görünümü şöyledir:
İstenen: Yukarıda verilen hesaplara göre işletmenin Ağustos ayı sonunda ödenecek KDV'ye
ilişkin tahakkuk kaydı:
İstenen: 25 Eylül 200. Tarihinde Ağustos/200. ayına ait ödenecek KDV'nin Vergi Dairesine
ödenme kaydı:
360 Ödenecek Vergi ve Fonlar Hesabı:
İşletmenin ekonomik faaliyetlerinde bulunmasının sonucu ilgili mali mevzuat uyarınca
mükellef veya sorumlu sıfatıyla işletmenin kendisine, personeline ve üçüncü kişilere ilişkin olarak
ödenmesi gereken vergi, resim, harç ve fonların izlendiği hesaptır. Vergi, resim, harçların
tahakkuk ettirilmesini gerektiren olaylar ve işlemler ortaya çıktıkça anılan hesaplar alacaklanır,
ödemeler yapıldıkça borçlanır.
Bu büyük defter hesabının yardımcı hesaplarına örnekler şunlardır:
Ÿ Ödenecek Gelir Vergisi Hesabı
Ÿ Ödenecek Kurumlar Vergisi Hesabı
Ÿ Ödenecek Damga Vergisi Hesabı
Ÿ Ödenecek Katma Değer Vergisi Hesabı
Ÿ Ödenecek Fonlar Hesabı
361 Ödenecek Sosyal Güvenlik Kesintileri Hesabı:
İşletmenin, personelin tahakkuk etmiş ücretlerinden sosyal güvenlik mevzuatı hükümlerine
göre kesintiye tabi tutmakla yükümlü bulunduğu, personele ait emeklilik keseneği ve sigorta
primleri ile bunlara ilişkin işverenin katılma payları ve işverence sosyal güvenlik kuruluşlarına
ödenecek diğer yükümlülüklerin izlendiği hesaptır. Kesintiler yapıldıkça Ödenecek Sosyal
Güvenlik Kesintileri Hesabı alacaklandırılır ve ödemeler yapıldıkça borçlandırılır.
ÖZKAYNAKLAR (ÖZSERMAYE)
ÖZKAYNAKLARIN KAPSAMI VE İLGİLİ HESAPLAR
Bir işletmenin sahip olduğu dönen ve duran varlıkların edinilmesinde kullanılan kaynaklar,
yabancı kaynaklar ve özkaynaklar (özsermaye) olarak iki ana gruba ayrılır. Özsermaye, işletme
sahip veya ortaklarının bilanço tarihinde işletmeye yapmış oldukları sermaye yatırımlarının tutarını
gösteren ödenmiş sermaye ile sermaye yedekleri, kar yedekleri, geçmiş yıllar karları ve dönemin net
karını kapsar. Eğer varsa, geçmiş yıllar zararları ve dönemin zararı özsermayeden düşülür.
83
50 ÖDENMİŞ SERMAYE
500 Sermaye
501 Ödenmemiş Sermaye (-)
52 SERMAYE YEDEKLERİ
520 Hisse Senetleri İhraç Primleri
522 M.D.V. Yeniden DeğerlemeArtışları
523 İştiraklerYeniden DeğerlemeArtışları
54 KAR YEDEKLERİ
540 Yasal Yedekler
541 Statü Yedekleri
542 Olağanüstü Yedekler
57 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI
570 Geçmiş Yıllar Karları
58 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI (-)
580 Geçmiş Yıllar Zararları (-)
59 DÖNEM NET KARI(ZARARI)
590 Dönem Net Karı
591 Dönem Net Zararı (-)
50 ÖDENMİŞ SERMAYE
Ödenmiş sermaye, ortakların şirkete koymayı taahhüt ettikleri esas sermayeden ödemiş oldukları
tutarı ifade eder. Buna göre; ödenmiş sermaye, esas sermaye ile ödenmemiş sermaye arasındaki fark
olmaktadır. Sermaye ile ödenmemiş sermaye için ayrı hesaplar açılmakta ödenmiş sermaye tutarını
gösteren bir hesap bulunmamaktadır. Tek şahıs işletmelerinde sermaye taahhüdü işlemi olmadığından,
bu tür işletmelerde Sermaye Hesabındaki tutar aynı zamanda ödenmiş sermayeyi gösterir.
500 – Sermaye Hesabı
Sermaye, işletme sahibi ya da ortakların işletmenin kuruluşunda koymayı taahhüt ettikleri
(üstlendikleri) sermaye paylarının toplamını ifade eder. İşletme sahiplerinin kişisel varlıklarından
işletmeye tahsis ettikleri veya işletmelerin ana sözleşmelerinde yer alan ve Ticaret Siciline tescil
edilmiş bulunan sermaye tutarı "500 – Sermaye Hesabı"nın alacağında yer alır. Bu sermayeye, esas
sermaye de denir. Kişi işletmelerinde sermaye, işletme sahibinin işletmeye koyduğu varlıklar ile
yüklendiği borçlar arasındaki farktan oluştuğundan (Sermaye=Varlıklar-Borçlar), "500 – Sermaye
Hesabı" da bu esasa göre işlem görür.
Serdar Burak 20.9.200. tarihinde kurduğu işletmesine 100.000,00 TL nakit, 500.000,00 TL,lık
hisse senedi ve 60.000.0,00 TL,lık bir taşıt aracı koymuştur. Taşıt aracının 20.000,00 TL,lık taksit
borcunu işletme ödeyecektir.
Serdar Burak 15.11.200. tarihinde işletmesinden kuruluşta koyduğu hisse senetlerini çekerek,
bir anlamda sermaye azaltımına gitmiştir.
Serdar Burak 31.12.200. tarihindeki 25.000,00 TL dönem net karını, izleyen yılın başında
sermayesine eklemiştir.
84
501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı
Ödenmemiş Sermaye, ticaret şirketlerinde ortaklarca taahhüt edilen sermayenin henüz
ödenmemiş kısmıdır. Taahhüt edilen sermaye tutarı, "501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı"nın
borcuna, "500 Sermaye Hesabı"nın alacağına kaydedilir. Sermaye taahhütleri yerine
getirildiğinde "501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı"alacaklandırılır. "501 Ödenmemiş Sermaye
Hesabı", şirket kuruluşunda veya sermaye artırımında sermayenin oluşturulmasında kullanılır.
Hesap, aktif karakterli olup borç kalanı; bilançonun pasifinde esas sermayeden düşülerek
ödenmiş sermayenin görülmesini sağlar. Can Tuna ve Gül Meriç sermaye payları eşit 500.000,00
TL sermayeli bir kolektif şirket kurmak üzere anlaşmışlardır. Ortak Can Tuna sermaye
taahhüdünün 150.000,00 TL sını nakit, ortak Gül Meriç ise, sermaye taahhüdünün 200.000,00 TL
sını mal olarak yerine getirmişlerdir. Ortaklar geriye kalan taahhüt borçlarını bir ay içinde nakit
olarak yerine getireceklerdir.
Sermayenin taahhüt edilmesi:
Sermaye taahhüdünün yerine getirilmesi:
Yukarıdaki birinci madde, ortak Can Tuna'nın sermaye taahhüdüne karşılık yaptığı nakit
ödemenin, ikinci madde, ortak Gül Meriç'in sermaye taahhüdüne karşılık işletmeye koyduğu ticari
malın muhasebe kayıtlarını göstermektedir.
Büyük defter hesapları:
52 SERMAYE YEDEKLERİ
Bir Ÿözsermaye unsuru olan sermaye yedekleri şu nedenlerle meydana gelebilir:
Çıkarılan hisse senetlerinin (anonim şirketlerde) nominal değerinden daha yüksek değerle
satılması
(ihraç primleri),
Ÿ
Varlıkların yeniden değerlemesi (yeniden değerleme artışları).
Görüldüğü gibi yukarıda belirtilen sermaye yedekleri, işletme faaliyetleri sonucunda
yaratılan "kar" niteliğindeki özsermaye artışları değildir.
85
520 – Hisse Senetleri İhraç Primleri Hesabı
Sermaye artırımına giden anonim şirketin nominal bedelin üzerinde bir fiyat üzerinden hisse
senedi çıkarması durumunda, ihraç fiyatı ile nominal bedel arasındaki fark yedek akçe olarak
kabul edilir ve "520 – Hisse Senetleri İhraç Primleri Hesabı"nda izlenir. Hisse senetlerinin
nominal bedeli ile satış fiyatı arasındaki fark "520 – Hisse Senedi İhraç Primleri Hesabı"nın
alacağına yazılarak muhasebeleştirilir. Satış biçimine göre de ilgili hesap borçlandırılır. Güney
A.Ş., 1.000,00 TL nominal değerli 50 adet hisse senedi ihraç ederek sermayesini 50 BİN TL
arttırmaya karar vermiştir.
Arttırılan sermaye taahhüdü:
Arttırılan sermayenin hisse senedini satın alanların, hisse senedi bedelini aracı kuruma (işletmenin
bankadaki hesabına) ödemesi
Yeniden DeğerlemeArtışları
Yeniden değerleme, paranın satın alma gücünün düşmesi nedeniyle bazı varlıkların (maddi duran
varlıkların, iştiraklerin, bağlı ortaklıkların) cari para birimi veya buna yakın bir değerle değerleme
yapılarak bugünkü değerine yakın bir değerle gösterilmesi olarak tanımlanabilir.
522 M.D.V. Yeniden DeğerlemeArtışları
Maddi duran varlıkların yeniden değerleme sonrası net aktif değeri (maliyet bedeli – birikmiş
amortismanlar) ile yeniden değerlemeden önceki net aktif değeri arasındaki fark (net değer artışı)
bir özsermaye hesabı olan "522 – M.D.V. Yeniden Değerleme Artışları Hesabı"nın alacağında
izlenir.
31.12.200. dönem sonu itibariyle amortismana tabi maddi duran varlıkların yeniden
değerlemesi sonucu hesaplanan değer artışları ilgili büyük defter hesapları itibariyle şöyledir:
Hesaplar
Artışlar
252 Binalar
6.000.000,00
253 Tesis, Makine ve Cihazlar
3.000.000,00
255 Demirbaşlar
200.000,00
257 BirikmişAmortismanlar (-)
(2.000.000,00)
523 İştiraklerYeniden DeğerlemeArtışları
İşletmenin iştirakleri ve bağlı ortaklıkları bünyesinde yapılan yeniden değerleme dolayısıyla oluşan
değer artışlarının sermayeye eklenmesi sonucunda, bu sermayeden işletmeye isabet eden kısmı gösterir.
İşletmenin iştirakleri ve bağlı ortaklıkları bünyesinde yapılan yeniden değerleme dolayısıyla oluşan değer
artışlarının sermayeye eklenmesi sonucunda, işletmeye bedelsiz olarak verilen hisse senetleri ve payları
bu hesabın alacağına, "242 – İştirakler" veya "245 – Bağlı Ortaklıklar" hesaplarının borcuna kaydedilir.
86
İşletmenin iştiraki durumundaki (VYZ) Anonim Şirketi, yeniden değerleme artışlarının
sermayeye eklenmesi karşılığında çıkardığı hisse senetlerinden 100.000,00 TL lık kısmını
bedelsiz olarak, işletmeye vermiştir. Bedelsiz olarak hisse senedi elde eden işletme bu hisse
senetlerini aşağıdaki gibi muhasebeleştirir.
54 KAR YEDEKLERİ
Kar yedeği net karın; özsermaye yapısını sağlam tutmak, işletmenin devamlılığını ve gelişmesini ve
ortaklar ile alacaklıların haklarının korunmasını sağlamak ve özsermayede faaliyet sonunda
doğabilecek azalışları (zararları) karşılamak amacıyla dağıtılmayarak işletmede alıkonulan kısmıdır.
Özsermayenin bir unsuru olan yedek (yedek akçe) oluşturulması sermaye şirketleri için söz
konusudur. Yedekler; T.Ticaret Kanunu, şirket sözleşmeleri ve genel kurul kararlarına göre kardan
ayrılır. Yasal bir zorunluluk sonucu olup, olmamalarına göre yedekler: 1. Yasal yedekler, 2. İsteğe
bağlı (ihtiyari) yedekler, olmak üzere iki grupta toplanabilir. "Yasal yedekler", T.Ticaret
Kanununa göre oluşturulur. "Her yıl safi karın yirmide birinin ödenmiş esas sermayenin beşte
birini buluncaya kadar umumi yedek akçe olarak ayrılması mecburidir…" diyerek sermaye
şirketlerinde ayrılması zorunlu I.tertip yedek akçeyi belirlemiştir. İsteğe bağlı yedeklerde yasal
zorunluluk yoktur. "Yedek akçeye safi karın yirmide birinden fazla bir meblağın ayrılacağı ve
yedek akçenin ödenmiş olan esas sermayenin beşte birini aşabileceği hakkında esas
mukaveleye hüküm konabilir…." Bu maddeye göre, şirket sözleşmesinde belirtilen yedeklerin
dışında, ek yedekler ayırmak amacıyla hükümler yer alabileceği belirtilmiştir. Bu şekilde ayrılan
yedeklere, "statü yedekleri" adı verilmektedir. Sermaye şirketlerinde "yasal yedekler" ve "statü
yedekleri" dışında olağan genel kurul toplantısında yönetim kurulunun teklifi üzerine de yedek
ayırmak mümkündür. Bu şekilde ayrılan yedeklere de "olağanüstü yedekler" denilmektedir.
Yedeklerin karlardan ayrılışına ilişkin muhasebe kaydı (varsayılan tutarlar itibariyle) aşağıdaki
şekilde yapılır:
Kar yedeklerinin ortak özelliği sermaye şirketlerinin önceki dönemde elde ettiği kardan
izleyen yılda ayrılmış olmalarıdır. Bu nedenle borçlandırılacak hesap "570 – Geçmiş Yıllar
Karları Hesabı" dır. Ancak, dönem net karını "570 – Geçmiş Yıllar Karları Hesabı"na
devretmeyen işletmelerde borçlanacak hesap, "590 – Dönem Net Karı Hesabı" olacaktır.
59 DÖNEM NET KARI(ZARARI)
Faaliyet dönemi karla kapanırsa özsermaye artar, zararla kapanırsa özsermaye azalır.
Tekdüzen Hesap Planında işletmenin faaliyet dönemi sonucunda ulaştığı net karı veya zararı
göstermek üzere iki hesaplı bir grup oluşturulmuştur:
590 - DÖNEM NET KARI HESABI
591 - DÖNEM NET ZARARI HESABI (-)
590 Dönem Net Karı
İşletmenin tüm gelir ve gider hesapları bir gelir tablosu (sonuç) hesabı olan "690 Dönem Karı
veya Zararı Hesabı" na devredilerek kapatıldıktan sonra söz konusu hesap alacak kalanı verirse,
bu işletmenin vergi öncesi karını oluşturur. İşletme Kurumlar Vergisi mükellefi (anonim şirket,
limited şirket) ise, dönem karı üzerinden vergi ve diğer yasal hükümler düşülerek net kar yine bir
gelir tablosu hesabı olan "692 – Dönem Net Karı veya Zararı" hesabına alınır. İşletme karı
üzerinden vergi mükellefi olmayan tek kişi işletmesi, adi şirket, kollektif şirket, adi komandit şirket ise,
690 Dönem Karı veya Zararı hesabının alacak kalanı kar olacağından doğrudan 692 Dönem Net Karı
veya Zararı hesabının alacağına devredilir. "692 – Dönem Net Karı veya Zararı" hesabı alacak kalanı
veriyorsa net kar var demektir. Bu kar, 692 nolu hesaptan bir bilanço – özsermaye hesabı olan "590 –
Dönem Net Karı Hesabı" nın alacağına aktarılır ve bilançoda "Dönem Net Karı" olarak yer alır.
87
Fatih Sönmez İşletmesi'nin dönemsonunda 690 nolu hesabının durumu şöyledir:
İşletme bir sermaye şirketi olmadığı için kurumlar vergisi mükellefi değildir. Bu nedenle
dönemsonunda şu kayıtlar yapılır.
692 Dönem Net Karı veya Zararı hesabının kapanmasıyla gelir tablosu (sonuç) hesapları
kapanmış olur. Sadece, dönemin net karı özsermaye grubunda yer alan bilanço hesabının
alacağında aşağıdaki gibi yer alır:
591 Dönem Net Zararı (-)
İşletmenin tüm gelir ve giderleri "690 – Dönem Karı veya Zararı Hesabı"na aktarıldıktan
sonra bu hesap borç kalanı verirse, faaliyet dönemi zararla sonuçlanmış demektir. Zarar nedeniyle
vergi kesintisi söz konusu olmadığı için bu hesap kalanı, son gelir tablosu hesabı olan "692 Dönem
Net Karı veya Zararı Hesabı" nın borcuna devredilerek kapatılır. Son olarak da, "692 Dönem
Net Karı veya Zararı Hesabı" nın borç tarafında yer alan zarar, bilançoda özsermayeyi azaltan
bir unsur olarak yer alacak olan "591 Dönem Net Zararı Hesabı" nın borcuna devredilir.
Yazar Limited Şirketinin dönemsonunda 690 nolu hesabının görünümü şöyledir:
Dönem zararı özsermayede bir azalıştır. Bu nedenle bilançonun pasifinde özsermaye
grubunda indirim (-) şeklinde gösterilir.
88
ÖZKAYNAK UNSURLARININ BİLANÇODAKİ GÖRÜNÜMÜ
Aşağıdaki bilanço örneğinde özkaynak (özsermaye) unsurları örnek tutarlarla bir bütün
olarak gösterilmiştir.
GELİRLER VE GİDERLER
GELİRLER VE GİDERLERİN KAPSAMI VE İLGİLİ HESAPGRUPLARI
İşletmeler amaçlarına ulaşabilmek için faaliyetleri sırasında çok sayıda mali nitelikte işlemler
gerçekleştirirler. Bu işlemlerden bazıları işletmenin sadece varlıklarında ve borçlarında değişme
yaratırken, bazıları özsermayesinde de değişmeler, yani özsermayesinde artış ya da azalışlar
meydana getirirler. İşletmenin özsermayesinde değişme yaratmayan işlemler bilanço
hesaplarında muhasebeleştirilirler. Buna karşılık işletmenin özsermayesinde artış yaratan gelirler
ile azalış yaratan giderler, Gelir Tablosu Hesapları adı verilen hesaplara kaydolunur. Gelir
tablosu hesapları içinde yer alan gelir ve gider hesapları işletmenin ticaret, hizmet veya üretim
işletmesi oluşuna ve büyüklüğüne göre çeşitlilik gösterir. Gelir ve gider yaratan olaylar ana
faaliyetlere bağlı olarak doğabileceği gibi (olağan gelir ve karlar), işletmede tekrarı normal
olmayan ve ana faaliyet dışındaki bazı işlemler sonucu (olağandışı gelir ve karlar) doğabilir. Gelir
tablosundan yararlanarak işletme hakkında karar verme durumunda olanlara bu bilgilerin ayrı ayrı
sunulması gerekir. THP'nında gelir ve giderlere ait hesap grupları ve büyük defter hesapları
ayrıntılı olarak belirlenmiştir.
Gelir tablosu hesapları şu hesap gruplarından oluşur:
60 Brüt Satışlar
61 Satış İndirimleri (-)
62 Satışların Maliyeti (-)
63 Faaliyet Giderleri (-)
64 Diğer Faaliyetlerden Olağan Gelir ve Karlar
65 Diğer Faaliyetlerden Olağan Gider ve Zararlar (-)
66 Finansman Giderleri (-)
67 Olağandışı Gelir ve Karlar
68 Olağandışı Gider ve Zararlar (-)
69 Dönem Net Karı (Zararı)
Bu hesap gruplarının sıralanışı aynı zamanda özet gelir tablosunun düzenidir.
GELİRLER VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
Gelir; işletmenin ana faaliyet konusuna giren mal veya hizmet satışlarından veya ana faaliyet
konusu dışında kalan varlıkların satışından ve faiz, kira, kar payı (temettü) vb.lerinden elde edilen
brüt tutardır. Gelir brüt kavramdır.
Tekdüzen hesap planındaki gelir grupları:
1) Brüt satışlar
2) Diğer faaliyetlerden olağan gelir ve karlar
3) Olağandışı gelir ve karlar
şeklinde üç ana gruba ayrılmaktadır.
89
Bu gruplama ve ilgili büyük defter hesapları, Tezdüzen Hesap Planındaki
kodlamalarıyla aynen şöyledir:
60 BRÜT SATIŞLAR
600 Yurtiçi Satışlar
601 Yurtdışı Satışlar
602 Diğer Gelirler
64 DİĞER FAALİYETLERDEN OLAĞAN GELİR VE KARLAR
640 İştiraklerden Temettü Gelirleri
641 Bağlı Ortaklıklardan Temettü Gelirleri
642 Faiz Gelirleri
643 Komisyon Gelirleri
644 Konusu Kalmayan Karşılıklar
645 Menkul Kıymet Satış Karları
646 Kambiyo Karları
647 Reeskont Faiz Gelirleri
649 Faaliyetle İlgili Diğer Gelir ve Karlar
67 OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR
671 Önceki Dönem Gelir ve Karları
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar
İşletme, 1.4.200. tarihinde varlıkları arasındaki bir binasının 1 aylık kirası karşılığı 250,00 TL
yı tahsil etmiştir.
Tezdüzen Hesap Planında (THP) "kira gelirleri" için ayrı bir büyük defter hesabı
bulunmadığından bu gelir için "649 Diğer Olağan Gelir ve Karlar Hesabı" altında yardımcı
hesap açılmıştır. Kiranın tahsil edildiği dönem ile ait olduğu dönem arasında farklılık olması
durumunda gelecek dönem için tahsil edilen kiraların muhasebeleştirilmesi ayrı bir özellik
gösterir. Kira peşin tahsil edildiğinde tahsil edilen kiranın gelecek döneme ait olan bölümü, bu
dönemin geliri olmadığından ve bir anlamda da işletmenin kiralayana borcu olduğundan pasif
karakterli bir bilanço hesabı olan "480 Gelecek Yıllara Ait Gelirler Hesabı"nın alacağına
kaydedilir. İşletme, 1.4.2002 tarihinde varlıkları arasında bulunan ve kiraya verilen mağazanın
Nisan 2002/Mart 2003'e ait 12 aylık kira tutarı toplamı 3.600,00 TLyı peşin tahsil etmiştir.
Bu işletmenin sadece yıl sonlarında mali tablo düzenlediğini kabul ederek muhasebe kaydını
yapalım: Bu örnekte kiraya verilen mağazanın aylık kirası 300.000.000 liradır. Nisan 2002-Aralık
2002 süresi için 9 aylık kira tutarı 2.700.000.000 lira bilanço günü 31.12.2002 tarihinde dönem
geliri olarak gerçekleşecektir. Bu nedenle bu tutarın tamamı ilgili gelir hesabının alacağına
kaydedilmiştir. 2002 yılının ilk üç ayı için peşin alınan 900.000.000 lira ise, ilgili pasif karakterli
bilanço hesabına alacak kaydedilmiştir. "480 Gelecek Yıllara Ait Gelirler Hesabı"ndaki
900.000.000 liralık peşin alınan kira 31.12.2002 tarihinde "380 Gelecek Aylara Ait Gelirler
Hesabı"na aktarılır. "380 Gelecek Aylara Ait Gelirler Hesabı"ndaki tutarlar 2003 yılında gelir
olarak gerçekleştikçe ilgili gelir hesabının alacağına aktarılır.
Örneğin, Ocak/2003 kira geliri şu şekilde muhasebeleştirilir:
90
Sadece yıl sonunda mali tablolar düzenlenen işletmeler "380 Gelecek Aylara Ait Gelirler
Hesabı"ndaki 900,00 TL yı 31.3.2003 tarihinde ya da en geç 31.12.2003 tarihinde tek maddeyle
"649 Diğer Olağan Gelir ve Karlar Hesabı"na devrederek kapatabilirler. Gelirlerin
muhasebeleştirilmesi için bir örnek daha verelim.
İşletme, 15.4.200. tarihinde, iştiraki bulunan İlkfen Anonim Şirketinden 280.000,00 TL
temettü (kar payı) gelirinin doğduğunu öğrenmiştir.
Gelir hesapları özsermayedeki artışları göstermeleri açısından alacak kalanı verirler. Bu
nedenle dönem sonlarında gelir hesapları borçlandırılarak "690 Dönem Karı veya Zararı
Hesabı" na devredilir.
GİDERLER VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
Gider, gelir (hasılat) sağlama amacıyla meydana gelen varlık tükenmeleridir. Giderler
işletmelerin özsermayelerinde azalışa yol açar. Giderler, işletmenin türüne (ticaret işletmesi,
hizmet işletmesi ya da üretim işletmesi oluşuna) ve büyüklüğüne göre çeşitlilik gösterir.
Tekdüzen hesap planındaki gider grupları:
1) Satışların maliyeti,
2) Faaliyet giderleri,
3) Diğer faaliyetlerden olağan gider ve zararlar,
4) Finansman giderleri,
5) Olağandışı gider ve zararlar
şeklinde beş ana gruba bölünmektedir.
Bu gruplama ve ilgili büyük defter hesapları, Tekdüzen Hesap Planındaki kodlarıyla aynen
şöyledir:
62 SATIŞLARIN MALİYETİ (-)
620 Satılan Mamuller Maliyeti
621 Satılan Ticari Mallar Maliyeti
622 Satılan Hizmet Maliyeti
623 Diğer Satışların Maliyeti
63 FAALİYET GİDERLERİ (-)
630Araştırma ve Geliştirme Giderleri
631 Pazarlama, Satış ve Dağıtım Giderleri
632 Genel Yönetim Giderleri
65 DİĞER FAALİYETLERDEN OLAĞAN GİDER VE ZARARLAR (-)
653 Komisyon Giderleri
654 Karşılık Giderleri
655 Menkul Kıymet Satış Zararları
66 FİNANSMAN GİDERLERİ (-)
660 Kısa Vadeli Borçlanma Giderleri
661 Uzun Vadeli Borçlanma Giderleri
68 OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR (-)
680 Çalışmayan Kısım Gider ve Zararları
681 Önceki Dönem Gider ve Zararları
689 Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar
Yukarıda sıralanan "gider hesapları"nın bazıları çift taraflı kayıt yönteminin gereği
kaçınılmaz olarak işlem görür.
91
Tekdüzen Hesap Planında; faaliyet ve finansman giderlerinin, dönem içinde doğduklarında
gelir tablosu hesapları içinde yer alan 6 kod sayısıyla başlayan gider hesaplarına kaydedilmeyip; 7.
gruptaki maliyet hesaplarına kaydedilmesi ve dönemsonlarında ilgili gelir tablosu hesaplarına
aktarılması öngörülmüştür. Faaliyet ve finansman giderlerinin dışındaki giderler doğrudan 6 kod
sayısı ile başlayan gider hesaplarına kaydedilmektedir. Muhasebe Sistemi Uygulama Tebliği,
dönem içinde oluşan maliyet giderlerinin THP 7. gruptaki 7/A veya 7/B seçeneklerinden biri ile
izlenilmesini istemektedir. Hangi işletmelerin hangi seçeneği uygulayacakları Maliye Bakanlığı
tarafından çıkarılan Muhasebe Sistemi Uygulama Tebliğleri No. 3 te belirtilmiştir. Ticaret
işletmeleri aktif ve satış toplamları ne olursa olsun 7/A veya 7/B seçeneklerinden istedikleri birini
uygulayabilecektir. Tekdüzen Hesap Planı çerçevesinde giderlerin kaydında kullanılacak giderler
hesap grubu olan 7/A Seçeneğinde giderler (maliyetler) büyük defterde fonksiyon esasına göre
bölümlenir.
Bu hesaplarda toplanan giderler, 6 kodlu sınıftaki gelir tablosu gider hesaplarına
aktarılmaktadır. Faaliyet giderleri, üretim ve satış maliyetlerine yüklenmeyen işletmenin esas
faaliyet konusu ile ilgili giderleri ifade eder.
7/A Seçeneğini benimseyen bir ticaret işletmesinin kullanacağı faaliyet ve finansman
giderlerine ilişkin hesaplar şunlar olacaktır:
760 Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri Hs.
770 Genel Yönetim Giderleri Hs.
780 Finansman Giderleri Hs.
7/B Seçeneğinde maliyet giderleri büyük defterde çeşit esasına göre izlenmektedir. Bu
hesaplarda biriken giderler dönemsonlarında düzenlenen gider dağıtım tabloları aracılığıyla
fonksiyonlarına dönüştürülür ve Tekdüzen Hesap Planındaki 6 kodlu sınıftaki gelir tablosu gider
hesaplarına aktarılır.
Bu seçeneği uygulayacak işletmeler aşağıda verilen 79. Gruptaki hesapları kullanırlar:
79 GİDER ÇEŞİTLERİ
790 İlk Madde ve Malzeme Giderleri Hs.
791 İşçi Ücret ve Giderleri Hs.
792 Memur Ücret ve Giderleri Hs.
793 Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler Hs.
794 Çeşitli Giderler Hs.
