türkiye muhasebe standartları kurulu tarafından tartışmaya açılan

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI KURULU TARAFINDAN TARTIŞMAYA AÇILAN
TMS-1 FİNANSAL TABLOLARIN SUNULUŞU
STANDARDI’NA İLİŞKİN DÜŞÜNCELER
Serpil BOSTANCI
Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu Üyesi
1.GİRİŞ :
Bilindiği üzere, 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu’na 4487 sayılı Kanunla eklenen Ek Madde 1 ile Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu (TMSK) kurulmuş ve Kurul, Mart 2002 tarihi itibarıyle çalışmalarına başlamış bulunmaktadır. Kurul’un
kuruluş amacı; finansal tabloların ihtiyaca uygun, gerçek, güvenilir, dengeli, karşılaştırılabilir ve anlaşılabilir nitelikte
olmaları için ulusal muhasebe ilkelerinin gelişmesi ve benimsenmesini sağlayacak ve kamu yararı için uygulanacak ulusal
muhasebe standartlarını saptamak ve yayımlamaktır.
Kurul bu amaçla çalışmalarına başlarken, muhasebe standartları alanındaki mevcut düzenlemelerin aynen veya
değiştirilerek ‘Türkiye Muhasebe Standardı Taslak Metni’ olarak kabul edilmesi hususunu benimsemiştir. Bu bağlamda,
Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği (TÜRMOB) bünyesinde, 1994
yılında kurulan ve değerli çalışmalar yapan Türkiye Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu’nun (TMUDESK)
yayınlamış bulunduğu ve uluslararası muhasebe standartlarına uyumlu hazırlanan 19 adet standart esas alınarak taslak
oluşturulması kabul edilmiştir. TMUDESK tarafından uzun bir zaman diliminde hazırlanmış olan bu standartlara
dayanılarak başlatılan çalışmalar tamamlandıkça, ilgililere gönderilerek TMSK’nin www.tmsk.org.tr adresindeki web
sitesinde yayınlanarak tartışmaya açılmıştır.
Bu yazının kaleme alındığı ana kadar, taslak haline gelerek ilgililere gönderilmiş ve Kurul’un web sitesinde kamuoyunun
görüşlerine sunularak tartışmaya açılmış ‘Türkiye Muhasebe Standartları Taslak Metinleri’şunlardır :







Finansal Tabloların Sunuluşu
Yüksek Enflasyon Dönemlerinde Finansal Raporlama
Nakit Akış Tabloları
Satışlar ve Diğer Olağan Gelirler
Stoklar
Borçlanma Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi
Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Aktifler.
Bu yazının amacı, tartışmaya açılan Türkiye Muhasebe Standardı taslaklarından ‘Finansal Tabloların Sunuluşu Standardı’nı
incelemek ve bu standartla ilgili düşüncelerimizi ortaya koymaktır.
2. FİNANSAL TABLOLARIN SUNULUŞU STANDARDI’NIN AMACI :
Finansal Tabloların Sunuluşu Standardı taslağında standardın amacı, bir işletmenin finansal tablolarının sunuluş esaslarını,
hem o işletmenin önceki döneme ait finansal tablolarıyla hem de başka işletmelerin finansal tablolarıyla karşılaştırılabilir
kılacak şekilde belirlemektir. Bu amaçla standart, finansal tabloların sunuluşu ile ilgili genel ilkeler ile finansal tabloların
biçimi ve içeriği ile ilgili kuralları kapsar.
3. FİNANSAL TABLOLARIN SUNULUŞU STANDARDI’NIN ÖZETİ :
Finansal Tabloların Sunuluşu Standardı taslağında, düzenlenen standardı özetle şu şekilde açıklayabiliriz:

Genel amaçlı (özel amaçlı bilgilere gereksinimi olmayan) kullanıcılar için üretilen finansal tabloların düzenlenmesinde
kullanılır ve kar amaçlı özel ve kamu işletmeleri tarafından uygulanır.

