şirketler muhasebesi
advertisement
T.C. ANADOLU ÜNİVERSİTESİ YAYINI NO: 2887 AÇIKÖĞRETİM FAKÜLTESİ YAYINI NO: 1844 ŞİRKETLER MUHASEBESİ Yazarlar Doç.Dr. Salim ŞENGEL (Ünite 1, 6, 7) Prof.Dr. Seval SELİMOĞLU (Ünite 2) Prof.Dr. Ercan BAYAZITLI (Ünite 3, 4) Doç.Dr. Kadir GÜRDAL (Ünite 5) Doç.Dr. Ali ALAGÖZ (Ünite 8) Editör Prof.Dr. Necdet SAĞLAM ANADOLU ÜNİVERSİTESİ i Bu kitabın basım, yayım ve satış hakları Anadolu Üniversitesine aittir. “Uzaktan Öğretim” tekniğine uygun olarak hazırlanan bu kitabın bütün hakları saklıdır. İlgili kuruluştan izin almadan kitabın tümü ya da bölümleri mekanik, elektronik, fotokopi, manyetik kayıt veya başka şekillerde çoğaltılamaz, basılamaz ve dağıtılamaz. Copyright © 2013 by Anadolu University All rights reserved No part of this book may be reproduced or stored in a retrieval system, or transmitted in any form or by any means mechanical, electronic, photocopy, magnetic tape or otherwise, without permission in writing from the University. UZAKTAN ÖĞRETİM TASARIM BİRİMİ Genel Koordinatör Doç.Dr. Müjgan Bozkaya Genel Koordinatör Yardımcısı Doç.Dr. Hasan Çalışkan Öğretim Tasarımcıları Yrd.Doç.Dr. Seçil Banar Öğr.Gör.Dr. Mediha Tezcan Grafik Tasarım Yönetmenleri Prof. Tevfik Fikret Uçar Öğr.Gör. Cemalettin Yıldız Öğr.Gör. Nilgün Salur Kitap Koordinasyon Birimi Uzm. Nermin Özgür Kapak Düzeni Prof. Tevfik Fikret Uçar Öğr.Gör. Cemalettin Yıldız Grafiker Özlem Ceylan Dizgi Açıköğretim Fakültesi Dizgi Ekibi Şirketler Muhasebesi ISBN 978-975-06-1550-4 1. Baskı Bu kitap ANADOLU ÜNİVERSİTESİ Web-Ofset Tesislerinde 23.000 adet basılmıştır. ESKİŞEHİR, Ocak 2013 ii İçindekiler Önsöz 1. Şirketler ve Şirketler Muhasebesi 2. Kollektif Şirketler .. 5. Anonim Şirketler . . . 2 .. 58 88 . .. 112 6. Kooperatifler .. 138 7. Şirketlerde Tasfiye 8. Şirket Birleşmeleri iv 26 3. Komandit Şirketler 4. Limited Şirketler .... ... 168 . .. 196 iii Önsöz Bir ülke ekonomisinde ve özellikle sermaye piyasasında şirketlerin önemli bir rolü vardır. Şirketler özellikle mal ve sermaye birliğini sağlayarak, büyümeye ve gelişmeye katkı yapan kuruluşlardır. Son yıllarda küreselleşmenin de etkisiyle ortaklıklar; şirketler konusu sürekli ön plana çıkmaktadır. Uluslar arası ticaret ile şirketler sürekli bir değişim içine girmektedirler. Bu çerçevede şirket kuruluşları, birleşmeler, tasfiyeler, bölünmeler ve şirket satın almaları artmaktadır. Muhasebe bir bilgi sistemi olarak bir işletmedeki mali nitelikli işlemlerle ilgili olarak, anlaşılır, zamanlı, doğru ve güvenilir bilgileri üretir ve muhasebe ile ilgili tarafların kullanımına sunar. Şirketler muhasebesi ise; genel muhasebe ilkelerine bağlı olmak koşuluyla bazı özelliği olan durumlar arz etmektedir. Şirketler muhasebesinde, bir uzmanlık alanı olarak şirketlerin kuruluşundan, kar dağıtımına, tasfiyesine kadar olan bir dizi özel muhasebe uygulamalarına yer verilmektedir. 13. 01. 2011 tarihinde TBMM'de kabul edilen 6102 sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu ile şirketleri şirketler konusunda özellikle Avrupa Birliği ve uluslararası düzenlemelere paralel düzenlemeler yapılmış ve ticari uygulamalar yeniden ele alınmış ve bugünün gereksinimlerini karşılayacak hale getirilmiştir. TTK ile anonim ve limited şirketlerin denetiminde köklü değişiklikler yapılmaktadır. Limited şirketler için de denetim kurulu, pay defteri gibi yenilikler getirilerek limited şirketlerin anonim şirketlere benzemesi sağlanmaktadır. Şirketlerde murakıplık sistemi yerine, bütün sermaye şirketleri için kademeli olarak ''bağımsız denetim'' zorunlu olmakta ve denetime tabi şirketler Bakanlar Kurulunca belirlenecektir. Kanuna göre, denetçi, şirket genel kurulunca seçilecektir. Seçilen denetçiler Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ve şirket web sitesinde ilan edilecektir. Denetçinin, her faaliyet yılı ve her halde görev ifa edeceği faaliyet yılı bitmeden seçilmesi şarttır. Kitapta şahıs şirketleri ve sermaye şirketleri ile kooperatifler ayrı ayrı olarak ele alınmıştır. Her şirket türünün kuruluşu, sermaye artırımı, azatlımı, kar (zarar) dağıtımı, örneklerle açıklanmaya çalışılmıştır. Editör Prof.Dr. Necdet SAĞLAM iv 1 Amaçlarımız Bu üniteyi tamamladıktan sonra; Şirket ve şirketlerle ilgili kavramları tanımlayabilecek, Şirket unsurlarını belirleyebilecek, Şahıs ve sermaye şirketlerinin özelliklerini belirleyebilecek, Şahıs ve sermaye şirketleri arasındaki farkı ifade edebilecek, Kooperatifleri açıklayabilecek, Holding şirketleri ve ortak girişimleri açıklayabilecek, Şirketler muhasebesini tanımlayabilecek bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz. Anahtar Kavramlar Şirket Kooperatifler Şirket Özellikleri Holding Sermaye Şirketleri Ortak Girişim Şahıs Şirketleri Şirketler Muhasebesi İçindekiler Giriş İşletme ve Şirket Kavramı Şirketlerin Unsurları Şirketlerin Sınıflandırılması Ortak Girişimler Şirketler Muhasebesi Şirketlerde Birleşme ve Bölünme Şirketlerde Tasfiye 2 Şirketler ve Şirketler Muhasebesi GİRİŞ 1.1.1957 yılında yürülüğe giren Türk Ticaret Kanunu (TTK) 55 yıldır yürürlüktedir. Ancak çağın ve ekonominin gelişimine bağlı olarak günümüze ekonomik hayatının ihtiyacını karşılayamaz duruma gelmiştir. Bu nedenle yeni bir Türk Ticaret Kanunu yapılması gereği doğmuştur. Buna bağlı olarak 13. 01. 2011 tarihinde TBMM'de 6102 sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu (TTK) kabul edilmiştir. Yeni TTK 1.7.2012 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Yeni TTK ticari yaşama önemli yenilikler ve değişilikler getirmektedir. Bu bağlamda şirketlerle ilgili de önemli değişiklik ve yenilikler vardır. Şirketlerle ilgili olarak, büyük şirketlerden KOBİ'lere kadar tüm iş dünyası için birçok yeni düzenleme ve zorunluluk getirmektedir. Avrupa Birliği müktesebatına uyum da dikkate alınarak hazırlanan yeni TTK. 1535 madde ve 6 adet geçici maddeden oluşmaktadır. Kanun 1 Temmuz 2012 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Getirilen bazı yenilikler şöyledir. • Tek Pay Sahipli Anonim Şirket ve Tek Ortaklı Limited Şirket Kurabilme İmkanı • Anonim ve Limited Şirketlerde Esas Sözleşme Hükümleri • Şirketler Topluluğu • Şirketlere İlişkin Yapısal Değişiklikler: Bölünme, Birleşme, Devralma • Şirkete Karşı Borçlanma Yasağı • Elektronik Ortamda Genel Kurul ve Yönetim Kurulu • Sermaye Şirketlerinin İnternet Sitesi Açma ve Bilgi Sağlama Zorunluluğu • Envanter ve değerleme hükümleri • Türkiye Finansal Raporlama Standartlarına (TFRS) uygun finansal tablolar düzenleme • Şirketlerin Denetimi Yeni TTK şirketlerle ilgili birçok yenilik getirmektedir. Özellikle anonim ve limited şirketlerin denetiminde değişiklikler yapılmaktadır. Şirketlerde murakıplık sistemi yerine, bütün sermaye şirketleri için ''bağımsız denetim'' getirilmektedir. İŞLETME VE ŞİRKET KAVRAMI İnsanların gereksinim duyduğu mal ve/veya hizmetleri üretmek için kurulan ekonomik birimlere işletme denilmektedir. Ekonomik ve sosyal hayatın temel ve vazgeçilmez birimleri olan işletmeler değişik şekillerde kurulabilmektedir. Bu nedenle işletmelerin sınıflandırılmasıda farklı olabilmektedir. İşletmeleri şu şekilde sınıflamak olanaklıdır; • Büyüklüklerine göre işletmeler • Mikro işletmeler • Küçük işletmeler • Orta işletmeler 3 • • • • • Büyük işletmeler • Uluslarası işletmeler İş koluna göre işletmeler • Üretim İşletmeleri • Ticaret işletmeleri • Hizmet işletmeleri Üretilen mal cinslerine göre işletmeler • Tüketim malı üreten işletmeler • Endüstri malı üreten işletmeler Mülkiyetine göre işletmeler • Özel işletmeler • Kamu işletmeler • Karma işletmeler • Yabancı işletmeler Hukuki yapılarına göre işletmeler • Tek kişi işletmeleri • Şirketler Dünyada yaşanan küreselleşme ile mal ve hizmet talepleri artmıştır. Tek şahıs işletmelerinin ve küçük sermayeli şirketlerin bu talebi karşılaması yetersiz hale gelmiştir. Talebi karşılamak için işletmelerin büyümeleri ve faaliyet alanlarını genişletmeleri gerekmektedir. Bunun için bireysel ve küçük işletmeler bir araya gelerek güçlü sermeye ve yönetim yapıları oluşturmuşlar ve ortaklık kurma yoluna gitmişlerdir. Bununla beraber yaşanan rekabet ile işletmelerin mali yapılarının güçlenmesi gereğini de ortaya çıkmıştır. Bütün bu gelişmeler ve gereksinimler nedeniyle kelime anlamı birleşme olan şirket kavramı ortaya çıkmıştır. Şirket veya ortaklıklar kurma yoluyla hem sermaye sağlanmış hem de sorumluluklar paylaşılmış ve sınırlandırılmış olmaktadır. Şirketlerde bir işletmedir ve insanların gereksinim duyduğu mal ve/veya hizmetleri üreterek belirlenen amaçlara ulaşmak için faaliyette bulunurlar. Şirketlerin kuruluş amaçları şöyle sıralanabilir(Çaldağ,2003); • Faaliyetlerinde sermayeye gelecek riski dağıtmak. • Sermayenin güçlenmesi ve yaygınlaşmasını sağlamak. • Ülke ekonomisini ve işgücünü arttırmaktır. Şirket kurma yoluyla güçler biraraya getirildiğinden daha büyük ölçekli ekonomik faaliyetleri yerine getirmek olanaklıdır. Böylece hem ülke ekonomisinin gelişmesine katkı yapılmış olur hem de istihdam sağlanmış olur. Şirket nedir? Şirket kurmak neden gereklidir? Geniş anlamda şirket; bir girişimde, bir faaliyette, hukuki veya fiili bir durumda herhangi bir tarafta birden fazla kişinin bir araya gelmesidir. Dar anlamda şirket: kazanç sağlamayı hedef edinen kişi ve mal topluluğudur. Şirket ortaklık anlamını da geldiğinden, en az iki ortağın olmasını gerektirmektedir. Bu ortaklar gerçek kişi ya da tüzel kişi olabilmektedir. Ancak günümüzde ekonomik gelişmelerinde de bir sonucu olarak tek kişili şirket kurmak yeni TTK’da yapılan düzenlemelerle mümkün olabilmektedir. Ancak bu tek kişilik şirketler sadece sermaye şirketi kuracaklar için olanaklıdır. Şahıs şirketi kuracaklar için yine en az iki ortak olması zorunludur. 4 ŞİRKETLERİN UNSURLARI Şirket kişilerin ve diğer işletmelerin bir sözleşme ile bir araya gelerek ortak faaliyette bulunma işlemidir. Şirkette bir veya daha fazla kişiler emeklerini ve/veya mallarını ortak bir amaca ulaşmak için birleştirirler. Anonim, limited ve kooperatif şirketler, işletme konusu gösterilmek unvanlarını serbestçe seçebilirler. Ticaret unvanlarında, “anonim şirket”, “limited şirket” ve “kooperatif” kelimelerinin bulunması şarttır. Bu şirketlerin ticaret unvanında, gerçek bir kişinin adı veya soyadı yer aldığı takdirde, şirket türünü gösteren ibareler, baş harflerle veya başka bir şekilde kısaltma yapılarak yazılamaz (TTK 43). Şirketlerde, şahıs unsuru, sözleşme unsuru, sermaye unsuru ve ortak amaç unsurunun olması gerekir. Bunlar aşağıda sıralanmıştır: • Şirketi kuran sayısının bir ve birden çok olması gerekir. Örneğin bir limited şirketi kurmak için en az gerçek bir veya tüzel kişi gerekirken, Anonim şirketin kurulabilmesi için pay sahibi olan bir veya daha fazla kurucunun varlığı şarttır. • Ulaşılmak istenen ortak bir amaç olmalıdır. Şirketin kar elde etmesi, büyümesi vb gibi amaçlarının olması gerekir. • Ortak amaca ulaşmak için ortaklar arasında bir sözleşme yapılmalıdır. Şirket kuruluşunda ortak arasında bir sözleşme hazırlanarak noter huzurunda imzalanır. • Ortak amaca ulaşmak için ortakların şirkete para, mal veya emeği sermaye olarak koymaları gerekir. • Ortakların amaca ulaşabilmek için gayret, özen ve çaba harcama anlamına gelmektedir. Ortaklar şirketin menfaatlerini korumak için çaba sarf etmeleri gerekir. Şirketlerde olması gereken unsurlar nelerdir? Çeşitli ve farklı amaçlarla kurulan işletmeler ve şirketler Tablo 1.1’de gösterilmiştir. Tablo 1.1: İşletmeler ve Şirketler ŞİRKETLER Şahıs İşletmeleri Şahıs Şirketleri/ Diğer örgütler Ortaklık Esnaf Sanatkâr Serbest meslek mensubu Tacir (tüccar) Kollektif Şirket Adi Şirket Adi Komandit Şirket Sermaye Şirketleri Sermayesi Paylara Bölünmüş Komandit Şirket Limited Şirketler Anonim Şirketler Kooperatifler Aile Anonim Şirketleri Halka Açık Şirketler Bankalar Kar amacı gütmeyen örgütler Aracı Kurumlar Yatırım Ortaklıkları Döviz Büroları Bireysel Emeklilik Şirketleri Leasing Şirketleri Faktoring Şirketleri Vakıflar Dernekler 5 Sigorta Şirketleri Holding Grup Şirketleri Holding AŞ. Grup Şirketleri Bakınız Necdet SAĞLAM, Salim ŞENGEL, Şirketler Muhasebesi, Detay Yayıncılık, 2012 ŞİRKETLERİN SINIFLANDIRILMASI Ülkemizde farklı kanunlara göre şirketler kurulabilmektedir. Şirketleri tabi oldukları kanunlara göre sınıflandırılabilir. Buna göre; • Borçlar Kanununa göre şirketler • Türk Ticaret Kanununa göre şirketler • Kooperatifler Kanununa göre şirketler • Özel Kanunla kurulan şirketler Ticaret Kanununa göre kurulan şirketler şahıs ve sermaye şirketi olarak sınıflandırılır. Kooperatifler Kanununa göre kooperatif şirketler ve Borçlar Kanununa göre adi şirketler sayılabilir. Özel kanunla kurulan şirketler ise devletin bazı amaçların gerçekleştirebilmesi ve hizmetlerin yapılabilmesi için kurulan şirketlerdir. Bu ünitede adi şirket, ticaret şirketleri ve kooperatif şirketlerin özellikleri, holding şirketler ve ortak girişimler ile şirketler muhasebesi ele alınarak incelenmiştir. Adi Şirketler İki veya daha fazla kişinin emek ve/veya sermayelerini birleştirmek suretiyle, iktisadi bir amacı gerçekleştirmek üzere kurulan ortaklığa adi şirket denir. Bu şirketlerin tüzel kişiliği yoktur. Adi şirketler Borçlar kanuna tabi şirketlerdir ve ortaklar arasındaki ilişkilerde Borçlar Kanunu hükümleri uygulanır. Adi şirketin unsurlarını şu şekilde sıralanabilir; • Sözleşme unsuru: Birbirine uygun irade beyanları şart olup bu açık ve zımni irade olabilir. Sözleşmenin asli unsurları hakkında açık ya da kapalı olarak ortak amaç ve bu amacın gerçekleştirilmesi gereği az çok belirgin olmalıdır. • Şahıs unsuru: 2 den fazla olmalı ayrıca kural olarak gerçek ya da tüzel kişi olması fark etmez. • Katılma payları: Kişisel emek, ticari itibar, para, sınaî haklar, taşınmaz hakları vs. • Ortak amaç: Erişilmesinde ortakların ortak yararları bulunan son hedeftir. • Ortak çaba: Ortak amacın kar veya zararını paylaşmak gereğine yönelmesi gerekir yani gayeye ulaşabilmek için çaba sarf edilir. Adi şirketin özellikleri şu şekilde özetlenebilir: • Kuruluşu belirli bir şekle tabi tutulmamıştır. • Sözlü veya yazılı sözleşme ile kurulabilir. Sözleşmenin Noter’e onaylatılması isteğe bağlıdır. • Sözleşmede aksi belirlenmemişse: • • Sermaye tutarı farklı olsa da ortakların kar ve zarar payları eşittir. • Kararlar ortakların oybirliği ile alınır. • Şirketin yönetimi ortakların tümüne aittir. • Şirketin borçlarından dolayı ortaklar birlikte sorumludurlar. Şirketin Ticaret Siciline tescil ve ilanı zorunlu değildir. 