795 Vergi Resim ve Harçlar Hs.
796Amortisman ve Tükenme Payları Hs.
797 Finansman Giderleri Hs.
798 Gider Çeşitleri Yansıtma Hs.
7/B Seçeneğine ve dönemsonu kapanış kayıtlarına ilişkin
İşletme 6.5.200. tarihinde makbuz karşılığı Türkiye Elektrik Kurumuna 75.000,00 TL elektrik
gideri ödemiştir. Bu tutarın 25.000,00 TL sı "pazarlama" gider yerine 50.000,00 TL sı de
"yönetim" gider yerine aittir. (KDV ihmal edilmiştir.)
Dönem içinde fonksiyon esasına göre kaydı yapılan giderler, dönem sonunda gelir tablosu
hesaplarına aktarılacaktır.
İşletme, 1.5.200. tarihinde muhasebe departmanı olarak kullanılmak üzere kiraladığı yerin 1
aylık kirası 200,00 TL den % 20 gelir vergisi kestikten sonra 160,00 tl yı depo sahibi Bilal Giray'a
ödemiştir.
92
Kiranın ödendiği dönem ile ait olduğu dönem arasında farklılık olması durumunda ödenen
kiraların muhasebeleştirilmesi özellik gösterir. Kira bedeli peşin ödendiğinde ödenen kiranın
gelecek döneme ait bölümü, bu dönemin gideri olmadığından ve bir anlamda da işletmenin mülk
sahibinden alacağı olduğundan aktif karakterli bir bilanço hesabı olan "280 Gelecek Yıllara Ait
Giderler Hesabı" nın borcuna kaydedilir.
İşletme, 1.5.2002 tarihinde yönetim binası olarak kiraladığı bir yerin Mayıs 2002/Nisan 2003 e
ait 12 aylık kira tutarı 4.800,00 tl yı % 20 (960,00 TL) gelir vergisi kestikten sonra gayrimenkul
sahibi Veli Çınar'a ödemiştir. Bu işletmenin sadece yıl sonlarında bilanço ve gelir tablosu
düzenlediğini varsayarak muhasebe kaydını yapalım.
Bu örnekte kiralanan binanın aylık kirası 400,00 TL dır. Mayıs 2002/Nisan 2003 süresi için 8
aylık kira tutarı 3.200,00 TL, bilanço günü 31.12.2002 tarihinde, o dönemin gideri olarak
gerçekleşecektir. Bu nedenle bu 3.200,00 TL ilgili gider hesabının borcuna kaydedilmiştir. 2002
yılının ilk dört ayı için peşin ödenen 1.600,00 TL ise, ilgili aktif karakterli bilanço hesabına borç
kaydedilmiştir.
"280 Gelecek Yıllara Ait Giderler Hesabı"ndaki 1.600,00 TL lık peşin ödenen kira
31.12.2002 tarihinde "180 GelecekAylaraAit Giderler Hesabı"na aktarılır.
"180 Gelecek Aylara Ait Giderler Hesabı"ndaki tutarlar 2003 yılında gider olarak
gerçekleştikçe ilgili gider hesabının borcuna aktarılır.
Örneğin, Ocak/2003 kira gideri şu şekilde muhasebeleştirilir:
Sadece yıl sonlarında bilanço ve gelir tablosu düzenleyen işletmeler "180 Gelecek Aylara Ait
Giderler Hesabı"ndaki 960,00 TL yı 30.4.2003 tarihinde ya da en geç 31.12.2003 tarihinde tek
maddeyle "770 Genel Yönetim Giderleri Hesabı"na devrederek kapatabilirler.
93
DÖNEMSONU MALİ TABLOLAR DÜZENLENMESİ
DÖNEMSONU BİLANÇOSUNUN DÜZENLENMESİ
Dönembaşındadönembaşı bilançosuna göre hesapların açılış kaydından sonra,
dönembaşındandönemsonuna kadar günlük işlemlerin muhasebe kayıtları yapılır. Bundan sonra
işletmenin varlıklarının, sermayesinin ve borçlarının ne olduğu, dönembaşına göre ne yönde
değişiklikler meydana geldiğini görmek için dönemsonu itibariyle, işletmenin dönemsonu mali
durumunu gösterecek olan dönemsonu bilançosu düzenlenir. Dönemsonu bilançosunun
düzenlenebilmesi için dönembaşındandönemsonuna kadar olan bütün işlemlerin kaydedildiği
hesaplar ile dönemsonunda yapılan sayım ve değerlemede elde edilen sonuçların envanter
kayıtları ile bütünleştirilmesi gerekir. Bu amaçla sırasıyla muhasebe sürecinde gördüğümüz gibi,
şu işlemler yapılır:
A. Genel geçici mizan düzenlenir: Dönem genellikle bir takvim yılı olduğundan, genel geçici
mizan adı verilen 31 Aralık tarihli mizan düzenlenir. Genel geçici mizan bir dönemi kapsayacak
şekilde hesapların borç ve alacak toplamlarını ve borç-alacak kalanlarını gösterecektir.
B. Dönemsonu envanter yapılır ve edinilen bilgilere göre dönemsonu muhasebe
(envanter) kayıtları düşülür:Dönemsonunda fiili (gerçek) durumu saptamak amacıyla saymak,
ölçmek veya tartmak ve değerlemek suretiyle işletmenin varlıklar ile borçlarının kesin ve ayrıntılı
olarak parasal değerleri saptanır. Bu sayımda bulunan sonuçlar ile hesapların kalanları arasında
varolabilecek farkların ortadan kaldırılması için dönemsonu envanter kayıtları yapılır.
Envanter kayıtları: varlıkların ve borçların sayımı ve değerlemesiyle ilgili kayıtlar,
gerçekleşen kar ve zararların kaydı, dönem içinde yapılmış hatalı kayıtların düzeltme kayıtları,
unutulan işlemlerin kayıtları, gelir ve giderlerin dönem ayarlaması ile ilgili kayıtlar ve gelir gider
hesaplarının Dönem Karı veya Zararı Hesabına devri kayıtlarıdır.
C. Kesin mizan düzenlenir: Hesap kalanlarının envanter (sayım) sonuçları ile eşit duruma
getirilmesini sağlayan dönemsonu envanter (muhasebe) işlemlerinin yevmiye ve büyük deftere
kaydından sonra ana hesaplar ile yardımcı hesapları kapsayan kesin mizan düzenlenir.
D. Kesin mizandan yararlanılarak dönemsonu bilançosu düzenlenir: Kesin mizandaki
kalanlar işletmenin varlıklarını ve bu varlıkların kaynaklarını oluşturan özsermaye ve borçlarını
verir ki, bunlar da bilançonun kendisidir. Kesin mizanın borç kalanları bilançonun aktifini, alacak
kalanları da bilançonun pasifini verir. Bu nedenle bilançonun düzenlenmesi işlemi, sonuçta kesin
mizandaki kalanların, Muhasebe Uygulama Genel Tebliğindeki bilanço şekline dönüştürülmesi
işleminden ibaret olmaktadır.
Muhasebe Uygulama Genel Tebliğindeki bilançoda varlıklar ve bunların kaynaklarını
oluşturan unsurların bilançoya yerleştirilmesi şu ayrıma göre yapılmaktadır:
VARLIKLAR
A. DÖNEN VARLIKLAR
B. DURAN VARLIKLAR
KAYNAKLAR
A. KISAVADELİ YABANCI KAYNAKLAR
B. UZUN VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
C. ÖZ KAYNAKLAR
Varlıklar, bilançoda dönen varlıklar ve duran varlıklar şeklinde iki grupta gösterilmektedir. Dönen
varlıklar grubuna, nakit olarak elde ve bankada tutulan varlıklar ile normal faaliyet dönemi içinde
veya en fazla bir yıl içinde paraya çevrilmesi veya kullanılması düşünülen şu varlıklar dahil edilir:
DÖNEN VARLIKLAR
770 Hazır Değerler
771 Menkul Kıymetler
772 TicariAlacaklar
773 DiğerAlacaklar
774 Stoklar
775 GelecekAylaraAit Giderler ve Gelir Tahakkukları
776 Diğer Dönen Varlıklar
Duran varlıklar grubuna ise, normal şartlar altında bir yıl içinde elden çıkarılması
düşünülmeyen, bir yıldan daha uzun süreler için işletmenin faaliyetlerinin gerçekleştirilmesinde
kullanılan ve normalde satış amacı taşımayan şu varlıklar dahil edilir:
94
DURAN VARLIKLAR
A. TicariAlacaklar
B. DiğerAlacaklar
C. Mali Duran Varlıklar
D. Maddi Duran Varlıklar
E. Maddi Olmayan Duran Varlıklar
F. Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar
G. Gelecek YıllaraAit Giderler ve Gelir Tahakkukları
H. Diğer Duran Varlıklar
Kısa vadeli yabancı kaynaklar, en çok bir yıl veya faaliyet dönemi sonunda ödenecek borçlar
olup, şu unsurları içermektedir:
KISAVADELİ YABANCI KAYNAKLAR
A. Mali Borçlar
B. Ticari Borçlar
C. Diğer Borçlar
D. AlınanAvanslar
E. Ödenecek Vergi ve Diğer Yükümlülükler
F. Borç ve Gider Karşılıkları
G. GelecekAylaraAit Gelirler ve Gider Tahakkukları
H. Diğer Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
Uzun vadeli yabancı kaynaklar, bir yıldan daha uzun sürede ödenecek borçlardır. Bu gruba
dahil edilecek borçlar, kısa vadeli yabancı kaynaklar grubuna dahil edilen borç çeşitlerinin aynısı,
ancak bir yıldan daha uzun sürede ödenecek olan borç çeşitleridir. Öz kaynaklar, işletme sahibi
veya ortaklarının işletmeye tahsis etmiş oldukları sermaye ile faaliyetlerden elde edilen ancak,
işletme ortaklarına verilmeyip işletmede bırakılan kar, değer yükselmelerinin neden olduğu
artışlar ve dönemin net karından oluşmakta olup, şu unsurları içermektedir:
ÖZ KAYNAKLAR
A. ÖdenmişSermaye
B. Sermaye Yedekleri
C. Kar Yedekleri
D. Geçmiş Yıllar Karları
E. Dönem Net Karı
Belirtilen gruplara göre düzenlenen bilançoda, birbiri ile ilgili unsurları bir arada ve net
durumu göstermek amacıyla kesin mizanda alacak kalanı veren bir hesap, örneğin Birikmiş
amortismanlar, bilançonun aktifinde ilgili olduğu hesapla (maddi duran varlıklarla) bir arada ve
bir indirim olarak gösterilmektedir. Aynı şekilde borç kalanı veren bir hesabın (ödenmemiş
sermaye) kalanı bilançonun pasifinde ilgili olduğu hesapla (sermaye) bir arada ve bir indirim
şeklinde gösterilir.
GELİR TABLOSUNUN DÜZENLENMESİ
Temel mali tabloların ikincisi gelir tablosudur. Gelir tablosu, bir işletmenin belli bir dönemde
elde ettiği tüm gelirler ile aynı dönemde katlandığı bütün maliyet ve giderleri ve bunların sonunda
ortaya çıkan kar veya zararları gösteren bir tablodur. Bu kapsamdaki bilgiler, gelir tablosunun
kapsamını oluşturan sonuç hesaplarında ve bu hesapların devredildiği ve toplandığı "Dönem Karı
veya Zararı Hesabı"nda yer almaktadır. İşletmenin bir faaliyet dönemine ait gelirleri, giderleri ve
maliyetlerine ait bilgiler, standartlığı sağlayarak işletmeler ve dönemler arası karşılaştırmalarda
kolaylık sağlamak ve anlam birliği oluşturmak amacıyla Muhasebe Uygulama Genel Tebliğinde
gösterilen gelir tablosunda şu temel ayrıma göre düzenlenmektedir:
A. BRÜT SATIŞLAR
B. SATIŞ İNDİRİMLERİ (-)
Net Satışlar
C. SATIŞLARIN MALİYETİ (-)
Brüt Satış Karı Veya Zararı
D. FAALİYET GİDERLERİ (-)
95
Faaliyet Karı Veya Zararı
E. DİĞER FAALİYETLERDEN OLAĞAN GELİR VE KARLAR
F. DİĞER FAALİYETLERDEN OLAĞAN GİDER VE ZARARLAR (-)
G. FİNANSMAN GİDERLERİ (-)
Olağan Kar Veya Zarar
H. OLAĞANDIŞI GELİR VE KARLAR
I. OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR (-)
Dönem Karı Veya Zararı
J. DÖNEM KARI, VERGİ VE DİĞER YASALYÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI (-)
K. DÖNEM NET KARI VEYAZARARI
HESAPLARIN KAPATILMASI
Muhasebe döneminin son işlemi, hesapların kapatılması kayıtlarıdır. Kesin mizanın
çıkarılmasından ve mizandaki hesapların kalanlarına göre bilançonun düzenlenmesinden sonra o
döneme ait hesaplar kapatılır. Bu işlem, hesap döneminin sona erdirilmesi demektir. Hesapların
kapatılması işlemi, borç kalanı veren aktif yapıdaki bütün hesapları alacaklandırmak, alacak
kalanı veren pasif yapıdaki bütün hesapları da borçlandırmak suretiyle aşağıdaki gibi yapılır:
Yapılan kapanış kaydı ile aktif ve pasif, diğer bir ifade ile varlıklara, borçlara ve sermaye
unsurlarına ait bütün hesapların iki tarafı birbirine eşit duruma getirilmiş olur. Bu da hesabın kalan
vermemesi demektir. Hesap döneminin bitmesi aynı zamanda izleyen dönemin başlaması
anlamına gelir. Bu nedenle işletmenin dönemsonundaki durumu, hesapların kapanmış olmasına
rağmen, izleyen dönemin başlangıç durumudur. Yeni dönemde hesaplar, aynı zamanda bir önceki
dönemin dönemsonu bilançosu olan dönembaşı bilançosuna dayanarak tekrar açılacak ve böylece
işletmenin sürekliliği devam edecektir.
Kayıt tutma sürecinin başlangıcında, önce işlemin ne olduğunun tanımlanması gerekir.
96
3.Bölüm:
MUHASEBEDE KAYIT VE BELGELER
MUHASEBEDE KAYIT BELGELERİ VE DEFTERLERİ
Mali tabloların düzenlenebilmesi için gerekli bilgilerin toplanması, kaydedilmesi ve
sınıflandırılması için bilgi akışını sağlayacak muhasebe kayıt belgelerine ve defterlerine
gereksinim vardır. Muhasebenin kayıt tutma işlevinin yerine getirilmesinde, kullanılacak olan
belgeler, defterler ve diğer kayıt araçlarının bütünü ve bunların işleyiş şekilleri toplu olarak
muhasebenin teknik yapısını oluşturur.
MUHASEBE BİLGİAKIŞI
Muhasebenin birinci işlevinin mali nitelikli işlemlerin yarattığı değişmelerle ilgili
bilgileri toplamak, kaydetmek, sınıflandırmak ve özetlemektir. Ancak bu aşamaların
(işlemlerin) nasıl ve hangi araçlarla gerçekleştirileceğinin somutlaştırılması gerekir. Bunun
sonunda ortaya çıkan yapı, kayıt tutmanın tekniğini oluşturacaktır. Kayıt tutma sürecinin
başlangıcında, önce işlemin ne olduğunun tanımlanması gerekir.
Bu da o işlemi ispatlayan belgelerin ele geçirilmesi veya düzenlenmesi ile olanaklıdır.
Sağlanan bilgilere, diğer bir deyişle o olayın ne olduğunu ispatlayan belgelere dayalı olarak
işlemin tüm etkileri bir bütün halinde yevmiye defterine kayıt edilir. Yevmiye defterindeki
kayıtlardan yararlanarak olayın etkileri, büyük defterde etkiledikleri unsurları temsil eden
hesaplara aktarılır, dolayısıyla tüm işlemlerin etkileri büyük defterde hesap bazında biriktirilmiş,
diğer bir ifade ile sınıflandırılmış olur. Dönem boyunca sınıflandırılan değişimlerin sonuçları mali
tablolar halinde özetlenir. Açıklanan bu süreçte bilgiler "Girdi-Süreçleme-Çıktı" şeklinde bir
akışı izler. Bu akışa uygun olarak bilgiler önce belgelerle toplanır ve daha sonra kayıt ortamı içinde
kaydetme, sınıflandırma ve özetleme işlemleri ile çıktı adını vereceğimiz mali tablolara ulaşılır.
Bu süreçte sıralanan aşamaların gerçekleştirilmesinde kayıt tutma tekniğinin gerektirdiği temel
araçları oluşturan kayıtlara esas olan belgelerin ve kayıtların yapılacağı defterlerin işlevlerinin ve
şekillerinin bilinmesi önem taşır.
Belgeler
Mali nitelikli olayın meydana gelmesi ile başlayan ve mali tabloların çıkarılması ile
sonuçlanan kayıt tutma sürecinde ilk aşama olayın ne olduğunu gösteren, diğer bir deyişle olayın
tanımlanmasını sağlayan güvenilir bilgileri içeren belgelerin elde edilmesidir. Belgelendirme,
mali nitelikli bir işlemin; taraflar, tarih, konu, miktar ve tutar olarak belirlenmesi işlemidir.
Örneğin bir mal satışı işleminde satıcı ile alıcının, işlemin yapıldığı gün itibariyle tarihinin, satışa
konu olan malların çeşidi, satılan miktarın adet, kilogram veya metre cinsinin ve para olarak
tutarının belirlenmesi gibi. İleride ilgili oldukları konular incelenirken tekrar ele alınacak olan bu
belgeler olayın çeşidine ve işletmenin içinde bulunduğu ülkenin mevzuatına bağlı olarak farklılık
gösterir. Örneğin, bir mal alımı ya da satılmamış malın cinsi, kodu, birim fiyatı, birim tutarı gibi
birçok gerekli bilginin yer aldığı fatura ile ispatlanırken, bankaya adınıza üçüncü şahıslar
tarafından yatırılan paralar dekont ile ya da avans olarak ödenen para makbuz ile ispatlanır.
Varlıkların fiili durumlarını saptamak için yapılan sayım sonuçlarını aktaran ve işletme içinde
hazırlanan sayım listeleri ile onların değerlemelerini de içeren envanter listeleri de ispat edici
belgelere örnek olarak gösterilebilir. Bu belgeler aynı zamanda istenirse (ülkemiz için zorunlu)
envanter defterine aktarılır. Bu belgeler orijinal olarak karşı taraftan edinilebileceği gibi işletme
içinde de tarafsız ve doğru olarak hazırlanmış olabilir.
Defterler
Muhasebe sürecinde belgelere dayalı olarak yapılacak kayıtlar, kayıt tutma işlevinin
aşamalarının gerçekleşmesini sağlayacak olan iki temel deftere, yevmiye defteri ve büyük deftere
yapılır. Bu aşamalardaki kayıtların yapılmasında kolaylık sağlayan, yapılan kayıtların
doğruluğunun araştırılmasında yardımcı işleve sahip olan diğer bazı araçlar da vardır: Muhasebe
fişleri, Mizanlar, Yardımcı defterler, Envanter defteri gibi.
97
YEVMİYE DEFTERİ (GÜNLÜK DEFTER)
Yevmiye Defterinin İşlevi
Hesapların çokluğu ve hesapların yer alacağı büyük defter içinde her bir hesap için ayrı ayrı
sayfalar kullanılacağı düşünülürse, işlemlerin kaydı sırasında, sözgelişi bir hesaba yapılması
gerekli kaydın unutulması, aynı kaydın iki kere geçmesi veya tutarlardaki hatalı kayıtlar vb.
nedenler ile hatalı sonuçların ortaya çıkması olasılığı açık olacaktır. İşlemlerin, ilgili oldukları
unsurlara ait hesaplarda borç ve alacak şeklindeki etkilerinin ayrı ayrı sayfalarda değil bütün
olarak bir arada görülmesi halinde işlemin kaydının hatalı olup olmadığının anlaşılması
kolaylaşır.
Bu bakımdan işlemlerin, bilançoya etkilerini toplayacak olan hesaplara kaydından önce, bu
kayıtlara temel olacak, işlemlerin tüm etkilerini bir arada göstererek büyük deftere yapılacak
kayıtların hatalı yapılmasını önleyecek veya hiç değilse hataları en aza indirecek bir araca yani
yevmiye defterine diğer adıyla günlük deftere ihtiyaç vardır. Yevmiye defteri, işlemlerin çift taraflı
etkisini, bir bütünlük içinde, oluş sıralarına (tarihlerine) göre ele alarak etkiledikleri hesapları,
etkilendirdikleri tutarlara ve yönlere göre borçlandırmak, alacaklandırmak suretiyle yerine getirir.
Yevmiye Defterinin Şekli ve Yevmiye Defterine Yapılacak Kayıtların İşleyişi
Yevmiye defterinin fonksiyonunu yerine getirebilmesi için şu şekil geliştirilmiştir:
(1) Sayfa numarası
(2) Büyük defter bağlantı numarası
(3) Madde numarası
(4) Tarih, borçlu hesap ismi (sol tarafa), alacaklı hesap ismi (sonraki satırda ve sağ tarafa) ve
açıklama (bu bilgiler madde çizgileri arasında toplanır)
(5) Borçlu hesap tutarı
(6) Alacaklı hesap tutarı
Yevmiye defterinde aşağıda verilen sayısal örnekte gösterildiği gibi, bir işlemi bütünü ile
kayda alan ve birbirine paralel çizgilerle sınırlanan kısma "madde" denir. Maddeyi açan
çizgiler arasına maddenin tarihi yazılır. Bu tarih işlemin tarihi değil, işlemin kayda alındığı tarihtir.
Hemen alt satıra sola, borçlu hesap veya hesapların adı, tutar sütunlarından ilkine de tutarları
yazılır. Sonra hiç boş satır bırakmaksızın ortanın sağından başlamak üzere alacaklı hesap veya
hesapların adı, ikinci tutar sütununa da tutarlar yazılır. Hesapların borçlandırılması ve
alacaklandırılması bittikten sonra işlemi ispatlayan belgeleri belirleyen bir ifade ile işlemin
açıklaması yapılır.
Maddenin kapanışını gösteren arası boş bırakılmış çizgiler sonraki maddenin açılışını ifade
eder ve sonraki maddenin kaydı sırasında önceden bırakılan bu boşluğa tarih yazılır. Sayfanın
sonuna rastlayan bir maddeden sonra tekrar madde yazılamayacağı için kapanış çizgisinde tarih
aralığı bırakılmaz. Her madde içinde borçlandırılan tutarlarla alacaklandırılan tutarlar birbirine
eşit olacağından, her sayfa sonunda alınacak borç ve alacak tutarları toplamı da birbirine eşit
olacaktır. Bu toplamların eşit olmaması kayıtta bir hatanın yapıldığını gösterir. Hata, ileride
görüleceği gibi sadece "usulüne uygun" olarak düzeltilebilir. Bu bakımdan her sayfa, dolduğu an
toplanmalı, böylece hataların birikmesi önlenmelidir. Bu toplam izleyen sayfanın başına
devredilerek toplama işlemine devam edilmelidir.
İşletme 5 Ocak 20.. tarihinde Ali İpek'ten 89 nolu fatura ile 5.000,0 TL peşin, 7.000,00 TL
kredili olmak üzere 12.000,00 TL tutarında mal almıştır:
98
Yevmiye defterinde işlemin kaydını gösteren maddede, işlemin kayıt tarihi, işlemin sıra
numarası (138 olarak belirtilen madde numarası), maddenin sol tarafında borçlandırılan hesap
(Mal hesabı) onun altında ve maddenin ortasından itibaren yazılan sağ tarafta alacaklandırılan
hesaplar (Kasa ve Borçlar hesabı) ve tutarlar ile işleme ait bilgiler yer almıştır.
Yevmiye defterine yapılan bu kayıt daha sonra hesapları içeren büyük deftere aktarılır.
Maddede yer alan Mal Hesabı, Kasa hesabı ve Borçlar hesabı büyük defterde kendileri için ayrılan
sayfalara geçirilir. Yevmiye defterindeki bilgilerden yararlanarak büyük defterde hesaplara kayıt
yapıldıkça yevmiye defterinde ilgili hesabın karşısına büyük defter sayfa numarası yazılır. Aynı
şekilde, büyük deftere aktarılan bir kaydın kaynağını, gerektiğinde, kolaylıkla saptamak için
hangi yevmiye maddesinden alındığını göstermek üzere ilgili maddenin numarası da büyük defter
hesabında bir sütuna (bağlantı sütununa) kaydedilir. Böylece iki defter arasında bağlantı kurulmuş
olur. Yevmiye defterine işlemin oluşumunu gösteren, ispatlayan belgelerden (fatura, gider fişi,
istihsal makbuzu vb.) kayıt yapılır. Büyük deftere geçirmeler muhakkak surette yevmiye
defterinden olmalıdır. Hiçbir zaman yukarıda söz konusu edilen belgelerden doğrudan doğruya
büyük deftere geçirme yoluna gidilmemelidir. İşlemlerin etkilerini toplu olarak gösteren yevmiye
maddelerinde borç ve alacak toplamlarının eşit olacağı önceden açıklanmıştı. Bu eşitliğin her
zaman bir tek borç ve bir tek alacak şeklinde olacağı söylenemez. Çünkü işlemlerin en az iki tarafı
ilgilendirmesine rağmen bazı durumlar da işlemde etkilenen unsurlar ikiden fazla, dolayısıyla bu
etkileri toplayacak maddedeki borç veya alacak kayıtlarının her biri de sayıca birden fazla olabilir.
Bu bakımdan maddeler üç şekilde oluşabilir:
1. Bir hesap borçlanırken, diğer bir hesap alacaklanır (Basit madde).
2. Bir hesap borçlanırken birden fazla hesap alacaklanır veya birden fazla hesap borçlanırken
bir hesap alacaklanır (Bileşik madde).
3. Birden çok hesap borçlanırken aynı madde içinde birden çok hesap alacaklanır (Karışık
madde).
Yukarıda gerekliliği ve mahiyeti açıklanan yevmiye defteri kayıtlarının sağlayacağı yararları
şu şekilde özetleyebiliriz:
1. Yevmiye defteri her bir işlemi o işlemden etkilenen unsurları birarada ele alarak bir bütün
olarak gösterir,
2. Yevmiye defteri bir gün içinde yapılan işlemlerin neler olduğunu toplu olarak gösterir,
3 . B ü y ü k d e f t e r e y a p ı l a c a k k a y ı t l a r ı n s a ğ l ı k l ı o l m a s ı n a y a r d ı m e d e r,
4. Büyük defter hatalarının bulunmasına yardım eder,
5. İş bölümüne imkan verir.
BÜYÜK DEFTER
Büyük Defterin Şekli ve İşleyişi
Mali tabloların hazırlanabilmesi için dönem içinde bilanço unsurlarında ve faaliyet sonucunu
oluşturan çeşitli gelir ve giderlerde meydana gelen değişmeleri saptamak üzere hesapların gerekli
olduğunu ve hesapların tümünü kapsayan deftere "büyük defter" denildiğini biliyoruz. Hesaplara
yapılacak kayıtların hatalı olmasını önlemek, hata yapılmışsa bulunmasını kolaylaştırmak ve
benzeri nedenlerle işlemlerin ilk aşama olarak yevmiye defterine kaydedileceğini, buradan
hesaplara geçirme yapılacağını özetle yevmiye defterindeki kayıtların büyük defter kayıtları için
bilgi kaynağı olduğunu da bu ünitede öğrendik. Görülüyor ki yevmiye defterine ve büyük deftere
kaydedilen etkiler aynı etkilerdir; fakat bu defterlere kaydetme nedenleri ve esasları (sistemleri)
farklıdır: Yevmiye defterinde işlemin etkileri bir madde içinde bir bütün halinde kaydedilirken,
büyük defterde işlemin etkileri etkiledikleri unsurlara ait ayrı ayrı sayfalarda yer alan hesaplara
kaydedilir. Böylece mali nitelikli olayların etkileri büyük defterde hesap bazında sınıflandırılmış
olur. Hesapların iki taraflı olması nedeni ile büyük defterin karşılıklı iki sayfası tek bir hesaba ait
olur. Bu bakımdan büyük defterde sayfalar iki sayfa 1-1, 2-2, 3-3 şeklinde numaralanır ve
numaralama, karşılıklı iki sayfaya aynı numara verilmek suretiyle devam eder.
Defterde 1'den 14'e kadar numaralar taşıyan yerlerin anlamı şudur:
(1) Sayfa numarası (karşılıklı iki sayfaya da aynı numara)
(2) Hesabın adı
99
(3) Hesabın borç tarafı (karşılıklı iki sayfadan soldakinin tamamı)
(4) Hesabın alacak tarafı (karşılıklı iki sayfadan sağdakinin tamamı)
(5) Hesabı borçlandırılan kaydın tarihi
(6) Hesabı borçlandıran kaydın yevmiye maddesinin numarası
(7) Hesabı borçlandıran işlem hakkındaki açıklama
(8) Hesabı borçlandıran kayıttaki tutar
(9) Hesabın borç tarafı ara toplamı
(10) Hesabı alacaklandıran kaydın tarihi
(11) Hesabı alacaklandıran kaydın yevmiye maddesinin numarası
(12) Hesabı alacaklandıran işlem hakkındaki açıklama
(13) Hesabı alacaklandıran kayıttaki tutar
(14) Hesabın alacak tarafı ara toplamı
İncelediğimiz bu defterler çift taraflı muhasebe, diğer bir ifade ile bilanço esasına göre
yürütülen muhasebe için genel muhasebenin teknik yapısı içinde gerekli olan temel defterlerdir.