Bir işletmenin mali durumu, faaliyet sonuçları ve nakit akışı hakkında bilgi vererek kullanıcıları aydınlatan finansal
tablolar, kaynakların nasıl ve ne etkinlikte kullanıldığını gösterir.

Finansal tabloların düzenlenmesi ve sunumundan işletmenin yöneticileri sorumludur.

Finansal tablolar, temel finansal tablolar (bilanço ve gelir tablosu) ile ek finansal tablolar (satışların maliyeti tablosu,
nakit akış tablosu, kar dağıtım tablosu, özkaynaklar değişim tablosu ve muhasebe politikaları / açıklayıcı dipnotlar)
olarak sınıflandırılmıştır.

Finansal tabloların gerçeğe uygun sunulabilmesi için işletmeler, uygulamaya koydukları muhasebe politikalarını
Türkiye Muhasebe Standartları’na ve bu standartlara ilişkin yapılmış yorumlara uygun olarak belirler.

Türkiye Muhasebe Standartlarının, belli işlem ve olayların işletmenin mali durumuna ve faaliyet sonuçlarına etkisini
yansıtmakta yetersiz kalması durumunda ise, bu işlem ve olaylara ilişkin ek açıklamalar yapılması gerekmektedir.

Bu amaçla muhasebe politikalarının tanımlanması ve uyulacak temel muhasebe kavramları ile muhasebe ilkeleri bu
standart çerçevesinde belirlenmiştir.
4. MUHASEBE POLİTİKALARI, TEMEL KAVRAMLAR ve MUHASEBE İLKELERİ :
4.1. Muhasebe Politikaları
Muhasebe politikaları, finansal tabloların düzenlenmesi ve sunulması için işletme tarafından kabul edilmiş ilkeler, esaslar,
gelenekler, kurallar ve uygulamalar bütünüdür.
4.2. Temel Kavramlar
Finansal Tabloların Sunuluşu Standardı’na göre finansal tabloların hazırlanması ve sunumunda göz önünde bulundurulması
gereken kavramlar aşağıda belirtildiği şekilde tanımlanmaktadır :
4.2.1.İşletmenin Sürekliliği Kavramı : Finansal tablolar düzenlenirken işletmenin faaliyetlerini belli bir süreye bağlı
kalmadan sürdüreceği varsayılır. Bu konuda bir belirsizlik varsa, bu durum dipnotlarda açıklanır.
4.2.2.Tahakkuk Esası : Bir işletme nakit akışı dışındaki finansal tablolarını muhasebenin tahakkuk esasına göre düzenler.
Buna göre işlemler ve olaylar, oluştukları anda gerçekleşmiş sayılır, muhasebe kayıtlarına alınır ve ilgili oldukları dönemin
finansal tablolarında raporlanır.
4.2.3.Tutarlılık Kavramı : Finansal tabloların karşılaştırılabilir olmasının en önemli gereği tutarlılık kavramıdır. Bu kavrama
göre finansal tablolardaki kalemlerin sınıflandırılması ve sunuluşuna ilişkin esaslar birbirini izleyen dönemlerin finansal
tablolarında değiştirilmeden uygulanır.
4.2.4.Önemlilik Kavramı ve Bilgilerin Birleştirilmesi : Önemlilik kavramına göre, önemli olduğu kabul edilen her bir kalem
finansal tablolarda ayrı ayrı sunulur, önemsiz olduğu kabul edilen tutarlar ise benzer işlemli ya da nitelikli diğer önemsiz
tutarlarla birleştirilir ve finansal tablolarda ayrı bir kalem olarak sunulmaz.
4.2.5.Netleştirme : Netleştirme, varlıkların, yabancı kaynaklar ve özkaynaklar ile gelir ve gider hesaplarının da birbirleriyle
karşılaştırılarak mahsup edilmesidir ve bu standart netleştirmeye izin vermez. Karşılıklar ve düzenleyici hesaplar yardımıyla
varlıkların net değeriyle gösterilmesi netleştirme sayılmaz.
4.2.6.Finansal Tabloların Yapısı ve İçeriği : Standart, belli açıklamaların finansal tabloların içeriğinde (dipnotlar dahil) yer
almasını öngörür. İşletmeler, bu standardın ekindeki formlara uygun olarak ve kendi koşullarını da gözönünde bulundurarak
finansal tablolarını düzenlerler. Finansal tabloların içerdiği bölümler açıkça ve anlaşılır bir şekilde tanımlanır ve aşağıdaki
bilgiler açıkça belirtilir :