6 • Adi şirket kuracak kişi tacir ise, bağlı bulunduğu bölgenin Ticaret Odasına fert olarak kayıt olmak durumundadır. • Asgari bir sermaye öngörülmemiştir. Hangi ortağın ne kadar sermaye koyacağı konusu isteğe bağlıdır. Alacak sermaye olarak konulmuşsa, sermaye koyan ortak bu alacağı şirkete devretmiş ve ödenmesini taahhüt etmiş sayılır. Emeğin sermaye olarak konması halinde, bu ortak zarara iştirak ettirilmeyebilir, ancak kardan pay alır. Bu ortak sorumluluktan muaf olamaz. • Ticaret unvanı kullanmak zorunda değildir. • Sermaye olarak getirilen her şey üzerinde “iştirak halinde mülkiyet” söz konusudur. Her ortak belli bir oranda katılır ve kendi payı üzerinde tasarruf hakkı yoktur. • Adi Şirket daha çok geçici ortaklıklarda kurulmalı, sürekli işlerle ilgili olarak bu yola gidilmemelidir. Adi şirket Borçlar Kanunu hükümlerine tabidir. Adi şirketlerde faaliyetler sonucu kar/zarar dağıtımı yapılır. Kar veya zarar dağıtımında aşağıdaki kurallara uyulur: Ortaklar, niteliği gereği ortaklığa ait olan bütün kazançları aralarında paylaşmakla yükümlüdürler. Sözleşmede aksi kararlaştırılmamışsa, her ortağın kazanç ve zarardaki payı, katılım payının değerine ve niteliğine bakılmaksızın eşittir. Sözleşmede ortakların kazanç veya zarara katılım paylarından biri belirlenmişse bu belirleme, diğerindeki payı da ifade eder. Bir ortağın zarara katılmaksızın yalnız kazanca katılacağına ilişkin anlaşma, ancak katılma payı olarak yalnızca emeğini koymuş olan ortak için geçerlidir. • Öncelikle adi şirket sözleşmesinde bu konuda hüküm olup olmadığına bakılır, • Sözleşmede belirtilmişse sadece emeğini sermaye olarak getiren kimse zarara katılmayabilir, • Sözleşmede bu konuyla ilgili herhangi bir hüküm yoksa sermaye payları ne olursa olsun ortak kara ve zarar eşit olarak katlanacaktır. Bu şirketlerde amaç birliğinin ortadan kalkması(kendiliğinden) iradi olarak, ortaklardan birinin ölümü, ortağın tasfiye payının haczi, ortağın iflası veya kısıtlanması, sözleşmede belirtilen sürenin dolması gibi sebeplerden dolayı adi şirketler faaliyetlerine son verebilirler. Bu son verme ortakların kendi isteklerince olabileceği gibi mahkeme kararıyla da olabilir. Adi şirkette kar veya zarar dağıtımı nasıl yapılır? Ticaret Şirketleri Ticaret şirketleri Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulan şirketlerdir. Ticaret şirketleri iki şekilde sınıflandırılır; • • Şahıs Şirketleri • Kollektif Şirketler • Komandit Şirketler Sermaye Şirketleri • Anonim Şirketler • Limited Şirketler • Sermayesi Paylara Bölünmüş Komandit Şirketler 7 Ticaret şirketleri Türk Ticaret Kanunu hükümler tabidir. Ticaret şirketleri başlıca şu özellikleri taşırlar; • Bir ticaret ünvanına sahip olurlar. • Sözleşmeleri yazılı olur. • Tüzel kişileri vardır. • İflasa tabidir. • Ticaret siciline kayıt olurlar. • Ticari defterleri tutarlar. Ticaret şirketleri nasıl sınıflandırlır? Şahıs Şirketleri Bu şirketler TTK’nu hükümlerine göre kurulurlar ve tüzel kişilikleri mevcuttur. Ancak şirket gücünü daha çok ortaklarının itibar ve mal varlığından alır. Şirketin sermayesinin yanında ortakların şahsi mal varlıkları ve itibarları şirkete güç katar ve üçüncü şahıslara güven telkin eder. Ayrıca şirketin üçüncü şahıslara olan borçlarında ortakların zincirleme ve bütün şahsi mal varlıklarıyla sorumlu olmaları şirketin itibarını daha da artırmaktadır. Dolayısıyla bu şirketlerin mal varlıklarının yanında ortakların kişisel mal varlıkları ve itibarları da çok önemlidir. Bu şirketler, kollektif ve komandit şirket şeklinde ikiye ayrılabilir. Kollektif Şirketler Kollektif şirket ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek amacıyla, gerçek kişiler arasında kurulan ve ortaklarından hiçbirinin sorumluluğu şirket alacaklılarına karşı sınırlanmamış olan şirkete kollektif şirket denir (TTK. 211). Kollektif şirketin bazı özellikleri şu şekilde sıralanabilir; • Ticaret unvanı taşıması şarttır. • Ortak sayısı için belirlenen azami rakam yoktur. En az iki ortak tarafından kurulur. • Ortaklar gerçek kişilerdir. • Asgari bir sermaye öngörülmemiştir. • Şirketin borç ve taahhütlerinden dolayı birinci derecede şirket sorumludur. Ortaklar 2. derecede müteselsil ve sınırsız sorumludurlar. • Ortaklardan her birinin ayrı ayrı ortaklığı yönetme hak ve sorumlulukları vardır. Ortakların çoğunluk kararı ile ortaklığın yönetimi, ortaklardan birine veya birkaçına ya da ortak olmayan bir kişiye verilebilir. • Yapılacak karar toplantılarında tüm ortakların birer oy hakkı vardır ve bunu şahsen kullanırlar. • Denetim hakkı ise bütün ortaklar için söz konusudur. Denetim yetkisinin devri mümkün değildir. • Ortaklar şirket konusuna giren işleri veya buna benzer işleri kendileri veya başkaları hesabına yapamazlar ve aynı konuda çalışan başka bir şirkete de sınırsız sorumlu olarak giremezler (Rekabet yasağı). 8 Kollektif şirketin kuruluşunda şirket sözleşmesi yazılı şekle tabidir; ayrıca, sözleşmedeki imzaların noterce onaylanması şarttır. (TTK 212). Kollektif şirket sözleşmesine aşağıdaki kayıtların yazılması zorunludur (TTK 213): • Ortakların ad ve soyadlarıyla yerleşim yerleri ve vatandaşlıkları, • Şirketin kollektif olduğu, • Şirketin ticaret unvanı ve merkezi, • Esaslı noktaları belirtilmiş ve tanımlanmış bir şekilde şirketin işletme konusu, • Her ortağın sermaye olarak koymayı taahhüt ettiği para miktarı; para niteliğinde olmayan sermayenin değeri ve bu değerin ne suretle biçilmiş olduğu; sermaye olarak kişisel emek konulmuşsa bu emeğin niteliği, kapsamı ve değeri, • Şirketi temsile yetkili kimselerin ad ve soyadları, bunların yalnız başına mı, yoksa birlikte mi imza koymaya yetkili oldukları, Ortaklar, emredici hükümlere aykırı olmamak şartıyla, şirket sözleşmesine diledikleri kayıtları koyabilirler. Komandit Şirketler Ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek amacıyla kurulan, şirket alacaklılarına karşı ortaklardan bir veya birkaçının sorumluluğu sınırlandırılmamış ve diğer ortak veya ortakların sorumluluğu belirli bir sermaye ile sınırlandırılmış olan şirket komandit şirkettir (TTK304). Komandit şirketlerde iki tür ortak bulunmaktadır. Bunlardan şirketlerde sorumluluğu, koyduğu sermaye bağlı olmaksızın, sınırsız olan ortaklara komandite ortak denir. Sorumluluğu ise sadece koyduğu sermaye ile sınırlı olan ortaklara ise komanditer ortak denilmektedir. Komadit şirketlerde sınırsız sorumlu ortak komandite ve sınırlı sorumlu ortak komanditerdir. Kollektif şirket ile komandit şirket arasında önemli benzerlikler bulunmaktadır. Komandit şirketin özelliklerini şöyle sıralayabiliriz; • Biri komandite diğeri komanditer olmak üzere en az iki ortak tarafından kurulur. • Komandite ortak gerçek kişi olmak zorundadır. Komanditer ortak tüzel kişi olabilir. • Bir ticaret unvanı alır. Ticaret unvanında komandite ortaklardan en az birinin adı ve soyadı bulunur. • Şahıs şirketidir. • Kuruluşta, kollektif şirket kuruluş süreci uygulanır. • Tüzel kişi olarak vergiye tabi değildir. Ortaklar vergiye tabidir. Ortaklar paylarına düşen kar ya da zararı yıllık gelir vergisi beyannamesi ile vergi dairesine bildirirler. Komandit şirket kurulması için önce sözleşmesi yazılı olarak hazırlanır ve imzalanır. Hazırlanan sözleşme imzalanır ve notere onaylatılır. Daha sonra ticaret siciline kaydı yaptırılarak ilan edilir. Şirket tescil ve ilandan sonra tüzel kişilik kazanır. Komandit şirket sözleşmesine aşağıda sayılan konuların yazılması zorunludur. • Komandite ve komanditer ortakların ad ve soyadları, ikametgâhları ve tabiiyetleri, • Şirketin komandit olduğu, • Şirketin ticaret unvanı ve merkezi, 9 • Şirketin faaliyet konusu, • Her ortağın (komandite ve komanditer) sermaye olarak koymayı taahhüt ettiği para miktarı, para mahiyetinde olmayan sermayenin değeri ve bu değerin ne suretle biçilmiş olduğu, eğer şahsi emek bahis konusu ise (komandite ortak için) bu emeğin kapsam ve şekli, • Şirketi temsile yetkili kimselerin ad ve soyadları, bunların yalnız başına mı, yoksa birlikte mi imza koymaya yetkili oldukları. Kollektif şirket ile komandit şirket farkı nedir? Sermaye Şirketleri Sermaye şirketlerinde şirket gücünü ortakların mal varlıklarından ziyade şirket sermayesinden alır. Şirketin gücü kendisinden ve yönetim ve işleyişinden kaynaklanır. Sermaye şirketlerinde, ortakların sorumlulukları şirkete getirmeyi taahhüt ettikleri sermaye miktarıyla sınırlıdır. Bu tür şirketlerde ortaklardan birinin ayrılmasıyla ortaklığı bozmaz. Ortakların şirketteki ortaklık payları kişisel değildir. Bu paylar başkasına satılabilir veya devredilebilir. Sermaye şirketlerinin en önemli özelliklerinden biri de, sermayeye ortak olmak ile şirketin yönetimiyle ilgilenmenin birbirinden ayrılmış olmasıdır. Ortakların ikinci planda kalmaları ve asıl olanın şirkete getirilen sermaye olması nedeniyle bu tür ortaklıklara sermaye şirketleri denir. Türk Ticaret Kanuna göre bu şirketleri aşağıdaki gibi üçe ayrılabilir; • Anonim Şirket • Limited Şirket • Sermayesi Paylara Bölünmüş Komandit Şirket. Anonim Şirketler Anonim şirketler ticaretin gelişmesine paralel olarak ilk ortaya çıkışları 16. yüzyılın sonlarıdır. Ancak asıl gelişimlerini 19. yüzyılda göstermişlerdir. Günümüzde ise önemi gittikçe artmaktadır. Özellikle küçük tasarrufların bir araya getirerek büyük yatırımların gerçekleşmesine neden olur. Bu da ülke kalkınmasına önemli bir katkı olup, istihdam yaratır. Küçük tasarruflarla yapılamayan büyük işler bu sayede yapılmış olur. Anonim şirket, sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlu bulunan şirkettir). Pay sahipleri, sadece taahhüt etmiş oldukları sermaye payları ile ve şirkete karşı sorumludur (TTK. 329). Yani bu şirket türünde sorumluluk sınırlıdır. Anonim şirketlerin özellikleri şöyle sıralanabilir; • En az 50.000 sermaye ile kurulur (kayıtlı sermaye sistemini kabul etmiş bulunan halka açık olmayan anonim şirketlerde başlangıç sermayesi 100.000 ’den aşağı olamaz). • Ortakları gerçek ve tüzel kişilerden oluşabilir. • Yasal olan her türlü ticari ve sınai faaliyette bulunabilirler. • Tüzel kişiliğe sahiptir. • Şirket sermayesi belirli paylara bölünmüştür. Bu payları, hisse senetleri temsil eder. • Şirket ve ortaklarının sorumluluğu sahip oldukları sermaye ile sınırlanmıştır. Yani sınırlı sorumluluk söz konusudur. 10 • Gümrük ve Ticaret Bakanlığınca yayımlanacak tebliğle, faaliyet alanları belirlenip, ilan edilecek anonim şirketler Gümrük ve Ticaret Bakanlığının izni ile kurulur. Bu şirketlerin esas sözleşme değişiklikleri de aynı Bakanlığın iznine bağlıdır. Bakanlık incelemesi sadece kanunun emredici hükümlerine aykırılık bulunup bulunmadığı yönünden yapılabilir. Bunun dışında hukuki konumu, niteliği ve işletme konusu ne olursa olsun anonim şirketin kuruluşu ve esas sözleşme değişiklikleri herhangi bir makamın iznine bağlanamaz. • Şirketin faaliyet konusu ve adı şirket sözleşmesinde açıkça belirtilir. • Ortaklıktan ayrılmak kolaydır. Hisse senetlerinin devri ile ortaklıktan ayrılmak olanaklıdır. • Şirketin faaliyet konusunun ticaret unvanında belirtilir. • Şirketin kendisi kurumlar vergisi mükellefidir. • Anonim şirketler hisse senedi ve tahvil çıkarabilirler. • Bankacılık ve sigortacılık faaliyetlerinde bulunabilirler. • Emek sermaye olarak konulamaz. Anonim şirketlerin 5 özelliğini sayınız? Anonim şirket kuruluşu şu aşamalardan oluşur; • Ana Sözleşme Hazırlanması • Kuruluşla İlgili Diğer İşlemlerin Yapılması • Ana Sözleşmenin Noter Tasdiki • Başvuru/İlgili Kuruluşlardaki Kayıt ve İşlemler Şekli • Kurucular İmza Beyanı, Dilekçe • Tescil ve İlanla İlgili İşlemler • Kuruluşun Tamamlanması Tek ortaklı anonim şirket kurulabilir. Şirket, kurucuların, kanuna uygun olarak düzenlenmiş bulunan, sermayenin tamamını ödemeyi, şartsız taahhüt ettikleri, imzalarının noterce onaylandığı esas sözleşmede, anonim şirket kurma iradelerini açıklamalarıyla kurulur (TTK 335). Limited Şirketler Limited şirket, bir veya daha çok gerçek veya tüzel kişi tarafından bir ticaret unvanı altında kurulur; esas sermayesi belirli olup, bu sermaye esas sermaye paylarının toplamından oluşur. Ortaklar, şirket borçlarından sorumlu olmayıp, sadece taahhüt ettikleri esas sermaye paylarını ödemekle ve şirket sözleşmesinde öngörülen ek ödeme ve yan edim yükümlülüklerini yerine getirmekle yükümlüdürler. Limited şirket, kanunen yasak olmayan her türlü ekonomik amaç ve konu için kurulabilir (TTK 573). Limited şirkette ortakların sayısı elliyi aşamaz. Ortak sayısı bire düşerse durum, bu sonucu doğuran işlem tarihinden itibaren yedi gün içinde müdürlere yazıyla bildirilir. Müdürler, bildirimin alınması tarihinden başlayarak yedinci günün sonuna kadar, şirketin tek ortaklı olduğunu, bu ortağın adını, yerleşim yerini ve vatandaşlığını tescil ve ilan ettirirler, aksi hâlde doğacak zarardan sorumlu olurlar. Aynı yükümlülük, şirketin bir ortakla kurulduğu hâllerde de geçerlidir. Şirket, tek ortağının kendisinin olacağı bir şirkete dönüşeceği sonucunu doğuracak şekilde esas sermaye payını iktisap edemez(TTK574). 