Ancak ülkelerin yürürlükteki mevzuatına göre tutulacak defterlerin sayısı daha farklı olabilir.
Ülkemizde Vergi Usul Kanunu (V.U.K) "defter tutma zorunda olan tüccarları" yıllık alım veya
satım hacimlerini temel alarak iki sınıfa ayırmış ve bu sınıfların tutmak zorunda oldukları zorunlu
defterleri belirlemiştir (Bu kıstas yıldan yıla değişime uğramaktadır).
Bugün için V.U.K'a göre birinci sınıf tüccarlar bilanço esasına göre defter tutarlar.
Bunların tutmak zorunda oldukları defterler şunlardır:
Ÿ Yevmiye Defteri (Günlük Defter)
Ÿ Büyük Defter (Defter-i Kebir)
Ÿ Envanter Defteri
Bu defterler yanında ayrıca faaliyetin niteliğine göre V.U.K 'nda tutulması zorunlu olarak;
imalat ve istihsal vergisi defterleri, nakliyat vergisi defteri, yabancı nakliyat kurumlarının hasılat
defteri gibi defterlerde kullanılmaktadır. V.U.K Md.185'te "Envanter Defteri ve bilanço günü"
başlığı altında Envanter defterine işe başlama tarihinde ve müteakiben her hesap döneminin
sonunda çıkarılan envanterler ve bilançolar kaydolunur ve bu tarihe "bilanço günü" denir.
Envanter defteri ciltli ve sayfaları müteselsil sıra numaralı olur. V.U.K.'a göre ikinci sınıf tüccarlar
işletme esasına göre işletme hesabı defteri tutarlar. Sadece gelir ve giderin izlenmesi temeline
dayalı olan bu deftere, kayıtlarında temel muhasebe eşitliğini gözetmediği ve analiz ve yoruma
imkan vermediği için muhasebe demek doğru değildir.
Defterlerin Tasdiki
Vergi Usul Kanunun 220. Maddesinde ve Türk Ticaret Kanununun (T.T.K) 69. Maddesinde
başta bilanço ve işletme hesabı esaslarını oluşturan defterler olmak üzere tasdiki zorunlu defterler
belli edilmiştir. Bu defterler V.U.K. 224-225. Maddeleri gereğince noter tarafından tasdik olunur.
Tasdik Zamanı
— Öteden beri işe devam etmekte olanlar ertesi yıl kullanacakları defteri içinde bulundukları
yılınAralık ayı içinde,
— Yeniden işe başlayanlar, sınıf değiştirenler ve yeni bir mükellefiyete girenler, işe başlama,
sınıf değiştirme ve yeni mükellefiyete girme tarihinden önce; vergi mükellefiyeti kalkanlar,
muaflıktan çıkma tarihinden başlayarak on gün içinde,
— Defterin dolması halinde veya diğer nedenlerle bir yıl içinde defter kullanmak zorunda
kalanlar kullanmadan önce,
— Aynı defteri ertesi yıl da kullanmak isteyenler kullanacağı yılın Ocak ayı içinde, tasdik
işlemini yaptırmak zorundadırlar.
Deftere Kayıt Disiplini
İşlemlerin muhasebe defterlerine kayıtları, Vergi Usul Kanunu 215–219. maddeleri ile Ticaret
Kanununun 66. Maddesi gereğince şu kurallara uyularak yapılır:
—Defterler ve kayıtlar Türkçe tutulurlar.
—Defterler mürekkeple yazılır. Istampa ve sair damga aletleri kullanılması, Maliye
100
Bakanlığı'nın müsaadesi alınarak hareketli yapraklı kanuni defter kullanılıyorsa bunların
makinede yazılması, kopya kağıdı kullanılması mümkündür. Toplamlar geçici olarak kurşun
kalemle alınabilir.
—Defterlerde usulen yazılmaya ayrılmış olan satırlar çizilmeksizin boş bırakılamaz ve
atlanamaz. Satır aralarına yazılamaz.
—Defterlerin sayfaları ciltten koparılamaz, yırtılamaz. Hareketli yapraklı defterler
kullanılıyorsa bunların sırası bozulamaz, yırtılamaz.
—Defterlere geçirilen bir kaydı çizmek, silmek veya kazımak suretiyle okunamaz hale
getirmek yasaktır.
—Yevmiye defterinde yapılan yanlışlar ancak muhasebe kurallarına göre düzeltilebilir.
Yevmiye defteri dışında kalan defterlerdeki yanlışlar, yanlış yazılan rakam veya yazının okunacak
şekilde çizilmesi üst yan tarafına ya da ilgili bulunduğu hesaba doğrusunun yazılması yolu ile
düzeltilir.
—İşlemlerin defterlere günü gününe geçirilmesi esas olmakla birlikte işlemler en geç 10
gün içinde defterlere kaydedilmelidir. Kayıtlarını sürekli olarak muhasebe fişleri,
priminota ve bordro gibi yetkililerin imzasını taşıyan belgelere dayanarak yürüten
işletmelerde işlemlerin sözü geçen belgelere kaydedilmesi, deftere işlenmesi yerine geçer.
Ancak bu durumda en geç 45 gün içinde deftere yazılmalıdır.
KAYITLARDA YARDIMCI İŞLEVİ OLAN BELGELER
Muhasebe Fişleri
Mali nitelikli olayların etkilerini doğrudan ilgili hesaplara geçirmedeki olası hataları önlemek,
bununla birlikte yine de hatalı geçirmeler yapılmışsa hatanın varlığının saptanmasında bir temel
elde etmek amacı ile nasıl yevmiye defterinden yararlanılıyorsa, yevmiye defteri kayıtlarını
kolaylaştırmak ve böylece yevmiye defterinde yapılacak olası hataları önlemek, işlemin etkilerini
yevmiye defterine geçirmeden önce toplu olarak görmek ve bu etkileşimde denkliği sağlamak için
muhasebe fişleri kullanılabilir. Yevmiye defterinde yapılan bir hatanın çizilerek, silinerek
düzeltilmesi olanaklı olmadığından düzeltme, usulüne uygun olarak örneğin, hatayı düzeltici bir
kayıtla yapılmak zorundadır.
Fişte böyle bir zorunluluk olmadığı için işlemin etkilerinin yevmiye kaydından önce fişte
gösterilmesi hatanın fişin üzerinde düzeltilebilmesi kolaylık sağlar. Bu nedenle fişler,
muhasebenin kayıt tutma aşamasında yardımcı bir işleve sahiptir. Muhasebe işlemlerinin, kasayı
ilgilendirip ilgilendirmediklerine göre incelenmeleri sonucunda, ancak iki karaktere sahip
oldukları görülür.Birinci tür işlemleri toplayan fişlere kasa fişleri,Kasa Tahsil Fişi, Kasaya para
girişine sebep olan işlemlerle ilgili belgelerin kaydedildiği fiştir.işletme kasasına giren
paranın niçin alındığını ve bu işlem karşılığı hangi hesapların alacaklı olduğunu açıklayan
belgedir. Kasa Tediye Fişi, Kasadan para çıkışına sebep olan işlemlerle ilgili belgelerin
kaydedildiği fiştir. Para çıkışına sebep olan olayın açıklaması ve bu çıkış karşılığı hangi
hesapların borç kaydının yapıldığını gösteren yapay belgelerdir. Mahsup Fişi, Kasaya para
giriş çıkışının olmadığı belgelere ait işlemlerin muhasebeleştirilmesi için kullanılan fiştir.
İşlemin hangi hesaba borç, hangi hesaba alacak kaydedileceğini belirleyen ve gerekli
açıklamaların yer aldığı belgelerdir.
Fişlerin zorunlu bir şekli yoktur, ancak genellikle gerekli bilgileri içerecek şekilde hazırlanan
alışılmış şekiller söz konusudur. Tahsil işlemlerinde borçlu hesap daima KASAHesabı olduğu için
tahsil fişinde bu hesabın adı basılı olarak sol tarafta yer alır. Sağ tarafta (ya da aşağıda açıklama ile
birlikte), alacaklı hesap veya hesapların adlarının yazılacağı yer boş olur. Kasanın borçlanması
karşıtı olarak etkilenen unsurlar değişebileceğinden, işlemdeki etkilenen unsura ait hesabın ya da
hesapların adları bu boşluğa yazılır. Ayrıca fişte tutar ve açıklama sütunları da bulunur. Tediye
(ödeme) fişinde tahsil fişinin tersine tediye işlemlerinde alacaklı hesap daima Kasa Hesabı olacağı
için bu hesabın adı sağ tarafta basılı olarak yer alır. Sol tarafta (ya da aşağıda açıklama ile birlikte)
borçlandırılacak hesap ya da hesapların adlarının yazılacağı yer boş olur. Tediye fişinde de
açıklama ve tutar sütunları bulunur. Mahsup işlemlerinde borçlandırılacak ve alacaklandırılacak
hesap ya da hesapların adları belli olmadığından, bu fişlerde basılı olarak hiçbir hesabın adı
bulunmaz, Yevmiye defterinde yapılacak kaydın aynısı, fakat yevmiye defterindeki kayıttan önce
o kayda esas olmak üzere, mahsup fişinde yapılır. Yardımcı defter kayıtları genellikle yevmiye
defteri yerine fişten yapılır. Bilindiği gibi yardımcı defter hesapları, bir büyük defter hesabının alt
hesaplarıdır. Dolayısıyla, yardımcı deftere yapılacak kayıtların toplamları, aynı zamanda ilgili
101
büyük defter hesabının toplamlarına eşit olmalıdır. Büyük deftere kayıtlar yevmiye defterinden
aktarılır; ancak yardımcı deftere yapılacak kayıtlar da yevmiyeden geçirilecek olursa, yevmiye de
yapılan bir hata aynen büyük defter ve yardımcı deftere geçirileceğinden, hatanın bulunması
güçleşir, hatta bazı tip hatalarda imkansız hale gelir. Oysa, büyük deftere yevmiyeden aktarma
yapılırken, yardımcı deftere fişlerden kayıt yapılması halinde, yardımcı defter toplamları ile ilgili
büyük defter hesabının toplamları eşit olmadığında, muhasebe dili ile "toplamlar tutmadığında"
bir hatanın var olduğu ortaya çıkacaktır. Fişlerden yevmiye defterine ve yardımcı defterlere kayıt
yapıldıkça, kayıt yapıldığını göstermek üzere fişlerin üzerine madde numarası ve yardımcı hesap
numarası not edilir.
Büyük Defter Kayıtlarının Sağlaması: Mizan
İşlemler eksiksiz ve doğru olarak kaydedildiğinde büyük defter kayıtlarının borç toplamları ile
alacak toplamları birbirine eşit olacaktır. Bu eşitlik, kayıtların doğruluğunun kontrolünde
temeldir. Büyük deftere yapılan kayıtlar belirli dönemler sonunda her bir hesabın borç ve alacak
toplamlarını gösterecek şekilde bir çizelgede toplanır. Bu çizelgede hesaplara ait borç toplamı,
alacak toplamı, genelde istenirse borç kalanları ve alacak kalanları belirtilir. Hesapların borç
toplamlarının toplamı, büyük deftere dönem içinde yapılan tüm borç kayıtlarının toplamını;
hesapların alacak toplamlarının toplamı, büyük deftere dönem içinde yapılan tüm alacak
kayıtlarının toplamını gösterir. Her bir işlemin kaydında borç ve alacak kayıtlarını ifade eden borç
toplamları ile alacak toplamları birbirine eşit olacağından ve hesaplara yapılan kayıtlar da
yevmiye defterinden alındığından bu toplamlar aynı zamanda yevmiye defterinin o tarihteki borçalacak toplamlarına eşit olacaktır. Yapılan dökümde bu eşitlik bulunmazsa kayıtların hatalı olduğu
ortaya çıkar. Toplamlar için ileri sürülen eşitlik, dolayısıyla kalanlar için de geçerlidir. Kayıtların
sağlamasına olanak veren ve hesap toplamlarının dökümünü gösteren bu çizelgeye "Mizan" denir.
Mizanda gösterilen bilgiler şunlardır:
(1) İşletmenin adı,
(2) Mizanın ait olduğu tarih,
(3) Mizanın kapsadığı süre (Aylık, haftalık gibi),
(4) Sıra numarası,
(5) Hesapların büyük defter sayfası numarası,
(6) Hesaplar,
(7) Hesapların borç toplamı,
(8) Hesapların alacak toplamı,
(9) Borç kalanı veren hesapların borç kalanları,
(10) Alacak kalanı veren hesapların alacak kalanları,
(11) Hesapların (büyük defter) borç kayıtlarının toplamı,
(12) Hesapların (büyük defter) alacak kayıtlarının toplamı
(13) Hesapların borç kalanları toplamı,
(14) Hesapların alacak kalanları toplamı.
Dönem içinde herhangi bir tarihte çıkarılan mizana geçici mizan denir. Normal olarak geçici
mizan her ayın sonunda çıkarılır ve o ayın adı ile anılır: Ocak Ayı Mizanı gibi. Mümkün olduğu
taktirde her gün için, her hafta için veya 10 günlük süreler için de hazırlanabilir. Mizanın kısa
aralarla çıkarılması hataların kısa süreler içinde saptanmasına olanak sağlar. Böylece hataların, bir
diğeri üzerine birikerek bulunmalarının zorlaşması önlenmiş olur. Hatalar bulunur bulunmaz
düzeltilmelidir. Muhasebe döneminin bir yıl uzunluğunda olması, mizanların da her ay sonunda
çıkartılması halinde ilki hariç, takip eden ayların sonlarında çıkartılanlar sürekli önceki ayları da
kapsayacak şekilde kümülatiftirler. Birinci ay sonundaki mizanda varlıklar, borçlar, sermaye, gelir
(hasılat) ve giderler için bir aylık tutarlar ve kalanlar, on ikinci ay sonunda da on iki aylık tutarlar
ve kalanlar görülür.
12. ayın sonunda çıkarılan mizana "Genel Geçici Mizan" denir. Daha sonra görüleceği gibi
yılsonu ayarlama ve düzeltme kayıtları yapıldıktan sonra bu kayıtların doğruluğunu araştıran bir
mizan daha çıkartılır. Bilançoya esas olan bu mizana "Kesin Mizan" ya da "Kat'i Mizan" denir.
Açıklanan şekilde düzenlenen mizan şu amaçlara hizmet eder:
1. Büyük defterde borç-alacak eşitliğinin devam ettirilip ettirilmediğini gösterir.
2. Hataların belirli süreler içinde kalmasına neden olur, böylece hataların bulunmasını ve
düzeltilmelerini kolaylaştırır.
3. Mali tabloların hazırlanmasında kullanılacak hesap kalanlarını verir.
102
YARDIMCI DEFTERLER
Bir ana hesabı oluşturan birden fazla unsur ya da birey varsa ana hesapla birlikte o unsurlara ya
da bireylere ait değişmelerin de izlenmesi gerekir. Örneğin bir Alacaklar hesabının (x)
büyüklüğündeki kalanı işletmenin, toplam (x) büyüklüğünde alacağı olduğunu gösterir; fakat bu
alacağın kimlerden ve hangi tutarlardaki alacaklardan oluştuğu bilgisini vermez. Oysa alacakların
izlenebilmesi, zamanında tahsil edilebilmesi için kimlerden ne kadar, hangi vadede alacağın
olduğunun bilinmesi gereklidir. Dolayısıyla örneğin Alacaklarda değişme yaratan mali bir işlem
yevmiye de kayda alındıktan sonra hem büyük defterde Alacaklar hesabına geçirilecek hem de
bireylere ait yardımcı hesap dediğimiz alt hesaplarda izlenecektir. Belirli bir ana hesabı oluşturan
birden fazla unsur ya da birey varsa onlara ait yardımcı hesapların hepsinin borç toplamlarının
toplamı ilgili ana hesabın borç toplamını, alacak toplamlarının toplamı ilgili ana hesabın alacak
toplamına eşit olacak, dolayısıyla yardımcı hesapların kalanlarının toplamı da ana hesabın
kalanını verecektir. Bir ana hesaba ait yardımcı hesapların toplandığı deftere yardımcı defter
denir. Bu durumda örneğin, Alacaklar Hesabı Yardımcı Defteri, Borçlar Hesabı Yardımcı Defteri,
Bankalar Hesabı Yardımcı Defteri vb. birçok yardımcı defter olacaktır.Yardımcı defter bir
kavramdır, ciltli bir defter olabileceği gibi her bir unsur veya birey için kullanılan kartlardan
oluşan bir kartotex grubu ya da bir bilgisayar programı uygulamasında ilgili hesaplara ait
"kütükler" olabilir. Ana hesabı oluşturan bireylere ait kartların veya föylerin şekli ana hesabın
niteliğine göre değişir ve yasal bir şekli yoktur. Örneğin, alacakların yardımcı defterinde yardımcı
hesabın kime ait olduğunu gösteren bilgi ile işlemi açıklayan diğer bilgilere ait sütunlar yanında
Alacaklar ana hesabında olduğu gibi borç tutarı, alacak tutarı sütunları ve bir de kalan sütunu
olmalıdır. Mal ile ilgili hareketlerin izlenmesinde ise yardımcı hesabın hangi mala ait olduğunu
gösteren bilgiler yanında birim miktarı, birim fiyatı, tutarı gibi bölümleri içeren üç ana sütun
olabilir:
GİREN, ÇIKAN, KALAN sütunları gibi. Mizan tuttuğu halde kayıtlarda yevmiye de yanlış
hesap ismi kullanılması; büyük defterde yanlış sayfaya, dolayısıyla yanlış hesaba kayıt gibi bazı
hataların yapılmış olması olanaklıdır. Bu tip hataların araştırılmasında farklı kontrol yolları vardır;
örneğin daha önce de belirtildiği gibi mizanda hesapların ters yönde kalan verip vermediğine
bakmak bir yoldur. Mizanda alacaklar hesabı alacak kalanı veriyorsa bu bir hatayı gösterir. Çünkü
varlık hesaplarının borç tarafı artışı, alacak tarafı azalışı ifade eder. Mevcut alacaktan fazlası tahsil
edilemeyeceğine göre alacaklar hesabının daima borç kalanı vermesi gerekir. Ancak bazen ana
hesap ile aynı nitelikte olan ve dolayısıyla aynı yönde çalışması gereken yardımcı hesaplardan biri
(ya da daha fazlası) ters kalan (borç kalanı vermesi gerekirken alacak veya alacak kalanı vermesi
gerekirken borç kalanı) verir, fakat bu kalan diğer yardımcı hesap kalanları içinde kaybolur,
muhasebe dili ile mahsup edilir. Bu durumda ana hesap doğru yönde kalan verebilir. Halbuki
yardımcı hesapların dökümü böyle bir hatanın olduğunu göstermektedir. (x) işletmesinin Ocak ayı
içindeki kayıtlarını içeren Ticari Alacaklar Hesabı ve Ticari Alacaklar Yardımcı Hesap Defterinin
31.01 tarihli durumu aşağıda verilmiştir.
Büyük defter hesabı:
Bu hesabın kalanı (100.000.000 – 70.000.000) işletmenin 31.1 tarihi itibariyle toplam 30.000.000
lira ticari alacağı olduğunu göstermektedir.
TicariAlacaklar Hesabı Yardımcı Defterindeki hesaplar:
Büyük deftere geçen her kaydın yardımcı defterde bireylere ait hesaplara geçirilmiş olduğunu
görüyoruz. Ancak her bir yardımcı hesabın borç kalanı vermesi gerekirken Bay z'ye ait yardımcı
hesabın alacak kalanı vermesi bir hatanın olduğuna işaret etmektedir. Özetlersek, yardımcı defter,
yardımcı hesaplarda ana hesabı oluşturan unsurlara ya da bireylere ait durumların ana hesapla uyum
içinde olan alt hesaplarda izlenmesini sağlar ve bazı tip hataların bulunmasında yardımcı olur.
103
4.Bölüm:
MUHASEBEDE MALİ YÜKÜMLÜLÜKLER
VERGİ UYGULANMASINDA YETKİ
VERGİ DAİRESİ
Vergi dairesi mükellefi tesbit eden, vergi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden dairedir.
Mükelleflerin, vergi uygulaması bakımından hangi vergi dairesine bağlı oldukları vergi
kanunları ile belirlenir. Ancak, Maliye ve Gümrük Bakanlığı, gerekli gördüğü hallerde,
mükelleflerin işyeri ve ikametgah adresleri ile il ve ilçelerin idari sınırlarına bağlı kalmaksızın
vergi daireleri ve bölge bilgi işlem merkezleri kurmaya, vergi dairelerine bağlı şubeler açmaya ve
vergi dairelerinin yetki alanı ile vergi türleri, meslek ve iş grupları itibariyle mükelleflerin bağlı
olacakları vergi dairesini belirlemeye yetkilidir
VERGİ SORUMLULUĞU
MÜKELLEFVE VERGİ SORUMLUSU
Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişidir.
Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan
kişidir.
Vergi kanunlariyle kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi
sorumluluğuna mütaallik özel mukaveleler vergi dairelerini bağlamaz.
Bu kanunun müteakip maddelerinde geçen "mükellef" tabiri vergi sorumlularına da şamildir.
Türkiye Cumhuriyeti tabiyetinde bulunan her gerçek kişi ile tüzel kişilere bir vergi numarası
verilir. Bu hükmün uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye ve vergi numarasının
kamu kurum ve kuruluşları ile gerçek ve tüzel kişilerce yapılacak işlemlerle ilgili kayıtlarda ve
düzenlenecek belgelerde kullanılması mecburiyetini getirmeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.
VERGİ EHLİYETİ
Mükellefiyet ve vergi sorumluluğu için kanuni ehliyet şart değildir.
Vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunması mükellefiyeti ve vergi
sorumluluğunu kaldırmaz.
KANUNİ TEMSİLCİLERİN ÖDEVİ
Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmıyan
teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni
temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri
tarafından yerine getirilir.
Yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi
sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacaklar, kanuni
ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır. Bu hüküm Türkiye'de bulunmayan
mükelleflerin Türkiye'deki temsilcileri hakkında da uygulanır.
Temsilciler veya teşekkülü idare edenler bu suretle ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere
rücu edebilirler.
Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin
tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmaz.
VERGİ KESENLERİN SORUMLULUĞU
Yaptıkları veya yapacakları ödemelerden vergi kesmeye mecbur olanlar, verginin tam olarak
kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten sorumludurlar.
Bu sorumluluk, bunların ödedikleri vergilerden dolayı asıl mükelleflere rücu etmek hakkını
kaldırmaz.
Mal alım ve satımı ve hizmet ifası dolayısiyla vergi kesintisi yapmak ve vergi dairesine
104
yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülükleri yerine getirmemeleri halinde verginin
ödenmesinden, alım satıma taraf olanlar ile hizmetten yararlananlar, aralarında zımmen dahi olsa
itibat olduğu tespit olunanlar müteselsilen sorumludurlar.
Ancak üçüncü fıkrada belirtilen müteselsilen sorumluluk mal üreten çiftçiler ile nihai
tüketiciler için söz konusu değildir.
Maliye ve Gümrük Bakanlığı zirai ürünlerin (işlenmiş olanlar dahil) alım ve satımına aracılık
eden kuruluşlar ile Ticaret Borsalarını bu mahsullerin satın alınması sırasında yapılacak vergi
tevkifatındanmüteselsilen sorumlu tutmaya, sözkonusu ürünlerin satışı dolayısıyla yapılacak
vergi tevkifatının hangi safhada yapılacağını her bir ürün için ayrı ayrı belirlemeye yetkilidir.
Maliye ve Gümrük Bakanlığı tarafından belirlenen safhadan önceki safhalarda tevkif yoluyla
alınan vergiler iade edilmez ve süresinde ilgili vergi dairesine yatırılır.
Müteselsil sorumluluğun şartları, sınırları ve bu konuya ilişkin usul ve esaslar Maliye ve Gümrük
Bakanlığınca belirlenir.
MİRASÇILARIN SORUMLULUĞU
Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına
geçer. Ancak, mirasçılardan herbiri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu
olurlar.
MÜCBİR SEBEPLER
1. Vergi ödevlerinden her hangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza,
ağır hastalık ve tutukluluk;
2. Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi
afetler;
3. Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;
4. Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısiyle defter ve vesikalarının elinden çıkmış
bulunması; gibi hallerdir.
KANUNİ VE İDARİ SÜRELER
Vergi muamelelerinde süreler vergi kanunları ile belli edilir.
Kanunda açıkça yazılı olmayan hallerde 15 günden aşağı olmamak şartıyla bu süreyi, tebliği
yapacak olan idare belirler ve ilgiliye tebliğ eder.
MÜCBİR SEBEPLERLE GECİKME
13 üncü maddede yazılı mücbir sebeplerden her hangi birinin bulunması halinde bu sebep
ortadan kalkıncaya kadar süreler işlemez. Bu takdirde tarh zamanaşımı işlemiyen süreler kadar
uzar.
Bu hükmün uygulanması için mücbir sebebin malum olması veya ilgililer tarafından ispat veya
tevsik edilmesi lazımdır.
Maliye Bakanlığı, mücbir sebep sayılan haller nedeniyle; bölge, il, ilçe, mahal veya afete
maruz kalanlar itibarıyla mücbir sebep hali ilân etmeye ve bu sürede vergi ödevlerinden yerine
getirilemeyecek olanları tespit etmeye yetkilidir. Bu yetki vergi türleri ve işyerleri itibarıyla;
beyannamelerin toplulaştırılması, yeni beyanname verme süreleri belirlenmesi ve beyanname
verme zorunluluğunun kaldırılması şeklinde de kullanılabilir.
ÖLÜM HALİNDE SÜRENİN UZAMASI
Vergi kanunlarında hüküm bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla mirasçılara geçen ödevlerin
yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üç ay eklenir.
VERGİALACAĞININ TAYİNİ
VERGİYİ DOĞURAN OLAY
Vergi alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun
tekemmülü ile doğar.
105
Vergi alacağı mükellef bakımından vergi borcunu teşkil eder.
TARH
Verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi
dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibariyle tesbit eden idari muameledir.
TEBLİĞ
Tebliğ, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar
tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesidir.
TAHAKKUK
Verginin tahakkuku, tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesidir.
TAHSİL
Verginin tahsili, kanuna uygun surette ödenmesidir.
TAHAKKUKU TAHSİLE BAĞLI VERGİLER
Mahiyetleri itibariyle tahakkuku tahsile bağlı vergilerde, verginin tahsili tahakkuku da içine alır.
TARH VE TAHAKKUK USULÜ BEYANNAMEYE DAYANAN TARH
TAHAKKUK FİŞİ ESASI
Vergi kanunlarına göre beyan üzerinden alınan vergiler "Tahakkuk fişi" ile tarh ve tahakkuk ettirilir.
Bu esasa göre, vergi dairesince beyannamenin alınması üzerine bir tahakuk fişi tanzim olunur ve bunun bir nüshası
mükellefe veyahut beyannameyi mükellef namına vergi dairesine tevdi edene verilir. Bu suretle vergi tahakkuk etmiş olur.
Tahakkuk fişinin mükellefe verilen nüshası aynı zamanda beyannamenin makbuzu yerine geçer.
Lüzum görülen hallerde beyana dayanan vergi tahakkuk fişi yerine ihbarname ile tebliğ olunabilir. Kanunen belli
hallerde tebliğ tekalif cetvelinin ilaniyle yapılır.
TAHAKKUK FİŞİNİN MUHTEVİYATI
Tahakkuk fişi aşağıda yazılı malumatı ihtiva eder:
1. Fişin sıra numarası;
2. Tanzim tarihi;
3. Verginin nevi;
4. Vergi beyannamesinin tarihi;
5. Beyannamenin ilgili bulunduğu vergilendirme dönemi;
6. Mükellefin soyadı ve adı (Tüzel kişilerde unvanı);
7. Mükellefin açık adresi;
8. Verginin matrahı;
9. Verginin hesabı;
10. Verginin miktarı;
11. Vergi mahkemesinde dava açılması ve düzeltme ile ilgili hükümlere ait kısa bilgi.
TAHAKKUK FİŞİNİN KESİNLİĞİ
Vergi beyannamesini ilgili vergi dairesine tevdi eden kimsenin kendisine verilen tahakkuk
fişini almaması, beyannamede yazılı matrah üzerinden tarhı gereken verginin tahakkukuna engel
olmaz. Bu takdirde tahakkuk fişinin mükellefe verilecek nüshası 28 inci maddede yazılı olduğu
şekilde posta ile mükellefe gönderilir.