Raporlayan işletmenin adı veya diğer tanımlama araçları,
Finansal tabloların bir işletme veya bir işletme grubuna ait olup olmadığı,
Finansal tabloların, esas alınan tablonun türüne göre, bilanço günü veya faaliyet dönemi,
Raporlamaya esas alınan para birimi,
Finansal tablolardaki sayısal bilgilerin sunuluşundaki kesinlik derecesi.
4.2.7.Raporlama Dönemi : Finansal tablolar en az yılda bir kez düzenlenir ve sunulur ancak aksi durumlar varsa açıklanır.
4.2.8.Zamanlılık : Finansal tablolar bilanço tarihini izleyen kabul edilebilir bir süre içinde kullanıcılara sunulmazsa,
yararlılığı zedelenir ve azalır.
4.3.Temel Finansal Tabloların Düzenlenme İlkeleri
Finansal tabloların düzenlenmesine ilişkin muhasebe ilkeleri temel finansal tablolara paralel olarak bilanço ilkeleri ile gelir
tablosu ilkeleri başlıkları altında toplanmaktadır. Bu ilkeler, finansal tabloların düzenlenmesinde uyulacak kuralları ve esas
alınacak değerleme ölçütlerini belirledikleri gibi finansal tabloların sunuluşunu da etkilerler.
Bu ilkeler temel finansal tablolara göre özetle şöyledir:
4.3.1. Bilanço İlkeleri
Bilanço ilkelerinin genel amacı, belli bir tarihte işletmenin finansal durumunun açıklıkla ve gerçeğe uygun olarak
yansıtılmasıdır. Bu ilkeler kendi içlerinde, bilanço kalemlerinin varlık ve kaynak niteliğine göre ayrılırlar.
4.3.1.1. Varlıklara İlişkin İlkeler
Varlıklar, dönen varlıklar ve duran varlıklar olarak ikiye ayrılır . Aşağıdaki şartların mevcudiyeti durumunda, varlığın
dönen varlık olduğu kabul edilir :