11 Son yıllarda ülkemizde yaygın olarak Limited şirket kurulduğu görülmektedir. Limited şirketin özelliklerini şöyle sıralayabiliriz; • Limited şirket bir sermaye şirketidir. • En az 10.000 sermaye ile kurulur. • Kişisel emek, ticari itibar sermaye olarak getirilemez. • Ortak sayısı elliden fazla olamaz. • Gerçek kişiler gibi tüzel kişiler de limited şirketi ortağı olabilir. • Limited şirketin ticaret ünvanı işletme konusu ve limited şirket olduğunu gösteren ibarelerden oluşur. • Bankacılık ve sigortacılık yapamazlar. Diğer yasal ticari işleri yapabilirler. • Ortakların sorumlulukları sermaye taahhütleri ile sınırlıdır. • Ortaklar kamuya olan borçlarına karşı şirketteki payları oranında sorumludur. • Hisse senedi çıkaramazlar. • Tahvil çıkaramazlar. • Ortakların sermaye payları en az 25 ve katları olmak zorundadır. • Ortakların sermaye paylarının eşit olma zorunluluğu yoktur. Farklı sermaye paylarına sahip olabilirler. • Anonim şirketlerde sermaye payı hisse senedi ile temsil edilirken Limited şirketlerde hisse senendi olmadığından ortaklık payı vardır. • Ortaklık paylarının devri kolay değildir. Anonim şirketlere göre güçtür. • Şirket kurumlar vergisi mükellefidir. • Şirket yönetimi ortaklara verilebilir. Dışarıdan müdür de atanabilir. • Şirket ortaklarının şirketi temsil etme hak ve yetkileri vardır. • Ortak sayısı en fazla 50 ile sınırlandırıldığından halka açılamaz. • Limited ortaklığın kanunen zorunlu organları, ortaklar genel kurulu, müdürlerdir. • Bağımsız denetime tabi olacak limited şirketler Bakanlar Kurulu kararıyla belirlenir. Tek ortaklı limited şirket kurulabilir. Ortak sayısı en fazla 50 olabilir. Bankacılık ve sigortacılık dışında Limited şirketler aşağıdaki alanlarda da faaliyet yapamazlar; • Factoring Şirketi olamazlar. • Menkul değerlerle ilgili aracılık faaliyetinde bulunamazlar • Limited Şirketler Varlık Yönetim Şirketi olamazlar. • Limited Şirketler, Finansal Kiralama Şirketi olamazlar. • Limited Şirketler, Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Şirketi olamazlar TTK 581. Maddesine göre; üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz veya tedbir bulunmayan; nakden değerlendirilebilen ve devrolunabilen, fikrî mülkiyet hakları ile sanal ortamlar ve adlar da dâhil, malvarlığı unsurları ayni sermaye olarak konulabilir. Hizmet edimleri, kişisel emek, ticari itibar ve vadesi gelmemiş alacaklar sermaye olamaz. Limited şirketler hangi faaliyetleri yapamazlar? 12 Sermayesi Paylara Bölünmüş Komandit Şirket Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket, sermayesi paylara bölünen ve ortaklarından bir veya birkaçı şirket alacaklılarına karşı bir kollektif şirket ortağı, diğerleri bir anonim şirket pay sahibi gibi sorumlu olan şirkettir. Sermaye, paylara bölünmeksizin sermayesi sadece birden çok komanditerin sermayeye katılma oranlarını göstermek amacıyla kısımlara ayrılmış bulunuyorsa komandit şirket hükümleri uygulanır (TTK m.564). Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket kuruluşunda esas sözleşme yazılı şekilde düzenlenir, kurucularla komandite ortakların tümü tarafından imzalanır; imzaların noterce onaylanması gerekir. Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket en az 5 ortak tarafından kurulur. Ortaklar komandite ve komanditer ortak olarak ayrılır. Ortaklardan birisinin komandite olması zorunluluğu vardır. Kurucu sıfatını haiz olan komanditerlerin sahip oldukları payların her birinin tutarının esas sözleşmeye yazılması gerekir. Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket kuruluşunda anonim şirketlerin kuruluşuna ilişkin hükümler uygulanır. İş hayataında sermayesi paylara bölünmüş komadit şirkete pek rastlanmaz. Şahıs ve Sermaye Şirketlerinin Karşılaştırılması Şahıs şirketleri ile sermaye şirketleri yapı ve işleyiş açısından farklılıklar gösterirler. Aşağıda şahıs ve sermaye şirketleri ana bazı özellikleri ile karşılaştırılmıştır. Tablo 1.2: Sermaye ve Şahıs Şirketleri Karşılaştırması ŞAHIS ŞİRKETLERİ SERMAYE ŞİRKETLERİ 1 Ortaklar gerçek kişilerdir. (Komandit şirkette komanditer ortak dışında) Ortaklar gerçek ve tüzel kişi olabilirler 2 Ortaklar, üçüncü şahıslara karşı şirketin borçlarından Ortakların sorumlulukları sadece koymayı dolayı sınırsız ve tüm mal varlıklarıyla sorumludurlar. taahhüt ettikleri sermaye ile sınırlıdırlar. 3 Şirketin kuruluşu için asgari bir sermaye zorunluluğu Şirketin kuruluşu için asgari bir sermaye yoktur. zorunluluğu vardır. 4 Kişisel emek ve itibar sermaye olarak konabilir. (Komandit şirkette komanditer ortak dışında) Kişisel emek ve itibar sermaye olarak konamaz. 5 Şirket sözleşmesi ancak ortakların oybirliği ile değişebilir. Şirket sözleşmesi ortakların oy çokluğu ile değişebilir. 6 Ortaklardan birinin ölümü, iflası şirketin sona ermesinin nedenidir. Ortaklardan birinin ölümü, iflası şirketin sona erdirmez. 7 Yalnızca ticaret amacıyla kurulabilir. Her türlü iktisadi amaç ve konu için kurulabilir. 8 Sermaye paylara bölünmemiştir. Sermaye paylara bölünmüştür. 9 Her ortağın yönetim, temsil ve denetim hakkı vardır. Yönetim ve temsil yetkileri şirketin belirli organlarına aittir. 10 Her ortağın eşit oy hakkı vardır. Oy hakkı, ortağın şirketteki sermaye payı ile orantılıdır. 11 Ortaklığın devri güçtür. Pay sahipliğinin devri kolaydır. 12 Yalnız tescil ve ilan ile kurulur. Bazı durumlarda izin gereklidir. 13 Şirket vergi mükellefi değildir. Ortaklar gelir vergisi mükellefi olurlar. 14 TTK’na göre yedek akçe ayırması gerekmez. 15 TTK’na göre yedek akçe ayırmak zorundadır. Ticaret unvanlarında ortaklardan en az birinin adının Ticaret unvanlarında ortakların adının geçmesi gerekir. geçmesine gerek yoktur. 13 Şirket Kurumlar Vergisi mükellefidir. Tablo 1.2’de görüldüğü gibi şahıs şirketleri ile sermaye şirketleri birçok konuda farklıdır. Özellikle ortakların sorumluluğu, vergi mükellefiyeti, asgari sermaye koyma zorunluluğu gibi konularda farklılıklar vardır. Sermaye şirketleri ile şahıs şirketlerinin birbirinden farklı olduğu 5 özellik belirtiniz. Kooperatifler Tüzel kişiliği haiz olmak üzere ortaklarının belirli ekonomik menfaatlerini ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarını karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp korumak amacıyla gerçek ve kamu tüzel kişileri ile özel idareler, belediyeler, köyler, cemiyetler ve dernekler tarafından kurulan değişir ortaklı ve değişir sermayeli işletmelere kooperatif denir (Kooperatifler Kanunu md.1). Kooperatifler 1163 sayılı Kooperatifler Kanununa göre kurulurlar ve işletilirler. Kooperatifler Kanununda bulunmayan hükümlerde Türk Ticaret Kanunundaki hükümlere bakılır. Kooperatiflerden şirketlerden farklı olarak ortakların menfaatlerini ve ihtiyaçlarını karşılamak için kurulurlar. Örneğin köylerde kurulan sulama kooperatifleri, ortakların arazilerinin sulanması için kurulurlar. Burada amaç ortakların hak ve menfaatlerini bir araya gelerek korumaktır. Yukarıdaki kooperatif tanımına göre kooperatiflerle ilgili bazı özellikleri şöyle sıralayabiliriz; • Kooperatifler tüzel kişiliğe sahiptir. • E n az 7 kişi ile kurulur. • Kooperatifler belirli ekonomik çıkarları karşılamak amacıyla kurulur. • İhtiyaçlar karşılık yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle karşılanır. • Ortak sayısı değişkendir. • Gerçek ve tüzel kişiler kurabilir. • Sermayesi değişkendir. • Sözleşme ile kurulur. • Her ortağın bir oy hakkı vardır. • Ortaklık payı en az 1 ’dir. • Bir ortak en az 1 pay en fazla 5.000 pay sahibi olabilir. • Ortağın ölümü ile ortaklık sıfatı sona erer. Ancak ana sözleşmede gösterilen şartlarla mirasçıların ortak olarak kalması sağlanabilir. • Her ortak kooperatiften ayrılabilir. Kooperatiflerde ortak sayısı ve sermaye değişkendir. Kooperatifler diğer işletmelerden farklı bazı ilkeleri bulunmaktadır. Bu ilkeleri şöyle sıralanabilir; Gönüllü ve Açık Üyelik: Kooperatifler üye olmanın sorumluluğunu almaya gönüllü herkese açık organizasyonlardır. Cinsiyet, sosyal, ırk, politik ve dini ayrım gözetmeksizin herkese açıktır. Demokratik Yönetim: Kooperatifler uygulanan politikaları belirleme ve karar alma konularına katılan üyelerce kontrol edilen demokratik organizasyonlardır. Üyeler eşit oy hakkına sahiptir. 14 Üyelerin Ekonomik Katılımı: Üyeler kooperatif parasını demokratik olarak kontrol eder, eşit olarak katılırlar. Para kooperatifin ortak çıkarı için kullanılır. Üyeler üyelik koşulu olarak sınırlı bir bedel öder. Üyeler kooperatifi geliştirmek ve diğer aktiviteleri desteklemek için ek bedel öderler. Özerklik ve Tarafsızlık: Kooperatifler, üyeleri tarafından yönetilen özerk organizasyonlardır. Hükümet veya diğer organizasyonlarla yaptıkları anlaşmalarda veya dış kaynaklardan anapara artırımında üyelerinin demokratik kontrolü ve özerk yapıyı koruyacak şekilde hareket ederler. Eğitimin Geliştirilmesi: Kooperatifler gelişim odaklı olarak, üyeleri ve seçilmiş temsilcileri, yöneticileri ve çalışanları için eğitim sağlayabilir. Kooperatif İçinde İşbirliği: Kooperatifler kooperatif hareketini güçlendirip daha verimli hale getirmek için lokal, milli, bölgesel ve uluslararası yapılarda üyelerine hizmet verirler. Topluma Karşı Sorumluluk: Kooperatifler topluluk gelişimi için üyeler tarafından onaylanan politikalara göre çalışırlar. HOLDİNG ŞİRKETLER Holding şirket kendisi iktisadi faaliyette bulunmayan, kontrol etmek amacıyla başka şirketlerin hisse senetlerine sahip olan hukuken bağımsız şirketlerdir. Holding başka şirketlerin hisse senetlerini elde ederek onların yönetim ve denetiminde söz sahibi olur. Holdinglerin amaçlarının esas itibariyle başka şirketlere iştirak etmektir. Holding şirket, bir üst şirket ve ona bağlı yavru şirketlerden oluşan bir yapı gösterir. Holdingler, başka işletmelerin yönetim ve denetimini ele geçirmek amacıyla o şirketlerin oy hakkına sahip pay senetlerini ellerinde bulunduran anonim şirketlere holding adı verilir. Holdingler anonim Şirket şeklinde kurulan şirketlerdir. TTK. 519. maddesinde, holdingin başlıca amacı başka işletmelere katılmaktan ibaret olduğu belirtilmiştir. Bir holdinge bağlı şirketler ana şirket ve yavru şirketler olarak iki çeşide ayrılır: Ana şirket çok sayıda şirketin oy hakkına sahip pay senetlerinin büyük bir bölümüne sahip olarak, bu şirketlerin yönetim ve denetimlerini ele geçiren şirkettir. Yavru şirket ise; ana şirketin denetimi altında bulunan ve hukuksal bağımsızlığını koruyan şirkettir İşlevleri yönünden holdingler saf holding ve karma holding olarak ikiye ayrılır: Saf Holding başka şirketlere katılma amacı ile kurulan holdinglerdir. İşlevleri katıldıkları şirketlerin yönetim ve denetimine katkıda bulunmak ya da egemen olmaktır. Karma holding ise çeşitli şirketlere katılmalarının yanı sıra doğrudan doğruya mal ya da hizmet üretme işlevini de üstlenen holdinglerdir Denetledikleri şirketler yönünden holdingler tek aşamalı holding, çok aşamalı holding olarak ikiye ayrılırlar. ORTAK GİRİŞİMLER İşletmeler amaçlarına ulaşabilmek için değişik şekillerde bir araya gelmektedirler. Bir işin ya da hizmetin ortaklaşa yapılmasını sağlamak yanında bazen büyük sermaye gerektiren işlerde güç birliği yapmak, birleşme yoluyla sinerji yaratmak, küreselleşme olgusuna bağlı olarak uluslararası pazarlarda faaliyet göstermek gibi nedenlerle çeşitli şekillerde ortak girişim yoluna giderler. Ortak girşim şekilleri olarak şunlar sayılabilir; • Konsorsiyum, • Ortak Girişim (Joint Venture) Konsorsiyum, belirli bir iş birlikte yapmak için işletmelerin bir araya gelmeleridir. Şirketler işin tamamından değil sadece kendilerinin taahhüt altına girdikleri kısımdan sorumludurlar. Konsorsiyum şeklinde birleşmeleri finans alanında sıkça görmek olanaklıdır. Örneğin bankaların kredi kullanımı alanında başvurdukları bir birleşme şeklidir. Bu bir iş ya da bir müşteri için birden fazla bankanın anlaşması, riski paylaşmasıdır. Bankacılık alanında konsorsiyum garantileri, konsorsiyum şeklinde bir 15 araya gelen bankaların garanti tutarını paylaşarak garantiyi vermeleri şeklinde olur. Bu garanti tutarı iki şekilde olabilir. Birincisinde her bir banka sadece taahhüt ettiği kısımdan sorumlu tutulabilir ya da bankalar arasında bir teselsül söz konusu olabilir. Aynı şekilde sermaye piyasası araçlarının birincil piyasalarda satışı sırasında da bankalar arasında bir konsorsiyum oluşturulduğu görülmektedir. Sermaye piyasası araçlarını ihraçcılar kendilerinin de halka arz edebilmeleri söz konusudur. Ancak sermaye piyasasının halka arzı konusunda izahnamede belirlenen esaslar çerçevesinde ve belirlenen sürede yapılması gerekli olduğundan, daha geniş halk kitlelerine ulaşabilmesi ve süresi içinde satışın gerçekleştirilebilmesi için bankalar ya da aracı kurumlar vasıtasıyla satışın