106
VERGİ BEYANNAMESİNİN POSTAYLA VEYA ELEKTRONİK ORTAMDA
GÖNDERİLMESİ
Beyannamenin posta ile gönderilmesi halinde de tahakkuk fişi kesilir. Bu takdirde, tahakkuk
fişinin mükellefe verilecek nüshası, kapalı bir zarf içinde, mükellefin beyannamede gösterdiği
adrese gönderilir ve fişin dairede kalan nüsnasına posta zimmet defterinin tarih ve numarası işaret
olunur.
Beyannamenin elektronik ortamda gönderilmesi halinde tahakkuk fişi elektronik ortamda
düzenlenir ve mükellef veya elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi verilmiş gerçek
veya tüzel kişiye elektronik ortamda iletilir. Bu ileti, tahakkuk fişinin mükellefe tebliği yerine
geçer.
Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığı tarafından tespit olunur.
BEYANNAME VERME VE ÖDEME SÜRELERİNDE YETKİ
Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı, beyannamelerin verilme ve ödeme sürelerinin son
gününü, kanunî süresinden itibaren bir ayı geçmeyecek şekilde yeniden belirlemeye yetkilidir.
BİLGİ TOPLAMA
BİLGİ VERME
Kamu idare ve müesseseleri, mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve
tüzel kişiler, Maliye Bakanlığının veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların istiyecekleri
bilgileri vermeye mecburdurlar.
Bilgiler yazı veya sözle istenilir. Sözle istenen bilgileri vermeyenlere keyfiyet yazı ile tekit ve
cevap vermeleri için kendilerine münasip bir mühlet tayin olunur. Bilgi istenmek üzere ilgililer
vergi dairesine zorla getirilemez.
Memleket dışı imtiyazlarından faydalanan yabancı Devlet memurları bilgi verme
mecburiyetine tabi olamazlar.
DEVAMLI BİLGİ VERME
Kamu idare ve müesseseleri (Kamu hizmeti ifa eden kurum ve kuruluşlar dahil) ile gerçek ve
tüzelkişiler vergilendirmeye ilişkin olaylarla ilgili olarak Maliye ve Gümrük Bakanlığı ve vergi
dairesince kendilerinden yazı ile istenecek bilgileri belli fasılalarla ve devamlı olarak yazı ile
vermeye mecburdurlar.
ÖLÜM VAKALARINI VE İNTİKALLERİ BİLDİRME
Aşağıda yazılı resmi makamlarla gerçek ve tüzel kişiler, her ay muttali oldukları ölüm vakaları
ile intikalleri ertesi ayın 15 inci günü akşamına kadar vergi dairesine yazı ile bildirmeye
mecburdurlar.
1. Sulh yargıçları, icra, nüfus ve tapu memurları;
2. Yabancı memleketlerdeki Türk konsolosları veya konsolosluk görevini yapanlar (Memur
oldukları yerde ölen Türk tebaasının soyadı, adı ve sıfatları ile Türkiye'deki ikametgahlarını
Maliye Bakanlığına bildirirler);
3. Mahalle ve köy muhtarları (Kendi mahalle veya köylerinde ölenleri bildirirler);
4. Banka, bankerler ve şirketler ile emanet kabul eden gerçek ve tüzel kişiler (Mevduat, şirket
hissesi, emanet para ve eşya veya sair suretle alacak sahiplerinden birinin ölümü halinde, ölenin
soyadını, adını, alacağının nev'ini ve miktarını bildirirler)
107
İŞE BAŞLAMAYI BİLDİRME
Aşağıda yazılı mükelleflerden işe başlıyanlar keyfiyeti vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar:
1. Vergiye tabi ticaret ve sanat erbabı;
2. Serbest meslek erbabı;
3. Kurumlar Vergisi mükellefleri;
4. Kolektif ve adi şirket ortaklariyle komandit şirketlerin komandite ortakları.
Ticaret sicili memurlukları, kurumlar vergisi mükellefi olup da Türk Ticaret Kanununun 30
uncu maddesi uyarınca tescil için başvuran mükelleflerin başvuru evraklarının bir suretini ilgili
vergi dairesine intikal ettirir. Bu mükelleflerin işe başlamayı bildirme yükümlülükleri yerine
getirilmiş sayılır. Bildirim yükümlülüğünü süresi içinde yerine getirmeyen ticaret sicili memurları
hakkında işe başlamanın zamanında bildirilmemesine ilişkin usulsüzlük cezası hükümleri
uygulanır.
İŞ YERİ
Ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyette iş yeri; mağaza, yazıhane, idarehane, muayenehane,
imalathane, şube, depo, otel, kahvehane, eğlence ve spor yerleri, tarla, bağ, bahçe, çiftlik,
hayvancılık tesisleri, dalyan ve voli mahalleri, madenler, taş ocakları, inşaat şantiyeleri, vapur
büfeleri gibi ticari, sınai zirai veya mesleki bir faaliyetin icrasına tahsis edilen veya bu
faaliyetlerde kullanılan yerdir.
2. Tasfiyenin veya iflasın kapandığını;
vergi dairesine ayrı ayrı bildirmeye mecburdurlar.
BİLDİRMELERDE SÜRE VE ŞEKİL
SÜRE
Bildirmeler aşağıda yazılı süre içinde yapılır:
1. Gerçek kişilerde işe başlama bildirimleri, işe başlama tarihinden itibaren on gün içinde
kendilerince veya 1136 sayılı Avukatlık Kanununa göre ruhsat almış avukatlar veya 3568 sayılı
Kanuna göre yetki almış meslek mensuplarınca, şirketlerin kuruluş aşamasında işe başlama
bildirimleri ise işe başlama tarihinden itibaren on gün içinde ticaret sicili memurluğunca ilgili
vergi dairesine yapılır. Şirketlerin işe başlama bildirimleri dışında yapılacak bildirimler ile işi
bırakma ve değişiklik bildirimleri, bildirilecek olayın vukuu tarihinden itibaren bir ay içerisinde
mükellef tarafından vergi dairesine yapılır.
2. Bina ve arazi değişikliklerinde bildirme;
Yeni inşaatta inşatın bittiği ve kısmen kullanılmaya başlanılmışsa her kısmın kullanılmaya
başlandığı ve diğer değişikliklerde (Müstesnalığın sukutu dahil) tadili gerektiren halin vukuu
tarihinden başlıyarak iki ay.
YAZILI BİLDİRME ESASI
Bildirmeler yazılı olur; yalnız defter tutmaya mecbur olmıyan mükelleflerden okuma ve
yazması olmıyanlar, bildirmeleri sözle yapabilirler. Sözlü bildirmeler tutanakla tesbit olunur.
POSTAİLE GÖNDERME
Yazılı bildirmelerin posta ile taahhütlü olarak gönderilmesi caizdir. Bu takdirde bildirmenin
postaya verildiği tarih vergi dairesine verilme tarihi yerine geçer.
Bu Maddenin hükümleri vergi beyannameleri hakkında da cari olur.
DEFTER TUTACAKLAR
Aşağıda yazılı gerçek ve tüzelkişiler bu kanunun esaslarına göre defter tutmaya mecburdurlar:
1. Ticaret ve sanat erbabı;
108
2. Ticaret şirketleri;
3. İktisadi kamu müesseseleri;
4. Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler.
5. Serbest meslek erbabı;
6. Çiftçiler.
İktisadi kamu müesseseleriyle dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler defter tutma
bakımından tüccarların tabi oldukları hükümlere tabidirler.
HESAPDÖNEMİ
Defterler hesap dönemi itibariyle tutulur. Kayıtlar her hesap dönemi sonunda kapatılır ve ertesi
dönem başında yeniden açılır.
Hesap dönemi normal olarak takvim yılıdır.
Şu kadar ki, takvim yılı dönemi faaliyet ve muamelelerinin mahiyetine uygun bulunmıyanlar
için, bunların müracaatı üzerine Maliye Bakanlığı 12 şer aylık özel hesap dönemleri belli edebilir.
Yeniden işe başlama veya işi bırakma hallerinde, hesap dönemi içinde bir yıldan eksik olan
faaliyet süresi, hesap dönemi sayılır.
Bu Maddeye göre özel hesap dönemi tayin edilenlerin ticari ve zirai kazançları, hesap
dönemlerinin kapandığı takvim yılının kazancı sayılır.
MUHASEBE USULÜNÜ SEÇMEKTE SERBESTLİK
Mükellefler bu kısmında yazılı maksat ve esaslara uymak şartiyle, defterlerini ve
muhasebelerini işlerinin bünyesine uygun olarak diledikleri usulü ve tarzda tanzim etmekte
serbesttirler.
Ancak, Maliye ve Gümrük Bakanlığı; muhasebe standartları, tek düzen hesap planı ve mali
tabloların çıkarılmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bunları mükellef, şirket ve işletme
türleri itibariyle uygulatmaya ve buna ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.
Ticaret Kanununun ticari defterler hakkındaki hükümleri mahfuzdur.
Maliye Bakanlığı, muhasebe kayıtlarını bilgisayar programları aracılığıyla izleyen
mükellefler ile bu bilgisayar programlarını üreten gerçek ve tüzel kişilerce uyulması gereken
kuralları ve bilgisayar programlarının içermesi gereken asgari hususlar ile standartları ve
uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.
DEFTER TUTMABAKIMINDAN TÜCCARLAR
TÜCCAR SINIFLARI
Tüccarlar, defter tutma bakımından iki sınıfa ayrılır:
I’inci sınıf tüccarlar, bilanço esasına göre;
II’ nci sınıf tüccarlar, işletme hesabı esasına göre; defter tutarlar.
BİRİNCİ SINIFTÜCCARLAR
Aşağıda yazılı tüccarlar, I inci sınıfa dahildirler:
1. Satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satan ve yıllık alımlarının tutarı
120.000,00 TL veya satışlarının tutarı 170.000,00 TL'Yİ aşanlar;
2. Birinci bentte yazılı olanların dışındaki işlerle uğraşıp da bir yıl içinde elde ettikleri gayri
safi iş hasılatı 68.000,00 TL'Yİ aşanlar;
3. 1 ve 2 numaralı bentlerde yazılı, işlerin birlikte yapılması halinde 2 numaralı bentte yazılı iş
hasılatının beş katı ile yıllık satış tutarının toplamı 120.000,00 TL'Yİ aşanlar;
4. Her türlü ticaret şirketleri (Adi şirketler iştigal nevileri yukardaki bentlerden hangisine
109
giriyorsa o bent hükmüne tabidir.);
5. Kurumlar Vergisine tabi olan diğer tüzelkişiler (Bunlardan işlerinin icabı bilanço esasına
göre defter tutmalarına imkan veya lüzum görülmeyenlerin, işletme hesabına göre defter
tutmalarına Maliye Bakanlığınca müsaade edilir.);
6. İhtiyari olarak bilanço esasına göre defter tutmayı tercih edenler.
İKİNCİ SINIFTÜCCARLAR
Aşağıda yazılı tüccarlar II nci sınıfa dahildirler:
1. 177 nci Maddede yazılı olanların dışında kalanlar;
2. Kurumlar Vergisi mükelleflerinden işletme hesabı esasına göre defter tutmalarına Maliye
Bakanlığınca müsaade edilenler.
Yeniden işe başlıyan tüccarlar yıllık iş hacimlerine göre sınıflandırılıncaya kadar II nci sınıf
tüccarlar gibi hareket edebilirler.
SINIF DEĞİŞTİRME
a) (I) inciden (II) nciye geçiş: İş hacmi bakımından I inci sıfa dahil olan tüccarların durumları
aşağıdaki şartlara uyduğu takdirde, bunlar, bu şartların tahakkukunu takip eden hesap döneminden
başlıyarak, II nci sınıfa geçebilirler:
1. Bir hesap döneminin iş hacmi 177 nci Maddede yazılı hadlerden %20'yi aşan bir nispette
düşük olursa, veya;
2. Arka arkaya üç dönemin iş hacmi 177 nci Maddede yazılı hadlere nazaran %20'ye kadar bir
düşüklük gösterirse.
SINIF DEĞİŞTİRME
b) (II) nciden (I) inciye geçiş: İş hacmi bakımından II nci sınıfa dahil tüccarların durumları
aşağıda yazılı şartlara uyduğu takdirde bunlar bu şartların tahakkukunu takip eden hesap
döneminden başlıyarak I inci sınıfa geçerler.
1. Bir hesap döneminin iş hacmi 177 nci Maddede yazılı hadlerden %20'yi aşan bir nispette
fazla olursa, veya;
2. Arka arkaya 2 dönemin iş hacmi 177 nci Maddede yazılı hadlere nazaran %20'ye kadar bir
fazlalık gösterirse.
İHTİYARİ SINIF DEĞİŞTİRME
II ’nci sınıf tüccarlar diledikleri takdirde bilanço esasına göre defter tutabilirler.
Bu suretle I inci sınıfa dahil olanlar hakkında da evvelki Maddenin hükümleri cari olur.
BİLANÇO ESASINAGÖRE DEFTER TUTMA
BİLANÇO ESASINDATUTULACAK DEFTERLER
Bilanço esasında aşağıdaki defterler tutulur:
1. Yevmiye defteri;
2. Defterikebir;
3. Envanter defteri (Mevcudat ve muazene defteri);
YEVMİYE DEFTERİ
Yevmiye defteri, kayda geçirilmesi icabedenmuamalelerin tarih sırasiyle ve Madde halinde
tertipli olarak yazıldığı defterdir. Yevmiye defteri ciltli ve sahifeleri müteselsil sıra numaralı olur.
Mükellefler diledikleri takdirde yevmiye defteri ve tutulması zorunlu diğer defterlerini müteharrik
yapraklı olarak kullanabilirler.
110
takdirde yevmiye defteri ve tutulması zorunlu diğer defterlerini müteharrik yapraklı olarak
kullanabilirler.
DEFTERİKEBİR
Defterikebir, yevmiye defterine geçirilmiş olan muameleleri buradan alarak usulüne göre
hesaplara dağıtan ve tasnifli olarak bu hesaplarda toplıyan defterdir.
ENVANTER DEFTERİ VE BİLANÇO GÜNÜ
Envanter defterine işe başlama tarihinde ve mütaakıben her hesap döneminin sonunda
çıkarılan envanterler ve bilançolar kaydolunur ve bu tarihe "bilanço günü" denir. Envanter defteri
ciltli ve sayfaları müteselsil sıra numaralı olur.
ENVANTER ÇIKARMAK
Envanter çıkarmak, bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek,
tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve müfredatlı olarak tesbit etmektir.
Şu kadar ki, ticari teamüle göre tartılması, sayılması ve ölçülmesi mutat olmıyan malların
değerleri tahminen tesbit olunur.
Mevcutlar, alacaklar ve borçlar işletmeye dahil iktisadi kıymetleri ifade eder.
BİNAVEARAZİNİN ENVANTEREALINMASI
Ferdi teşebbüslerde, mükellefin sahip olduğu bina ve arazi hakkında aşağıda yazılı esaslar cari
olur:
1. Fabrika, ambar, atelye, dükkan, mağaza ve arazi-işletmede ister kısmen, ister tamamen
kullanılsınlar - değerlerinin tamamı üzerinden envantere alınır.
2. Ticaret hanları gibi oda oda veya kısım kısım kullanılabilen binalarla evlerin ve
apartmanların yarısından fazlası işletmede kullanıldığı takdirde envantere ithal edilir.
3. Envantere alınan gayrimenkullerin kullanış tarzlarında sonradan vaki olacak değişiklikler,
hesap yılı içinde nazara alınmaz.
İŞLETME HESABI ESASINDATUTULACAK DEFTERLER
İşletme hesabı esasında aşağıdaki defterler tutulur:
1. İşletme hesabı defteri (İşletme hesabını ihtiva eden);
İŞLETME HESABI
İşletme hesabının sol tarafını gider, sağ tarafını hasılat kısmı teşkil eder.
1. Gider kısmına: Satın alınan mallar veya yaptırılan hizmetler karşılığında ödenen veya
borçlanılan paralar ve işletme ile ilgili diğer bütün giderler;
2. Hasılat kısmına: Satılan mal bedeli veya yapılan hizmet karşılığı olarak tahsil edilen
paralarla tahakkuk eden alacaklar ve işletme faaliyetinden elde edilen diğer bütün hasılat;
kaydolunur. Gayrimenkuller ve tesisat gibi amortismana tabi olan kıymetler işletme hesabına
intikal ettirilmez. Şu kadar ki, 189 uncu Maddeye göre amortisman kaydı tutulmak şartiyle bu
kıymetler üzerinden her yıl ayrılan amortismanlar gider kaydolunabilir. Gider ve hasılat
kayıtlarının en az aşağıdaki malumatı ihtiva etmesi şarttır.
1. Sıra numarası;
2. Kayıt tarihi;
3. Muamelenin nev'i;
4. Meblağ.
111
İŞLETME HESABI ÖZETİ
İşletme hesabı esasına göre defter tutanlar her hesap döneminin sonunda (İşletme hesabı
hulasası) çıkarırlar. İşletme hesabı hulasasına aşağıdaki Maddeler birer kalemde ayrı ayrı yazılır:
A) Gider tablosuna:
1. Çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki emtia mevcudunun değeri;
2. Hesap dönemi zarfında satın alınan emtianın değeri ile yapılan bilumum giderler.
B) Hasılat tablosuna:
1. Hesap dönemi zarfında satılan emtianın değeri ile hizmet karşılığı ve sair suretle alınan
paralar;
SERBEST MESLEK KAZANÇ DEFTERİ
Serbest meslek erbabı bir (Kazanç defteri) tutarlar.
Bu defterin bir tarafına giderler, diğer tarafına da hasılat kaydolunur.
Defterin gider tarafına, yapılan giderlerin nevi ile yapıldığı tarih ve hasılat tarafına ise ücretin
alındığı tarih ve miktarı ile kimden alındığı yazılır.
Hekimler diledikleri takdirde, yukarıda yazılı malumatı protokol defterinde göstermek şartiyle ayrı kazanç
defteri tutmıyabilirler.
AMORTİSMAN KAYITLARI
Serbest meslek erbabı, işlerinde bir yıldan fazla kullandıkları ve amortismana tabi tuttukları
tesisat ve demirbaş eşyanın kıymetleri ile amortismanlarını 189 uncu Maddede yazılı şekilde
tutulan "Amortisman kayıtlarında" gösterirler.
ÖZELDEFTERLER
Noterlerin ve noterlik görevini ifa ile mükellef olanların ve borsa acentalarının resmi defteri
"kazanç defteri" yerine geçer.
KAYIT NİZAMI
TÜRKÇE TUTMA VE TÜRK PARASI KULLANMA ZORUNLULUĞU
Bu Kanuna göre tutulacak defter ve kayıtların Türkçe tutulması zorunludur. Ancak, Türkçe
kayıtlar bulunmak kaydıyla defterlerde başka dilden kayıt da yapılabilir. Bu kayıtlar vergi
matrahını değiştirmeyecek şekilde tasdik ettirilecek diğer defterlere de yapılabilir.
2. a) Kayıt ve belgelerde Türk para birimi kullanılır. Belgeler, Türk parası karşılığı gösterilmek
şartıyla, yabancı para birimine göre de düzenlenebilir. Şu kadar ki yurt dışındaki müşteriler adına
düzenlenen belgelerde Türk parası karşılığı gösterilme şartı aranmaz.
b) İlgili dönem defter tasdik tarihi itibarıyla ödenmiş sermayesi (yurt dışında kurulan
şirketlerin Türkiye'ye ayrılan ödenmiş sermayesi) en az 100 milyon ABD Doları ya da muadili
yabancı para karşılığı Türk Lirası ve sermayesinin en az % 40'ı ikametgâhı, kanunî ve iş merkezi
Türkiye'de bulunmayan kişilere ait olan işletmelere, kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir
para birimiyle tutmalarına Bakanlar Kurulunca izin verilebilir. Bakanlar Kurulu, bu had ve nispeti
sektörler itibarıyla ayrı ayrı yarısına kadar indirmeye veya iki katına kadar artırmaya yetkilidir. Bu
şartların ihlâl edildiği hesap dönemini izleyen hesap döneminden itibaren Türk para birimine göre
kayıt tutma zorunluluğu başlar.
ba) Türk para birimiyle yapılan işlemler, işlemin gerçekleştiği günün Türkiye Cumhuriyet
Merkez Bankası döviz alış kuruyla ilgili para birimine çevrilir. İktisadî kıymetlerin değerleri ile
vergi matrahı kayıt yapılan para birimine göre tespit edilir, beyannamenin verilmesi gereken ayın
112
ba) Türk para birimiyle yapılan işlemler, işlemin gerçekleştiği günün Türkiye Cumhuriyet
Merkez Bankası döviz alış kuruyla ilgili para birimine çevrilir. İktisadî kıymetlerin değerleri ile
vergi matrahı kayıt yapılan para birimine göre tespit edilir, beyannamenin verilmesi gereken ayın
ilk gününün kuruyla Türk parasına çevrilerek beyan edilir. Vergi ödeme, mahsup ve iade
işlemlerinde de Türk Lirası tutarlar kullanılır.
bb) Bu mükellefler, diğer para birimleriyle kayıt tuttukları sürece mükerrer 298 inci maddenin
(A) fıkrası uyarınca enflasyon düzeltmesi yapamazlar. Türk para birimiyle kayıt yapmaya
başlamaları halinde ise üç yıl süreyle anılan madde hükmünden yararlanamazlar.
DEFTERLERİN MÜREKKEPLE YAZILACAĞI
Bu kanuna göre tutulması mecburi defterler mürekkeple veya makina ile yazılır. Kopye kağıdı
kullanılması ve ıstampa ve sair damga aletleriyle kopye konulması da caizdir.
Bilumum defterlerde hesaplar kapatılıncaya kadar toplamlar geçici olarak kurşun kalemi ile
yapılabilir.
YANLIŞ KAYITLARIN DÜZELTİLMESİ
Yevmiye detferimadelerinde yapılan yanlışlar ancak muhasebe kaidelerine göre düzeltilebilir.
Diğer bilumum defter ve kayıtlara rakam ve yazılar yanlış yazıldığı takdirde düzeltmeler ancak
yanlış rakam ve yazı okunacak şekilde çizilmek, üst veya yan tarafına veyahut ilgili bulunduğu
hesaba doğrusu yazılmak suretiyle yapılabilir. Defterlere geçirilen bir kaydı kazımak, çizmek
veya silmek suretiyle okunamaz bir hale getirmek yasaktır.
OŞ SATIR BIRAKILAMIYACAĞI, SAYFALARIN YOK EDİLMİYECEĞİ
Defterlerde kayıtlar arasında usulen yazılmaya mahsus olan satırlar, çizilmeksizin boş
bırakılamaz ve atlanamaz. Ciltli defterlerde, defter sayfaları ciltten koparılamaz. Tasdikli
müteharrik yapraklarda bu yaprakların sırası bozulamaz ve bunlar yırtılamaz.
KAYIT ZAMANI
Muameleler defterlere zamanında kaydedilir. Şöyleki:
a) Muamelelerin işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu
bozmayacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi kayıtların on günden fazla
geciktirilmesi caiz değildir.
b) Kayıtlarını devamlı olarak muhasebe fişleri, primanota ve bordro gibi yetkili amirlerin imza
ve parafını taşıyan mazbut vesikalara dayanarak yürüten müesseselerde, muamelelerin bunlara
işlenmesi, deftere işlenmesi hükmündedir. Ancak bu kayıtlar, muamelelerin esas defterlere 45
günden daha geç intikal ettirilmesine cevap vermez.
c) Günlük kasa, günlük, perakende satış ve hasılat defterleri ile serbest meslek kazanç defterine
muameleler günü gününe kaydedilir.
TASDİKE TABİ DEFTERLER
Aşağıda yazılı defterlerin bu bölümdeki esaslara göre tasdik ettirilmesi mecburidir:
1. Yevmiye ve envanter defterleri:
2. İşletme defteri:
3. Çiftçi işletme defteri;
4. İmalat ve İstihsal Vergisi defterleri; (Basit İstihsal Vergisi defteri dahil)
5. Nakliyat Vergisi defteri;
6. Yabancı nakliyat kurumlarının hasılat defteri;
7. Serbest meslek kazanç defteri.
Bu kanunla cevaz verilen hallerde yukarıda yazılı olanların yerine kullanılacak olan defterler
de tasdike tabi tutulur.
113
TASDİK ZAMANI
Bu kanunda yazılı defterleri kullanacak olanlar, bunları aşağıda yazılı zamanlarda tasdik
ettirmeye mecburdurlar:
1. Ötedenberi işe devam etmekte olanlar defterin kullanılacağı yıldan önce gelen son ayda;
2. Hesap dönemleri Maliye Bakanlığı tarafından tesbit edilenler, defterin kullanılacağı
hesap döneminden önce gelen son ayda;
3. Yeniden işe başlayanlar, sınıf değiştirenler ve yeni bir mükellefiyete girenler, işe başlama,
sınıf değiştirme ve yeni mükellefiyete girme tarihinden önce; vergi muafiyeti kalkanlar,
muaflıktan çıkma tarihinden başlayarak on gün içinde;
4. Tasdike tabi defterlerin dolması dolayısiyle veya sair sebeplerle yıl içinde yeni defter
kullanmaya mecbur olanlar bunları kullanmaya başlamadan önce.
TASDİKİ YENİLEME
Defterlerini ertesi yılda da kullanmak isteyenler Ocak ayı, hesap dönemleri Maliye
Bakanlığınca tesbit edilenler bu dönemin ilk ayı içinde tasdiki yeniletmeye mecburdurlar.
TASDİK MAKAMI
Defterler, iş yerinin, iş yeri olmıyanlar için ikametgahın bulunduğu yerdeki noter veya noterlik
görevini ifa ile mükellef olanlar, menkul kıymet ve kambiyo borsasındaki acentaları için borsa
komiserliği tarafından tasdik olunur. Tasdik makamı, bu Kanuna göre tasdike getirilen defterleri
sosyal güvenlik ile ilgili kuruluşların mevzuat hükümlerine bağlı kalmaksızın tasdik eder.
Defterler anonim ve limited şirketlerin kuruluş aşamasında, şirket merkezinin bulunduğu yer
ticaret sicili memuru veya noter tarafından tasdik edilir.
TASDİK ŞERHİ
Noterlerin yapacağı tasdik şerhleri ile anonim ve limited şirketlerin kuruluşu aşamasında
ticaret sicili memurlarınca da yapılacak tasdik şerhleri defterin ilk sayfasına yazılır ve aşağıdaki
malumatı ihtiva eder.
1. Defter sahibinin;
a) Gerçek kişilerde başta soyadı sonra öz adı (Müessesesin varsa maruf unvanı da ayrıca ilave
olunur);
b) Tüzel kişilerde unvanı;
2. İş adresi;
3. İş veya meslekin nev'i;
4. Defterin nev'i;
5. Defterin kaç sayfadan ibaret olduğu;
6. Defterin kullanılacağı hesap dönemi;
7. Defter sahibinin bağlı olduğu vergi dairesi;
8. Tasdik tarihi;
9. Tasdik numarası;
10. Tasdiki yapan makamın resmi mühür ve imzası.
TASDİK ŞEKLİ
Defterler aşağıdaki şekilde tasdik olunur:
a) Ciltli defterlerin tasdik esnasında sayfalarının sıra numarasiyle teselsül ettiğine bakılarak,
bu sayfalar teker teker tasdik makamının resmi mühürü ile mühürlenir.
b) Müteharrik yapraklı yevmiye defteri kullanmalarına Maliye Bakanlığınca müsaade edilen
114
müesseseler bir yıl içinde kullanacaklarını tahmin ettikleri sayıda yaprağı yukardaki esaslara göre
tasdik ettirirler. Tasdikli yapraklar bittiği takdirde, yeni yapraklar kullanılmadan evvel tasdike
arzolunur.
Bunların sayfa numaraları tasdikli yaprakların sayfa numaralarını takiben teselsül ettirilir.
Tasdik makamı, ilave yaprakların sayısını ilk tasdik şerhinin altına kaydeder ve bu kaydı usulüne
göre tasdik eder.
DEFTER TASDİKİNEAİT BORDROLAR
Tasdik makamları tasdik ettikleri defterlere ait aşağıda yazılı malumatı tarih sırasiyle, üçer
aylık bordrolara derç ve bunları en geç bir ay içinde bulundukları yerin en büyük malmemuruna
tevdi ederler:
1. Tasdik numarası ve tarihi;
2. Defter sahibinin soyadı, adı (veya unvanı);
3. İşi veya mesleki;
4. Defterin nev'i;
5. Defterin hangi yıl için tasdik edildiği;
6. Defter sahibinin bağlı olduğu vergi dairesi.
Tasdik makamları yukardaki bilgileri münferit fişlerle de bildirebilirler.
VESİKALAR
KAYITLARIN TEVSİKİ
İSPAT EDİCİ KAĞITLAR
Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan
münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir.
Defter tutmak mecburiyetinde olmayan mükellefler vergi matrahlarının tesbiti ile ilgili
giderlerini tesvike mecburdurlar. (Götürü usulde tesbit edilen giderler hariç.)