İşletmenin normal faaliyet döneminde paraya dönüşmesi beklenen varlıklar ile satılmak ya da tüketilmek üzere elde
tutulan varlıklar,
Varlığın esas olarak ticari amaçlarla veya kısa süreli elde tutulduğu ve bilanço tarihinden itibaren 12 ay içerisinde
paraya dönüştürülmesi beklenen varlıklar ve
Kullanımı sınırlandırılmamış nakit ve nakde eşdeğer varlıklar.
Bu şartları taşımayan, bunların dışındaki varlıklar ise duran varlık olarak sınıflandırılır.
Bilançoda varlıkları gerçeğe uygun olarak sınıflandırmak ve raporlamak için, varlıklardaki değer düşüklükleri karşılık
ayrılmak ve reeskont edilmek suretiyle gösterilir. Varlık kalemlerinden işletmenin sermaye ve yönetim bakımından ilişkili
kişi ve kurumlara ait olan tutarların ayrı gösterilmesi esastır. Ayrıca bilançoda yer almayan alınan ve verilen teminatlar,
tutarları saptanamayan alacaklar ve aktif varlıklar üzerindeki sigorta tutarları bilanço dipnot ve eklerinde açıkça gösterilir.
4.3.1.2. Yabancı Kaynaklara İlişkin İlkeler
Yabancı kaynaklar da kendi içlerinde kısa ve uzun vadeli olmak üzere ikiye ayrılır. 12 ay içerisinde vadesi gelen borçlar,
kısa vadeli borçlar, bunların dışındakiler uzun vadeli borçlar olarak sınıflandırılırlar. Dönem sonunda vadesi 12 ayın altına
düşenler kısa vadeli gruba çekilerek sınıflandırılır.
Tutarları kesinlikle saptanamayan ve durumları tartışmalı olanlar dahil, bilinen veya tutarları uygun olarak tahmin edilebilen
tüm yabancı kaynaklar tespit edilerek bilançoda gösterilir. Bilinen ancak tutarları uygun olarak tahmin edilemeyen yabancı
kaynaklar ise dipnotlarda açıkça belirtilir. Yine yabancı kaynaklardan borç senetleri gerçeğe uygun değerine taşınmak için
reeskont edilir. Yabancı kaynak kalemlerinden işletmenin sermaye ve yönetim bakımından ilişkili kişi ve kurumlara ait olan
tutarların ayrı gösterilmesi esastır.
4.3.1.3. Özkaynaklara İlişkin İlkeler
İşletmeye sermaye koyanların hakları (ortakların hakları) özkaynaklar hesap grubunu oluşturur. Burada sadece hissedarların
koyduğu sermaye değil, hissedarların almayıp işletme mali yapısını kuvvetlendirmek için şirkette bıraktıkları kar yedekleri,
sermaye yedekleri ile varsa dönemin net karı da yer alır. Ayrıca geçmiş dönemlerde varsa birikmiş zararlar ile varsa dönem
zararı özkaynakları azaltıcı birer unsur olarak özkaynakların içinde yer alırlar.
4.3.2. Gelir Tablosu İlkeleri
Gelir tablosu ilkelerinin amacı, satışalrın, gelirlerin, satışların maliyetinin, giderlerin, kar ve zararlara ait hesapların ve belli
dönemlere ait işletme faaliyeti sonuçlarının sınıflandırılmış ve gerçeğe uygun olarak gösterilmesini sağlamaktır. Gelir
tablosu kalemleri brüt tutarları üzerinden gösterilir ve gelir kalemleri ile gider kalemleri birbirleriyle karşılaştırılmak gelir
tablosu kapsamından çıkarılamaz. Belli bir dönemin satışları ve gelirleri, o döneme ait maliyet ve giderler ile karşılaştırılır.
5.FİNANSAL TABLOLARIN SUNULUŞU STANDARDI ÜZERİNE DÜŞÜNCELER :
Standart taslak metninde de görüldüğü gibi, işletmelerin faaliyetlerine ilişkin işlemlerin sınıflandırılması, kaydedilmesi ve
özetlenerek sunulması işlevlerini içeren finansal tabloların düzenlenmesi ve sunulması standardı, finansal bilgilerin sağlıklı
bilgilere dayanılarak objektif ve gerçeğe uygun olarak hazırlanıp sunulmasını sağlamaktadır. Finansal tablolar, bu standarda
uygun olarak ve diğer muhasebe standartları da dikkate alınarak hazırlandığında, işletmenin belirli dönemlerinin
karşılaştırılarak işletme faaliyetlerinin verimliliğinin, karlılığının ve performansının değerlendirilmesini sağlarlar. Ayrıca
aynı sektördeki işletmelerin aynı dönemlere ait verimlilikleri, karlılıkları, performansları ve benzeri kriterlere göre
