hoşgeldiniz adem elikara yeminli mali müşavir

HOŞGELDİNİZ
ADEM ELİKARA
YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİR
1
ÖRTÜLÜ SERMAYE
VE
ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMINDA
DÖNEM SONU İŞLEMLERİ
2
ÖRTÜLÜ SERMAYE
 Kurumların ortaklarından veya ortaklarla ilişkili
olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak
temin ederek işletmede kullandıkları borçların,
hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte
kurumun öz sermayesinin 3 katını aşan kısmı
ile ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye
sayılır.
Öz sermaye = Net Aktif Toplamı – Borçlar Toplamı
3
ÖRTÜLÜ SERMAYEDEN
BAHSEDEBİLMEK İÇİN
1. Doğrudan veya dolaylı olarak ortak
veya ortakla ilişkili kişiden bir borç
temin edilmesi,
2. Borcun işletmede kullanılması,
3. Bu şekilde kullanılan borcun hesap
dönemi içinde herhangi bir tarihte
kurumun öz sermayesinin üç katını
aşması gerekmektedir.
4
ORTAKLA İLİŞKİLİ KİŞİ KAVRAMI
 Ortaklık ilişkisi İMKB’de işlem gören
hisselerin edinilmesi ile doğuyorsa en az %
10 oranında ortaklık payı sınırı getirilmiştir.
 Ayrıca örtülü sermayenin tespiti amacıyla
yapılacak kıyaslama sırasında, ana faaliyet
konusuna
uygun
olarak
faaliyette
bulunan ve ortak veya ortakla ilişkili kişi
sayılan
banka
veya
benzeri
kredi
kurumlarından yapılan borçlanmalar % 50
oranında dikkate alınacaktır.
5
ORTAKLA İLİŞKİLİ KİŞİ KAVRAMI
 Yalnızca ilişkili şirketlere finansman
temin
eden
kredi
şirketlerinden
yapılan
borçlanmalarda
%50
oranı
dikkate alınmayacak olup genel kurallar
çerçevesinde işlem yapılacaktır.
6
ORTAKLA İLİŞKİLİ KİŞİ KAVRAMI
Ortaklık payları ve borç tutarları ile
ilgili oranların, borç veren ortaklar ve
ortakların ilişkide bulunduğu kişiler
için ayrı ayrı değil, topluca dikkate
alınması gerekmektedir.
7
ORTAKLA İLİŞKİLİ KİŞİ KAVRAMI
Örneğin,
Öz sermayesi 100 birim olan bir kurumun
Ortağından 200 birim,
Ortakla ilişkili bankadan da 300 birim borç aldığını
kabul edelim.
 Bu durumda öz sermaye ile kıyaslanacak borç tutarı
ortaktan alınan 200 birim ile bankadan alınan 300
birimin yarısının toplamı [200 + (300/2) =] 350 birim
olacaktır.
 Öz sermayenin 3 katını aşan 50 birimlik borca ait faiz
veya kur farkı kurum kazancından indirilemeyecektir.




8
BORCUN TEŞEBBÜSTE DEVAMLI
KULLANILMASI
 Kullanılan borçların örtülü sermaye sayılabilmesi
için,
devamlılık
koşulu
aranmamış
borcun
işletmede
kullanılması
yeterli
görülmüştür.
Örneğin 10 gün için verilen borç öz sermayenin üç
katını aşıyorsa, örtülü sermaye şartları oluşmuş
kabul edilecektir.
9
BORÇ / ÖZ SERMAYE ORANI
 Kıyaslamada dikkate alınacak öz sermaye
hesap
dönemi
başındaki
öz
sermayedir.
 Yeni Kanun’da borcun niteliğine ilişkin
herhangi bir belirleme yapılmamıştır. Bu
nedenle, ticari borçlar da mali borçlar gibi
kıyaslamada dikkate alınabilecektir. Bu
kapsamda, örneğin, ortak veya ortakla
ilişkili
kişilerden
yapılan
ithalat
sonucunda doğan borçlar üzerinden
hesaplanan kur farkları da kanunen kabul
edilmeyen gider olacaktır.
10
ÖRTÜLÜ SERMAYE SAYILMAYACAK
BORÇLANMALAR
 Kurumların ortaklarının veya ortaklarla
ilişkili kişilerin sağladığı gayrinakdî
teminatlar
karşılığında
üçüncü
kişilerden yapılan borçlanmalar.