Bu Kanuna göre kullanılan veya bu Kanunun Maliye ve Gümrük Bakanlığına verdiği yetkiye
dayanılarak, kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin, öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması
halinde bu belgeler vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılır.
Maliye ve Gümrük Bakanlığı, düzenlenmesi mecburi olan belgelerde bulunması gereken
zorunlu bilgileri belirlemeye ve bu belgelerden uygun gördüklerine, düzenlenme saatinin
yazılması mecburiyetini getirmeye yetkilidir.
Maliye Bakanlığı;
1. Vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest
muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini
getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibariyle
ayrı ayrı uygulatmaya,
2. Vergi kanunlarında yer alan muafiyet, istisna, yeniden değerleme, zarar mahsubu ve benzeri
hükümlerden yararlanılmasını Maliye Bakanlığınca belirlenen şartlara uygun olarak yeminli mali
müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporu itiraz edilmesi şartına bağlamaya,
115
3. Vergi kanunları kapsamındaki yeminli mali müşavirlik tasdik işlemlerini elektronik ortamda
gerçekleştirmeye ve tasdike konu işlemleri mükellef grupları, faaliyet ve tasdik konuları itibarıyla
Bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.
Yukarıdaki fıkra hükümlerine göre beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen
meslek mensupları, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer
alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun
olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme
faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulurlar.
2 numaralı bent hükmüne göre yararlanılması yeminli mali müşavirlerce düzenlenmiş tasdik
raporu ibrazı şartına bağlanan konularda, tasdik raporunu zamanında ibraz etmeyen mükellefler
tasdike konu hakdan yararlanamazlar. Ancak, Maliye Bakanlığı tasdik raporlarının ibraz süresini
iki aya kadar uzatmaya yetkilidir.
233 Sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümlerine tabi olan Kamu İktisadi Teşebbüsleri ile
bunlara ait müesseseler hakkında bu Madde hükümleri uygulanmaz.
FATURA VE FATURA YERİNE GEÇEN VESİKALAR
FATURANIN TARİFİ
Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek
üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.
FATURANIN ŞEKLİ
Faturada en az aşağıdaki bilgiler bulunur:
1. Faturanın düzenlenme tarihi seri ve sıra numarası;
2. Faturayı düzenleyenin adı, varsa ticaret unvanı, iş adresi, bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap
numarası;
3. Müşterinin adı, ticaret unvanı, adresi, varsa vergi dairesi ve hesap numarası;
4. Malın veya işin nev'i, miktarı, fiyatı ve tutarı;
5. Satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarası, (Malın alıcıya teslim edilmek üzere satıcı
tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde satıcının, teslim edilen malın alıcı tarafından
taşınması veya taşıttırılması halinde alıcının taşınan veya taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi
düzenlemesi ve taşıtta bulundurulması şarttır.
Malın, bir mükellefin birden çok iş yerleri ile şubeleri arasında taşındığı veya satılmak üzere
bir komisyoncu veya diğer bir aracıya gönderildiği hallerde de, malın gönderen tarafından sevk
irsaliyesine bağlanması gereklidir. Bu bentte yazılı irsaliyeler hakkında fiyat ve bedel ile ilgili
bilgiler hariç olmak üzere, bu Madde hükmü ile 231 inci Madde hükmü uygulanır. İrsaliyelerde
malın nereye ve kime gönderildiği ayrıca belirtilir.
Şu kadar ki nihai tüketicilerin tüketim amacıyla perakende olarak satın aldıkları malları
kendilerinin taşıması veya taşıttırması halinde bu mallara ait fatura veya perakende satış fişinin
bulunması şartıyla sevk irsaliyesi aranmaz.)
116
117
FATURANİZAMI
Faturanın düzenlenmesinde aşağıdaki kaidelere uyulur:
1. Faturalar sıra numarası dahilinde teselsül ettirilir. Aynı müessesenin muhtelif şube ve
kısımlarında her biri aynı numara ile başlamak üzere ayrı ayrı fatura kullanıldığı takdirde bu
faturalara şube ve kısımlarına göre şube veya kısmın isimlerinin yazılması veya özel işaretle seri
tefriki yapılması mecburidir.
2. Faturalar mürekkeple, makine ile veya kopya kurşun kalemi ile doldurulur.
3. Faturalar en az bir asıl ve bir örnek olarak düzenlenir. Birden fazla örnek düzenlendiği
takdirde her birine kaçıncı örnek olduğu işaret edilir.
4. Faturaların baş tarafında iş sahibinin veya namına imzaya mezun olanların imzası bulunur.
5. Fatura, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde
düzenlenir. Bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır.
6. Bu Kanunun 232 nci Maddesinin birinci fıkrasına göre fatura düzenlemek zorunda olanlar,
müşterinin adı ve soyadı ile bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarasının doğruluğundan
sorumludur. (Ancak bu sorumluluk, aynı Maddenin 2 nci fıkrasının uygulandığı halleri
kapsamaz.) Fatura düzenleyenin istemesi halinde müşteri kimliğini ve vergi dairesi hesap
numarasını gösterir belgeyi ibraz etmek zorundadır.
FATURAKULLANMAMECBURİYETİ
Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar kazancı basit usulde tespit edilenlerle (...) defter tutmak
mecburiyetinde olan çiftçiler:
1. Birinci ve ikinci sınıf tüccarlara;
2. Serbest meslek erbabına;
3. Kazançları basit usulde tesbit olunan tüccarlara; (...)
4. Defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilere;
5. Vergiden muaf esnafa.
Sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunlara da fatura istemek ve almak
mecburiyetindedirler.
Yukarıdakiler dışında kalanların, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile kazancı basit usulde tespit
edilenlerden ve defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerden (...) satın aldıkları emtia veya
onlara yaptırdıkları iş bedelinin 680,00 TL'Yİ geçmesi veya bedeli 680,00 TL'den az olsa dahi
istemleri halinde emtiayı satanın veya işi yapanın fatura vermesi mecburidir.
PERAKENDE SATIŞ VESİKALARI
Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle (...) defter tutmak
mecburiyetinde olan çiftçilerin fatura vermek mecburiyetinde olmadıkları satışları ve yaptıkları
işlerin bedelleri aşağıdaki vesikalardan herhangi biri ile tevsik olunur.
1. Perakende satış fişleri;
2. Makineli kasaların kayıt ruloları;
3. Giriş ve yolcu taşıma biletleri.
Perakende satış fişi, makineli kasaların kayıt ruloları ve biletlerde, işletme veya mükellefin adı,
düzenlenme tarihi ve alınan paranın miktarı gösterilir.
118
Perakende satış fişi ile giriş ve yolcu taşıma biletleri seri ve sıra numarası dahilinde teselsül
ettirilir. Bu fiş ve biletler kopyalı iki nüsha olarak tanzim edilir ve bir nüshası müşteriye verilir.
Makineli kasa kullanılıp da müşteriye fiş (makineli kasanın önceki fıkrada belirtilen malumatı
ihtiva eden fişi) verilmemesi halinde, perakende satış fişi tanzimi ve müşteriye verilmesi
mecburidir.
GİDER PUSULASI
Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar kazancı basit usulde tespit edilenlerle (...) defter tutmak
mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin:Vergiden muaf esnafa;yaptırdıkları
işler veya onlardan satın aldıkları emtia içinde tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza
ettirecekleri gider pusulası vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir. Bu belge
birinci ve ikinci sınıf tüccarların, zati eşyalarını satan kimselerden satın aldıkları altın, mücevher
gibi kıymetli eşya için de tanzim edilir.
Gider pusulası, işin mahiyeti, emtianın cins ve nev'i ile miktar ve bedelini ve iş ücretini ve işi
yaptıran ile yapanın veya emtiayı satın alan ile satanın adlariyle soyadlarını (Tüzel kişilerde
unvanlarını) ve adreslerini ve tarihi ihtiva eder ve iki nüsha olarak tanzim ve bir nüshası işi yapana
veya malı satana tevdi olunur.
Gider pusulaları, seri ve sıra numarası dahilinde teselsül ettirilir.
MÜSTAHSİLMAKBUZU
Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile kazancı basit usulde tespit edilenler ve (...) defter tutmak
mecburiyetinde olan çiftçiler gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçilerden satın aldıkları
malların bedelini ödedikleri sırada iki nüsha makbuz tanzim etmeye ve bunlardan birini
imzalıyarak satıcı çiftçiye vermeye ve diğerini ona imzalatarak almaya mecburdurlar. Mal tüccar
veya çiftçi adına bir adamı veya mutavassıt tarafından alındığı takdirde makbuz bunlar tarafından
tanzim ve imza olunur.
Çiftçiden avans üzerine yapılan mubayaalarda, makbuz, malın teslimi sırasında verilir.
Müstahsil makbuzunun tüccar veya alıcı çiftçi nezdinde kalan nüshası fatura yerine geçer.
119
Müstahsil makbuzunda en az aşağıda yazılı bilgiler bulunur:
1. Makbuzun tarihi;
2. Malı satın alan tüccar veya çiftçinin soyadı, adı, unvanı ve adresi;
3. Malı satan çiftçinin soyadı, adı ve ikametgahı adresi;
4. Satın alınan malın cinsi, miktarı ve bedeli.
Bu Maddede yazılı makbuzlar hiçbir resim ve harca tabi değildir.
Müstahsil makbuzları seri ve sıra numarası dahilinde teselsül ettirilir.
SERBEST MESLEK MAKBUZLARI
MAKBUZ MECBURİYETİ
Serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest
meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteri de bu makbuzu
istemek ve almak mecburiyetindedir.
MAKBUZ MUHTEVİYATI
Serbest meslek makbuzlarına:
1. Makbuzu verenin soyadı adı veya unvanı, adresi, vergi dairesi ve hesap numarası;
2. Müşterinin soyadı, adı veya unvanı ve adresi;
3. Alınan paranın miktarı;
4. Paranın alındığı tarih;
Yazılır ve bu makbuzlar serbest meslek erbabı tarafından imzalanır.
Serbest meslek makbuzları seri ve sıra numarası dahilinde teselsül ettirilir.
120
ÜCRETLEREAİT KAYIT VE VESİKALAR
ÜCRET BORDROSU
İşverenler her ay ödedikleri ücretler için (Ücret bordrosu) tutmaya mecburdurlar. Gelir Vergisi
Kanununa göre vergiden muaf olan ücretlerle diğer ücret (...) üzerinden vergiye tabi hizmet
erbabına yapılan ücret ödemeleri için bordro tutulmaz.
Ücret bordrolarına en az aşağıdaki malumat yazılır.
1. Hizmet erbabının soyadı, adı; ücretin alındığına dair imzası veya mührü ( Ücretin
ödenmesinde ayrıca makbuz alan iş verenlerin tutacakları ücret bordrosuna imza veya mühür
konulması mecburi değildir.);
2. Varsa vergi karnesinin tarih ve numarası;
3. Birim ücreti (Aylık, haftalık, gündelik, saat veya parça başı ücreti);
4. Çalışma süresi veya ücretin ilgili olduğu süre;
5. Ücret üzerinden hesaplanan vergilerin tutarı.
Bordronun hangi aya ait olduğu baş tarafından gösterilir. Bir aya ait bordro ertesi ayın yirminci
gününe kadar hazırlanıp tarihlenerek, müessese sahibi veya müdürü ile bordroyu tanzim eden
memur tarafından imzalanır.
İş verenler ücret bordrolarını, yukarıki esaslara uymak şartiyle diledikleri şekilde tanzim
edebilirler.
BORDRO YERİNE GEÇEN VESİKALAR
Genel, katma, özel bütçeli daire ve müesseselerle belediyelerin ve 3659 sayılı Kanuna tabi
müesseselerin ücret ödemelerinde kullandıkları vesikalar ücret bordrosu yerine geçer.
ELEKTRONİK ORTAMDAKİ KAYITLAR VE ELEKTRONİK CİHAZLA BELGE
DÜZENLEME
1. Maliye ve Gümrük Bakanlığı; mükelleflere, niteliklerini belirlediği elektronik cihazları
kullandırmak suretiyle belge düzenlettirmeye ve kullanılacak özel cihazlardan çıkarılan pulları
belgelere ekletmeye yetkilidir. Elektronik cihazlarla düzenlenen belgeler ile özel cihazlardan
çıkarılan pulları ihtiva eden belgeler bu Kanun hükümlerine uygun olarak düzenlenmiş belge
hükmündedir.
Elektronik cihazların belirlenen niteliklere uygunluğu 06/12/1984 gün ve 3100 sayılı Kanunun
5 inci Maddesine göre kurulan komisyonun görüşü alınarak Maliye ve Gümrük Bakanlığınca
onaylanır.
Maliye ve Gümrük Bakanlığı, elektronik cihazlarla veya kullanılacak özel cihazlardan
çıkarılan pulları ekletmek suretiyle belge düzenletme yetkisini; iş grupları, sektörler, bölgeler,
yerleşim birimleri, yıllık hasılat tutarları itibariyle veya sabit bir işyerinde faaliyet gösterilip
gösterilmediğine göre ayrı ayrı veya topluca kullanabilir.
Mükellefler, 3100 sayılı Kanuna göre nitelikleri belirlenen ödeme kaydedici cihazlar ile birinci
fıkrada belirtilen cihazları piyasadan temin edebilecekleri gibi, Maliye ve Gümrük Bakanlığından
da temin edebilirler. Maliye ve Gümrük Bakanlığı bu cihazları temin etmeye, zimmet karşılığı
vermeye bu konularla ilgili bütçe işlemlerini yapmaya ve diğer usul ve esasları belirlemeye
yetkilidir. Bakanlıkça zimmet karşılığı verilen cihazların bozulması, çalınması gibi nedenlerle
kullanılamaz hale gelmesi halinde cihaz bedelinin 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre
mükelleften tahsili yoluna gidilir.
121
2. Elektronik defter, şekil hükümlerinden bağımsız olarak bu Kanuna göre tutulması zorunlu
olan defterlerde yer alması gereken bilgileri kapsayan elektronik kayıtlar bütünüdür.
Elektronik belge, şekil hükümlerinden bağımsız olarak bu Kanuna göre düzenlenmesi zorunlu
olan belgelerde yer alan bilgileri içeren elektronik kayıtlar bütünüdür.
Elektronik kayıt, elektronik ortamda tutulan ve elektronik defter ve belgeleri oluşturan,
elektronik yöntemlerle erişimi ve işlenmesi mümkün olan en küçük bilgi öğesini ifade eder.
Bu Kanunda ve diğer vergi kanunlarında defter, kayıt ve belgelere ilişkin olarak yer alan
hükümler elektronik defter, kayıt ve belgeler için de geçerlidir. Maliye Bakanlığı, elektronik
defter, belge ve kayıtlar için diğer defter, belge ve kayıtlara ilişkin usul ve esaslardan farklı usul ve
esaslar belirlemeye yetkilidir.
Maliye Bakanlığı; elektronik defter, belge ve kayıtların oluşturulması, kaydedilmesi,
iletilmesi, muhafaza ve ibrazı ile defter ve belgelerin elektronik ortamda tutulması ve
düzenlenmesi uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye, elektronik ortamda tutulmasına
ve düzenlenmesine izin verilen defter ve belgelerde yer alması gereken bilgileri internet de dahil
olmak üzere her türlü elektronik bilgi iletişim araç ve ortamında Maliye Bakanlığına veya Maliye
Bakanlığının gözetim ve denetimine tabi olup, kuruluşu, faaliyetleri, çalışma ve denetim esasları
Bakanlar Kurulunca çıkarılacak bir yönetmelikle belirlenecek olan özel hukuk tüzel kişiliğini haiz
bir şirkete aktarma zorunluluğu getirmeye, bilgi aktarımında uyulacak format ve standartlar ile
uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bu Kanun kapsamına giren işlemlerde
elektronik imza kullanım usul ve esaslarını düzenlemeye ve denetlemeye yetkilidir. Bu Kanunun
vergi mahremiyetine ilişkin hükümleri, bu kapsamda kurulan şirketin ortak, yönetici ve çalışanları
hakkında da uygulanır.
MUHAFAZAVE İBRAZ ÖDEVLERİ
DEFTER VE VESİKALARI MUHAFAZA
Bu Kanuna göre defter tutmak mecburiyetinde olanlar, tuttukları defterlerle üçüncü kısımda
yazılı vesikaları, ilgili bulundukları yılı takibeden takvim yılından başlıyarak beş yıl süre ile
muhafaza etmeye mecburdurlar.
DEFTER TUTMAMECBURİYETİNDE OLMIYANLARIN MUHAFAZAÖDEVİ
Bu kanuna göre defter tutmak mecburiyetinde olmıyanlar, 232, 234 ve 235 inci Maddeler
mucibince almaya mecbur oldukları fatura ve gider pusulası ve müstahsil makbuzlarını tarih sırası
ile tanzim tarihlerini takip eden takvim yılından başlıyarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye
DEFTER VE BELGELERLE DİĞER KAYITLARIN İBRAZ MECBURİYETİ
Geçen maddelerde yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257 nci madde ile getirilen
zorunluluklara tabi olanlar, muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneler
ile vermek zorunda bulundukları bilgilere ilişkin mikro fiş, mikro film, manyetik teyb, disket ve
benzeri ortamlardaki kayıtlarını ve bu kayıtlara erişim veya kayıtları okunabilir hale getirmek için
gerekli tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içerisinde yetkili makam ve memurların talebi
üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorundadırlar. Bu zorunluluk Maliye Bakanlığınca
belirlenecek usule uygun olarak, tasdike konu hesap ve işlemlerin doğrulanması için gerekli kayıt
ve belgelerle sınırlı olmak üzere, bu hesap ve işlemlere doğrudan ya da silsile yoluyla taraf
olanlara, defter ve belgelerinin tetkiki amacıyla yeminli mali müşavirler tarafından yapılan
talepler için de geçerlidir.
DİĞER ÖDEVLER
.) Vergi inceleme ve kontrolleri ile gayrimenkullerin rayiç bedelinin tespiti sırasında, mükellefler
aşağıda yazılı ödevleri yerine getirmeye mecburdurlar.
122
1. İncelemeye yetkili memura müessesenin durumuna göre, çalışma yeri göstermek ve resmi
çalışma saatlerinde memurun müessesede çalışmasını sağlamak;
2. İnceleme ile ilgili her türlü izahatı vermek (Bu mecburiyet hem iş sahibine, hem de işletmede
çalışan memurlara şamildir):
3. İncelemeye yetkili memurun, lüzumunda iş yerinin her tarafını gezip görmesini sağlamak;
4. Bina ve arazinin rayiç bedelinin tespitinde değeri tespit edilecek bina ve araziyi Emlak
Vergisi Kanununun 31 inci Maddesine göre Maliye Bakanlığınca yetkili kılınan memurlara
gösterip gezdirmek, bu gibi gayrimenkullerin genel ahvaline, kullanılış tarzına ve kirada ise
kiranın miktarına müteallik her türlü bilgileri vermek (Bu fıkrada yazılı mecburiyetler kiracılara
da şamildir);
5. İşletmede 134 üncü Madde gereğince envanter yapılması halinde araç, gereç ve personeliyle
bu işlemlerin intacına gerekli yardım ve kolaylığı göstermek.
Birinci fıkranın (4) numaralı bendi uyarınca Maliye Bakanlığının beyanname ve bildirimlerin
yetki verilmiş gerçek veya tüzel kişiler aracı kılınarak gönderilmesi hususunda izin vermesi veya
zorunluluk getirmesi halinde, (mükellef veya vergi sorumlusu ile gönderme işini yapacak kişiler
arasında özel sözleşme düzenlenmek kaydıyla) elektronik ortamda gönderilen beyanname ve
bildirimler, mükellef veya vergi sorumlusu tarafından verilmiş addolunur.
TEK FİİLVE ÇEŞİTLİ SUÇ İŞLENMESİ
AMUHTELİFVERGİ ZİYAINASEBEBİYET VERİLMESİ
Vergi ziyaı cezasında (...) cezayı istilzam eden tek bir fiil ile başka neviden birkaç vergi ziyaa
uğramış olursa her vergi bakımından ayrı ayrı ceza kesilir.
B MUHTELİF CEZAYI İSTİLZAM ETMESİ
Cezayı istilzam eden tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük (...) birlikte işlenmiş olursa bunlara
ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağırı kesilir.
Usulsüzlük cezası kesilen bir fiil ile vergi ziyaına da sebebiyet verildiği sonradan anlaşıldığı
takdirde, evvelce usulsüzlük cezası kesilmiş olması, bu cezanın ziyaa uğratılan vergiden dolayı
kesilmesi gereken vergi ziyaı (...) cezası ile mukayesesine ve noksan kesilen cezanın ikmalina
mani değildir.
FİİLAYRILIĞI
Ayrı ayrı yapılmış olan vergi ziyaı (...) veya usulsüzlükten dolayı ayrı ayrı ceza kesilir. Şu
kadarki, 352 nci Maddede yazılı usulsüzlüklerden, ayrı takvim yılı içinde aynı neviden birden
fazla yapıldığı takdirde birden fazlasının herbiri için, birincisine ait cezanın dörtte biri kesilir.
Aynı nevi usulsüzlükten maksat, fiillerin 352 nci Maddede gösterilen derece ve fıkralar
itibariyle yekdiğerine mutabakatıdır.
TEKERRÜR
Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası
kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında
beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli,
usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır.
SUÇLARDABİRLEŞME
Bu Kanunda yazılı vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları ile 359 uncu madede ve diğer
kanunlarda yazılı cezalar; içtima ve tekerrür hükümleri bakımından birleştirilemez.
Bu Kanunla vergi cezasıyla cezalandırılan fiiler, aynı zamanda 359 uncu maddeye göre suç
teşkil ettiği takdirde vergi cezası kesilmesi söz konusu madde hükmüne göre takibat yapılmasına
engel olmaz.
123
VERGİ ZİAYI
Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine
getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini
veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder.
Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle
verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de
vergi ziyaı hükmündedir.
Yukarıki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması
veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez.
VERGİ CEZALARI
VERGİ ZİYAI CEZASI
341 inci maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya
sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir.
Vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu
fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır.
Vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra
verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyanameleri için bu
madde uyarınca kesilecek ceza yüzde elli oranında uygulanır.
USULSÜZLÜK
Usulsüzlük vergi kanunlarının şekle ve usule mütaallik hükümlerine riayet edilmemesidir.
USULSÜZLÜK DERECELERİ VE CEZALARI
Usulsüzlükler, aşağıda yazılı derecelere ve bu kanuna bağlı cetvele göre cezalandırılır.
Usulsüzlük fiili re'sen takdiri gerektirirse, bağlı cetvelde yazılı cezalar iki kat olarak kesilir.
I inci derece usulsüzlükler:
1. Vergi ve harç beyannamelerinin süresinde verilmemiş olması;
2. Bu kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerden herhangi birinin tutulmamış olması;
3. Defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına
imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması;
5. Çiftçiler tarafından 245 inci Madde hükmüne göre muhtar ve ihtiyar heyetlerince yapılan
davete müddetinde icabet edilmemesi;
6. Bu Kanunun kayıt nizamına ait hükümlerine (Madde 215 - 219) uyulmamış olması (Her
incelemede inceleme tarihine kadar aynı takvim yılı için tespit edilen usulsüzlükler tek fiil sayılır);
7. İşe başlamanın zamanında bildirilmemesi;
8. Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin yaptırılmamış
olması (Kanuni sürenin sonundan başlıyarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilenler, tasdik
ettirilmemiş sayılır.);
9. Diğer ücretler (...) üzerinden salınan Gelir Vergisinde, tarh zamanı geçtiği halde verginin
tarh ettirilmemiş olması;
11. Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin 342 nci Maddenin ikinci fıkrasında belirtilen
124
süre içerisinde verilmiş olması.
II nci derece usulsüzlükler:
1. Veraset ve intikal Vergisi Beyannamelerinin süresinin sonundan başlayarak 342 nci
Maddenin 1 inci fıkrasında belirtilen süre içinde verilmiş olması; (...)
2. Ekim ve sayım beyanlarının süresi içinde veya kanunda istenilen bilgileri ihtiva edecek
doğru bir şekilde yapılmaması;
4. Vergi kanunlarında yazılı bildirmelerin zamanında yapılmamış olması (işe başlamayı
bildirmek hariç);
5. Vergi karnesinin süresinin sonundan başlayarak 15 gün geçtiği halde alınmamış olması;
6. Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin, süresinin sonundan
başlayarak bir ay içinde yaptırılmış olması;
7. Vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve
ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması;
8. Hesap veya muamelelerin doğruluk veya açıklığını bozmamak şartıyla bazı evrak ve
vesikaların bulunmaması veya ibraz edilmemesi.
ÖZEL USULSÜZLÜKLER VE CEZALARI
A FATURA VE BENZERİ EVRAK VERİLMEMESİ VE ALINMAMASI İLE DİĞER
ŞEKİLVE USULHÜKÜMLERİNE UYULMAMAS
1. Verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek
makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı
meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların herbirine,
her bir belge için 170,00 TL'den aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın
veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir.
Bir takvim yılı içinde her bir belge nevine ilişkin olarak tespit olunan yukarıda yazılı özel
usulsüzlükler için kesilecek cezanın toplamı 80.000,00 TL'yi geçemez.
2. Perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk
irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Maliye Bakanlığınca
düzenlenme zorunluluğu getirilen belgelerin; düzenlenmediğinin, kullanılmadığının,
bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin
veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin tespiti halinde, her bir belge için 170,00 TL özel
usulsüzlük cezası kesilir.
Ancak, her bir belge nevine ilişkin olarak kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı her bir
tespit için 8.000,00 TL bir takvim yılı içinde ise 80.000,00 TL'yi aşamaz.
3. 232’nci Maddenin birinci fıkrasının 1 ila 5 numaralı bentlerinde sayılanlar dışında kalan
kişilerin fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi,
ödeme kaydedici cihaz fişi ve giriş ve yolcu taşıma biletlerini almadıklarının tespit edilmesi
halinde bunlara bu Maddenin 2 numaralı bendinde belirtilen cezanın beşte biri kadar özel
usulsüzlük cezası kesilir. Şu kadar ki, bu cezanın kesilebilmesi için, belge alınmadığına ilişkin
tespitin vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından yapılması şarttır. Maliye Bakanlığı Gelir
İdaresi Başkanlığı, söz konusu tespiti vergi incelemesine yetkili olmayanlara da yaptırmaya
yetkilidir.Bu hükmün uygulanmasında belge alınmadığına ilişkin tespit tutanağının belge
almayana verilen örneği, ceza ihbarnamesi yerine geçer.
4..) Günlük kasa defteri, günlük perakende satış ve hasılat defteri ile Maliye Bakanlığınca
tutulma ve günü gününe kayıt edilme mecburiyeti getirilen defterlerin; işyeinde
bulundurulmaması, bu defterlere yazılması gereken işlemlerin günü gününe deftere kayıt
125
edilmemesi veya yoklama ve incelemeye yetkili olanlara istendiğinde ibraz edilmemesi halleri ile
vergi kanunlarının uygulanması bakımından levha bulundurma veya asma zorunluluğu bulunan
mükelleflerin bu zorunluluğa uymamaları halinde her tespit için 170,00 TL özel usulsüzlük cezası
kesilir.
5. Bu Kanuna göre belirlenen muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına ve mali
tablolara ilişkin usul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar programlarının üretilmesine ve
kullanılmasına ilişkin kural ve standartlara uymayanlara 3.700,00 TL özel usulsüzlük cezası
kesilir.
6. Bu Kanunun 8 inci Maddesinin son fıkrası uyarınca getirilen mecburiyete uymaksızın işlem
yapanlara her bir işlem için 200,00 TL özel usulsüzlük cezası kesilir.
7. Belge basımı ile ilgili bildirim görevini tamamen veya kısmen yerine getirmeyen matbaa
işletmecilerine 600,00 TL özel usulsüzlük cezası kesilir. Ancak, bu bent uyarınca kesilecek özel
usulsüzlük cezasının toplamı bir takvim yılı içinde 120.00,00 TL'yi aşamaz.
8. 4358 sayılı Kanun uyarınca işlemlerinde vergi kimlik numarası kullanma zorunluluğu
getirilen kurum ve kuruluşlardan yaptıkaları işlemlere ilişkin bildirimleri Maliye Bakanlığının
belirleyeceği standartlarda, araçlarla ( yazı, manyetik ortam, disket, mikro filim, mikro fiş gibi ) ve
zamanlarda yerine getirmiyenler hakkında 800,00 TL özel usulsüzlük cezası kesilir. Ceza
kesilenler, ödedikleri ceza için fiileri ile ceza kesilmesine neden olan kişilere rücu edebilirler.
9. Bu Kanunun 127 nci maddesinin (d) bendi uyarınca Maliye Bakanlığının özel işaretli
görevlisinin ikazına rağmen durmayan aracın sahibi adına 600,00 TL özel usulsüzlük cezası
kesilir.
Bu Maddede yazılı usulsüzlükler sonucunda vergi ziyaı da meydana geldiği takdirde bu ziyaın
gerektirdiği vergi cezaları ayrıca kesilir ve bu cezalar hakkında 336 ncı Madde hükmü
uygulanmaz.