karşılaştırılabilirliği ya da bir işletmenin o sektörün toplamı içinde bu kriterleri ne ölçüde tutturduğu saptanabilir. Bu
değerlendirme, bir işletmenin, sektör içindeki tüm işletmelerin toplam sonuçları içinde yapılabileceği gibi, bir sektörün
toplam ekonominin değerleri ile karşılaştırılmasını da sağlar. Bu olanağı sağlayan bu standardın kuşkusuz tartışmaya açılan
kapsamı içinde veya tartışma sonrası önerilecek görüşlerle kesinleşeceği son şekli de yetersiz kalacaktır. Bu yetersizlik
standarda ilişkin Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından yapılacak yorumlar ve getirilecek açıklamalar ile ve
ihtiyaç halinde bu standardın revize edilmesi ile elde edilecek standardın yeni versiyonu ile giderilecektir. Standardın
uluslararası standartlara uygun olarak hazırlanması, bu standarda dayanarak finansal tablolarını hazırlayan ve sunan bir
işletmenin, dünya ekonomisinde kaynak bulması ve dünya ölçeğinde gelişmesinin alt yapısını sağlayacaktır. Böylece global
ekonominin gerektirdiği global muhasebeye uygun bir hesap işleyişine sahip olan işletmelerin, uluslararası kimlik
kazanması ve uluslararası işletmeler ile rekabet etmesi kolaylaşacaktır.
Bu standartların, Türkiye ekonomisinin karakteristik özelliklerini içermesi ve Türkiye ekonomisinin dayattığı koşulları da
kolaylaştırabilmesi için, finansal tabloları düzenleyen muhasebeciler (serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir
ve yeminli mali müşavirler) ile bu tabloların denetlenerek sunulmasına ilişkin raporları hazırlayan denetçilerin (serbest
muhasebeci mali müşavirler ve yeminli mali müşavirlerin) bu standart taslağına 1 ilişkin görüşlerini ve önerilerini bildirerek
tartışmalara katılması ile sağlanacaktır. Esasen Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’nun, standart taslaklarını kamuoyuna
açarak gelecek öneri, eleştiri ve görüşleri değerlendirip bir tartışma platformundan sonra yayınlamak istemesi, bir yandan
uluslararası muhasebe standardı hazırlama kurallarına uygun ve kalitede Türkiye muhasebe standardı oluşturulması, diğer
yandan ise hazırlanan Türkiye Muhasebe Standartları’nın Türkiye’de finansal tabloları düzenleyen, denetleyerek
sunulmasını sağlayan, bu tabloları kullananların2 görüş bildirmesi nedeniyle genel kabul görmüş niteliği kazanmalarını
sağlamak amaçlıdır. Genel kabul görmüş bir muhasebe standardının yaygınlaşarak kullanılması, yasal dayatılmış bir
standardı kullanma zorunluluğundan daha etkili olacaktır.
6.SONUÇ :
Bu yazıda Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’nun benimsediği anlayış çerçevesinde tartışmaya açtığı, görüş, öneri ve
eleştirileri dikkate alarak son şeklini verdiği muhasebe standartları taslaklarından birisi olan Finansal Tabloların Sunuluşu
Standart Taslağı kısaca tanıtılarak bu standardın genel kabul görme niteliği kazanmasının önemine dikkat çekilmiştir.
Meslek mensupları ve işletme ilgililerinin kamuya görüş için açılan muhasebe standartlarını, Türkiye Muhasebe Standartları
Kurulu’nun web sitesinden inceleyerek görüş bildirmeleriyle birlikte, bu standartlar kesinlik kazandığı zaman uyum
sağlayabilecekleri ve uygulamalarına kolaylıkla yorum getirebilecekleri açıkça görülmektedir. Bu yazının okurlarına
tavsiyemiz, yayınlanmış ve yayınlanacak standart taslaklarını TMSK web sitesinde kesinleşmeden incelemeleri ve görüş
bildirerek standartların oluşumuna katkıda bulunmalarıdır.
1
2
Ayrıca diğer yayınlanmış standart taslakları ile yayınlanacak standart taslak metinleri.
Ortaklar, yatırımcılar, bankalar ve diğer kreditörler, müşteriler, satıcılar, devlet, şirket çalışanları..