11
ÖRTÜLÜ SERMAYE SAYILMAYACAK
BORÇLANMALAR
 Kurumların
ortaklarla
iştiraklerinin,
ilişkili
kişilerin,
ortaklarının
banka
ve
veya
finans
kurumlarından ya da sermaye piyasalarından
temin
ederek
aynı
şartlarla
kısmen
veya
tamamen kullandırdığı borçlanmalar.
12
ÖRTÜLÜ SERMAYE SAYILMAYACAK
BORÇLANMALAR
 Bankalar tarafından yapılan borçlanmalar.
 Finansal kiralama şirketleri, finansman ve
faktoring şirketleri ile ipotek finansman
kuruluşlarının bu faaliyetleriyle ilgili olarak
ortak veya ortakla ilişkili kişi sayılan
bankalardan yaptıkları borçlanmalar.
13
KARŞI KURUM DÜZELTMESİ
 Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan
faiz ve benzerleri, gelir ve kurumlar vergisi
kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan
gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye
şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son
günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar
mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır.
 Ancak, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya
hesaplanan kur farkları kar payı sayılmayacaktır.
14
KARŞI KURUM DÜZELTMESİ
 Bu şekilde dağıtılmış kâr payı, net kâr
payı tutarı olarak kabul edilecek ve
brüte tamamlanması sonucu
bulunacak tutar üzerinden ortakların
hukuki niteliğine göre belirlenen
oranlarda vergi kesintisi yapılacaktır.
15
KARŞI KURUM DÜZELTMESİ
 Daha önce yapılan vergilendirme işlemleri, tam
mükellef
kurumlar
nezdinde
yapılacak
düzeltmede örtülü sermayeye ilişkin kur
farklarını da kapsayacak şekilde, taraf olan
mükellefler nezdinde düzeltilir. Ancak bu
düzeltmenin yapılabilmesi için, örtülü sermaye
kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin
kesinleşmiş
ve
ödenmiş
olması
gerekmektedir.
16
KARŞI KURUM DÜZELTMESİ
 İdare karşı kurum düzeltmesinde “iştirak
kazançları istinası”nı gerekçe olarak
kullanmıştır. Ancak, kur farkları açısından bu
gerekçenin kullanılması mümkün değildir.
Çünkü bunlar kar payı olarak kabul
edilmiyor. O zaman kur farkları için ya da
borç
verenin
gerçek
kişi
olması
durumunda düzeltme yapılmayacak mı?
 Hayır, yapılacak, sonuç olarak karşı kurum
düzeltmesi için istisnai bir gerekçe aramaya
gerek bulunmamaktadır.
17
KARŞI KURUM DÜZELTMESİ
 Hesap dönemi kapanmadan, ilgili geçici
vergilendirme döneminde mükellefler karşı
kurum düzeltmesini kendileri yapacaklardır.
 Hesap dönemi kapandıktan sonra ise vergi
dairesine düzeltme talebinde bulunulması
gerekmektedir.
 İnceleme
yapılması
halinde
ise,
bu
düzeltmenin ne şekilde yapılacağı tebliğde
belirtilmemiş, kanaatimizce, bu durumda
düzeltmenin inceleme elemanınca yapılması
gerekmektedir.
18
KARŞI KURUM DÜZELTMESİ
 Ancak, düzeltmenin yapılabilmesi için her
halükarda, örtülü sermaye kullanımı nedeniyle
tarh edilen vergilerin kesinleşip ödenmesi
gerekmektedir. Düzeltilecek tutar da bu
kesinleşen ve ödenen tutar olacaktır.
 Burada
zaman
aşımı
sorunu
ortaya
çıkmaktadır.
Tebliğde,
örtülü
sermaye
kapsamında borç kullanan kurumun, zamanaşımı
süresi içinde düzeltme talebinde bulunmuş
olması halinde, düzeltme sonucu tarh edilen
verginin kesinleşip ödenmesi şartıyla karşı
tarafta da süreye bakılmaksızın gerekli düzeltme
işlemi yapılacaktır.