Bu Maddenin uygulanmasına ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı
yetkilidir.
Bu Kanunun 86, 148, 149, 150, 256 ve 257 nci maddelerinde yer alan zorunluluklar ile
mükerrer 257 nci madde uyarınca getirilen zorunluklara uymayan Kamu idare ve müesseselerinde
bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dahil ;
1. Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında ……… Türk Lirası ,
2. İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespit edilenler hakkında
…. Türk Lirası ,
3. Yukarıdaki bentlerde yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında …… Türk Lirası ,
Özel usulsüzlükler cezası kesilir.
Bu hükmün uygulanması için, bilgi ve ibraz ödevinin yerine getirilmesiyle ilgili olarak
yapılacak tebliğlerde bilginin verilmesi için tayin olunan sürede cevap verilmemesi, eksik veya
yanıltıcı bilgi verilmesi veya defter ve belge ibrazı için tayin olunan süre ile defter ve belgelerin
süresinde ibraz edilmemesi durumunda hakklarında Kanunun ceza hükümlerinin uygulanması
cihetine gidileceğinin ilgililere yazılı olarak bildirilmesi şarttır. Ancak, bu ödevlerin yerine
getirilmesine ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca yapılan düzenleyici idari işlemlerle
duyurulması halinde, ilgililere ayrıca yazılı olarak bildirilme şartı aranmaz.
Özel usulsüzlük cezası kesilmesine rağmen mecburiyetleri yerine getirmiyenlere yeniden süre
verilerek bu mecburiyetleri yerine getirmeleri tebliğ olunur. Verilen sürede bu mecburiyetlerin
yerine getirilmemesi halinde yukarıda yazılı özel usulsüzlük cezaları bir kat artırılarak uygulanır.
Tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen
belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine, her bir işlem için bu
maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere işleme konu tutarın % 5'i nispetinde özel
usulsüzlük cezası kesilir. Bu şekilde ceza kesilen mükellefler hakkında üçüncü fıkra hükmü
126
uygulanmaz. Ancak, bu fıkra uyarınca bir takvim yılı içinde kesilecek özel usulsüzlük cezasının
toplamı …… TL'yi geçemez.
Elektronik ortamda beyanname verilmesi mecburiyetine uyulmaması halinde kesilmesi
gereken özel usûlsüzlük cezası, beyannamenin kanuni süresinin sonundan başlayarak elektronik
ortamda 30 gün * içinde verilmesi halinde 1/10 * oranında, bu sürenin dolmasını takip eden 30 gün
* içinde verilmesi halinde ise 1/5 * oranında uygulanır.
Elektronik ortamda verilme zorunluluğu getirilen bildirim veya formlara ilişkin olarak
süresinden sonra düzeltme amacıyla verilen bildirim ve formların, belirlenen sürelerin sonundan
itibaren 10 gün içinde verilmesi halinde özel usulsüzlük cezası kesilmez, takip eden 15 gün içinde
verilmesi halinde ise kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası 1/5 * oranında uygulanır.
Elektronik ortamda beyanname ile bildirim ve form verme mecburiyetine uymayanlara bu
maddeye göre ceza kesilmesi halinde, 352 nci maddenin birinci derece usulsüzlüklerle ilgili (1)
numaralı bendi ile ikinci derece usulsüzlüklerle ilgili (7) numaralı bendi uyarınca ayrıca ceza
kesilmez.
Not: Boş bırakılan rakamların her yıl maliye bakanlığınca güncellenmektedir.
SUÇLAR VE CEZALARI
KAÇAKÇILIK SUÇLARI VE CEZALARI
a) Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan;
1) Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu
işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve
işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka
defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler,
2) Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı
belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar,
Hakkında on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezasına hükmolunur. Varlığı noter tasdik
kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili
kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme
olarak kabul edilir. Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya
durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise, muhteviyatı
itibariyle yanıltıcı belgedir.
b) Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan
defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar
koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen
sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile
cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen
belge, sahte belgedir.
c) Bu Kanun hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin
basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlar iki
yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
371 inci maddedeki pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara bildirenler
hakkında bu madde hükmü uygulanmaz.
Kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların uygulanması 344 üncü
maddede yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez.
VERGİNİN KONUSU
Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tabidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde
elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.
127
GELİRİN UNSURLARI
Gelire giren kazanç ve iratlar şunlardır :
1. Ticari kazançlar,
2. Zirai kazançlar,
3. Ücretler,
4. Serbest meslek kazançları,
5. Gayrimenkul sermaye iratları,
6. Menkul sermaye iratları,
7. Diğer kazanç ve iratlar.
Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, yukarıda yazılı kazanç ve iratlar gelirin tespitinde
gerçek ve safi miktarları ile nazara alınır.
KAZANÇ VEYAİRADIN TÜRKİYE'DE ELDE EDİLMESİ
Dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından kazanç ve iradın Türkiye'de elde edildiği
aşağıdaki şartlara göre tayin olunur:
1. Ticari kazançlarda: Kazanç sahibinin Türkiye'de işyerinin olması veya daimi temsilci
bulundurması ve kazancın bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasiyle sağlanması (Bu şartları haiz
olsalar dahi iş merkezi Türkiye'de bulunmayanlardan, ihraç edilmek üzere Türkiye'de satın
aldıkları veya imal ettikleri malları Türkiye'de satmaksızın yabancı memleketlere gönderenlerin
bu işlerden doğan kazançları Türkiye'de elde edilmiş sayılmaz.) Türkiye'de satmaktan maksat,
alıcı veya satıcının veya her ikisinin Türkiye'de olması veya satış aktinin Türkiye'de yapılmış
olmasıdır. İş merkezinden maksat ise, iş bakımından muamelelerin bilfiil toplandığı ve idare
edildiği merkezdir.
2. Zirai kazançlarda: Zirai faaliyetlerin Türkiye'de icra edilmesi;
3. Ücretlerde:
a) Hizmetin Türkiye'de ifa edilmiş veya edilmekte olması veya Türkiye'de değerlendirilmesi;
b) Türkiye'de kain müesseselerin idare meclisi başkan ve üyelerin, denetçilerine, tasfiye
memurlarına ait huzur hakkı, aidat, ikramiye ve benzerlerinin Türkiye'de değerlendirilmesi;
4. Serbest meslek kazançlarında: Serbest meslek faaliyetlerinin Türkiye'de icra edilmesi veya
Türkiye'de değerlendirilmesi;
5. Gayrimenkul sermaye iratlarında: Gayrimenkulün Türkiye'de bulunması ve bu mahiyetteki
mal ve hakların Türkiye'de kullanılması veya Türkiye'de değerlendirilmesi;
6. Menkul sermaye iratlarında: Sermayenin Türkiye'de yatırılmış olması;
7. Diğer kazanç ve iratlarda (...): Bu kazanç veya iratları doğuran işin veya muamelenin Türkiye'de
ifa edilmesi veya Türkiye'de değerlendirilmesi;
Bu Maddenin 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 7 nci bentlerinde sözü edilen değerlendirmeden maksat,
ödemenin Türkiye'de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa, Türkiye'de ödiyenin
veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya karından ayrılmasıdır.
GELİR UNSURLARININ TESBİTİ
TİCARİ KAZANÇ
Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazançtır.
Bu kanunun uygulanmasında, aşağıda yazılı kazançlar ticari kazanç sayılır:
128
1. Maden, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri ile tuğla ve kiremit harmanlarının
işletilmesinden;
2. Coberlik işlerinden;
3. Özel okul ve hastanelerle benzeri yerlerin işletilmesinden;
4. Gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden;
5. Kendi nam ve hesaplarına menkul kıymet alım - satımı ile devamlı olarak uğraşanların bu
faaliyetlerinden;
6. Satınalınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl
içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen
satılmasından;
Elde edilen kazançlar.
7) Diş protezciliğinden elde edilen kazançlar.
Kolektif ortaklıklarda ortakların, adi veya eshamlı komandit ortaklıklarda komandit ortakların
ortaklık karından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç hükmündedir.(66 ncı Madde hükmü
mahfuzdur.)
Ticari kazanç, Vergi Usul Kanunu hükümlerine ve bu kanunda yazılı gerçek (Bilanço veya
işletme hesabı esası) veya basit (...) usullere göre tesbit edilir.
Özel okul ve hastanelerle benzeri yerleri işleten serbest meslek erbabı, serbest meslek
kazançlarını da işletmenin kayıtlarına ithal edebilirler.
BİLANÇO ESASINDATİCARİ KAZANCIN TESBİTİ
Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve
başındaki değerleri arasındaki müspet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce:
1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir;
2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.
Ticari kazancın bu suretle tesbit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait
İŞLETME HESABI ESNASINDATİCARİ KAZANCIN TESBİTİ
İşletme hesabı esasına göre ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile
giderler arasındaki müspet farktır. (Elde edilen hasılat, tahsil olunan paralarla tahakkuk eden
alacakları; giderler ise, tediye olunan ve borçlanılan meblağları ifade eder.)
Emtia alım ve satımı ile uğraşanlarda ticari kazancın bulunması için hesap dönemi sonundaki
emtia mevcudunun değeri hasılata, dönem başındaki emtia mevcudunun değeri ise giderlere ilave
olunur.
Ticari kazancın bu suretle tesbit edilmesi sırasında Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait
hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci Maddeleri hükümlerine uyulur.
İNDİRİLECEK GİDERLER
Safi kazancın tesbit edilmesi için, aşağıdaki giderlerin indirilmesi kabul edilir:
1. Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler. (İhracat, yurt
dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı
giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hasılatın binde beşini aşmamak
şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları
giderleri de indirebilirler.),
2. Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi
ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (Bu primlerin ve aidatın istirdat edilmemek üzere
129
Türkiye'de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve
emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartiyle), 27 nci Maddede yazılı
giyim giderleri,
3. İşle ilgili olmak şartiyle, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen
zarar; ziyan ve tazminatlar,
4. İşle ilgili ve yapılan işin ehemmiyeti ve genişliği ile mütenasip seyahat ve ikamet giderleri
(Seyahat maksadının gerektirdiği süreye maksur olmak şartiyle),
5. Kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri ,
6. İşletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar
ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar,
7. Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar,
8. İşverenlerce, Sendikalar Kanunun hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatlar (şu kadar
ki; ödenen aidatın bir aylık tutarı, işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını
aşamaz).
9. İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları.
(Gerek işverenler gerekse ücretliler tarafından bireysel emeklilik sistemine ödenen ve vergi
matrahının tespitinde dikkate alınan katkı paylarının toplamı bu Kanunun 63 üncü maddesinin
birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde belirlenen oran ve haddi aşamaz.)
10. Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara
Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve
yakacak maddelerinin maliyet bedeli.
GİDER KABULEDİLMİYEN ÖDEMELER
Aşağıda yazılı ödemelerin gider olarak indirilmesi kabul olunmaz:
1. Teşebbüs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıkları
sair değerler (Aynen alınan değerler emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine
ilave olunur.)
2. Teşebbüs sahibinin kendisine, eşine, küçük çocuklarına işletmeden ödenen aylıklar, ücretler,
ikramiyeler, komüsyonlar ve tazminatlar;
3. Teşebbüs sahibinin işletmeye koyduğu sermaye için yürütülecek faizler;
4. Teşebbüs sahibinin, eşinin ve küçük çocuklarının işletmede cari hesap veya diğer
şekillerdeki alacakları üzerinden yürütülecek faizler;
5. Bu fıkranın 1 ilâ 4 numaralı bentlerinde yazılı olan işlemler hariç olmak üzere, teşebbüs
sahibinin, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya
fiyatlar üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere uygun
bedel veya fiyatlar ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel veya fiyat arasındaki işletme aleyhine
oluşan farklar işletmeden çekilmiş sayılır.
Teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy ve kayın hısımları ile
doğrudan veya dolaylı ortağı bulunduğu şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu şirketlerin idaresi,
denetimi veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler ilişkili kişi sayılır.
Bu bent uygulamasında, imalat ve inşaat, kiralama ve kiraya verme, ödünç para alınması veya
verilmesi, ücret, ikramiye ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler, her hâl ve şartta mal veya
hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.
İşletmeden çekilmiş sayılan farklar, ilişkili kişi tarafından beyan edilmiş gelir veya kurumlar
vergisi matrahının hesabında dikkate alınmış ise ilişkili kişinin vergilendirme işlemleri buna göre
düzeltilir. İlişkili kişiler ve bu kişilerle yapılan işlemler hakkında bu maddede yer almayan
hususlar bakımından, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesi hükmü
uygulanır.
130
6. Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar
(Akitler ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayılmaz.);
7. Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin
%50'si (0) sıfır (Bakanlar Kurulu, bu oranı %100'e kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye
yetkilidir).;
8. Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi
motorlu deniz, uçak ve helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili
olmayanların giderleri ile amortismanları;
9. Basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğacak maddi ve
manevi zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri.
İndirim oranı, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre o yıl için tespit edilmiş olan yeniden
değerleme oranının, ilgili kuruluşlardan alınan bilgilere göre Maliye Bakanlığınca o yıl için
hesaplanan ortalama ticari kredi faizi oranına bölünmesi suretiyle bulunur. Sanayi siciline kayıtlı
imalatçıların imalat faaliyetlerinde kullandıkları yabancı kaynaklara ait gider ve maliyet
unsurlarına bu bent hükmü uygulanmaz. Bu bendin birinci paragrafında yer alan %25 oranını,
%100'e kadar artırmaya Bakanlar Kurulu; bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları
belirtmeye ise Maliye Bakanlığı yetkilidir. Bu Maddenin uygulanmasında, kolektif şirketlerin
ortakları ile adi ve eshamlı komandit şirketlerin komandite ortakları teşebbüs sahibi sayılır.
BASİT USULDE TİCARİ KAZANCIN TESBİTİ
Basit usulde ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler ve satılan
malların alış bedelleri arasındaki müspet farktır.Bu fark yapılan faaliyetle ilgili olarak Vergi Usul
Kanunu hükümlerine göre alınması ve verilmesi mecburi olan alış ve giderler ile hasılatlara ilişkin
belgelerde yazılı tutarlara göre hesaplanır. Bu suretle tespit ve beyan olunan kazanç vergi tarhına
esas alınır.Bu usulde vergilendirilenler, kazancın tespiti ve Vergi Usul Kanununun defter tutma
hükümleri hariç, bildirme, vesikalar, muhafaza, ibraz, diğer ödevler ve ceza hükümleri ile bu
Kanun ve diğer kanunlarda yer alan ikinci sınıf tüccarlar hakkındaki hükümler tabidirler.
BASİT USULÜN HUDUDU
Aşağıda yazılı olanlar, basit usulden (...) faydalanamazlar:
1. Kollektif şirket ortakları ile, komandit şirketlerin komandite ortakları;
2. İkrazat işleriyle uğraşanlar;
3. Sarraflar ile kıymetli maden ve mücevherat alım satımı ile uğraşanlar;
4. Bu Kanunun 94 üncü Maddesinin birinci fıkrasında sayılan kişi ve kurumlara karşı inşaat ve
onarma işini taahhüt edenler ile bu mükelleflere karşı derece derece taahhütte bulunanlar.
5. Sigorta prodüktörleri;
6. Her türlü ilan ve reklam işleriyle uğraşanlar veya bu işlere tavassut edenler;
7. Gayrimenkul ve gemi alım satımı ile uğraşanlar;
8. Tavassut işi yapanlar (dayıbaşılar hariç);
9. Maden işletmeleri, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit
harmanları işletenler;
10. Şehirlerarası yük ve yolcu taşımacılığı yapanlar ile treyler, çekici ve benzerlerinin sahip
veya işleticileri;
(Yapısı itibariyle sürücüsünden başka ondört ve daha aşağı oturma yeri olan ve insan taşımaya
mahsus motorlu kara taşıtları ile yolcu taşıyanlar hariç);
11. Maliye Bakanlığınca teklif edilen ve Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan iş grupları, sektörler,
il ve ilçeler, büyükşehir belediyeleri dahil olmak üzere il ve ilçelerin belediye sınırları(mücavir
alanlar dahil), belediyelerin nüfusları, yöreler itibariyle veya sabit bir işyerinde faaliyette bulunup
bulunulmadığına göre gerçek usulde vergilendirilmesi gerekli görülenler.
131
ÜCRETLER
Ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve
ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans,
aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir
ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş
bulunması onun mahiyetini değiştirmez.
Bu kanunun uygulanmasında, aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılır.
1. 23 üncü Maddenin 11 numaralı bendine göre istisna dışında kalan emeklilik, maluliyet, dul
ve yetim aylıkları;
2. Evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla
sağlanan diğer menfaatler;
3. Türkiye Büyük Millet Meclisi, İl genel meclisi ve belediye meclisi üyeleri ile özel
kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve
yukarıda sayılanlara benzeyen diğer kimselere bu sıfatları dolayısiyle ödenen veya sağlanan para,
ayın ve menfaatler;
4. Yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları
dolayısiyle ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;
5. Bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi
üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;
6. Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler.
İŞ VERENLER
İş verenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel
kişilerdir.
61 inci Maddenin 1 ila 6 numaralı bentlerinde yazılı ödemeleri yapanlar bu kanunda yazılı
ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmündedir.
SERBEST MESLEK KAZANÇLARI
Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya
ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmıyan işlerin iş verene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk
altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.
Tahkim işleri dolayısiyle hakemlerin aldıkları ücretler ile kollektif, adi komandit ve adi
şirketler tarafından yapılan serbest meslek faaliyeti neticesinde doğan kazançlar da, serbest
meslek kazancıdır.
SERBEST MESLEK ERBABI
Serbest meslek faaliyetini mutat meslek halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır. Serbest
meslek faaliyetinin yanında meslekten başka bir iş veya görev ile devamlı olarak uğraşılması bu
vasfı değiştirmez.
Bu Maddenin uygulanmasında:
1. Gümrük Komisyoncuları, bilumum borsa ajan ve acentaları, noterler, noterlik görevini ifa
ile mükellef olanlar;
2. Bizzat serbest, meslek erbabı tarifine girmemekle beraber serbest meslek erbabını bir araya
getirerek teşkilat kurmak veya bunlara sermaye temin etmek suretiyle veya sair suretlerle serbest
meslek kazancından hisse alanlar.
132
4. Dava vekilleri, müşavirler, kurumlar ve tüccarlarla serbest meslek erbabının ticari ve
mesleki işlerini takip edenler ve konser veren müzik sanatçıları;
5. Vergi Usul Kanunun 155 inci maddesinde belirtilen şartlardan en az ikisini taşıyan ebe,
sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faailiyette bulunanlar ( Şartlardan en az
ikisini taşımayanlar ile köylerde veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5000 'ini
aşmayan yerlerde faaliyette bulunanların bu faaliyetlerine ilişkin kazançları gelir vergisinden
muaftır);
Bu işleri dolayısıyla serbest meslek erbabı sayılırlar.
VERGİNİN TARHI
BEYAN ESASI
Hilafına hüküm olmadıkça, Gelir Vergisi mükellefin veya vergi sorumlusunun beyanı üzerine
tarh olunur.
BEYANNAME ÇEŞİTLERİ
Gelir Vergisi beyanları:
1. Yıllık;
2. Muhtasar;
3. Münferit;
Beyanname ile yapılır.
1. Yıllık beyanname, muhtelif kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde edilen kazanç ve
iratların bir araya getirilip toplanmasına ve bu suretle hesaplanan gelirin vergi dairesine
bildirilmesine mahsustur.
Gelirin takvim yılının belli bir dönemine taallük etmesi, beyannamenin yıllık vasfını
değiştirmez.
2. Muhtasar beyanname, iş verenler veya vergi tevkifatı yapan diğer kimseler tarafından
kesilen vergilerin matrahları ile birlikte, toplu olarak vergi dairesine bildirilmesine mahsustur.
3. Münferit beyanname, dar mükellefiyete tabi olanların yıllık beyanname ile bildirmeye
mecbur olmadıkları kazanç ve iratlardan, vergisi tevkif suretiyle alınmamış olanların
bildirilmesine mahsustur.
GELİRİN TOPLANMASI VE YILLIK BEYANNAME
GELİRİN TOPLANMASI VE BEYAN
Mükellefler 2 nci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve
iratları için bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verirler. Bu Kanuna göre
beyanı gereken gelirlerin yıllık beyannamede toplanması zorunludur.
Tacirlerle çiftçiler ve serbest meslek erbabı ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden kazanç
temin etmemiş olsalar bile, yıllık beyanname verirler. Bu hüküm şirketlerin faaliyet ve tasfiye
dönemlerine şamil olmak üzere kollektif şirket ortakları ile komanditeler hakkında da uygulanır.
Yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlar :
1. Mükellefin bunları Türkiye 'de hesaplarına intikal ettirdiği yılda;
2. Türkiye 'de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri
geldiği tevsik olunan hallerde, müklelefin bunlara tasarruf edebildiği yılda; Elde edilmiş sayılır.
MATRAHTAN VE GELİR UNSURLARINDAN İNDİRİLMİYECEK GİDERLER
Gelir Vergisi ile diğer şahsi vergiler ve her ne şekilde olursa olsun vergi cezaları ve para
cezaları, Amme Alacaklarının Tahsili Usulü hakkındaki Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar,
gecikme zamları ve faizler Gelir Vergisinin matrahından ve gelir unsurlarından indirilmez.
133
Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizleri, vergi matrahından ve gelir
unsurlarından indirilmez.
Yıllık beyannamelerin şekil, muhteva ve ekleri Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tayin ve tespit
olunur. Mükellefler beyanlarını bu beyanname ile yapmaya veya bu beyannamelerde yazılı
bilgilere mütenazır olarak bildirmeye mecburdurlar.
YILLIK BEYANNAMENİN VERİLMESİ
Bir takvim yılına ait beyanname izleyen yılın Mart ayının başından yirmibeşinci günü
akşamına kadar * , gelirin sadece basit usulde tespit edilen ticari kazançlardan ibaret olması
halinde izleyen yılın Şubat ayının başından yirmibeşinci günü akşamına kadar ** , tam
mükellefiyette vergiyi tarha yetkili vergi dairesine, dar mükellefiyette Türkiye'de vergi muhatabı
mevcutsa onun Türkiye'de oturduğu yerin, Türkiye'de vergi muhatabı yoksa işyerinin, işyeri
birden fazla ise bu işyerlerinden herhangi birisinin bulunduğu yer vergi dairesine verilir veya
taahhütlü olarak posta ile gönderilir.
Takvim yılı içinde memleketi terk edenlerin beyannameleri memleketi terke takaddüm eden
15 gün, ölüm halinde, ölüm tarihinden itibaren 4 ay içinde verilir.
VERGİ TEVKİFATI VE MUHTASAR BEYANNAME
VERGİ TEVKİFATI
Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş
ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım
fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı,
zirai kazançlarını bilanço veya zırai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki
bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada,
istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.
VERGİ TEVKİFATININ GÖSTERİLMESİ
İş verenler, hizmet erbabına ödedikleri ücretlerden 94 üncü Madde gereğince yaptıkları vergi
tevfikatını Vergi Usul Kanununda yazılı ücret bordrosunda veya bordro yerine geçen diğer
kayıtlarda göstermeye mecburdurlar.
94 üncü Maddede yazılı ödemelerden yapılan vergi tevkifatı, vergi kesenin kayıt ve
hesaplarında ayrıca gösterilir.
94 üncü Maddede yazılı mevduat faizlerinden yapılan vergi tevkifatı takvim yılının sonunda
mevduat hesabı yılı içinde kapatılmışsa hesabın kapatıldığı tarihte vergi kesenin kayıt ve
hesaplarında gösterilir.
MUHTASAR BEYANNAME
A- VERİLME ZAMANI
94 üncü Madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları
ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi
ayın yirmiüçüncü günü akşamına kadar * , ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu
vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar. Yıl sonlarında tahakkuk ettirilen mevduat faizlerinden
kesilecek vergilerin bildirilmesi için bu süre bir ay uzatılır.
Aynı belediye hudutları içinde muhtelif yerlerde yapılan ödeme ve tahakkuklar ile bunlara ait
vergilerin bir merkezden bildirilmesi caizdir.
Zirai ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç olmak üzere, çalıştırdıkları hizmet erbabı
sayısı 10 ve daha az olanlar, 94 üncü Maddeye göre yapacakları tevkifatla ilgili muhtasar
134
beyannamelerini, bağlı bulundukları vergi dairesine önceden bildirmek şartıyla her ay yerine
Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarının yirmiüçüncü günü akşamına kadar ** verebilirler.
B- MUHTEVİYATI
Muhtasar beyannamenin şekil, içerik ve ekleri ile üçer aylık verilen beyannamelerin dönemini
aylık olarak belirlemeye ve tevkifat konuları itibarıyla ayrı ayrı beyanname verme mecburiyeti
getirmeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.
VERGİNİN NİSPETİ
ESAS TARİFE
2010 yılı için
Gelir vergisine tabi gelirler;
8.800 TL'ye kadar % 15
22.000 TL'nin 8.800 TL'si için 1.320 TL, fazlası % 20
50.000 TL'nin 22.000 TL'si için 3.960 TL
(ücret gelirlerinde 76.200 TL'nin 22.000 TL'si için 3.960 TL), fazlası % 27
50.000 TL'den fazlasının 50.000 TL'si için 11.520 TL
(ücret gelirlerinde 76.200 TL'den fazlasının 76.200 TL'si için 18.594 TL), fazlası % 35
oranında vergilendirilir.
VERGİNİN HESAPLANMASI
Yıllık Gelir Vergisi, vergiye tabi gelirlerin yıllık toplamından 31 inci Maddedeki indirimler
düşüldükten sonra 103 üncü Maddedeki nispetler uygulanmak suretiyle hesaplanır.
Ücretlerin vergilendirilmesinde aylık vergi; yıllık vergi 12'ye bölünmek, gündelik vergi aylık
vergi 30'a bölünmek suretiyle hesaplanır.
TARH MUAMELESİ
TARH YERİ
Gelir Vergisi, mükellefin ikametgahının bulunduğu mahal vergi dairesince tarh edilir. Şu kadar
ki;
1. İş yeri ve ikametgahı ayrı vergi daireleri bölgesinde bulunan mükelleflerin vergileri, Maliye
Bakanlığınca uygun görüldüğü takdirde ve mükellefe de evvelden bildirilmek kaydiyle iş yerinin
bulunduğu;
2. Diğer (...) ücretlerde, gezici olarak çalışanların ticaret ve serbest meslek kazançlarının
vergileri bu ücret ve kazanç sahiplerinin ikametgahtarının bulunduğu yerin vergi dairesince tarh
edilmemişse, faaliyetlerini icra ettikleri;
3. Dar mükellefiyete tabi olanların vergileri, beyannamelerini vermeye mecbur oldukları;
Yerin vergi dairesince tarh olunur.
VERGİLENDİRME DÖNEMİ
Gelir Vergisinde vergilendirme dönemi, geçmiş takvim yılıdır. Şu kadar ki:
1. Mükellefiyetin takvim yılı içinde kalkması halinde, vergilendirme dönemi, takvim yılı
başından mükellefiyetin kalkması tarihine kadar geçen süreye inhisar eder;
2. Diğer ücretlerde vergilendirme dönemi hizmetin ifa olunduğu takvim yılıdır.
3. Tevkif yoluyla ödenen vergilerde, istihkak sahipleri ayrıca yıllık beyanname vermeye
mecbur değillerse tevkifatın ilgili bulunduğu dönemler vergilendirme dönemi sayılır ve kesilen
veya kesilmesi icabeden vergiler yıllık verginin yerine geçer;
4. Münferit beyanname ile bildirilmesi gereken gelirlerin vergilendirilmesinde vergilendirme
dönemi yerine gelirin iktisap tarihi esas tutulur.
135
TARH ZAMANI
Gelir Vergisi:
1. Beyanname verilmesi icabeden hallerde, beyannamenin verildiği günde, beyanname posta
ile gönderilmişse, vergiyi tarh edecek daireye geldiği tarihi takibeden yedi gün içinde;
2. Diğer (...) ücretlerde, hizmetin ifa olunduğu takvim yılının ikinci ayında, takvim yılı içinde
işe başlanması halinde, işe başlama tarihinden itibaren bir ay içinde; Tarh edilir.
2 numaralı bentte yazılı diğer ücret (...) sahiplerinden bu bentlerde belirtilen tarh zamanlarının
hitamından evvel memleketi terk edenlerin vergileri, memleketi terke tekaddüm eden 15 gün
içinde tarh olunur.
2 numaralı bentte yazılı diğer ücret (...) sahipleri, tarh zamanlarında, vergi karnelerini bağlı
oldukları vergi dairelerine ibraz ederek vergilerini tarh ettirmeye mecburdurlar.