gerçekleştirilmesi yararlı olacaktır. Konsorsiyum şeklindeki birleşmede, konsorsiyuma katılan her bir taraf ortak bir çatı altında olmadan faaliyetlerini sürdürebilirken bazen de ortak bir organizasyona gereksinim duyabilirler. Örneğin bankalar yukarıda sayılan işleri yaparken bir bankanın işlerin yürütülmesi açısından lider banka olmasını, lider bankanın işlerini kontrol eden bir organizasyona gidildiği görülmektedir. Konsorsiyumda şirketler işin tamamından değil sadece kendilerinin taahhüt altına girdikleri kısımdan sorumludurlar Hukuken ve iktisaden birbirinden bağımsız birden fazla gerçek veya tüzel kişiliğin belirli bir işi ya da süreklilik arz eden bir faaliyeti bir ticaret ortaklığı kurarak veya böyle bir ortaklık söz konusu olmaksızın gerçekleştirmek ve kazanç elde etmek amacıyla bir sözleşme çerçevesinde bir araya gelmeleri ve o faaliyetin rizikolarında her birini müteselsilen sorumluluk altına girmeleri suretiyle üstlenmeleridir. Ortak girişim her şeyden önce bir işbirliğidir. Ortak girişimde şirketler işin tamamından sorumludurlar. Ortak girişim(JV) ortaklarını işbirliği yapmaya sevk eden nedenler çeşitlidir. Büyük sermaye gerektiren ve riskin yüksek olduğu işleri ortaklaşa üstlenmek ve gerçekleştirmek için oluşturulabilir. Ortak girişimde temel amaçlardan biriside riski dağıtmak ve sermaye teminini kolaylaştırmaktır. Böylece işletmeler tek başlarına gerçekleştirmeyecekleri işleri işbirliği halinde gerçekleştirebilecekleri yönünde bir inanca sahip olurlar. Daha çok bir işin ortaklaşa yapılması, gerçekleştirilmesi yönünde bir işbirliği yapıldığından ortak girişim (JV) kavramı hukuki değil daha çok iktisadi bir kavramdır. Belirli bir hukuksal forma bağlı kalmadan, bir işin ifasının ortaklar tarafından ortaklaşa taahhüt edilmesi, elde edilen karın ortaklar arasında paylaşılması ve işin bitiminde işbirliğinin sona ermesi şeklinde bir iktisadi işbirliğidir. Ortak girişim ile konsorsiyum arasındaki fark nedir? ŞİRKETLER MUHASEBESİ Şirketlerin kuruluş amacı ticari ve ekonomik olup, kar amacıyla kurulurlar. İnsanların gereksinim duyduğu mal ve/veya hizmetleri üreten işletmeler tek kişi tarafından kurulabileceği gibi, sermaye ve emek ve güçler bir araya getirilerek şirket şeklinde de kurulabilir. Ticari işletme ile şirketlerin kuruluş aşamaları ve işlemleri arasında farklılıklar olurken ticaret sırasında işlemlerde benzerlikler vardır. Dönem içi ve dönem sonu muhasebe işlemleri tek kişilik işletmelerde ve şirketlerde aynı olmaktadır. Ancak şirketlerde kuruluş, sermaye değişimi (artırımı/azaltımı), faaliyet sonuçlarının dağıtımı (kar/zarar dağıtımı), tasfiye, hukuki yapının değişmesi, birleşme, bölünme gibi işlemler farklılık göstermektedir. Şirketlere özgü bu işlemlerin izlenmesi ve kayda alınması şirketler muhasebesinin konusunu oluşturmaktadır. Buna göre şirketlerde hem genel muhasebe (dönem içi ve dönem sonu işlemleri) hem de şirketler muhasebesi birlikte yürütülmektedir. Şirket kuruluşu kayıtlarında şirketin kuruluşu ile ilgili olarak sermaye taahhütleri ve sermaye taahhütlerin yerine getirilmesi kayıt altına alınır. Ortakların sermaye taahütlerini para ve paradan başka 16 varlıkları işletmeye teslim ederek yerine getirebilirler. Sermaye taahhütleri yerine getirildikçe gerekli muhasebe kayıtları yapılır. Kuruluşla ilgili kayıtlar yapıldıktan sonra kuruluş bilançosu düzenlenir. Şirketlerin faaliyet süreleri içinde zaman zaman sermaye değişiklikleri olabilmektedir. Bu değişikler sermaye arttırılması ya da sermaye azaltılması şeklinde gerçekleşmektedir. Sermaye değişiklikleri ile ilgili gerekli yasal prosedürler yerine getirldikten sonra sermaye değişikliğine göre gerekli kayıtlar yapılır. Sermaye arttırılmasında sermaye artırımı taahhütleri ve taahhütlerin yerine getirilmesi kayıtları yapılmaktadır. Sermaye azaltılmasında ise azaltılan sermaye ve azaltılma nedenine göre gerekli kayıtlar yapılmaktadır. Şirketler çağımızın ekonomik gelişmesinin bir gereği olarak zaman zaman birleşmekte ya da bölünmektedirler. Bu durumda birleşme şekline veya bölünme durumuna göre gerekli muhasebe kayıtları yapılmaktadır. Şirketler bazen de faaliyetlerini sonlandırmak zorundadırlar. Bu durumda faaliyetlerini sonlandırmak zorunda olan işletmeler tasfiye dönemine girmekte ve tasfiye işlemleri yürütülmektedir. Öncelikle tasfiyeye başlama bilançosu hazırlanmakta ve tasfiye dönemi ile ilgili muhasebe kayıtları yapılmaktadır. Tasfiye işlemleri sonucunda tasfiye sonu bilançosu çıkarılarak tasfiye ile ilgili kayıtlar yapılarak tasfiye sonlandırılmaktadır. Şirketler faaliyet dönemi sonucunu (kar ya da zarar) dağıtmaktadırlar. Sözleşme ve yasal hükümlere uygun olarak yapılan kar ya da zarar dağıtımlarının hesaplanması ve kayıt altına alınması işlemleri yapılmaktadır. Şirketler finansman gereksinimi duyduklarında tahvil veya bono çıkarma yoluna gitmektedirler. Tahvil ve bono çıkarma ile ilgili prosedürler yerine getirildikten sonra gerekli muhasebe kayıtları yapılır. Şirketler muhasebesinin konusu nedir? Genel muhasebe ve şirketler muhasebesi ilişkisi nedir? Defter Tutma Yükümlülüğü Her şirket yasaların öngördüğü defterleri tutmakla mükellef olup, aynı zamanda işinin gereği defterleri de tutarlar. TTK 64. Maddesine göre her şirket, ticari defterleri tutmak ve defterlerinde, ticari işlemleriyle malvarlığı durumunu, TTK’ ya göre açıkça görülebilir bir şekilde ortaya koymak zorundadır. Defterler, üçüncü kişi uzmanlara, makul bir süre içinde yapacakları incelemede işletmenin faaliyetleri ve finansal durumu hakkında fikir verebilecek şekilde tutulur. İşletme faaliyetlerinin oluşumu ve gelişmesi defterlerden izlenebilmelidir. Şirketler, işletmesiyle ilgili olarak gönderilmiş bulunan her türlü belgenin, fotokopi, karbonlu kopya, mikrofiş, bilgisayar kaydı veya benzer şekildeki bir kopyasını, yazılı, görsel veya elektronik ortamda saklamakla yükümlüdür. Ticari defterler, açılış ve kapanışlarında noter tarafından onaylanır. Kapanış onayları, izleyen faaliyet döneminin üçüncü ayının sonuna kadar yapılır. Şirketlerin kuruluşunda defterlerin açılışı ticaret sicili müdürlükleri tarafından da onaylanabilir. Açılış onayının noter tarafından yapıldığı hâllerde noter, ticaret sicili tasdiknamesini aramak zorundadır. Ticari defterlerin elektronik ortamda tutulması halinde bu defterlerin açılışlarında ve yevmiye defterleri ile yönetim kurulu karar defterlerinin kapanışında noter onayı aranmaz. Fiziki ortamda veya elektronik ortamda tutulan ticari defterlerin nasıl tutulacağı, defterlere kayıt zamanı, onay yenileme ile açılış ve kapanış onaylarının şekli ve esasları Gümrük ve Ticaret Bakanlığı ve Maliye Bakanlığınca ortaklaşa çıkarılarak tebliğle belirlenir. Pay defteri, yönetim kurulu karar defteri ve genel kurul toplantı ve müzakere defteri gibi işletmenin muhasebesiyle ilgili olmayan defterler de ticari defterlerdir. 17 TTK’ ya tabi gerçek ve tüzel kişiler Vergi Usul Kanunun (VUK) defter tutma ve kayıt zamanıyla ilgili hükümlere ve diğer düzenlemelere uymak zorundadırlar. TTK’nın defter tutma, envanter, mali tabloların düzenlenmesi, aktifleştirme, karşılıklar, hesaplar, değerleme, saklama ve ibraz hükümleri VUK’ un ve diğer kanunların aynı hususları düzenleyen hükümlerinin uygulanmasına, vergi kanunlarına uygun olarak vergi matrahının belirlenmesine ve buna yönelik mali tabloların hazırlanmışına teşkil etmez (TTK. 64). Defterlerin Tutulması Şirketler defter tutmak zorundadırlar. TTK 65. maddesine göre defterler ve gerekli diğer kayıtlar Türkçe tutulur. Kısaltmalar, rakamlar, harfler ve semboller kullanıldığı takdirde bunların anlamları açıkça belirtilmelidir. Defterlere yazımlar ve diğer gerekli kayıtlar, eksiksiz, doğru, zamanında ve düzenli olarak yapılır. Bir yazım veya kayıt, önceki içeriği belirlenemeyecek şekilde çizilemez ve değiştirilemez. Kayıt sırasında mı yoksa daha sonra mı yapıldığı anlaşılmayan değiştirmeler yasaktır. Şirketlerin defterler ve gerekli diğer kayıtlar, olgu ve işlemleri saptayan belgelerin dosyalanması şeklinde veya veri taşıyıcıları aracılığıyla tutulabilir. Defterlerin ve gerekli diğer kayıtların elektronik ortamda tutulması durumunda, bilgilerin saklanma süresince bunlara ulaşılmasının ve bu süre içinde bunların her zaman kolaylıkla okunmasının temin edilmiş olması şarttır. Elektronik ortamda tutulma hâlinde defterlerin el ile tutulması hükümleri kıyas yoluyla uygulanır. Envanter Şirketler belli şartlarda envanter yapmak zorundadır. TTK 66. maddesine göre her şirket, ticari işletmesinin açılışında, taşınmazlarını, alacaklarını, borçlarını, nakit parasının tutarını ve diğer varlıklarını eksiksiz ve doğru bir şekilde gösteren ve varlıkları ile borçlarının değerlerini teker teker belirten bir envanter çıkarır. Şirket açılıştan sonra her faaliyet döneminin sonunda da böyle bir envanter düzenler. Faaliyet dönemi veya başka bir kanuni terimle hesap yılı oniki ayı geçemez. Envanter, düzenli bir işletme faaliyetinin akışına uygun düşen süre içinde çıkarılır. Maddi duran malvarlığına dâhil varlıklarla, ham ve yardımcı maddeler ve işletme malzemeleri düzenli olarak ikame ediliyor ve toplam değerleri işletme için ikinci derecede önem taşıyorsa, değişmeyen miktar ve değerle envantere alınırlar. Bunların mevcutları miktar, değer ve bileşim olarak sadece küçük değişikliklere uğramış olsunlar. Ancak, kural olarak üç yılda bir fiziksel sayım yapılması zorunludur. Aynı türdeki stok malvarlığı kalemleri, diğer aynı nitelikteki veya yaklaşık aynı değerdeki taşınabilir malvarlığı unsurları ve borçlar ayrı ayrı gruplar hâlinde toplanabilir ve ortalama ağırlıklı değer ile envantere konulabilir. Envanteri Kolaylaştırıcı Yöntemler Envanter süreci uzun ve zordur. Bu nedenle envanter sırasında bazı kolaylaştırıcı yöntemler uygulanır. TTK 67. maddesine göre envanter çıkarılırken, malvarlığı mevcudu, sondaj yöntemine göre ve genel kabul gören matematiksel-istatistiksel yöntemler yardımı ile çeşit, miktar ve değer olarak belirlenir. Kullanılan yöntem, Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun olmalıdır. Bu şekilde düzenlenen envanterin vardığı sonuçlar, fiziksel sayım yapılmış olsaydı elde edilecek olan envanterin sonuçlarına eş düşmelidir. Bir faaliyet döneminin kapanış envanteri düzenlenmesinde Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun başka bir yöntemin uygulanması suretiyle, cins, miktar ve değer olarak malvarlığı mevcudunun güvenle tespiti sağlanabiliyorsa fizikî envanter gerekli değildir. Faaliyet döneminin kapanışında, fizikî sayım veya ikinci fıkraya göre izin verilen diğer bir usul kullanılarak malvarlığı kalemlerinin cins, miktar ve değerine göre faaliyet döneminin kapanışından önceki üç veya sonraki iki ay içinde bulunan bir gün itibarıyla düzenlenmiş özel bir envanterde gösterilmişse, ayrıca bu özel envantere dayalı olarak ve Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun bir 18 şekilde ileriye dönük tahmin yöntemiyle, faaliyet döneminin sonunda mevcut varlıkların o faaliyet döneminin sonu itibarıyla değerlemesi doğru yapılıyorsa, varlıklara ilişkin envanterin yapılmasına gerek yoktur. Değerleme İlkeleri Dönemsonu envanterinde sayım sonucu bulunan varlık ve kaynakların değerlenmesi gerekmektedir. TTK 78. madde şirketlerde değerleme kuralları düzenlenmiştir. Finansal tablolarında yer alan varlıklar ile borçlarla ilgili olarak, aşağıdakilerle sınırlı olmamak ve Türkiye Muhasebe Standartlarında öngörülen ilkeler de dikkate alınmak üzere şu değerleme ilkeleri geçerlidir: a. Bir önceki dönemin kapanış bilançosundaki değerler ile faaliyet döneminin açılış bilançosundaki değerler birbirinin aynı olmalıdır. b. Fiilî veya hukuki duruma aykırı olmadıkça, değerlemelerde işletme faaliyetinin sürekliliğinden hareket edilir. c. Bilanço kapanış gününde, varlıklar ve borçlar teker teker değerlendirilir. d. Değerleme ihtiyatla yapılmalıdır; özellikle de bilanço gününe kadar doğmuş bulunan bütün muhtemel riskler ve zararlar, bunlar bilanço günü ile yılsonu finansal tablolarının düzenlenme tarihi arasında öğrenilmiş olsalar bile, dikkate alınır; kazançlar bilanço günü itibarıyla gerçekleşmişlerse hesaba katılır. Değerlemeye ilişkin olumlu ve olumsuz farkların dönem sonuçlarıyla ilişkilendirilmesinde Türkiye Muhasebe Standartlarındaki esaslara uyulur. e. Faaliyet yılının gider ve gelirleri, ödeme ve tahsilât tarihlerine bakılmaksızın yılsonu finansal tablolarına alınırlar. f. Önceki yılsonu finansal tablolarında uygulanmış bulunan yöntemler korunur. Duran ve dönen varlıklar Türkiye Muhasebe Standartları uyarınca bu standartlarda gösterilen ölçülere göre değerlenir. Borçlar ve diğer kalemler için de aynı standartlar uygulanır(TTK. 79). Değerlemede uygulanacak değerlerin belirlenmesi, tanımları, kapsamları, uygulanacak kalemlerin gösterilmesi ve değişiklikler Türkiye Muhasebe Standartlarına tabidir (TTK. 80). Finansal Tablolar Şirketler, ticari faaliyetinin başında ve her faaliyet döneminin sonunda, varlık ve borçlarının tutarlarının ilişkisini gösteren finansal tabloyu (sırasıyla açılış bilançosunu ve yıllık bilançoyu) çıkarmak zorundadır. Açılış bilançosunda, yılsonu finansal tablolarının, yılsonu bilançosuna ilişkin hükümleri uygulanır. Şirketler ayrıca, gelir tablosunu hazırlar. Bilanço ile gelir tablosu, yılsonu finansal tablolarını oluşturur (TTK.68). TTK 69. Maddeye göre Yılsonu finansal tablolar; a. Türkiye Muhasebe Standartlarına uyularak düzenlenmeli, b. Açık ve anlaşılır olmalı, c. Düzenli bir işletme faaliyeti akışının gerekli kıldığı süre içinde çıkarılmalıdır. Türkiye Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmemişse bilançoda, duran ve dönen varlıklar, özkaynaklar, borçlar ve dönem ayırıcı hesaplar ayrı kalemler olarak gösterilir ve yeterli ayrıntıya inilerek sınıflandırılır(TTK 73). Duran varlıklar içinde işletmeye devamlı surette tahsis edilmiş bulunan varlıklar yer alır. TTK 74. Maddeye göre Türkiye Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmemişse, işletmenin kuruluşu ve özkaynak sağlanması amacıyla yapılan harcamalar için bilançoya aktif kalem konulamaz. Bedelsiz olarak elde edilmiş, maddi olmayan duran varlıklar için Türkiye Muhasebe Standartlarında aksi öngörülmemişse bilançonun aktifine kalem konulmaz. Yılsonu finansal tabloları Türkçe ve Türk Lirası ile düzenlenir. Finansal tablolar, şirket yetkilisi tarafından tarih atılarak imzalanır. 