19
KARŞI KURUM DÜZELTMESİ
Örneğin;
 (A) kurumu 2007 yılında örtülü
sermaye kullanmış,
 2012 yılında düzeltme talep edilmiş,
 Bu düzeltme ile ilgili tarh edilen
vergilerin ödemesi ise 2013 yılında
yapılmış,
 Bu durumda borç veren (B) kurumu
nezdinde, 2013 yılında, 2007 yılının
hesapları düzeltilebilecek.
20
ÖRTÜLÜ SERMAYENİN TESPİTİ
SONUCUNDA YAPILACAK İŞLEMLER
1- Borç alan kurum nezdinde gider reddi
2- Kur farkı dışında ödenen veya hesaplanan
tutarlar üzerinden kar dağıtım stopajı
 Borç veren tam mükellef kurum ise bu stopaj
yapılamayacak (KVK md.15’e göre tam
mükellef kurumların elde ettiği kar payları
için stopaj yapılmaz.)
 Borç veren dar mükellef kurum (işyeri veya
daimi temsilcileri ile gelir elde edenler hariç)
ise stopaj yapılır.
 Borç veren gerçek kişi ise stopaj yapılır.
21
ÖRTÜLÜ SERMAYENİN TESPİTİ
SONUCUNDA YAPILACAK İŞLEMLER
3- Kar dağıtımı sayılan faiz, kur farkı
ve benzeri ödemeler borç veren
kurum/kişi nezdinde gelir reddi
yapılır.
22
ÖZELLİK ARZEDEN KONULAR
 KUR FARKI GELİRLERİNİN DURUMU
Örtülü sermaye kabul edilen borçlanmalarda
YTL’nin değer kazanması sonucu oluşacak kur
farkı gelirleri söz konusu borcun örtülü yoldan
konulan bir sermaye olarak kabul edilmesinin
bir sonucu olarak, vergiye tabi kurum
kazancının tespitinde gelir olarak dikkate
alınması söz konusu olmayacaktır.
23
ÖZELLİK ARZEDEN KONULAR
 DÖVİZ CİNSİNDEN YAPILAN
BORÇLANMALARDA KIYASLAMADA DİKKATE
ALINACAK BORÇ TUTARI
Yabancı para üzerinden yapılan borçlanmalara
ilişkin borç/öz sermaye hesabında, her bir borcun
alındığı tarihte geçerli olan döviz kuru esas
alınacaktır. Yabancı para üzerinden alınan borcun
vadesinin izleyen yıla sarkması halinde, izleyen yıl
için söz konusu hesaplama, borcun ödenmeyen
tutarının bilanço günü itibarıyla Vergi Usul Kanunu
hükümlerine göre değerlenmiş tutarı esas
alınmak suretiyle yapılacaktır.
24
ÖZELLİK ARZEDEN KONULAR
 MAL VE HİZMET ALIMI NEDENİYLE OLUŞAN
BORÇLAR
Piyasa koşulları ve ticari teamüllere göre yapılan
vadeli mal ve hizmet alımları ile ilgili olarak ortaya
çıkan borçlanmalarda, vade farkı tutarları ayrıca
hesaplanmış olsa da bu borç tutarları örtülü
sermayenin
varlığının
tespitinde
dikkate
alınmayacaktır. Söz konusu süreleri aşan vadeli
alımlar nedeniyle ortaya çıkan borçlar örtülü
sermayenin varlığının tespitinde dikkate alınacak; bu
şekilde hesaplanan örtülü sermaye tutarına isabet
eden vade farkları tespit edilerek örtülü sermaye
üzerinden ödenen faiz olarak kabul edilecektir.
25
ÖZELLİK ARZEDEN KONULAR
 ALINAN AVANSLAR
Avanslar hangi amaçla verilirse verilsin
işletmeye
finansman
imkanı
sağlarlar.
Dolayısıyla, alınan avanslar da işletme
bakımından
alınan
borç
olarak
değerlendirilecek
ve
örtülü
sermaye
hesaplamasında dikkate alınacaktır. Ancak,
inşaat işlerinde yapılan iş kısmı ile orantılı
olarak
hesaplanıp
ödenen
istihkak
bedellerinin avans olarak kabul edilip örtülü
sermayenin hesabında borç unsuru olarak
dikkate alınması söz konusu değildir.