YILLIK BEYANA TABİ GELİRLER ÜZERİNDEN TAHAKKUK EDEN
VERGİLERDE ÖDEME
1. Şubat ayı içerisinde verilmesi gereken beyanname ile bildirilen gelir üzerinden tahakkuk
ettirilen gelir vergisi Şubat ve Haziran aylarında;
2. Mart ayı içerisinde verilmesi gereken beyanname ile bildirilen gelir üzerinden tahakkuk
ettirilen gelir vergisi Mart ve Temmuz aylarında;
Olmak üzere iki eşit taksitte ödenir.
Maliye Bakanlığı, gelirlerinin büyük bir kısmı zirai kazançtan oluşan mükellefler hakkında
gerekli görülen hallerde, iki taksitten fazla olmamak üzere, belli üretim bölgeleri ve ziraat
ürünlerine göre, özel ödeme zamanları tayin edebilir.
DİĞER ... ÜCRETLER ÜZERİNDEN TAHAKKUK EDEN VERGİLERDE ÖDEME
Diğer (...) ücretlerin vergisi:
1. Öteden beri işe devam edenlerde, yıllık verginin yarısı takvim yılının (...) ikinci, diğer yarısı
sekizinci ayında;
2. Takvim yılının (...) birinci yarısı içinde işe başlıyanlarda, yıllık verginin yarısı verginin
karneye yazıldığı ayda; diğer yarısı takvim yılının (...) sekizinci ayında;
3. Takvim yılının (...) ikinci yarısı içinde işe başlıyanlarda, verginin karneye yazıldığı ayda;
ödenir.
VERGİ TEVKİFATININ YATIRILMASI
94 üncü madde gereğince yapılan vergi tevkifatı, vergi kesenler tarafındanbeyanname
verecekleri ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar bağlı bulundukları vergi dairesine yatırılır.
Maliye Bakanlığı, 94 üncü maddeye göre tevkifat yapacaklardan on ve daha az hizmet erbabı
çalıştıranlar ile hizmet erbabı çalıştırmayanlara ilişkin olarak beyanname verme süresinden
itibaren üç ayı geçmeyecek şekilde, ödeme zamanı belirlemeye yetkilidir.
GEÇİCİ VERGİ
Ticari kazanç sahipleri ( basit usulde vergilendirilenler hariç ) ile serbest meslek erbabı cari
vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, bu Kanunun ticari veya mesleki
kazancın tespitine ilişkin hükümlerine göre (indirim ve isitisnalar ile Vergi Usul Kanunun
değerlemeye ait hükümleri de dikkate alınarak ) belirlenen ilgili hesap döneminin altışar aylık
kazançları ( 42 nci madde kapsamına giren kazançlar ile noterlik görevini ifa ile mükellef olanların
136
bu işlerden sağladıkları kazançlar hariç ) üzerinden, 103 üncü maddede yer alan tarifenin ilk gelir
dilimine uygulanan oranda geçici vergi öderler.
Geçici vergi matrahının hesaplanmasında dönem sonu mal mevcutları, kayıtlar üzerinden
tespit edilebilir.
Bakanlar Kurulu geçici vergi dönemlerini üç aya indirmeye, geçici verginin beyan süresini üç
aylık dönemi izleyen ikinci ayın ondördüncü* , ödeme süresini ise onyedinci günü akşamı olarak
belirlemeye yetkilidir.
Hesaplanan geçici vergi, altı aylık dönemi izleyen ikinci ayın ondördüncü günü akşamına
kadar bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve onyedinci günü akşamına kadar ödenir. Aynı
dönem içinde tevkif edilmiş bulunan gelir vergisi (42 nci maddede belirtilen kazançlardan yapılan
tevkifat hariç) hesaplanan geçici vergiden mahsup edilir.
Yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10' u aşan tutarda
eksik beyan edildiğinin tesbiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen geçici
vergi tarh edilir. Mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergiler terkin edilir, ancak
gecikme faizi ve ceza tahsil edilir.
Bir önceki takvim yılında altışar aylık dönemler halinde tahakkuk ettirilerek tahsil edilen
geçici vergi, yıllık beyanname üzerenden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir. Mahsup
edilemeyen tutar, mükellefin diğer vergi borçlarına mahsup edilir. Bu mahsuplara rağmen kalan
geçici vergi tutarı, o yılın sonuna kadar yazılı olarak talep edilmesi halinde mükellefe red ve iade
edilir.
İşin bırakılması halinde, işin bırakıldığı dönemi izleyan dönemlerde geçici vergi ödenmez.
Geçici vergi uygulamasına ilişkin usuller Maliye Bakanlığınca tespit edilir.
137
5.Bölüm :
KDV VE MUHTASAR BEYANNAMELERİ
KDV BEYANNAMESİ
KATMA DEĞER VERGİSİ BEYANNAMESİ-1015A
BATMAN
072260
Vergi Dairesi Müdürlüğüne Yılı: 2010
Aylık: X Üç aylık:
BATMAN MERKEZ
Oca: Şub: Mar: Nis: May: Haz:
İl-İlçe
Tem: Ağu: Eyl: Eki: Kas: Ara:
–—–
|1| Vergi Kimlik Numarası
[ 2] TC Kimlik No:
|3| e-posta Adresi
:
||
Telefon No :
|4| Soyadı (Unvanı)
:
|5|Adı
:
–—–
MATRAH VE VERGİ BİLDİRİMİ
–————————————————————————————
| TABLO-1 TEVKİFAT UYGULANMAYAN İŞLEMLER
|
| TESLİM VE HİZMET BEDELİ KDV %
HESAPLANAN KDV
|
|6
1
[ 7]
|
|8
8
[ 9]
|
|10
18
[11]
|
|12
[13]
|——————————————————————————————————— |
| TABLO-2 TEVKİFAT UYGULANAN İŞLEMLER
|
| TESLİM VE HİZMET BEDELİ KDV % TEVKİFAT
HESAPLANAN KDV
|
|14
[15]
|
|16
[17]
|
|18
[19]
|
|20
[21]
|
|——————————————————————————————————— |
| TABLO-3 DİĞER İŞLEMLER TESLİM VE HİZMET BEDELİ HESAPLANAN KDV |
|22 43 No.TebliğKap.İşl:
[23]
|
|24 61 No.TebliğKap.İşl:
[25]
|
|26 Diğerleri
:
[27]
|
|——————————————————————————————————— |
|28 Matrah Toplamı
(6+8+10+12+14+16+18+20+22+24+26):
|
|29 Hes.KDV Toplam
(7+9+11+13+15+17+19+21+23+25+27):
|
|30 İlave Edilecek
KDV
:
|
|31 Toplam KDV
(29+30)
:
|
|——————————————————————————————————— |
| TABLO-4 İNDİRİMLER
|
|32 Önceki Dönemden Devreden KDV
:
|
|33 Bu DönemeAit İndirilecek
KDV
:
|
|34 Mal İade/Gerçekleşmeyen İşl. Nedeniyle Dzlt. KDV
:
|
|35 43 No Tebliğ Kapsamı Tesl. Nedeniyle Dzlt. KDV
:
|
|36 61 No Tebliğ Kapsamı Tesl. Nedeniyle Dzlt. KDV
:
|
|37 İndirimler Toplamı
(32+33+34+35+36)
:
|
|——————————————————————————————————— |
|
138
BU DÖNEMEAİT İNDİRİLECEK KDV TUTARININ ORANLARAGÖRE DAĞILIMI |
| KDV %
Alınan Mal Ve HizmeteAit Bedel KDV Tutarı
|
| 1
[370]
[371]
|
| 8
[372]
[373]
|
| 18
[374]
[375]
|
|——————————————————————————————————— |
| TABLO-5 SONUÇ HESAPLARI
|
|38 Tecil Edilecek KDV
:
|
|39 Ödenmesi Gereken KDV (31-37-38)
:
|
|40 İade Edilmesi Gereken KDV
:
|
|41 Sonraki Dönemlere Devreden KDV (37+83-31-40)
:
|
|——————————————————————————————————— |
| TABLO-6 DİĞER BİLGİLER
|
|42 Özel Matrah Şekl.Tabiİşl.Matraha Dahil Olmayan
:
|
|43 Teslim ve Hizm.Karşılığı (28+42+56+68)
:
|
|44 Teslim ve Hizm.Karşılığı (Kümülatif)
:
|
|45 Kredi Kartı ile Tahsil Edilen Bedel
:
|
———————————————————————————————————–
139
Beyannamenin arka yüzü
İSTİSNALAR, İADE HAKKI DOĞURAN İŞLEMLER VE İHRAÇ KAYDIYLA TESLİMLER
–—————————————————————————————————————————————————————————————————————————
| TABLO-7 KISMİ İSTİSNA KAPSAMINA GİREN İŞLEMLER
|
| KOD NO KDVK MD.NO
TESLİM VE HİZMET BEDELİ
YÜKLENİLEN KDV
|
|
[46]
[47]
|
|
[48]
[49]
|
|
[50]
[51]
|
|
[52]
[53]
|
|
[54]
[55]
|
| TOPLAM
[56]
[57]
|
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————— |
| TABLO-8 TAM İSTİSNA KAPSAMINA GİREN İŞLEMLER
|
| KOD NO KDVK MD.NO
TESLİM VE HİZMET BEDELİ
YÜKLENİLEN KDV
|
|
[58]
[59]
|
|
[60]
[61]
|
|
[62]
[63]
|
|
[64]
[65]
|
|
[66]
[67]
|
| TOPLAM
[68]
[69]
|
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————— |
| TABLO-9 DİĞER İADE HAKKI DOĞURAN İŞLEMLER
|
| KOD NO KDVK MD.NO
TESLİM VE HİZMET BEDELİ
İADEYE KONU OLAN KDV
|
|
[70]
[71]
|
|
[72]
[73]
|
|
[74]
[75]
|
|
[76]
[77]
|
|
[78]
[79]
|
| TOPLAM
[80]
[81]
|
| İade Edilebilir KDV (69+81)
[82]
|
| İhraç Kaydıyla Tesl.İlg.Tecil Edilemeyen KDV
[83]
|
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————— |
| TABLO-10 İHRAÇ KAYDIYLA TESLİMLER
|
| TESLİM VE HİZMET BEDELİ KDV %
HESAPLANAN KDV
YÜKLENİLEN KDV
|
|
1 [84]
[85]
|
|
8 [86]
[87]
|
|
18 [88]
|
| Tecil Edilebilir KDV (84+86+88)
[89]
|
| İhracat Dön.Tecil Edilemeyen KDV (89-38)
[90]
|
| İhracat Dön.Yüklenilen Vergi Frk (85+87)-(84+86)
[91]
|
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————— |
| Beyannamenin Hangi Sıfatla Verildiği
|
| Mükellef : X Mirascı :
Kanuni Temsilci :
|
| Vergi Kimlik No :
|
| Adı ve Soyadı
:
|
| Tarih
:
|
|———————————————————————————————————————————————————————————————————————— |
| Beyannameyi Düzenleyen S.M. veya S.M.M.M.
|
| Vergi Kimlik No :
|
| T.C.Kimlik No
:
|
| e-posta Adresi :
|
| Adı ve Soyadı
:
|
| Tarih
:
|
–—————————————————————————————————————————————————————————————————————————
KDV BEYANNAMESİ DOLDURMA KILAVUZU
1.YENİ 1 NO.LU KDV BEYANNAMESİNDEKİ SATIRLARIN AÇIKLANMASI:
Beyannamenin üst kısmındaki numarasız bölümlerde mükellefin bağlı
bulunduğu vergi dairesi, il
veya
ilçe
belirtilir.
Bunun
yanındaki
bölümlerde
beyannamenin
verildiği
döneme
ait
yıl,beyannamenin aylık mı, üç aylık mı olduğu ve ilgili ay ismi,
kutulara (x) işareti konulmak suretiyle doldurulur.
140
En sağdaki vergi dairesi kodu boş bırakılır.
MATRAH VE VERGİ BİLDİRİMİ
TABLO 1 - TEVKİFAT UYGULANMAYAN İŞLEMLER
Bu satırlarda, beyannameye konu dönem içinde KDV hesaplanarak yapılmış
olup KDV si tevkifata uğramamış mal veya hizmet teslimlerinin KDV hariç tutarları (KDV
matrahları), hizalarındaki KDV oranlarına göre ayırımlı olarak gösterilecektir. KDV nin konusuna
girmeyen işlem bedelleri, KDV istisnası uygulanan işlem bedelleri, KDV si tevkifata uğramış
işlem bedelleri, 43 ve 61 no.lu KDV Genel Tebliğlerine göre Türkiye'de ikamet etmeyenlere
yapılmış olan teslim bedelleri ile aşağıdaki 42 nci satırda gösterilecek olan özel matrah şekline tabi
işlem bedelleri bu satırlarda yer almaz. (özel matrah şekline tabi işlemlerin KDV hesaplanmasına
konu olan kısmı bu satırlarda gösterilir.)
Bu satırlarda sırasıyla %1, %8 ,%18 oranlarında hesaplanmış ve kesintiye uğramamış olan
teslim veya hizmet KDV leri yer alacaktır. Halen yürürlükte olan KDV oranları üç adet (% 1, % 8
ve % 18) olduğundan, 12 ve 13 no.lu satırlar boş bırakılacaktır. Son haliyle KDV oranları listesi 28
inci maddeye ilişkin bölümdedir.
TABLO 2 – KISMÎ TEVKİFAT UYGULANAN İŞLEMLER
Bu satırlarda kısmî tevkifata uğramış olan işlemlere ait KDV matrahları, hizalarında işlemin
tabi olduğu KDV oranı (%1, %8, %18) ve hesaplanan KDV nin kaçta kaçının kesintiye uğradığı
(1/2, 1/3, 2/3, 9/10 gibi) gösterilecektir.
Bu satırlarda kısmî tevkifata konu işlemlere ait olarak hesaplanan KDV nintevkifata
uğramamış tutarı gösterilecektir. Örnek: O dönemde 100 YTL tevkifata tabi fason iş yapılmış ise
18 inci satıra 100, hizasına 18 ve 2/3, 19 uncu satıra ise 6 YTL yazılacaktır.
TABLO 3 - DİĞER İŞLEMLER
43 no.lu KDV Genel Tebliği kapsamında Türkiye'de ikamet etmeyenlere yapılan teslim
bedelleri toplamı 22. satırda, bu bedeller üzerinden muhtelif oranlarda hesaplanmış olan KDV ler
toplamı (oran ayırımına girmeksizin) 23 üncü satırda gösterilecektir.
“Teslim ve Hizmet Bedeli” sütununa aynı veya farklı vergi oranlarına tabi teslim
bedellerinin toplamı, “Hesaplanan KDV” sütununa bu teslimler üzerinden hesaplanan KDV
toplamı yazılacaktır. (Teslim konusu mal aynı dönemde yurt dışına çıkarılır ve KDV tutarı alıcıya
intikal ettirilirse 35. satır ile Föy'de bulunan TABLO 13'deki 404 ve 408 kodlu satırlar aracılığıyla
TABLO 9'da istisna ve iadeye imkan veren beyanlar yapılacaktır. Hesaplanan vergi izleyen
dönemlerde alıcıya intikal ettirilirse sadece 35. satır ve TABLO 13'de yer alan 404 ve 408 kodlu
satırlar aracılığıyla TABLO 9'da beyan yapılacaktır.)
61 no.lu KDV Genel Tebliği kapsamında Türkiye'de ikamet etmeyenlere yapılan teslim
bedelleri toplamı 24 üncü satırda, bu bedeller üzerinden muhtelif oranlarda hesaplanmış olan
KDV ler toplamı (oran ayırımına girmeksizin) 25 inci satırda gösterilecektir. “Teslim ve Hizmet
141
“Hesaplanan KDV” sütununa bu teslimler üzerinden hesaplanan KDV toplamı yazılacaktır.
(Teslimin yapıldığı döneme ait beyannamenin verileceği tarihe kadar mal yurt dışına çıkarılır ve
Döviz Alım Belgesi ile Onaylı Özel Fatura temin edilirse 36. satırda ve Föy'de bulunan TABLO
13'deki 403 ve 407 kodlu satırlar aracılığıyla TABLO 9'da istisna ve iadeye imkan veren beyanlar
yapılacaktır. Döviz Alım Belgesi ve Onaylı Özel Fatura sonraki dönemlerde temin edilirse, bu
belgelerin temin edildiği döneme ait beyannamede sadece 36. satır ve TABLO 13'de yer alan 403
ve 407 kodlu satırlar aracılığıyla TABLO 9'da beyan yapılacaktır. Yolcu istisnası ve bavul ticareti
kapsamındaki teslimler dolayısıyla iade almak istemeyen mükelleflerin TABLO 9'a kayıt
yapmalarına gerek bulunmamaktadır.)
Bu satırlar ihtiyaten açılmış olup, bugün için işlevi yoktur.
Bu satır üzerinden KDV hesaplanmış olan 6, 8, 10, 12, 14, 16, 18, 20, 22, 24 ve 26 no.lu
satırlardaki matrahlar toplamı için açılmıştır.
Bu satır 7, 9, 11, 13, 15, 17, 19, 21, 23, 25 ve 27 no.lu satırlarda yer alan KDV tutarlarının
toplamını göstermektedir.
Daha önce KDV'si indirilmiş malın iadesi (alış iadesi), daha önce yapılan KDV indiriminin
sonradan
indirim yasağına girmesi (Md 30/c), indirim hakkı tanınmayan işlem yapılması nedeniyle daha
önce
yapılmış olan KDV indiriminin iptalinin gerekli olması, faturada fazla veya yersiz
KDVgösterilmiş olması ve benzeri herhangi bir nedenle, bu döneme ait hesaplanan KDV'ye ilave
edilmesi gereken tutarların toplamı bu satırda gösterilir.
29 ve 30 no.lu satırlardaki rakamlar toplanır ve bu satıra yazılır.
TABLO 4 – İNDİRİMLER
Varsa bir önceki dönemden devren gelen KDV bu satıra yazılır. Şayet daha önceki bir
beyannamede doğmuş olan ihraç kayıtlı teslimle ilgili olarak ihracat gerçekleşmişse ve mükellef
söz konusu iade hakkını nakden ya da mahsuben iade yoluyla değil indirim yoluyla gidermek
isterse, ilgili ihraç kayıtlı teslim nedeniyle doğan KDV iade hakkını da dilekçe verip gümrük
beyannamelerinin noter veya YMM onaylı örneklerini ekleyerek bu satıra ilave edebilir.(39 no.lu
KDV Genel Tebliği D Bölümü)
Beyannamenin ait olduğu dönemde indirilen KDV lerin toplamı bu satıra yazılır. (191 no.lu hesap)
Satılan ve KDV si daha önce beyan olunan mal ve hizmetin iadesi (fatura iptali veya iade
faturası gelmesi) nedeniyle, indirim suretiyle düzeltilmesi gereken KDV tutarı bu satıra yazılır.
43 no.lu Tebliğ çerçevesinde Türkiye'de ikamet etmeyen kişilere yapılan ve KDV'si beyan
olunan satışlarla ilgili olarak, bu kişilerin malı yurt dışına çıkarmaları üzerine (aynı ayda veya
daha sonra) söz konusu alıcılara mükellef tarafından yapılan KDV iadeleri, bu satırda indirim
olarak gösterilir. Yurt dışına çıkışın tevsik edilmesi halinde, indirimin yapıldığı ayda indirimle
giderilemeyen KDV varsa ve istenirse, tablo 9 da gösterilmek suretiyle iade talebine konu
edilebilir.
61 no.lu Tebliğe göre Türkiye'de ikamet etmeyenlere yapılmış olan teslimlere ilişkin onaylı
fatura
ve DAB, beyanname süresi içinde temin edilememişse, sanki bu satış, KDV'li fatura kesilerek
142
yapılmış gibi (istisna uygulanmaksızın) beyan olunur. Başka bir anlatımla bu satışa ait olan
faturada gösterilmemiş bulunan KDV, beyannamenin 25 inci satırında gösterilir. Satıcı onaylı
fatura ve DAB'ı temin ettiğinde, daha önce bir anlamda fuzulen beyan ettiği bu KDV tutarını, 36
ncı satırda indirim olarak gösterir. (Beyanname verilinceye kadar olan sürede onaylı fatura ve
DAB'ı temin edilen satışlara ait olup, 25 inci satırda fuzulen gösterilmiş bulunan KDV tutarı, aynı
aya ait beyannamenin 36 ncı satırında gösterilerek (+/-) birbirini götürür. Ancak onaylı fatura ve
DAB daha sonra ele geçirildiğinde bu gösterim şekli KDV ödenmesine yol açabilir, onaylı fatura
ve DAB'ın temin edilmesine bağlı olarak daha sonraki aylara ait beyannamenin 36 ncı satırında
gösterilmek suretiyle indirim konusu yapılır, bu ayda indirimle giderilemeyen KDV varsa ve
istenirse 9 no.lu tablo doldurulmak suretiyle iade talebine konu edilebilir.)
37
32, 33, 34, 35 ve 36 no.lu satırlardaki indirim unsurlarının toplamı bu satıra yazılır.
38
31 inci satırdaki toplam hesaplanan KDV den 37 nci satırdaki indirimler toplamı
düşüldüğünde bulunan fark pozitif ise bu fark 89 uncu satırda yazılı rakam ile mukayese edilir.
Bunlardan küçük olan rakam (31-37 farkı veya 89 dan hangisi küçükse) 38 inci satıra yazılır.
39
31 no.lu satırdaki rakamdan 37 ve 38 no.lu satırlardaki rakamlar çıkarıldığında bulunan sonuç
pozitif ise bulunan tutar ödenecek olan KDV tutarı olarak bu satıra yazılır. Yani (31-37)-38=
Pozitif ise 39 a yazılır, negatif ise 39 uncu satır boş bırakılır.
40
37 nci satırdaki indirimler toplamı, 31 inci satırdaki hesaplanan KDV toplamından büyükse
(indirimle giderilemeyen KDV durumu varsa), bu indirimle giderilemeyen KDV, 82 no.lu
satırdaki tutarla karşılaştırılacak, bunlardan küçük olanı 40 ıncı satıra yazılacaktır. Aşağıda
açıkladığımız 90 no.lu satır müstakil bir iade talep satırı olup, 90 no.lu satırdaki rakam 40 no.lu
satırda gösterilmez.
41
Bu satıra yazılacak rakamı bulabilmek için 37 nci satırdaki indirimler toplamına 83 üncü satırdaki
rakam ilave edilir, bulunan meblağdan 31 inci ve 40 ıncı satırlardaki rakamlar çıkarılır. Böylelikle
bulunan rakam pozitif ise sonraki döneme devreden KDV olarak 41 inci satıra yazılır.
42
KDV si, perakendeci kârını da kapsayacak şekilde daha önce ödenmiş olan, sigara, gazetedergi
gibi özel matrah şekillerine tabi (Madde 23/a ve b kapsamındaki) işlemleri yapan perakendeci
bayiler, bu işlemlerden sağladıkları hasılatı bu satırda bilgi olarak gösterirler. Bu işlemler
beyannamenin başka hiçbir yerinde beyan edilmeyecektir. Altın, gümüş ve kıymetli taştan
yapılmış eşya teslimlerinde matraha dahil olmayan tutar bu satırda, bedelin matraha dahil edilmiş
olan kısmı ise Tablo 1 de (10 uncu satırda) gösterilecektir.
43
Bu satıra yazılacak tutar, 28, 42, 56, 68 no.lu satırlardaki rakamlar toplamıdır. Bu toplam o
dönemdeki KDV nin konusuna giren istisna edilmiş veya özellik taşıyan tüm işlem bedelleri
toplamını ifade etmekte olup, eski beyannamenin 6 ncı satırındaki rakama tekabül etmektedir.
Bilindiği üzere KDV Beyannamesi KDV nin konusuna giren işlemlerin beyan edildiği bir
beyannamedir. Bir işlemin KDV nin konusuna girebilmesi için, mal teslimleri bakımından teslim
anında malın Türkiye'de olması, hizmet şeklinde işlemler bakımından ise hizmetin yurt içinde
cereyan etmesi (veya hizmet yurt dışında icra edilmekle beraber hasılat ve maliyet kayıtlarının
Türkiye'de olması) gerekir. Örnek vermek gerekirse ; yurtdışında taahhüt işi yapan bir firmanın
Türkiye'deki bilançosunda kayıtlı fakat millî olmayan iş makinesi yurt dışında iken satılırsa, satış
faturası Türkiye'den kesilip gönderilse dahi bu teslim Türkiye dışında cereyan ettiği için KDV nin
konusuna girmez ve söz konusu fatura KDV beyannamesinin hiçbir yerinde gösterilmez. Aynı
şekilde transit ticarete konu mallar şirketin mal varlığına girip çıkmasına ve satışının fatura ile
belgelenmesine rağmen, bu mallar millîleştirilmeksizin satışa konu olduğu için KDV nin
konusuna girmez ve KDV beyannamesinde hiçbir şekilde gösterilmez.
143
44
Bu satır 43 üncü satırdaki rakamların kümülasyonu için açılmıştır. Takvim yılı itibariyle Ocak
ayından başlamak üzere Aralık ayının sonuna kadar 43 üncü satırlara yazılmış olan rakamlar
toplamını gösterir. Özel hesap dönemi bulunan mükellefler de bu kümülasyonu Ocak'tan itibaren
başlatacaklardır. Yıl içinde işe başlayanlar, işe başladıkları aydan itibaren 43 üncü satırlardaki
rakamların kümülasyonunu bu satırda gösterirler. Ocak ayında 43 ve 44 üncü satırlardaki rakamlar
eşittir. Şubat ve müteakip aylarda 44 üncü satır takvim yılı başından ilgili ayın sonuna kadar olan
süreye ait 43 üncü satırlar toplamını gösterir. Bu kümülasyonun istatistiki amaç taşıdığı
anlaşılmaktadır. Söz konusu kümülasyon ile mükellefin gelir tablosunu karşılaştırıp bundan
anlam çıkarmaya çalışmak doğru değildir. Çünkü gelir tablosundaki hasılat ile 44 üncü satırdaki
kümülasyon birçok nedenle farklılık gösterebilir. Böyle bir çapraz kontrol geçmişte yapılmaya
çalışılmış fakat başarısız olmuştur.
45
İlgili ayda kredi kartı slipi imzalatılmak suretiyle tahsil edilen satış bedelleri ile kart
sahiplerinin imzası olmaksızın onların kredi kartı hesabından düşülen tutarlar; kart türü, banka ve
farklı vergi oranları itibariyle herhangi bir ayırıma tabi tutulmadan tek bir rakam olarak bu satırda
belirtilir. (Gelecekte yapılacak teslim ve hizmetler ile geçmişte yapılmış teslim ve hizmetlerin
bedellerinin tahsili amacıyla kredi kartı slipi imzalatılması hallerinde bu tahsilat ilgili aydaki 43
üncü satıra girmediğinden söz konusu kredi kartı tahsilatları 45 inci satıra yazılacak rakama dahil
edilmeyecektir.)
İSTİSNALAR, İADE HAKKI DOĞURAN İŞLEMLER VE İHRAÇ KAYDIYLA
TESLİMLER
-İstisna kapsamındaki işlemi,
-İhraç kayıtlı teslimi ve
-İade hakkı doğuran diğer işlemlerle ilgili iade talebi bulunmayanlar, beyannamenin arka
yüzündeki 46-91 no.lu satırları boş bırakırlar.
TABLO 7 – KISMÎ İSTİSNA KAPSAMINA GİREN İŞLEMLER
Bu satırlarda kısmî istisna kapsamına girdiği için KDV hesaplanmaksızın yapılan işlem
bedelleri gösterilecektir. Kısmî istisna kapsamındaki işlemler KDV indirim ve iade hakkı
vermeyen fakat KDV hesaplanmaksızın yapılan işlemlerdir. Bu işlemlerin neler olduğu,
hizalarındaki kod numaraları ve KDV Kanunu'ndaki ilgili madde numaraları aşağıdaki tabloda
gösterilmiştir.
144
Bu satırlara 46, 48, 50, 52, 54 no.lu satırlarda tutarları belirtilmiş olan kısmî istisna
kapsamındaki işlemler için yüklenilmiş olan KDV tutarları yazılacaktır. Daha önceki
beyannamede böyle bir satır yer almamaktaydı. Yeni beyanname ile kısmî istisna kapsamındaki
teslim ve hizmetler için yüklenilmiş olan KDV tutarı bilgi olarak istenmektedir. Bir denetim
esnasında bu KDV nin indirilmemiş olduğu veya indirilmiş ise indirim iptaline tabi tutulup
tutulmadığı kontrol edilecektir. Kısmî istisna kapsamında KDV siz olarak yapılan teslim ve
hizmetlere ilişkin yüklenilmiş olan KDV ler indirilemeyeceği için bu satırlarda yazılı rakamların
33 üncü satıra dahil edilmesi mümkün değildir. Şayet bu dönemde kısmî istisna kapsamında
yapılmış olan teslim veya hizmet için daha önceki dönemlerde indirilmiş KDV ler var ise bunlar
kısmî istisna uygulanarak işlem yapılan aya ait KDV beyannamesinin 30 uncu satırında gösterilir.