19 ŞİRKETLERDE BİRLEŞME VE BÖLÜNME Şirketler ekonomik yaşamın gereği olarak birleşerek daha güçlü bir yapıta kavuşma, rekabet avantajı sağlama, işletme faaliyet alanını genişletme gibi çeşitli nedenlerle birleşebilirler. TTK. 136. Maddesine göre Şirketler; bir şirketin diğerini devralması, teknik terimle “devralma şeklinde birleşme” veya yeni bir şirket içinde bir araya gelmeleri, teknik terimle “yeni kuruluş şeklinde birleşme”, yoluyla birleşebilirler. Birleşmede, kabul eden şirket “devralan”, katılan şirket “devrolunan” diye adlandırılır. Birleşme, devrolunan şirketin malvarlığı karşılığında, bir değişim oranına göre devralan şirketin paylarının, devrolunan şirketin ortaklarınca kendiliğinden iktisap edilmesiyle gerçekleşir. Birleşme sözleşmesinde ayrılma akçesini de öngörebilir. Birleşmeyle, devralan şirket devrolunan şirketin malvarlığını bir bütün hâlinde devralır. Birleşmeyle devrolunan şirket sona erer ve ticaret sicilinden silinir. TTK 137. Maddesine göre sermaye şirketleri; a. Sermaye şirketleriyle, b. Kooperatiflerle ve c. Devralan şirket olmaları şartıyla, kollektif ve komandit şirketlerle, birleşebilirler. Şahıs şirketleri ise; a. Şahıs şirketleriyle, b. Devrolunan şirket olmaları şartıyla, sermaye şirketleriyle, c. Devrolunan şirket olmaları şartıyla, kooperatiflerle,birleşebilirler. Kooperatifler de; a. Kooperatiflerle, b. Sermaye şirketleriyle ve c. Devralan şirket olmaları şartıyla, şahıs şirketleriyle, birleşebilirler. Bölünme bir şirketin sermaye artırarak veya azaltarak mal varlığının ayrılmasıdır. Bir şirket tam veya kısmi bölünebilir (TTK.159). Tam bölünmede, şirketin tüm malvarlığı bölümlere ayrılır ve diğer şirketlere devrolunur. Bölünen şirketin ortakları, devralan şirketlerin paylarını ve haklarını iktisap ederler. Tam bölünüp devrolunan şirket sona erer ve unvanı ticaret sicilinden silinir. Kısmi bölünmede, bir şirketin malvarlığının bir veya birden fazla bölümü diğer şirketlere devrolunur. Bölünen şirketin ortakları, devralan şirketlerin paylarını ve haklarını iktisap ederler veya bölünen şirket, devredilen malvarlığı bölümlerinin karşılığında devralan şirketlerdeki payları ve hakları elde ederek yavru şirketini oluşturur. Sermaye şirketleri ve kooperatifler sermaye şirketlerine ve kooperatiflere bölünebilirler (TTK.160). Tam ve kısmi bölünmede şirket payları ve hakları TTK. uyarınca korunur (TTK 160). Devreden şirketin ortaklarına; bölünmeye katılan tüm şirketlerde, mevcut payları oranında şirket payları tahsis edilir ve bu bölünmeye “oranların korunduğu” bölünme denir. Bölünmeye katılan bazı veya tüm şirketlerde, mevcut paylarının oranına göre değişik oranda şirket payları tahsis edilebilir ve bu bölünmeye “oranların korunmadığı bölünme” denir. ŞİRKETLERDE TASFİYE İşletmelerin amaçları kar elde etmek, işletmenin yaşamını sürekli kılmak ve topluma hizmet etmek olarak sayılabilir. Bu amaçlara ulaşmak için sürekli bir çalışma içinde olan işletmelerin her zaman bu amaçlara ulaştıkları söylenemez. Çeşitli nedenler ve koşullardan dolayı işletmelerin amaçlarına ulaşamadıkları olur. 20 Diğer yandan bazen işletmeler belirli bir amaç için kurulurlar. Amaca ulaştıklarında işletmenin faaliyetlerine son verir. Tasfiye işletmelerin faaliyetlerine son vermesidir. Tasfiye, bir şirketin varlıklarını nakite çevirmesi, alacaklarını tahsil etmesi borçlarını ödemesi ve kalan tutar varsa ortaklara dağıtılması işlemidir. Şirketlerin faaliyetlerini sona erdirmesi iki şekilde olur, • Dağılma (infisah) • Dağıtılma (fesih) Dağılma, bir şirketin elde olmayan nedenlerle faaliyetlerine son verilmedir. Şirket sözleşmesinde ya da yasada öngörülen bir nedenin gerçekleşmesi sonucu şirket faaliyetlerinin kendiliğinden sona ermesidir. Örneğin şirket belirli bir amaç için kurulmuşsa amacın gerçekleşmesi ile faaliyetler sona erdirilir. Dağıtılma ise şirketin faaliyetlerinin sona erdirilmesidir. Buradaki faaliyetlerin sona ermesi kendiliğinden olmamaktadır. Ortakların, kamu otoritesinin ya da mahkemenin aldığı bir kararla faaliyetler sona erdirilir. 21 Özet 1957 yılından bu yana yürülükte olan Türk Ticaret Kanunu (TTK) yenilenmiş ve yeni TTK 1 Temmuz 2012 yılından itibaren yürülüğe girmiştir. İş yaşamının gereği olarak holding şirketler kurulabilmekte ve konsorsiyum, ortak girşim (JV) gibi işbirlikleri yapmak olanaklıdır. İşletmeler tek kişi tarafından kurulabileceği gibi, sermaye ve emek ve güçler bir araya getirilerek şirket şeklinde de kurulabilir. Ticari işletme ile şirketlerin kuruluş aşamaları ve işlemleri arasında farklılıklar olurken ticaret sırasında işlemlerde benzerlikler vardır. Dönem içi ve dönem sonu muhasebe işlemleri tek kişilik işletmelerde ve şirketlerde aynı olmaktadır. Dünyada yaşanan küreselleşme ile artan mal ve hizmet taleplerini karşılayabilmek için küçük işletmeler kurma yerine şirketler veya ortaklıklar kurulmaktadır. Sermaye sağlamak ve sorumluluğu paylaşmak, rekabette üstünlük sağlamak şirket kurma nedenlerindendir. Bütün bu gelişmeler kelime anlamı birleşme olan şirket kavramı ortaya çıkmıştır. Şirketlerde kuruluş, sermaye değişimi (artırımı/azaltımı), faaliyet sonuçlarının dağıtımı (kar/zarar dağıtımı), tasfiye, hukuki yapının değişmesi, birleşme, bölünme gibi işlemler farklılık göstermektedir. Şirketlere özgü bu işlemlerin izlenmesi ve kayda alınması şirketler muhasebesinin konusunu oluşturmaktadır. Buna göre şirketlerde hem genel muhasebe (dönem içi ve dönem sonu işlemleri) hem de şirketler muhasebesi birlikte yürütülmektedir. Şirketlerde, şahıs unsuru, sözleşme unsuru, sermaye unsuru ve ortak amaç unsurunun olması gerekir. Şirketler ilgili oldukları kanuna göre farklılıklar gösterebilmektedir. Adi şirket, ticaret şirketleri, kooperatifler ve özel kanunla kurulan şirketler şeklinde sınıflandırılabilir. Adi şirket Borçlar Kanunu hükümlerine göre kurulan şirkettir. İki veya daha fazla kişinin emek ve/veya sermayelerini birleştirmek suretiyle, iktisadi bir amacı gerçekleştirmek üzere kurulan ortaklığa adi şirket denir. Bu şirketlerin tüzel kişiliği yoktur. Şirket kuruluşu kayıtlarında şirketin kuruluşu ile ilgili olarak sermaye taahhütleri ve sermaye taahhütlerin yerine getirilmesi kayıt altına alınır. Bu değişikler sermaye arttırılması ya da sermaye azaltıması şeklinde gerçekleşmektedir. Sermaye artttırmı veya azaltımına göre muhasebe kayıtları yapılır. Ticaret şirketleri Türk Ticaret Kanununa göre kurulmuş şirketlerdir. Sermaye ve şahış şirketleri olarak sınıflandılabilir. Şirketlerin birleşme veya bölünme durumuna göre gerekli muhasebe kayıtları yapılmaktadır. Kollektif ve komandit şirket şahış şirketleridir. Şahıs şirketleri tüzel kişiliğe sahip şirketlerdir. Bu şirketler gücünü kurucu ortaklardan alır ve sorumluluk sınırsızdır. Anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş şirketler sermaye şirketleridir. Sermaye şirketlerinde sormluluk sermaye ile sınırlıdır. Bu şirketler gücünü sermayelerinden alır. Şirketlerin tasfiyesi durumunda tasfiyeye başlama bilançosu hazırlanmakta ve tasfiye dönemi ile ilgili muhasebe kayıtları yapılmaktadır. Şirketler faaliyet dönemi sonucunu (kar ya da zarar) sözleşme ve yasal hükümlere uygun olarak yapılan kar ya da zarar dağıtımlarının hesaplanması ve kayıt altına alınması işlemleri yapılmaktadır. Tüzel kişiliği haiz olmak üzere ortaklarının belirli ekonomik menfaatlerini ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarını karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp korumak amacıyla gerçek ve kamu tüzel kişileri ile özel idareler, belediyeler, köyler, cemiyetler ve dernekler tarafından kurulan değişir ortaklı ve değişir sermayeli işletmelere kooperatif denir. Kooperatifler değişir ortaklı ve değişir sermayelidir. Her ortak bir oy hakkına sahiptir. Şirketlerin finansman ihtiyacını karşılamak amacıyla tahvil veya bono çıkarılabilmekte ve bunların muhasebe kayıtları yapılmaktadır. 22 Kendimizi Sınayalım 1. Ticaret şirketleri hangi ölçülere göre yapılan sınıflandırmada yer alır? 6. Aşağıdakilerden değildir? hangisi ticaret şirketi a. Büyüklüklerine göre işletmeler a. Adi şirket b. Hukuki yapılarına göre işletmeler b. Kollektif şirket c. Büyüklüklerine göre işletmeler c. Limited şirket d. İşkollarına göre işletmeler d. Anonim şirket e. Üretilen mallara göre işletmeler e. Komandit şirket 2. Aşağıdakilerden hangisi şirketlerin kuruluş amaçlarından birisi değildir? 7. Aşağıdakilerden hangisi özelliklerinden birisidir? ticaret şirketi a. İşletme sayısını çoğaltmak a. Tüzel kişilik yoktur b. Sermayeyi güçlendirmek b. Ticaret siciline kayıt ve ilan gerekir c. Sermayenin yayılmasını sağlamak c. Sözleşme yazılı veya sözlü olabilir d. Faaliyetlerde dağıtmak sermayeye gelecek d. İflasa tabi değildir riski e. Ticaret ünvanı gerekmez e. Ekonomiyi ve işgücünü arttırmak 8. Aşağıdakilerden hangisi kollektif şirket özelliklerinden birisidir? 3. Aşağıdakilerden hangisi şirket unsurlardından birisi değildir? a. Asgari sermaye öngörülmüştür a. Sözleşme unsuru b. Bir veya daha fazla ortak tarafından kurulur b. Sözleşme unsuru c. Tüzel kişiler ortak olabilir c. Sosyal bir yapı oluşturma unsuru d. Ortakların sorumluluğu sınırsızdır d. Sermaye unsuru e. Şirket kurumlar vergisine tabidir e. Şahıs unsuru 4. Şirket sınıflandırmasında hangisi yer almaz? 9. Aşağıdakilerden hangisi özelliklerinden birisi değildir? aşağıdakilerden anonim şirket a. Sorumluluk konulan sermaye ile sınırlıdır a. Borçlar Kanununa göre şirketler b. Asgari sermaye sınırı vardır b. Özel Kanunlara göre şirektler c. Kar getiren her türlü iş yapılabilir c. Türk Ticaret Kanununa göre şirketler d. Tüzel kişiliğe sahiptir d. Medeni Kanuna göre şirketler e. Ortaklıktan ayrılmak kolaydır e. Kooperatifler Kanununa göre şirketler a. Kuruluşu belli bir şekle tabidir 10. Ortakların belirli ekonomik menfaatlerini karşılıklı yardım, dayanıma ve kefalet suretiyle sağlayıp, koruak amacıyla gerçek ve tüzel kişiler tarafından kurulan değişir ortaklı ve değişir sermayeli teşekküllere ne denir? b. Ticaret siciline kayıt zorunludur a. Kollektif şirket c. Asgari sermaye sınırı öngörülmüştür b. Komandit şirket d. Mutlaka bir ticaret ünvanı gerektirir c. Limited şirketi e. Sözleşme yazılı veya sözlü olabilir d. Anonim şirket 5. Aşağıdakilerden hangisi özelliklerinden birisidir? adi şirket e. Kooperatif 23 Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı Sıra Sizde 3 1. b Yanıtınız yanlış ise “İşletme ve İşletme Kavramı” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sözleşmede kar/zararın nasıl dağıtılacağı belirlenmişse sözleşme hükümlerine göre, belirlenmemişse eşit olarak dağıtılır. 2. a Yanıtınız yanlış ise “İşletme ve İşletme Kavramı” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sıra Sizde 4 Ticaret şirketleri şahış şirketleri ve sermaye şirketleri olarak sınıflandırılır. Şahıs şirketleri kollektif ve komandit şirketlerdir. Sermaye şirketleri limited, anonim ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerdir. 3. c Yanıtınız yanlış ise “Şirket Unsurları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 4. d Yanıtınız yanlış ise “Şirketlerin Sınıflandırılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sıra Sizde 5 Kollektif ve komandit şirket şahıs şirketleridir. Ancak komandit şirket ortakları komandite ve komanditer şeklinde ayrılır. Komanditer ortak tüzel kişi olabilir. Ancak kollektif şirketlerde tüzel kişi komandite ortak olamaz. 5. e Yanıtınız yanlış ise “Adi Şirketler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 6. a Yanıtınız yanlış ise “Ticaret Şirketleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 7. b Yanıtınız yanlış ise “Ticaret Şirketleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sıra Sizde 6 Anonim şirket özelliklerinden 5 tanesi şöyle sıralanabilir; Kurumlar vergisi mükellefidir, tek kişi kurabilir, hisse senedi çıkarabilir, bankacılık yapabilir, asgari sermaye tutarı vardır. 