26
ÖZELLİK ARZEDEN KONULAR
 ATİK ALIMI NEDENİYLE OLUŞAN
BORÇLAR
Burada KKEG olarak dikkate alınması
gereken kur farkları veya faizler sabit
kıymetin maliyetine eklenmiş ise
bunların amortisman yoluyla itfa
edildikleri dönemlerde dikkate alınmaları
gerekmektedir.
27
ÖZELLİK ARZEDEN KONULAR
 BORCU KULLANAN KURUMUN
BORÇ ALINAN KİŞİDEN ALACAĞI
OLMASI DURUMUNDA ÖRTÜLÜ
SERMAYE
Bu durumda alacağın borca mahsup
edilmesi söz konusu değildir.
28
ÖZELLİK ARZEDEN
KONULAR
 Geçici vergilendirme
dönemlerinde de örtülü sermaye
uygulanır.
29
ORTAKLAR CARİ HESABI YOLUYLA
ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI
( 131 – 331 HESAPLAR )
Bu konudaki yargı kararları
 Ortaklarla ilgili cari hesabın sürekli
kasa hesabı gibi çalıştığının tespiti
halinde örtülü kazanç yönünden
tarhiyat yapılmaz. ( Danıştay 4.
Daire )
30
ORTAKLAR CARİ HESABI YOLUYLA
ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI
( 131 – 331 HESAPLAR )
 Ticari hayatın gereği ortaklar C/H
yolu ile ortaklarından borç alıp
verebilecekleri bunların ortakların
özel ihtiyaçlarında kullanılmaması
halinde örtülü kazanç dağıtılmış
sayılmaz.
31
ORTAKLAR CARİ HESABI YOLUYLA
ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI
( 131 – 331 HESAPLAR )
 Ortakların şirket işlerinin yürütülmesi
amacıyla her zaman şirketten borç
alıp vermeleri mümkün olup bu
şekilde sürekli işleyen bir hesabın
bulunması halinde örtülü kazanç
dağıtımından bahsedilemez.
32
ORTAKLAR CARİ HESABI YOLUYLA
ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI
( 131 – 331 HESAPLAR )
 Kendi ticari faaliyetinde kullanarak
gelir sağlayacağı nakdini iştiraki
bulunduğu bir başka şirkete faiz
talep etmeden vermesinin iştirakine
dolaylı olarak örtülü kazanç dağıttığı
anlamına geleceği
33
ORTAKLAR CARİ HESABI YOLUYLA
ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI
( 131 – 331 HESAPLAR )
 Şirket ortaklarına borç verilen yüksek
tutardaki paraların karşılığında faiz
tahakkuk
ettirilmemesi
bu
paralarında ortaklar C/H yer alması
halinde
şirketin
örtülü
kazanç
dağıtımı yaptığına hükmolunur.
34
ORTAKLAR CARİ HESABININ KASA
HESABI GİBİ KULLANILMASI
 Ortaklar cari hesabının, kasa hesabı gibi
kullanıldığı, gider ödemeleri ile yapılan
tahsilatın,
bu
hesapta
izlendiği
durumlarda, hesap işleyişinin gerçek
mahiyeti araştırılmadan, salt muhasebe
kayıtlarında ortaklar cari hesabının yer
aldığı ve bu hesaptan ortaklara borç
verildiği varsayımı ile matrah farkı
bulunarak, örtülü kazanç hükümlerine
göre işlem yapılamaz.
35
ORTAKLAR CARİ HESABININ KASA
HESABI GİBİ KULLANILMASI
 Örtülü kazançtan söz edilebilmesi için
ortakların cari hesap yoluyla çektikleri
paraların şirket tarafından örtülü olarak
dağıtıldığının kesin olarak kanıtlanması
gerekmektedir.
36
KASA HESABI ARACILIĞIYLA
KULANDIRILAN PARALAR
 Şirketin yıl içerisinde kasa hesabında takip
ettiği nakit tutarı, iktisadi, ticari ve teknik
icaplara uymayacak derecede yüksek olması
ve bu durumun mükellefçe haklı bir nedenle
izah edilemediği durumlarda, kasa hesabında
görünen paranın gerçek durumu yansıtmadığı
sonucuna
ulaşılacaktır.
Bu
sonuç
ise
beraberinde, kasa hesabında görünen paranın
gerçekte, kısmen veya tamamen kurum ortağı
tarafından
kullanıldığının
kabulünü
getirecektir.
37
TEŞEKKÜRLER
ADEM ELİKARA
[email protected]