Kısmî istisna kapsamındaki işlem ile bu işleme ait KDV yüklenimi aynı aya rastladığında bu
yüklenimin indirimler arasında yer alması ve aynı rakamın 30 uncu satırda gösterilmesi suretiyle
indirim etkisinin ortadan kaldırılması da mümkündür.
56
46, 48, 50, 52 ve 54 no.lu satırlardaki kısmî istisna kapsamına giren işlem bedelleri toplamı bu
satıra yazılır.
57
47, 49, 51, 53 ve 55 no.lu satırlardaki kısmî istisna kapsamına giren işlemlerle ilgili olarak
yüklenilmiş KDV tutarları toplamı bu satıra yazılır.
TABLO 8 – TAM İSTİSNAKAPSAMINAGİREN İŞLEMLER
Bu satırlarda tam istisna kapsamına giren yani indirim ve iade hakkı bulunan istisnalar
uygulanmak suretiyle yapılan işlemlerin bedelleri gösterilir. Bu işlemlerin neler olduğu,
hizalarındaki kod numaraları ve KDV Kanunu'ndaki ilgili madde numaraları aşağıdaki tablodadır.
Bu satırlara, hizasındaki istisna işlemle ilgili olarak yüklenilmiş olan ve İADESİ İSTENEN
KDV tutarı yazılır. İADE İSTEMEK MECBURİ DEĞİLDİR. İADE İLE UĞRAŞMAK
İSTEMEYENLER BU SATIRLARIN TAMAMINA VEYA BAZILARINA “SIFIR veya 0”
YAZABİLİRLER. Böylelikle KDV iade haklarını devrolan KDV yoluyla kullanacaklarını beyan
etmiş olurlar. (Daha sonra bu tercih değiştirilerek, düzeltme beyannamesi vermek suretiyle iade
talebinde bulunmak mümkündür.) İadesi istenecek olan tutarın, istisna işlemle ilgili olarak direkt
yüklenilen KDV lere, istenirse genel gider KDV payının ve bu işlemde kullanılan amortismana
tabi iktisadi kıymetlerle ilgili olarak bu ayda indirilen veya daha önce indirilmiş olup, önceki
aylardan devren gelen KDV nin içinde bulunan KDV lerin ilavesi suretiyle tespiti mümkündür.
İadesi istenen KDV prensip olarak istisna işlem bedelinin genel KDV oranı ile çarpımı sonucu
bulunan rakamı geçemez. Ancak zararına satış, yüksek oranlı girdi kullanımı, genel gider KDV
payı ekleme gibi kabul gören izahlarla bu sınırın üstünde iade istenebilir. Fakat sınır aşımı
amortismana tabi iktisadi kıymet KDV sinden kaynaklanıyorsa aşan bu kısım kabul edilmez.
145
68
58, 60, 62, 64 ve 66 no.lu satırlardaki tam istisna kapsamına giren işlem bedelleri toplamı bu
satıra yazılır.
69
59, 61, 63, 65 ve 67 no.lu satırlardaki tam istisna kapsamına giren işlemlerle ilgili olarak
yüklenilmiş olup iadesi istenen KDV tutarları toplamı bu satıra yazılır.
TABLO 9- DİĞER İADE HAKKI DOĞURAN İŞLEMLER
Bu satırlarda iade hakkı doğuran diğer işlemlerle ilgili teslim bedelleri ve bu bedellere ait kod
numaraları ile ilgili madde numaraları yer alacaktır. İade hakkı doğuran diğer işlemlerin neler
olduğu aşağıdaki tabloda belirtilmiştir.
Bu satırlara, iade hakkı doğuran diğer işlemlerle ilgili olarak İADESİ İSTENEN KDV
tutarları yazılır.
İADE İSTEMEYEN YANİ İADE HAKKINI DEVRALAN KDV YOLUYLA KULLANMAK
İSTEYENLER BU SATIRLARA 0 (SIFIR) YAZACAKLARDIR.
80
70,72, 74, 76 ve 78 no.lu satırlardaki diğer hakkı doğuran işlemlerin bedelleri toplamı bu satıra
yazılır.
81
71, 73, 75, 77 ve 79 no.lu satırlardaki diğer hakkı doğuran işlemlerle ilgili olarak iadesi istenen
tutarlar toplamı bu satıra yazılır.
82
Bu satıra 69 ve 81 inci satırlardaki iadesi istenen rakamlar toplamı yazılır.
İhraç kaydıyla teslime konu edilmiş olup, tecil edilememiş bulunan ve dolayısıyla ihracat
gerçekleştiğinde iadesi gereken KDV den, bu dönemde iade edilebilir hale gelmiş yani ihracı
146
tevsik edilebilen kısım bu satıra yazılmaktaydı. Böylelikle ihraç kayıtlı teslimlerden kaynaklanan
KDV iadeleri aylık periyotlar halinde istenebilmekteydi. Fakat bu satırın uygulanmasında ortaya
çıkan sorunlar nedeniyle 95 nolu KDV Genel Tebliğ'inin 4.1. bölümü ile bu satır iptal edilmiştir.
İhraç kayıtlı teslimlerden kaynaklanan iadeler eskiden olduğu gibi ihraçat gerçekleştikçe dilekçe
ile ve ihraç kayıtlı teslimin yapıldığı aydaki 91 nolu satırda yazılı rakama istinaden talep
edilebilecektir. (33 nolu KDV Sirküleri) Ancak 24 sayılı KDV Sirkülerinde ve 95 sayılı KDV
Genel Tebliği'nin 4.1 bölümünde belirtildiği üzere,o ayda hem tecil hem iade çıkmışsa,
gerçekleşen kısmı ihracat orantı dahilinde kısmen iadeyi, kısmen terkini sağlamaktadır. Halbuki
öteden beri olduğu gibi ihracatın gerçekleşen kısmı öncelikle iadeyi sağlamaktadır. Bu konudaki
görüşlerimiz Vergi Dünyası Dergisinin Eylül 2005 sayısındaki yazımızda yer almıştır..
TABLO 10 – İHRAÇ KAYDIYLA TESLİMLER
Bu satırlarda KDV Kanunu 11/1-c ve Geçici 17 nci maddeleri kapsamında İHRAÇ
KAYDIYLA yapılan teslim bedelleri KDV oranlarına göre ayrımlı olarak gösterilecek ve
hizalarında hesaplanan (fakat müşteriden tahsil edilmeyen) KDV tutarları yer alacaktır.
Bilindiği üzere, %1 veya %8 orana tabi malların ihraç kaydıyla tesliminde tecil edilecek KDV
çıkmamışsa iade tutarı teslim KDV si olan %1 veya %8 oranla hesaplanmış meblağdan ibaret
kalmaktadır. Satıcının bu teslimle ilgili yüklendiği KDV, %1 veya %8 oranla hesaplanan teslim
KDV sinden fazla ise bu fazlalık da iade konusu olabilmektedir. Şayet böyle bir durum varsa, 85 ve
87 no.lu satırlara %1 veya %8 oranlı olup ihraç kaydıyla teslim edilmiş mallar için yüklenilmiş
olan ve teslim KDV sinden daha büyük tutarda bulunan KDV tutarları yazılacak, böyle bir durum
yoksa boş bırakılacaktır. Yüklenilen KDV % 1 veya % 8 olarak hesaplanan KDV den fazla ise
fakat mükellef bu fazlalığın iadesini istemiyorsa, 85 ve 87 nci satırları boş bırakmak suretiyle bu
iade hakkından vazgeçebilir.
89
84, 86 ve 88 no.lu satırlarda yazılı olan ihraç kayıtlı teslimlerle ilgili olarak hesaplanmış (fakat
müşteriden tahsil edilmemiş) KDV tutarlarının toplamı bu satıra yazılır.
90
89 uncu satırdaki rakamdan 38 inci satırdaki rakam çıkarıldığında bulunan fark bu satıra
yazılır.
91
Bu satır bu dönemde ihraç kaydıyla teslim edilmiş olan mallarla ilgili olarak, ihracat
gerçekleştiğinde yüklenim vergi farkı olarak ne kadar iade yapılacağını göstermektedir. 91 inci
satıra yazılacak rakamı bulabilmek için bu beyannamedeki 85 ve 87 nci satırlardaki rakamlar
toplanır, bundan 84 ve 86 ncı satırlardaki rakamların toplamı indirilir. Mallar ihraç edildiğinde, 91
no.lu satırdaki tutarın, gerçekleşen ihracata isabet eden kısmı, 9 no.lu tabloda 405 no.lu kod
kullanılarak (79 no.lu satırda) gösterilir.
BEYANNAMENİN HANGİ SIFATLAVERİLDİĞİ
Beyannamenin hangi sıfatla verildiği (x) işareti konulmak suretiyle belirtilir. Beyannameyi
verenin vergi numarası ilgili bölüme yazılır. Beyanname mirasçı veya kanuni temsilci sıfatıyla
veriliyorsa ve varsa beyannameyi verenin vergi numarası ilgili bölümde belirtilir. Beyannameyi
verenin adı, soyadı veya unvanı yer yettiği kadar belirtilir. (Kaşe konulması tercih edilmelidir.)
İlgili bölüme beyannamenin tanzim edildiği tarih (18 02 2005 gibi) yazılır. KDV beyannameleri
damga vergisine tabi olup, 2005 yılı için bu verginin tutarı 12 YTL dir. Beyannamede bu damga
vergisini yazmak için satır açılmamıştır. Tahakkuk fişinde damga vergisi gösterilmekte ve bu yolla
ödenmektedir. (Damga pulu yapıştırılması suretiyle damga vergisi ödeme usulü yürürlükten
kaldırılmıştır.)
BEYANNAMEYİ DÜZENLEYEN S.M. VEYAS.M.M.M.
Varsa beyannameyi düzenleyen veya imzalayan S.M. veya S.M.M.M. nin vergi numarası, T.C.
kimlik numarası, varsa e-posta adresi, adı, soyadı, imzası ve imza tarihi burada yer alır.
147
bulunmalı ya da YMM ile tam tasdik sözleşmesi olduğuna dair not yer almalıdır. Bu durumda
YMM imzası gerekmez. Bu not çerçevenin içindeki herhangi bir yere yazılır. Y.M.M. ile sürekli
danışmanlık anlaşması olanlar S.M..-.S.M.M.M. imzası gereğini Y.M.M imzası ile yerine getirmiş
olurlar.)
MUHTASAR BEYANNAME
MUHTASAR BEYANNAME-1003
–—–
072260
|1| BATMAN
Yılı: 2010
Aylık: X
Üç aylık:
|—| Vergi Dairesi Müdürlüğüne
Oca:
Şub:
Mar:
Nis:
May:
Haz:
|2| BATMAN MERKEZ
Tem:
Ağu:
Eyl:
Eki:
Kas:
Ara:
–—– İl-İlçe
–—–
|3| Vergi Kimlik Numarası :
TC Kimlik No:
|5| e-posta Adresi
:
| |
Telefon No :
|6| Soyadı (Unvanı)
:
|7| Adı
:
–—–
–—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————–
| TABLO I
MATRAH VE VERGİ BİLDİRİMİ
|
–—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————–
KOD
ÖDEMELERİN GAYRİSAFİ TUTARI
GELİR VERGİSİ KESİNTİSİ TUTARI
–——––—————– –—————————————————————————————————– –—————————————————————————————–
| 8||
| |
| |
|
| 9||
| |
| |
|
|10||
| |
| |
|
|11||
| |
| |
|
|12||
| |
| |
|
|13||
| |
| |
|
|14||
| |
| |
|
|15||
| |
| |
|
|16||
| |
| |
|
|——|–—————– –—————————————————————————————————– –—————————————————————————————–
|17|Toplam a
b
|——|
–—————————————————————–
|18|Terkin Edilen Tutar
: |
|
|19|Terkin Sonrası Kalan Gelir Verg.Tutarı (17b-18)
: |
|
–——–
–——–
|
|
|20| KVK 34/8-KVK 15/3 Kes.Tut.: |
|
|——|
|
|
|21| Men.KıyYOVer.Mah.EdTevTtr: |
|
|——|
|
|
|22| AGİ'den Doğan Mah.Ed.GV
: |
|
|——|
|
|
|23| Mah.Ed.GelirVrg(20+21+22): |
|
–——–
–—————————————————————–
İŞÇİ SAYISI (AYLIK)
Asgari Ücretli :
Diğer Ücretli :
Toplam
:
–—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————–
| TABLO II
TAHAKKUKA ESAS İCMAL CETVELİ
|
–—————————————————————————————————————————————————————————————————————————————–
–—–
Vergi Tevkifatı–—– Tevkifataİliş. Damga V
|1| Matrah (17a)
:
|6|
|2| Tahakkuk Eden (19):
| |
|3| Mahsup (23)
:
| | Beyannameye Ait Damga Vrg
|4| Ödenecek(2-3)
:
|7|
|5| İade Edilecek(3-2):
–—–
–—–
148
Muhtasar Beyanname Nedir / Muhtasar Beyanname Nasıl Doldurulur
1. Muhtasar Beyanname: Muhtasar beyanname gelir vegisi beyanlarından biridir. Muhtasar
beyanname, işverenler veya vergi tevkifatı yapan diğer kimseler tarafından kesilen vergilerin
cmatrahları ile birlikte, toplu olarak vergi dairesine bildirilmesine mahsustur (GVK mdadde 84).
Muhtasar beyannamede stopaj usulü vergilendirme söz konusudur. Stopaj usulünde vergi asıl
borçludan değil, vergi sorumlusundan talep edilir. Bu tür vergiler kaynakta kesilen vergilerdir. Bu
yolla gelir daha sahibinin eline geçmeden önce vergilendirilmiş olmaktadır. Yani, işçiye veya
memura ücret veya maaş ödeyen işveren, daha bu ödemeyi yapmadan önce, işçi veya memurun
aldığı ücret veya maaştan kanunen ödemesi gerekli olan gelir ve damga vergisini kesecek ve yasal
süre içinde kestiği bu vergileri bir muhtasar beyanname düzenleyerek vergi dairesine
ödeyecektir.Anlaşılacağı üzere burada işçi veya memur kanuni mükelleftir, fakat onların adına ve
hesabına vergilerini ödeyen ve muhtasar beyanname veren işveren, vergi sorumlusudur.
Vergi tevkifatı (stopaj): Gelir veya kurumlar vergisine tabi bir kazanca ilişkin hasılatın (gelir,
kazanç) ilgilisine ödenmesi aşamasında, ödemeyi yapanlarca, yasa ile belirlenmiş oranlar
üzerinden istihkakın bir kısmının tutulup, hasılatı elde eden adına ve onun peşin vergisi olarak
vergi dairesine yatırılması şeklinde uygulanan vergileme yöntemi ve vergi güvenlik tedbiridir.
Stopajı doğuran işlem, stopaja tabi istihkakın nakden veya hesaben ödenmesidir.
Bu uygulamanın amacı vergilerin tahsilini daha kolay ve garantili şekilde gerçekleştirmek,
küçük matrahların vergiden kaçırılmasını önlemek, maliye idaresinin ve vergi mükellefinin işlem
yükünü azaltmak, verginin, gelirin doğuşundan çok kısa bir süre içinde maliye dairesine
geçmesini sağlamak ve nihayet verginin mükellef üzerindeki psikolojik etkisini gidermektir.
2. Muhtasar Beyannamenin Beyan Şekli ve Zamanı: Gelir vergisi, mükellefin veya vergi
sorumlusunun beyanı (bildirimi) üzerine tarh (vergi hesaplama) edilir. Mükellef ilgili vergi
tevkifatlarını (stopaj, vergi kesintisi) muhtasar beyanname doldurmak ve doldurmuş olduğu
beyannameyi bağlı olduğu vergi dairesine vermek sureti ile bildirir. Muhtasar beyanname aylık
veya üç aylık dönemler itibari ile düzenlenip verilebilir. Ancak üç ayda bir muhtasar beyanname
verme imkanından yararlanabilmenin koşulları vardır. Üç aylık beyanname vermek isteyen
mükelleflerin aşağıdaki şartların tümünü taşıması gerekmektedir:
- Çalıştırdıkları hizmet erbabı sayısı 10 ve daha az olmalıdır.
- Yapılmış tevkifatlar arasında zirai ürün bedellerinden yapılmış tevkifat bulunmamalıdır.
- Üç aylık dönemler halinde muhtasar beyanname verileceği vergi dairesine önceden bildirilmiş
olmalıdır. Ziraî ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç olmak üzere, çalıştırdıkları hizmet
erbabı sayısı 10 ve daha az olanlar, 94. maddeye göre yapacakları tevkifatla ilgili muhtasar
beyannamelerini, bağlı bulundukları vergi dairesine önceden bildirmek şartıyla her
ay yerine Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarının yirmiüçüncü günü akşamına kadar verebilirler
(GVK madde 98).
Ekim Kasım,Aralık dönemi için 23 Ocak,
Ocak, Şubat, Mart dönemi için 23 Nisan ,
Nisan,Mayıs, Haziran dönemi için 23 Temmuz,
Temmuz, Ağustos, Eylül dönemi için 23 Ekim akşamına muhtasar beyanname verilir.
GVK 94. maddesi gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar, bir ay içinde yaptıkları
ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi
ayın yirmiüçüncü günü akşamına kadar(VUK 17/04/2007 371 sıra numaralı tebliğ), ödeme veya
tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar (GVK madde
98). Yıl sonlarında tahakkuk ettirilen mevduat faizlerinden kesilecek vergilerin bildirilmesi için
bu süre bir ay uzatılır.
Muhtasar beyanname verilecek ay 23. günü tatil gününe geliyorsa takip eden ilk iş gününe
kadar beyanname verilebilir. Mükellef aynı belediye sınırları içinde muhtelif yerlerde yapılan
ödeme ve tahakkuklar ile bunlara ait vergileri bir merkezden bildirilebilir.
Muhtasar beyannameler süresi dahilinde bağlı olunan vergi dairesine elden verilebilir ya da
taahhütlü, iadeli taahhütlü posta ile gönderilebilir. E-Beyanname uygulamasından
yararlanabilenler eloktronik ortamda, beyannamenin kanuni olarak teslim etme süresinin bittiği iş
günü saat 24:00' a kadar gönderebilirler.
149
3. Vergi tevkifatı yapacaklar:
- Kamu idare ve müesseseleri
- İktisadi kamu müesseseleri
- Ticaret şirketleri
- İş ortaklıkları
- Dernekler, vakıflar ve bunların iktisadi işletmeleri
- Yatırım fonu yönetenler
- Gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı
- Zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler listede
sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıklarında, ödeme yaptıkları kişiler adına belirtilen
oranlarda tevkifat yapmaya mecburdurlar.
4. Muhtasar Beyannamenin İçeriği: GVK madde 99'a göre muhtasar beyannamede aşağıdaki
bilgilerin gösterilmesi gerekir:
1- Tevkifat yapanın adı ve soyadı veya ünvanı ile adresi;
2- Muhtasar beyannamenin ilgili bulunduğu ay veya aylar,
3-Aylık ücret bordrolarının icmali,
- Hizmet erbabının sayısı,
- Hizmet erbabına verilen ücretler tutarı,
- Ücretlerden yapılan vergi tevkifatının(vergi kesintisi) tutarı (Üç aylık muhtasar
beyannamelerde her aya ait bordronun icmali ayrı gösterilir),
4- Vergi tevkifatına tabi diğer ödemeler,
- İstihkak sahibinin(ödeme yapılan kişi) adı ve soyadı ile iş adresi, varsa bağlı bulunduğu vergi
dairesi ve mükellef hesap numarası,
- Ödemenin nev'i (türü),
- Ödemenin miktarı,
- Ödemeden yapılan vergi tevkifatı,
5- Muhtasar beyannamenin tanzim(düzenleme) tarihi ve yetkili imza.
Tevkifata tabi menkul sermaye iratları ile bunlardan yapılan vergi tevkifatı, nev'i itibariyle
icmalen ayrı bir muhtasar beyannameye alınır.
5. Vergi Tevkifatı Yapılacak Ödemeler ve Vergi Kesinti Oranları: Vergi tevkifat oranları Maliye
Bakanlığı tarafından düzenlenir.Ücretler için uygulanacak gelir vegisi oranları her yıl düzenlenir.
Bu nedenle tevkifat oranları yıllara göre değişiklik gösterebilir.
Gelir vergisi kanununun 94 ile geçici 61, 64, 67, 68 ve 69. maddesine göre bazı tevkifat oranları
150
6.Bölüm :
ÜCRET BORDROSUNUN HAZIRLANMASI VE
TAHAKUKU
BORDRO
Bir hesabın ayrıntılarını gösterebilmek için düzenlenen cetvele bordro denir.
Bordrolar; ücret bordroları ve maaş bordroları olmak üzere iki ana başlıkta incelenmesine rağmen
kişilerin durumu ve işin mahiyetine göre de isimlendirilebilir.
1.
Ücret Bordroları : İşveren tarafından her ay ödenen ücretler için tanzim edilen
ve ücretlerin dökümünü ayrıntılı olarak gösteren cetvellere ücret bordrosu denir.
V.U.K. 238. maddesine göre ücret bordrosunda bulunması gerekli hususlar şunlardır: Çalışanın
adı ve soyadı, ücretin alındığına dair imzası veya mühürü; varsa vergi karnesinin tarih ve
numarası; birim ücreti (aylık, haftalık, günlük, saat veya parça başı ücreti); çalışma süresi veya
ücretin ilgili olduğu süre; ücret üzerinden hesaplanan kesintilerin (vergi vs. gibi) tutarı; SSK işçi
payı sütunu bulunmalıdır.
Ücret bordrolarının hangi aya ait olduğu baş tarafına yazılır. Bordroyu tanzim eden kişi
(sorumlu memur, müdür veya işletme sahibi) imzalanır. İşverenler ücret bordrolarını, yukarıdaki
esaslara uymak kaydıyla diledikleri şekilde düzenleyebilirler.
2. Maaş Bordroları : Maaş bordroları, 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu kapsamına giren,
Emekli Sandığına tabi memurlar için peşin ödenen paraları göstermek amacıyla düzenlenen
bordrolardır.
Kanun gereği, memur maaş bordrolarının tanzimi, işçi ücret bordrolarının düzenlenmesine
göre birçok farklılıklar gösterir. Maaş bordroları; tahsil durumlarını ve hizmet yılını esas alarak
derece ve kademe sistemine göre düzenlenmektedir.
Asgari geçim indirimi -AGI- nasıl hesaplanmaktadır?
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 32. maddesinde yapılan düzenleme doğrultusunda
01.01.2008 tarihinden geçerli olmak üzere ücretlerin vergilendirilmesi sırasında asgari geçim
indirimi AGI uygulanmaktadır. Düzenleme uyarınca; ücret geliri elde eden çalışanların
ödeyecekleri gelir vergisi hesaplandıktan sonra belirlenen esaslar çerçevesinde hesaplanan AGI
tutarı ödenecek gelir vergisinden indirilmektedir. Buna göre takvim yılı başında geçerli olan 16
yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücret tutarı esas alınmaktadır. Brüt asgari ücretin
yıllık toplamına bağlı olarakAGI matrahı belirlenmektedir. Bu matrahın hesabı için;
· Ücretlinin kendisi için %50,
· Evli ve eşi çalışmayan ücretlilerin eşleri için %10,
· Bakmakla yükümlü olunan çocukların her biri için ayrı ayrı olmak üzere ilk iki çocuk için
%7,5, diğer çocuklar için %5 oranı esas alınarak AGI oranı bulunmakta, bu oran yıllık brüt asgari
ücret tutarı ile çarpılmaktadır.
Hesaplanan AGI matrahı, geçerli olan gelir vergisi tarifesinin 1. dilim oranı ile çarpılarak
uygulanacakAGI tutarına ulaşılmaktadır.
KAPICI ÜCRETİ
Kapıcı ücretlerinden gelir ve damga vergisi kesilmiyor. Sadece yüzde 14 sigorta primi, yüzde 1
işsizlik sigortası primi kesiliyor. Buna göre, kapıcıların eline geçecek aylık net tutar 2011 yılının
ilk yarısında 677,02 TL olacak. Kapıcı ücretlerinden gelir vergisi kesintisi yapılmadığı için asgari
geçim indirimi uygulanmıyor ve net asgari ücret tutarı değişmiyor.
151
ÇIRAKLAR VE ÖĞRENCİLERE ÖDENECEK ÜCRET
3308 sayılı Meslek Eğitimi Kanunu uyarınca aday çırak, çırak ve işletmelerde meslek eğitimi
gören öğrencilere ödenecek ücret, yaşlarına uygun asgari ücretin yüzde 30'undan az olamıyor.
Buna göre yılın ilk yarısında 16 yaşından büyüklere günlük 7,97, aylık 238,95 liradan az; 16
yaşından küçüklere ise günlük 6,80, aylık 203,85 liradan az ücret ödenemeyecek.
ASGARİ ÜCRETİN İŞVERENE MALİYETİ
İşveren, asgari ücret üzerinden, işin tehlike sınıfına göre yüzde 19,5 ile 28 arasında sigorta
primi, yüzde 2 oranında da işsizlik sigortası primi ödüyor.
Buna göre işveren, 16 yaşından büyük asgari ücretli için 2011 yılının ilk yarısında aylık 155,32
lira sigorta primi, 15,93 lira da işsizlik sigortası primi ödeyecek. Asgari ücretlinin işverene
maliyeti de en az 967,75 TL olacak.
Ancak aylık prim ve hizmet belgelerini Sosyal Güvenlik Kurumu'na düzenli olarak verip,
primlerini de düzenli olarak ödeyerek beş puanlık sigorta primi indiriminden yaralanan
işverenlere asgari ücretlinin maliyeti 927,92 TL olacak.
Sigorta Prim Oranları:
152
153
TOPLAM
4.779,00 180,00 1669,06
47,82
7,97
716,88
119,48
1.357,74
4.062,15 609,30
31,56
226,29
677,03 101,55 5,26
226,29
677,03 101,55 5,26
119,48
7,97
30 111,51
30 111,5
226,29
677,03 101,55 5,26
119,48
7,97
30 111,51
56585886932 85,00 796,50
226,29
677,03 101,55 5,26
119,48
7,97
30 111,51
6 Alİ YILDIZ
226,29
226,29
677,03 101,55 5,26
677,03 101,55 5,26
119,48
119,48
7,97
7,97
3.421,26
570,21
570,21
570,21
570,21
570,21
570,21
SSK
Gelir
AGİ
SSK
İşsizlik
Gelir Dam. Kesintiler
İşçi
Öncesi
İşçi Kesintiler Vergisi Vergisi Vergisi Toplamı
Hissesi Hissesi Toplamı Matrahı
Net Tutar
30 111,51
Çalış.
Gün
30 111,51
Aylık
Bürüt
Ücret
2 ADNAN GEZGİN 52180750480 60,00 796,50
3 ÖMER KILIÇ 51502772964 67,50 796,50
4 MEHMET YILMAZ 68821199600 75,00 796,50
5 HAYRETTİN KARA 32621406824 80,00 796,50
T.C Kimlik
Numarası
: AVA İNŞAAT TEKSTİL SAN. TİC. LTD. ŞTİ.
:
: KÜLTÜR MAH. 5. CAD. 15. SOK. NO: 1 BATMAN
: BATMAN
: 1234567810
: 4 4123 0101 1001235 07201-62
: 2011/01
51406776174 50,00 796,50
1 NİZAM AKIN
İşçinin
Adı Soyadı
ADI (ÜNVANI)
SOYADI
ADRESİ
VERGİ DA
VERGİ NO
İŞ YERİ SİCİL NO
DÖNEMİ
S. No
HİZMET ERBABI PERSONEL ÜCRET BORDROSU
Asgari
Geçim
ind.oranı
498,82
101,55
95,58
89,61
80,65
71,69
59,74
3.920,08
671,76
665,79
659,82
650,86
641,90
629,95
Asgari
Net
Geçim Ödenen
İndirimi Tutar
İMZA
154
ÜCRET BORDROSU YEVMİYE KAYITLARI
BORÇ
ALACAK
------------------------------------31.01.2011--------------------------------720 DİREK İŞÇİLİK GİDERLERİ
5.902,07
720 01 BRÜT ÜCRET
720 02 SGK İŞVEREN PAYI
720 03 SGK İŞS.SİG. İŞV.PAYI
335
360
4.779,00
1.027,49
95,58
PERSONELE BORÇLAR
3.920,08
335 01 İŞÇİ ÜCRETLERİ
335 02 ASGARİ GEÇ İND.
3.421,26
498,82
ÖDENECEK VERGİ VE DİĞER YÜKÜM.
142,04
360 01 İŞÇİ ÜCRET STOPAJI
360 02 İŞÇİ ÜCRETİ DAM.VER.
110,48
31,56
361 ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK KES.
361 01 SGK PRİMİ
361 02 SGK İŞSİZLİK SİG.PRİMİ
602
1.600,97
1.457,60
143,37
DİĞER GELİRLER 238,98
602 01 5510 SAYILI YASA İND.
238,98
OCAK AYI ÜCRET TAHAKKUKU
-------------------------------------------------------------Yevmiye Toplamı
BORÇ:
5 .902,07
155
ALACAK: 5.902,07