8. d Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 9. c Yanıtınız yanlış ise “Anonim Şirketler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sıra Sizde 7 10. e Yanıtınız yanlış ise “Kooperatifler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Limited şirketler, bankacılık ve sigortacılık yapamazlar. Ayrıca factoring şirketi, varlık yönetim şirketi, finansal kiralama şirketi, bireysel emeklilik tasarruf ve yatırım şirketi olamazlar. Sıra Sizde 8 Sıra Sizde Yanıt Anahtarı Şahıs ve sermaye şirketleri arasındaki 5 fark şöyle sıralanabilir; şahıs şirketlerinde asgari sermaye sınırı yoktur, sermaye şirkelerinde vardır. Şahıs şirketleri vergiye tabi değil, ortakları vergiye tabidir, sermaye şirketleri kurumlar vergisine tabidir. Şahıs, şirketlerinde kişisel emek sermaye olarak konulabilir, sermaye şirketlerinde konulamaz. Şahıs şirketlerinde ortaklık devri güçtür, sermaye şirketlerinde kolaydır. Şahıs şirketlerinde sorumluluk sınırsızdır, sermaye şirketlerinde konulan sermaye ile sınırlıdır. Sıra Sizde 1 Şirket bir ya da birden fazla gerçek veya tüzel kişinin sermaye ve güçlerini birleştirmesidir. Bireysel ve küçük işletmelerin günümüz koşullarında talebi karşılayamaması nedeniyle sermaye ve yönetim yapsısı güçlü şirketler gerekli olmaktadır. Böylece hem talebi karşılamak olanaklı hale gelmekte hem de rekabet gücü arttırılmaktadır. Sıra Sizde 2 Şirketlerde, şahıs unsuru, sözleşme unsuru, sermaye unsuru ve ortak amaç unsurunun olması gerekir. 24 Sıra Sizde 9 Yararlanılan Kaynaklar Konsorsiyum, belirli bir iş birlikte yapmak için işletmelerin bir araya gelmeleridir. Şirketler işin tamamından değil sadece kendilerinin taahhüt altına girdikleri kısımdan sorumludurlar. Ortak girişim belli bir iş için olabildiği gibi süreklilik arzeden bir iş içinde olabilir. Ortak girişim bir işbirliğidir. Sorumluluk işin tamamı ile ilgilidir. Bektöre S., Benligiray, Y., Aydın, D., (2005). Şirketler Muhasebesi, Eskişehir, Birlik Ofset Benligiray, Y.,(2011).Muhasebe Uygulamaları, Anadolu Üniversitesi Basımevi, Eskişehir. Sıra Sizde 10 Haftacı, V.,(2010). Şirketler Kocaeli, Umuttepe Kitabevi Çaldağ, Y.,T. (2001). Şirketler Muhasebesi, Ankara, Gazi Kitabevi Şirketlerde kuruluş, sermaye değişimi (artırımı/azaltımı), faaliyet sonuçlarının dağıtımı (kar/zarar dağıtımı), tasfiye, hukuki yapının değişmesi, birleşme, bölünme gibi işlemler farklılık göstermektedir. Şirketlere özgü bu işlemlerin izlenmesi ve kayda alınması şirketler muhasebesinin konusunu oluşturmaktadır. Buna göre şirketlerde hem genel muhasebe (dönem içi ve dönem sonu işlemleri) hem de şirketler muhasebesi birlikte yürütülmektedir. Sağlam, N, Şengel, S., (2012). Şirketler Muhasebesi, Ankara, Detay Yayıncılık Şengel, S., (2004). Ortak Girişim Faaliyetlerinin Raporlanması, Anadolu Üniversitesi Basımevi, Eskişehir. Borçlar Kanunu Türk Ticaret Kanunu 25 Muhasebesi, 2 Amaçlarımız Bu üniteyi tamamladıktan sonra; Kolektif şirketi ve özelliklerini tanımlayabilecek, Kolektif şirketin kuruluşuna ilişkin süreci ve muhasebeleştirme işlemlerini açıklayabilecek, Kolektif şirkete ilişkin sermaye değişimlerini ve muhasebeleştirme işlemlerini açıklayabilecek, Kolektif şirkete ilişkin kar/zarar dağıtım işlemlerini ve muhasebeleştirilmesini tanımlayabilecek, Kolektif şirketin tasfiyesine ilişkin süreci ve muhasebeleştirme işlemlerini açıklayabilecek bilgi ve becerilere sahip olacaksınız. Anahtar Kavramlar Türk Ticaret Kanunu (TTK) Kollektif Şirket’de Kar/Zarar Dağıtımı Kollektif Şirket Kollektif Şirket’de Sermaye Değişimleri Kollektif Şirketin Kuruluş İşlemleri Kollektif Şirket’de Tasfiye İşlemleri İçindekiler Kollektif Şirket Tanımı ve Özellikleri Kuruluşa Yönelik İşlemlerin Muhasebeleştirilmesi Sermaye Değişikliklerinin Muhasebeleştirilmesi Faaliyet Sonuçlarının Dağıtımı, İşlemleri ve Muhasebeleştirilmesi Şirketin Tasfiyesi İşlemleri ve Muhasebeleştirilmesi 26 Kollektif Şirketler GİRİŞ Kollektif şirket gibi ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek amacı ile kurulan bir şahıs şirketi türüdür. Ancak komandit şirkette olduğu gibi kolektif şirketinde Türk Ticaret Kanunu’nda ve iş hayatında yer almasının temel nedeninin, sınırsız mali sorumluluktan kaçınan kişilerin de şahıs şirketlerine ortak olarak katılmasını sağlamak olduğu söylenebilir. Kollektif şirketlerin kuruluşu, sermaye değişiklikleri, kâr veya zarar dağıtımı ve tasfiyesi ile ilgili işlemler ve bu işlemlerin muhasebeleştirilmesinde kullanılan hesaplar diğer şirket türlerinde kullanılanlardan çok farklı değildir. Kollektif şirketlerle komandit şirketler arasındaki önemli farklılıklar Türk Ticaret Kanunu’nun 3. Kısmında özel hükümlere düzenlenmiştir. Bu farklılıklar daha çok ortaklar arasındaki ilişkiler ve ortakların üçüncü kişilerle olan ilişkileri ve sorumlulukları ile ilgilidir. KOLLEKTİF ŞİRKET TANIMI VE ÖZELLİKLERİ Günümüzde ekonomik koşulların hızla değişmesi ve gelişmesi sonucu kişisel sermayenin önemsiz hale geldiği görülmektedir. Bu açıdan bakıldığında iş dünyasında büyük girişimciler bireysel gririşcilerin yerini almaktadır. İş hayatının getirdiği riskleri bölüşmek, rekabet üstünlüğü kazanabilmek ve yeni pazarlara açılabilmek amacıyla bireysel yatırımcılar artık şirketleşme yoluna gitmektedir. Kaynak: http://www.merakname.com/limited-sirket-nedir/ Genel olarak şirket, iki veya daha çok kişinin bir araya gelerek, emek veya mallarını, müşterek bir amaca ulaşmak üzere bir sözleşme ile birleştirmeleri olarak tanımlanmaktadır. Genel olarak şirketlerin unsurları; kişi unsuru, sözleşme unsuru, sermaye unsuru, ortak amaç unsuru, eşit haklarda birleşme ve işbirliği yapma isteği unsuru olmak üzere altı başlıkta toplanmaktadır. Şirketler kuruluş şekline, tüzel kişiliklerine, yasal dayanaklarına, ortakların özelliklerine göre değişik şekillerde sınıflandırılmaktadır. 27 Bu şirket türlerinden kollektif şirketler dünya da yaygın olarak kurulumu görülen şahıs şirketi türüdür. Ortakların kişisel emek ve gayretlerinin önem kazandığı ticari işletmelerde bu ortaklık şekli tercih edilir. Kollektif şirket, özellikle küçük ve orta ölçekte perakende, yarı toptancı ticaret işletmeleri ile orta ölçekte işletmeler için uygundur. Asgari bir sermaye koyma zorunluluğu da yoktur. Kollektif şirket ortakları birbirine güveni olan kimseler arasında kurulur. Ortakların birbirine karşı olan güveni üçüncü kişilerin de güvenini sağlar. Genelde uygulama da kollektif şirketler aile şirketleri olarak karşımıza çıkmaktadır. Kollektif şirket tanımı, 14.2.1011 tarihinde yayınlanan 6102sayılı YeniTürk Ticaret Kanunumuzun 211. Maddesinde şöyle yapılmıştır; “Kollektif şirket ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek amacıyla, gerçek kişiler arasında kurulan ve ortaklarından hiçbirinin sorumluluğu şirket alacaklılarına karşı sınırlanmamış olan şirkete kolektif şirket denir.” Kolektif şirketin tanım bağlamında belirlenen başlıca özellikleri şu şekilde sıralanabilir; 1. Ticaret unvanı taşıması şarttır. Unvanda ortaklardan en az birinin ad ve soyadı ile“kolektif” ibaresi bulunmalıdır. 2. En az iki kişi ile kurulur. Azami bir rakam yoktur. 3. Tüm ortakların oy ve denetim hakkı eşittir. 4. Asgari (en az) sermaye tutarı yoktur. 5. Ortakların sınırsız ve zincirleme sorumlulukları vardır. Şirket borçlarından dolayı önce şirketin sonra ortakların varlıklarına başvurulur. 6. Rekabet yasağı vardır. 7. Ortaklar şirket konusu işleri kendi veya başkaları adına yapamazlar. Kolektif şirketin başlıca özellikleri nedir? Kollektif Şirketlerin Yönetimi ise şu şekilde yapılandırılmıştır: Kollektif şirket ortaklardan her biri, ayrı ayrı şirketi yönetme hakkını ve görevini haizdir. Ancak, şirket sözleşmesiyle veya ortakların çoğunluğunun kararıyla yönetim işleri ortaklardan birine, birkaçına veya tümüne verilebilir. (TTK 218) Kollektif Şirketlerde her ortağın şirketi tek başına yönetme hak ve sorumluluğu vardır. Ortaklar şirket sözleşmesiyle veya kendi kararlarıyla şirketin yönetimini ortaklardan birine veya birkaçına verebilirler. Dilerlerse, tümü yönetime katılabilir. Ortaklar yönetime katılmak istemezlerse, üçüncü bir kişiyi ticari mümessil veya ticari vekil olarak atayabilirler ve şirket yönetimini bir kişiye devredebilirler. Yönetimin görevinin sona ermesi iki şekilde olur. a. Yönetim görevi sözleşme ile ortaklardan birine verilmişse; b. Yönetim görevi sözleşmenin kabulünden sonra alınan bir kararla ortaklardan birine verilmişse, Kollektif şirketin yönetimiyle ilgili olarak TTK’da 223, 236, 239, 240 ve 225 nolu maddeler görülmektedir ki bunlar maddeler şu özellikli durumlara açıklamalar getirmektedir: TTK 223’e göre bağışta bulunmak, kefil olmak, üçüncü kişi lehine garanti vermek, ticari mümessil tayin etmek ve şirket konusuna girmiyorsa taşınmazları satmak, satın almak, teminat göstermek, şirketin özüne ilişkin üretim araçlarını elden çıkarmak, rehnetmek veya ticari işletme rehni kurmak gibi olağan iş ve işlemler dışında kalan hususlarda ortakların oybirliği şarttır. TTK 236’da belirtildiği üzere diğer bir özellikli durum ise kollektif şirket ortaklarının bireysel sorumlulukları hakkındadır. Kollektif şirket ortaklarının, şirketin borç ve taahhütlerinden dolayı müteselsilen ve bütün malvarlığı ile sorumludur. Şirkete yeni giren kişi, girme tarihinden evvel doğmuş 28 olsa bile, şirketin borçlarından ve taahhütlerinden diğer ortaklarla birlikte müteselsilen ve bütün malvarlığı ile sorumludur. Yukarıdakilere aykırı olarak sözleşmeye konan şartlar, üçüncü kişiler hakkında geçerli olmaz. TTK 239’da ise Kollektif şirketin iflası hâlinde, şirket alacaklıları alacaklarını almadıkça, ortakların kişisel alacaklıları şirket mallarına başvuramazlar. TTK 240’a göre şirketin iflası, ortakların iflasını gerektirmez. Ancak, depo kararına rağmen para yatırılmadığı takdirde alacaklı, depo kararının ortaklara veya içlerinden bazılarına da tebliğini ve gereğini yerine getirmedikleri takdirde şirketle birlikte iflaslarına karar verilmesini mahkemeden isteyebilir. Bu hakkını kullanmamış olan alacaklının, şirket masasından alacağını tamamen alamaması hâlinde ortakları iflas yoluyla da ayrıca takip hakkı saklıdır. TTK 225’de ise kollektif şirketlerde denetim olgusunu açıklamaktadır ki, bir kollektif şirket ortağı yönetim hakkını ve görevini haiz olmasa da şirket işlerinin gidişi hakkında bizzat bilgi edinmek, şirketin belgelerini ve defterlerini incelemek, bunlara göre kendisi için şirketin finansal durumunu gösterecek bir hesap tablosu düzenlemek hakkını haizdir. Buna aykırı sözleşme geçersizdir. TTK’nın ilgili maddeleri kollektif şirketlerdeki yönetim ve denetim yapısını şekillendirmekte ve gerekli açıklamalarda bulunmaktadır. Yeni ve Eski Türk Ticaret Kanunu ile ilgili daha detaylı bilgilere bu web sitesinden ulaşabilirsiniz. http://www.yenittk.com/tr/default.asp KOLLEKTİF ŞİRKETLERDE KURULUŞA İLİŞKİN YASAL SÜREÇ VE MUHASEBELEŞTİRME Kollektif şirketin kuruluşuyla ilgili olarak aşağıda üç noktada toplanan yasal gereklerin yerine getirilmesi zorunludur. (TTK 212 ve 213) 1. Şirket ana sözleşmesinin yazılı biçimde yapılması ve kurucu ortaklarca imzalanarak noterce onaylanması, 2. Şirket ana sözleşmesinin, onay tarihini izleyen 15 gün içinde şirket merkezinin bulunduğu yerdeki ticaret siciline teslimiyle şirketin tescilinin istenmesi, 3. Sözleşmeye konması zorunlu olan kayıtlarla yasaların emrettiği diğer konuların yerine getirilerek, kuruluşun üçüncü kişilere bildirilmesi. Kollektif şirketin ana sözleşmesinde yer alacak hükümler ve koşullar, zorunlu kayıtlar ve isteğe bağlı kayıtlar olarak aşağıdaki şekilde ikiye ayrılmıştır. Zorunlu Kayıtlar, I. II. Ortakların ad ve soyadları, ikametgâhları ve tabiiyetleri, Şirketin kollektif olduğu, III. Şirketin ticaret unvanı ve merkezi, IV. Şirketin konusu, V. VI. VII. Ortakların sermaye olarak işletmeye getirecekleri para tutarı veya paradan başka değerler sermaye olarak getirilecekse bunların değerleri ve bu değerlerin saptanma biçimi, Sermaye olarak şahsi emek söz konusu ise bu emeğin niteliği, Şirketi kimlerin temsil edeceği, bunların bireysel mi, yoksa birlikte mi imza yetkilerinin olduğudur. 29 İsteğe Bağlı Kayıtlar; İsteğe bağlı kayıtlar genellikle şirketin iç ilişkilerini kapsar. Bunlar; I. Kar veya zararın bölüşülmesini düzenleyen hükümler, II. Sözleşmenin yürürlükteki süresi, III. İşletmeyi açma ve çalışmaya başlama tarihi, IV. Sermaye koyma borcunun anında yerine getirilmemesinden doğacak ceza koşulları, V. Şirketin yönetimi, VI. Yasalara, toplumsal ahlak ve geleneklere aykırı olmamak kaydıyla, ortakların diledikleri diğer koşullar. Bir kollektif şirket ticaret siciline kayıt ve tescil edildikten sonra tüzel kişilik kazanır. Şirketin merkezinin bulunduğu yerdeki ticaret siciline tescil işlemi için, kuruluş dosyası hazırlanır ve bu dosya ile tescil talep edilir. Kuruluş dosyasında aşağıdaki belgelerin yer alması gerekir: Bu belgeler her bir ortak için ayrı ayrı hazırlanarak müracaatta bulunulacaktır. Bu işlemlerin ardından şirket kuruluş işlemleri tamamlanmış sayılır ve ticari faaliyetlerine başlayabilir. Bu işlemler kuruluş için ön şarttır. • Ticaret Sicili Memurluğuna Hitaben Yazılan Şirket Kuruluşu Tescil Dilekçesi, • Tüzel Kişiler için Oda Kayıt Beyannamesi, • Meslek Grubu Listesi, • Ticaret Sicili Tüzüğü’ne göre düzenlenmiş Taahhütname, • Şirket Kuruluş Dilekçesi ve Bildirim Formu (4 Adet), • Noter onaylı ana sözleşme (5 Adet), • Ortakların ve Yetkililerin; • T.C. Kimlik Numarasını Gösterir Nüfus Cüzdanı Fotokopisi (1 Adet), • Şirket Merkezi Dışında İkamet Edenlerin Muhtardan veya Nüfus Müdürlüğü’nden Onaylı İkametgah Belgesi (2 Adet), • • Fotoğrafı (2 Adet), Şirket Yetkililerinin Noter Onaylı İmza Beyannamesi (3 Adet), Vergi dairesi nezdinde yapılacak olan başvuruda gerekli olan belgeler aşağıdaki gibidir. • Matbu dilekçe (İşe başlama bildirimi), • Nüfus cüzdanı fotokopisi, • Noter onaylı imza sirküleri, • İş yerine ait tapu veya kira kontratının fotokopisi, Söz konusu belgeler, Ticaret Sicil Memurluğuna yazılacak bir dilekçe ile Ticaret Sicil Memurluğuna sunulur. Uygun bulunan şirket tescil olunur. Tescilden sonra alınan Sicil Tasdiknamesiyle, Ticaret Sicili Gazetesine hitaben yazılacak bir dilekçeyle adı geçen gazeteye başvurulur. Böylece, tescilin ve ana sözleşmenin ilanı sağlanmış olur. 30 Kollektif Şirketlerin kuruluşu ve kuruluşundan hemen sonra şirketle ilgili kuruluşlara bildirimde bulunulur. 1. Belediye 2. Vergi Dairesi 3. Sosyal Sigortalar Kurumu 4. Ticaret Odası ve Sanayi Odası 5. Bağ-Kur 6. Bankalar Kuruluş İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları VUK md.182’e göre Kollektif şirketler bilanço esasına göre defter tutmak zorundadır. Tutulması zorunlu olan defterler şunlardır; 1. Yevmiye defteri 2. Büyük defter 3. Envanter defteri Kollektif şirketin kuruluşuyla ilgili muhasebe kayıtları iki aşamadan oluşur. Bunlar; 1. Ortakların sermaye taahhüdünde bulunması, 2. Ortakların sermaye taahhütlerini yerine getirmesi şeklindedir. TTK 139. maddeye göre, ortaklar sermaye taahhütlerini nakdi olarak yerine getirebilecekleri gibi aşağıda belirtildiği gibi nakitten başka varlıkları da sermaye olarak koyabilirler; • Para, • Senetli ve senetsiz alacaklar, • Kıymetli belgeler, • Menkul değerler, • Gayrimenkuller, • İmtiyaz ve ihtira beratları ve alameti farika gibi sınai haklar, • Menkul ve gayrimenkullerin kullanma hakları, • Şahsi emek, • Ticari itibar, • Ticari işletmeler, • Telif hakları, • Maden ruhsatnameleri gibi iktisadi değerlerdir. Sermaye Olarak Nakit Konması Şirketin kurucu ortakları taahhüt ettikleri sermayenin tamamını nakit olarak işletmeye getirirler. 1. ÖRNEK; Selim Koç ve Osman Kuzu adlı iki şahıs bir araya gelerek eşit sermaye paylı olmak üzere 1.1.2012 tarihinde Selim Koç ve Ortağı Kollektif Şirketini kurmaya karar vermişlerdir. Şirketin sermayesi 200.000’dir. Şirket kuruluşu ile ilgili tüm yasal işlemler yerine getirilmiştir. Ortaklar sermaye paylarını nakit olarak şirkete ödemişlerdir. 31 Diğer yandan kuruluş esnasında aşağıdaki giderler yapılmıştır. Ticaret/ Sanayi Odası Kayıt Ücreti : 800 . Kuruluş İşlemleri SMMM Ücreti : 400 . Ticaret Sicil Harcı : 600 . Ticaret Sicili İlan Ücreti : 800 . Noter Onay Giderleri : 600 . TOPLAM : 3.200. Şirketin kuruluşa ilişkin muhasebe kayıtları 2 aşamalı olarak yapılır. Birinci kayıtta, sermaye taahhütlerinin, ikinci kayıtta ise taahhütlerinin yerine getiriliş kaydı şeklinde yapılır. Birinci kayıtta “501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı” ile “500 Sermaye Hesabı” kullanılacaktır. Çünkü bu kayıt ortakların sermaye taahhütlerinin kaydıdır. “501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı” İşletmeye tahsis edilen veya ortaklarca yüklenilen sermayenin henüz ödenmemiş kısmıdır. Taahhüt edilen sermaye tutarı "500. Sermaye Hesabı" alacağı ile bu hesaba borç, ödenen tutarlar alacak kaydedilir. Bu hesaplara ilişkin yardımcı hesaplarda aynı yönde açılarak çalıştırılacaktır. İkinci kayıt olarak ise, sermaye taahhütlerinin yerine getirilmesinin kaydıdır. Ortaklar sermaye taahhütlerini yerine getirdiklerinde artık şirketin ortaklardan alacağı kalmamaktadır. Dolayısıyla “501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı”nın da kapanması gerekir. Bu bilgiler bağlamında yevmiye kayıtları şöyle olacaktır; 1 -------------------------------- 1.1.2012 ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501.00 Ortak S. Koç Taahhüt Hs. 501.00 Ortak O. KuzuTaahhüt Hs. 200.000.- 100.000.100.000.- 500 SERMAYE HS. 200.000.- 500.00 Ortak S.KoçSer. Hs. 500.00 Ortak S.KoçSer. Hs. 500.01 Ortak O. KuzuSer. Hs. 100.000.100.000.- ...nolu ve......... tarihli şirket sözleşmesi gereğince ortakların taahhüt ettikleri sermaye -------------------------------- / ----------------------------------2 -------------------------------- 1.1.2012 ----------------------------------100 KASA HS 200.000.- 100.00 Kasası 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000.- 501.00 Ortak S.KoçTah.Hs 100.000501.01 Ortak O. KuzuTah.Hs. 100.000.Ortakların ödedikleri sermaye taahhütleri tutarı -------------------------------- / ----------------------------------Bu kayıtlardan sonra ortaklar sermaye taahhütlerini yerine getirmiş ve muhasebe kayıtları yapılmış olur. 32 Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000 500 SERMAYE HS. 200.000 200.000 Yukarıdaki büyük defter kayıtlarından da görüleceği gibi ortakların sermaye taahhütlerini tamamen nakit olarak yerine getirmesi nedeniyle “501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HESABI” kapanmıştır. Bu hesapla paralel çalışan yardımcı hesaplar “ 501 01 Selim Koç Sermaye Taahhüt Hesabı “ ile 501 02 Osman Kuzu Sermaye Taahhüt Hesabı”nın da kapanmış olmalıdır. Bu kayıtlardan sonra şimdide şirketin kuruluş bilançosunu düzenleyelim. Şirketin Kuruluş Bilançosu Selim Koç ve Ortağı Kollektif Şirketi Aktif 1.1.2012 Tarihli Kuruluş Bilançosu 1- DÖNEN VARLIKLAR 200.000 Pasif V. ÖZ KAYNAKLAR 200.000 Kuruluş giderlerinin kayda alınması ise şöyle olacaktır; -------------------------------- /----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 3.200 3.200 Selim Koç Hs. Şirket Kuruluşundaki giderler -------------------------------- / ----------------------------------Yukarıdaki örneğimizde ortaklar sermaye taahhütlerini bir defa da nakit olarak yerine getirmişlerdir. Ancak bu gerçekte her zaman böyle olmayabilir. Ortaklar sermaye taahhütlerinin bir kısmını hemen yerine getirirken bir kısmını da ileriki bir tarihte yerine getirmeyi isteyebilirler. Bunu bir örnek aracılığıyla açıklayalım. Sermaye Taahhüdünün Yarısının Taahhütte Kalması 2. ÖRNEK, aynı olsun ama ortakların her biri sermaye taahhütlerinin yarısını kuruluşu izleyen hafta içinde, kalanını da bir ay sonra nakit olarak yerine getireceklerdir. 33 Bu bilgiler ışığında şirketin muhasebe kayıtları şöyle olacaktır. 1 ________________ 1.1.2012 ________________ 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000.- 501.00 Ortak S. Koç Taahhüt Hs. 100.000.- 501.00 Ortak O. KuzuTaahhüt Hs. 100.000.- 500 SERMAYE HS. 200.000.- 500.00 Ortak S.KoçSer. Hs. 500.01 Ortak O. KuzuSer. Hs. 100.000.100.000.- ...nolu ve......... tarihli şirket sözleşmesi gereğince ortakların taahhüt ettikleri sermaye ________________ // __________________ 2 ________________ 1.1.2012 ________________ 100 KASA HS 100.000.- 100.00 Kasası 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 100.000.- 501.00 Ortak S.KoçTah.Hs 50.000501.01 Ortak O. KuzuTah.Hs. 50.000.Ortakların ödedikleri sermaye taahhütleri tutarı ________________ // __________________ Bu kayıtlardan sonra ortaklar sermaye taahhütlerini yerine getirmiş ve muhasebe kayıtları yapılmış olur. Ortaklar sermaye taahhütlerini kısmen nakit olarak yerine getirmişlerdir. Kalan borçlarını da ileriki bir tarihte yerine getireceklerdir. Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000 100.000 200.000 100 KASA HS. 100.000 34 500 SERMAYE HS. Büyük defter kayıtlarında “501 SERMAYE TAAHHÜT HESABI” ortakların sermaye taahhütlerini tam olarak yerine getirmemesi nedeniyle kapanmamıştır. Aynı şekilde ortakların sermaye taahhütlerini gösteren yardımcı hesaplarda kapanmamıştır. Bu durumda şirketin kuruluş bilançosu söyle olacaktır. Şirketin Kuruluş Bilançosu: Ahmet Kaçar ve Ortağı Kollektif Şirketi ……… Tarihli Kuruluş Bilanços Pasif Aktif 1.DÖNENVARLIK. 100.000 V. ÖZ KAYNAKLAR HAZIRDEĞERLER 100.000 Kasa 100.000 Sermaye (-)Öden.Sermaye. AKTİF TOPLAMI 100.000 200.000 (100.000) 100.000 PASİF TOPLAMI 100.000 Bilançoda görüldüğü gibi “501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HESABI”nın kalanı bilançoda aktifte değil pasifte sermayenin altında eksi bir kalem olarak yer almıştır. Kuruluşla ilgili olarak 3.200 gider yapılmıştır. Kuruluş giderlerinin kayda alınması ise şöyle olacaktır; -------------------------------- /----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS 3.200 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 3.200 331 01 Selim KOÇ Hs Kuruluş gideri -------------------------------- / ----------------------------------Sermaye Taahhüdünün Nakitten Başka Varlıklarla Yerine Getirilmesi 3. ÖRNEK, Aynı örnek olsun ancak ortaklar sermaye taahhütlerini aşağıdaki şekilde yerine getirmişler. SELİM KOÇ OSMAN KUZU 50.000.- NAKİT 30.000.- NAKİT 30.000.- BANKADA PARA 70.000.- BİNA 20.000.- TAŞIT 100.000.- TOPLAM SERMAYE 100.000.- TOPLAM SERMAYE 35 1 ________________ 1.1.2012 ________________ 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000.- 501.00 Ortak Selim Koç Taahhüt Hs. 100.000.- 501.00 Ortak Osman Kuzu Taahhüt Hs. 100.000.- 500 SERMAYE HS. 200.000.- 500.00 Ortak Selim.Koç. Ser. Hs. 100.000.- 500.01 Ortak Osman Kuzu Ser. Hs. 100.000....nolu ve......... tarihli şirket sözleşmesi gereğince ortakların taahhüt ettikleri sermaye ________________ // __________________ 2 ________________ 1.1.2012 ________________ 100 KASA HS. 80.000.- 102 BANKALAR HS. 30.000.- 252 BİNALAR HS. 70.000.- 254 TAŞITLAR HS. 20.000.- 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501.00 Ortak S.KoçTah.Hs 200.000.100.000- 501.01 Ortak O. KuzuTah.Hs. 100.000.Ortakların ödedikleri sermaye taahhütleri tutarı ________________ // __________________ Büyük Defter kayıtları: 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000 500 SERMAYE HS. 200.000 200.000 100 KASA HS. 102 BANKALAR HS. 80.000 30.000 36 252 BİNALAR HS. 254 TAŞITLAR HS. 70.000 20.000 Kuruluşla ilgili olarak 3.200 gider yapılmıştır. Kuruluş giderlerinin kayda alınması ise şöyle olacaktır; ---------------------------------- / ----------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 Selim KOÇ Hs Kuruluş gideri 3.200 3.200 ---------------------------------- / ----------------------------Selim KOÇ ve Ortağı Kollektif Şirketi 1.1.2012 Tarihli Kuruluş Bilançosu Aktif Pasif 1- DÖNEN VARLIKLAR HAZIR DEĞERLER 110.000 Kasa 80.000 Bankalar 140.000 III.K.V.Y.KAYNAKLAR 30.000 II. DURAN VARLIKLAR M. DUR. VAR. 90.000 Binalar 70.000 Taşıtlar 20.000 90.000 AKTİF TOPLAMI 200.000 V. ÖZ KAYNAKLAR Sermaye 200.000 200.000 PASİF TOPLAMI 200.000 SERMAYE DEĞİŞİKLİKLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Kollektif Şirketlerde sermaye değişiklikleri, sermaye artırılması veya sermaye azaltılması şeklinde ortaya çıkar. Sermaye artırılması ve azaltılması değişik şekilde olmaktadır. KOLLEKTİF ŞİRKETLER SERMAYE ARTTRIM NEDENLERİ • Şirketin iş hacminin genişletilmesine karar verilmesi • Paranın satın alma gücünde meydana gelen düşmeler nedeniyle sermayenin yetersiz hale gelmesi • İşletmenin yanlış yatırım politikaları nedeniyle sermayenin yetersiz kalması • Şirket kuruluşunda şirket faaliyetleri için gerekli sermayenin noksan hesaplanması. KOLLEKTİF ŞİRKETLERDE SERMAYE AZALTIM NEDENLERİ • Şirket kurulurken faaliyet için gerekli sermayeden daha fala bir sermayeyle kurulması • Zararın ortaklar tarafından karşılanamaması • Ortak çıkması veya çıkarılması Şirket sermayesinin arttırılabilmesi için şirket kuruluşunda yapılan işlemlerin tekrarlanması gerekir. 37 Sermaye Artırım Türleri ve Muhasebeleştirilmesi Şirket Ortaklarının Sermaye Paylarını Arttırması: 1. Mevcut ortakların sermaye paylarının artırılması veya, Özsermaye artışlarının ortakların sermayelerine eklenmesi, 2. Şirkete yeni ortak veya ortaklar alınması, 3. Başka bir şirketle birleşme. Şirket ana sözleşme değişiklik işlemlerinde aşağıdaki belgeler şirket yetkilileri tarafından imzalanır. • Dilekçe, • Değişikliğe İlişkin Noter Onaylı Karar Örneği (2 Asıl – 2 Fotokopi), • Değişikliğe İlişkin Tadil Metni (2 Asıl – 2 Fotokopi), • Ortaklarda Değişiklik Yapılıyorsa Yeni Ortakların; • T.C. Kimlik Numarasını Gösterir Nüfus Cüzdanı Fotokopisi (1 Adet), • Şirket Merkezi Dışında İkamet Edenlerin Muhtardan veya Nüfus Müdürlüğü’nden Onaylı İkametgâh Belgesi (2 Adet), • Fotoğrafı (2 Adet), • Yetkili Değişikliği Varsa Noter Onaylı İmza Beyannamesi (2 Adet), • Amaç-Konu Değişikliği Yapılıyorsa Meslek Grup Değişikliği Dilekçesi • Meslek Grubu Listesi. Şirkete Yeni Bir Ortak Alınması Sermaye artışı için gereksinim duyulan fonlar şirkete yeni bir ortak alma yoluyla sağlanabilir. Bu durumda yeni ortağın şirkette sahip olabileceği sermaye payına ilişkin farklı seçenekler sözkonusudur. Bunlar; 1. Yeni ortağın getirdiği sermaye tutarı kadar bir paya sahip olması, 2. Yeni ortağın getirdiği sermayeden daha az bir paya sahip olması, 3. Yeni ortağın, getirdiği sermayeden daha çok bir paya sahip olmasıdır. Bunun muhasebeleştirilmesi iki yönteme göre yapılır : a. Prim Yöntemi Bu yöntemde yeni ortağın sahip olacağı sermaye miktarını aşan yatırım tutarı sermaye payları esas alınarak , eski ortakların sermayelerine eklenir. Prim Yöntemine Göre Muhasebeleştirme Sermaye Paylarının Hesaplanması Eski Sermaye (M+E) 150.000. Yeni Ortağın Getirdiği Sermaye 90.000. Şirketin Yeni Sermayesi 240.000. Ortak (Y)'nin Sermaye Payı 80.000. Ortak (Y) Şirketin yeni sermayesinin 1/3 üne sahip olmuştur. Yeni ortağın sermaye payını aşan yatırım tutarı 10.000, ortak (Y) nin (M) ve (E) ye verdiği prim olarak işlem görür. 38 1 _______________ // ____________________ 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 80.000.- 501.02 Ortak (Y) Payı 80.000.500 SERMAYE HS. 80.000.- 500.02 Ortak (Y) Ser.Hs .80.000.Sermayenin Taahhüt Edilmesi 2 _______________ // ____________________ 100 KASA HS. 90.000.- 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 80.000.- 501.02 Ortak (Y) Payı Hs. 80.000.500 SERMAYE HS. 10.000.- 500.00 Ortak (M) Ser.Hs 5.000.500.01 Ortak (E) Ser.Hs. 5.000._______________________________________ b. Şerefiye Yöntemi Yeni ortak, getirdiği sermaye tutarı kadar bir paya sahip olacaktır. Yeni ortağın sahip olacağı sermaye payına göre saptanan şerefiye tutarı, diğer ortakların sermayesine eklenir. Şirketin Yeni Sermayesi 270.000. Şirketin Eski Sermayesi (-) 150.000. Ortak (Y) nin Getirdiği Sermaye (-) 90.000. Şerefiye 30.000. Ortak (Y) 90.000. sermaye getirmiştir ve bu tutar sermayesinin 1/3 ünü oluşturmaktadır. Bu durumda şirketin yeni sermayesi 90.000. x 3 = 270.000. dir. Eski ortakların sermaye payı şerefiye tutarı kadar artar. _______________ // ____________________ 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 90.000.- 501.02 Ortak (Y) Payı Hs.90.000.500 SERMAYE HS. 90.000.- 500.02 Ortak (Y) Ser.Hs. 90.000.Sermaye Taahhüdü 2_________________ // ___________________ 100 KASA HS. 90.000.- 501 ÖDENMEMİŞ SER.HS. 90.000.- 501.02 Ortak (Y) Payı Hs.90.000.Sermaye Taahhüdünün Yerine Getirilmesi _________________ // ___________________ 39 3_________________ // ____________________ 261 ŞEREFİYE HS. 30.000.- 500 SERMAYE HS. 30.000.- 500.00 Ortak (M) Ser.Hs. 15.000.500.01 Ortak (E) Ser.Hs. 15.000.Şerefiye Yoluyla Sermayenin Artırılması _________________ // ___________________ Ortakların Sermaye Paylarını Artırmaları “Osman Tatlı ve Ortağı Kollektif Şirketi” 400.000 ’nin olan sermayesinin yetersiz gelmesi nedeniyle 600.000 ’ye çıkarılmasına ortaklar tarafından karar verilmiştir. Sermaye artırımı ile ilgili tüm yasal işlemler yerine getirilmiştir. Ortaklar taahhüt ettikleri sermaye artırımını şirketin X bankasındaki hesabına yatırmışlardır. Ayrıca sermaye artışı ile ilgili olarak Ticaret Sicili Tescil Harcı, Ticaret Sicili İlan Ücreti, Noter Onay Giderleri olmak üzere toplam 2000 liralık giderler yapılmıştır; Ortakların sermaye payları eşit olduğundan sermaye artırımı da eşit olacaktır. Ortak O.TATLI sermaye payı 200.000 ’den 300.000 ’ye Ortak M.ŞEKER sermaye payı 200.000 ’den 300.000 ’ye çıkacaktır. ---------------------------------- / ---------------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000 501 01 O.TATLI Sermaye Artırma Hs 100.000 501 02 M. ŞEKER Sermaye Artırma Hs 100.000 500 SERMAYE HS. 200.000 500 01 O.TATLI Sermaye Hs 100.000 500 02 M.ŞEKER Sermaye Hs 100.000 Sözleşmeye göre ortakların sermaye artırma taahhütleri ---------------------------------- / ---------------------------------------102 BANKALAR HS. 200.000.- 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 O.TATLI Sermaye Artırma Hs 200.000 100.000 501 02 M.ŞEKER Sermaye Artırma Hs 100.000 Ortakların sermaye artırımı taahhüdünü yerine getirmesi ---------------------------------- / ----------------------------------------Sermaye artışı ile ilgi yapılan giderler şu şekilde kayıt altına alınır; ---------------------------------- / ---------------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS 100 KASA HS 2000.- Sermaye artırımı gideri ---------------------------------- / ----------------------------40 2000.- Ortakların Kar Paylarını Sermayeye Eklemeleri Şirket ortaklarını sermaye artırımında uygulayabilecekleri başka bir yol da kar paylarını tahsil etmeyerek şirkette bırakmaları ve bu payların sermayeye eklenerek sermaye artışı yapmaya karar vermeleridir. Kar dağıtımı konusunda açıklanacağı gibi şirket ortaklarının şirketten olan kar payları “331 ORTAKLARA BORÇLAR HESABI”nın alacağına kaydedilir. “O.TATLI ve Ortağı Kollektif Şirketi”nin 400.000 olan sermayesinin yetersiz gelmesi nedeniyle 600.000’ye çıkarılmasına ortaklar tarafından karar verilmiştir. Ortaklar taahhüt ettikleri sermaye artırımını şirketten alacak oldukları 200.000 değerindeki kar payının sermayeye eklenmesi yoluyla karşılamak istemektedirler. Sermaye artırımı ile ilgili tüm yasal işlemler yerine getirilmiştir. Ortakların sermaye payları eşit olduğundan sermaye artırımı da eşit olacaktır. Ortak O.TATLI sermaye payı 200.000 ’den 300.000’ye Ortak M.ŞEKER sermaye payı 200.000 ’den 300.000’ye çıkacaktır. ---------------------------------- / --------------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000 501 01 O.TATLI Sermaye Artırma Hs 501 02 M.ŞEKER Sermaye Artırma Hs 100.000 100.000 500 SERMAYE HS. 200.000 500 O.TATLI Sermaye Hs 100.000 500 02 M.ŞEKER Sermaye Hs 100.000 Sözleşmeye göre ortakların sermaye artırma taahhütleri ---------------------------------- / --------------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 O.TATLI Hs 200.000 100.000 331 02 M.ŞEKER Hs 100.000 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 200.000 501 01 O.TATLI Sermaye Artırma Hs 100.000 501 02 M.ŞEKER Ser. Artırma Hs 100.000 Ortakların sermaye artırımı taahhüdünü yerine getirmesi ---------------------------------- / ------------------------------------------------ Sermaye Azaltımı ve Muhasebeleştirilmesi Kollektif şirketin sermaye azaltımına gitmesi artırımı yapması gibi normal bir işletme olayıdır. Sermaye azatlımın da aynen artırımda olduğu üzere şirket sözleşmesindeki yasal unsurlardan birisi olan sermayede değişiklik yapılmasını gerektirir. Diğer bir değişle şirket sözleşmesi değişecek ve yenilenecektir. Bu da şirket sermaye azaltılmasına giderken kuruluş aşamasında izlediği yasal süreci tekrar edilmesini gerektirir. Kollektif şirketlerde sermaye azaltılmasının yolları: 1. Kollektif şirketin mevcut ortaklarının sermaye payları azaltılır. Azaltılan kısım, ortaklara nakden ödenir. 2. Ortakların azaltılan sermaye payları kendilerine ödenmeyip, zarar paylarından doğan borçlarına karşılık olmak üzere “331 Ortaklara Borçlar Hesabına” devredilir. 3. Ortaklıktan çıkan veya çıkarılan ortağın sermaye payı kendisine ödenir. 41 Mevcut Ortakların Sermaye Paylarının Azaltılması Şirket kurulurken sermaye gereğinden fazla konulmuş olabilir. Bu yüzden işletme sermayesinin bir kısmı atıl durumda kalmıştır. Kullanılmayan sermayenin ortaklar tarafından fazla olduğuna karar verilir ise sermayenin azaltılması yönünde karar alınır. Örnek: “Cansu BİLİR ve Ortağı Kollektif Şirketinin sermaye 100.000’dir. Ortakların sermaye payları şöyledir; Cansu Bilir 70.000 Deniz Bilir 30.000 Şirkte sermayesinin işletme faaliyetleri için fazla geldiği ve bu sebepten her bir ortağın sermaye payının 0.50 azaltılarak sermayenin. 50.000 ’ye düşürülmesine karar verilmiştir. Ayrıca sermaye azalışı ile ilgili olarak Ticaret Sicili Tescil Harcı, Ticaret Sicili İlan Ücreti, Noter Onay Giderleri olmak üzere toplam 3500. Liralık gider yapılmıştır Şirket sermayesinin azaltılması ile ilgili tüm yasal işlemler yerine getirilmiştir. Ortaklara azaltılan sermaye payı karşılığı nakit ödeme yapılmıştır. Yevmiye Kayıtları şu şekildedir: ---------------------------------- / --------------------------------------500 SERMAYE HS 50.000.- 500 01 C. BİLİR Sermaye Hs 500 02 D.BİLİR Sermaye Hs 35.000 15.000 331ORTAKLARA BORÇLAR HS 331 01 C. BİLİR Hs 50.000 35.000 331 02 D.BİLİR Hs 15.000 ---------------------------------- / -------------------------------------------Yukarıda ki kayıtta sermaye azaltıldığı için “500 SERMAYE HESABI”na borç yazılmış karşılığında azaltılan sermaye kadar şirket ortaklarına borçlanmıştır. Ortaklara olan borç da “331 ORTAKLARA BORÇLAR HESABI”na alacak kaydedilmiştir. Ortaklara sermaye paylarının azaltılması karşılığında ödemenin yapılması ---------------------------------- / --------------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 50.000 331 01 C. BİLİR Hs 35.000 331 02 D. BİLİR Hs 15.000 100 KASA HS 50.000 100.00 Kasası Hs Azaltılan sermaye paylarının nakden ödenmesi ------------------------------- / --------------------------------------------- 42 Büyük Defter Kayıtları 500 SERMAYE HS 50.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 100.000 50.000 50.000 100 KASA HS XXXXX 50.000 Sermaye azaltışı ile ilgi yapılan giderler şu şekilde kayıt altına alınır; ---------------------------------- / ---------------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS 3.500 100 KASA HS Sermaye azatlım işlemi için yapılan gider ödemesi 3.500 ---------------------------------- / ---------------------------------------Zarar Nedeniyle Sermaye Azaltılması Şirket faaliyetleri sırasında önemli tutara ulaşan bir zarar meydana gelebilir. Bilindiği gibi zarar öz sermayede bir azalıştır. Bu azalış ortakların kişisel varlıklarından şirkete yapacakları ödemelerle giderilebilir. Ancak, bu şekilde sermayedeki azalışın ortadan kaldırılma olanağı yoksa sermayeyi azaltma yoluna başvurabilirler. Örnek: “UFUK KAÇMAZ ve Ortağı Kollektif Şirketi”nin sermayesi 500.000’dir. Şirketin 2011 yılı zararı 100.000 ’dir. Ortakların sermaye payları eşittir. 2011 yılı zararı ortaklara dağıtılmıştır. Ancak ortaklar zarar nedeniyle işletmeye olan borçlarını kendi kişisel varlıklarından karşılayacak durumda olmadıklarını belirterek, meydana gelen bu zararı kayıtlarda göstermeye ve sermayenin zarar kadar azaltılmasına karar vermişlerdir. Şirket sermaye azatlımı ile ilgili işlemleri tamamladıktan sonra yapacağı kayıt ise şöyle olacaktır. ---------------------------------- / --------------------------------------500 SERMAYE HS. 100.000 500 01 U.KAÇMAZ Sermaye Hs 50.000 500 02 C. UÇAR Sermaye Hs 50.000 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS 131 01 U. KAÇMAZ Hs 50.000 131 02 C. UÇAR Hs 50.000 100.000 Zarar payları nedeniyle ortaklardan olan alacaklar karşılığında sermaye paylarının azaltılması ---------------------------------- / -----------------------------------------------Yukarıdaki yevmiye kaydından sonra ortakların işletmeye herhangi bir borcu kalmamıştır ve sermayede zarar kadar azalmış olmaktadır. 43 Ortaklardan Birisinin Şirketten Ayrılması ya da Çıkarılması Nedeniyle Sermaye Azaltılması Kollektif şirketlerde ortaklardan birisi anlaşma yoluyla kendiliğinden ya da ortaklar tarafından ortaklar tarafından çıkarılabilir (TTK 254-255) Ayrılan ya da çıkarılan ortağın payı, şirket net varlığı esas alınarak saptanır ve kendisine nakden ödenir. Örnek: 500.000 sermayeli “Alev YANAR ve Ortakları Kollektif Şirketi”nin ortaklarından Sedat SAYAR 100.000 sermaye payını alarak şirketten ayrılmak üzere anlaşmıştır. Sermaye azaltılması ile ilgili yasal işlemler tamamlanmış ve ayrılan ortağa 100.000 değerinde bir çek imzalanıp verilmiştir. Yevmiye Defteri Kayıtları: Sermaye azaltılmasının kayıt altına alınması ---------------------------------- / --------------------------------------500 SERMAYE HS. 100.000 500 01 S. SAYAR Sermaye Hs 100 000 336 DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR HS 336 01 S. SAYAR Hs 100.000 100.000 Şirketten ayrılan Sedat SAYAR’ın sermaye payı nedeniyle olan alacağının ilgili hesaba devri ---------------------------------- / --------------------------------------------Yukarıdaki kayıtta dikkat edilirse, Sedat SAYAR şirketten ayrıldığı için artık şirket ortağı değildir. Bu yüzden doğmuş olan borç yükümlülüğü işletmenin yan faaliyetinden olan borçları kapsamındaki hesapta izlenmelidir. Şirketten ayrılan SEDAT SÖNMEZ’e nakit olarak ödemenin yapılması, ---------------------------------- / --------------------------------------336 DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR HS. 100.000.- 100 KASA HS. 100.000 Sedat SAYAR’a yapılan nakit ödeme ---------------------------------- / ------------------------------------------- FAALİYET SONUÇLARININ DAĞITIMI, İŞLEMLERİ VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TTK 228 VE 229’da kollektif şirketlerdeki dönem sonu faaliyet sonuçları olan Karın ve zararın dağıtımı konusundaki ilkeler belirtilmektedir. Bu maddelere göre, her ortak, şirketten faaliyet dönemi sonunda gerçekleşen kârdan kendisine düşen payı, şirkete ödünç olarak verdiği paranın ve kararlaştırılmışsa koyduğu sermayenin faizlerini, şirket sözleşmesi gereğince hak ettiği ücreti; kanuna veya şirket sözleşmesine göre yılsonu bilançosu çıkarılmamışsa çıkarılmasını, bilançoda kâr payı saptanmamışsa saptanmasını ve alacaklarını istemek hakkına sahiptir. TTK 229’a göre zarar dağıtımında ortaklar oybirliği ile karar almadıkça hiçbir ortak, sermayesinden eksilen kısmı tamamlamaya zorlanamaz. Sermayenin zararla eksilen kısmı, aksine karar yoksa gerçekleşecek kâr ile kapatılır. Karın ortaklara ne şekilde bölüştürüleceği genellikle şirket sözleşmesinde belirlenir. Kar dağıtımında şirkete konulan sermaye, yönetimde görev alma, kişisel itibarın işletmeye sağladığı katkı gibi değişik ölçüler söz konusu olabilmektedir. 44 Kâr dağıtımında şu ölçütler esas alınır: I. II. III. Ortağın sermaye payı Ortağın sermaye dışında şirkete olan şahsi katkısı Ortağın yönetimde yer alıp almaması Kolektif şirketlerde kâr dağıtım yolları şunlardır: i. Eşit dağıtılabilir ii. Sermaye payları ile orantılı dağıtılabilir iii. Yönetici ortağa prim ayrıldıktan sonra dağıtılabilir iv. Ortakların sermaye payına faiz ayrıldıktan sonra dağıtılabilir v. Ortalama sermaye metoduna göre dağıtılabilir Kollektif şirketlerde kar dağıtım yolları nelerdir? Kollektif Şirketlerde Kar Dağıtımı Muhasebeleştirilmesi Karın Ortaklara Eşit Dağıtımı Şirket sözleşmesinde karın dağıtımını eşit şekilde yapılacağı belirlenmiş olabilir. Bu durumda şirket karı öncelikle ortak sayısına bölünerek her bir ortağa düşen kar payı bulunur. Örnek: İki ortaklı “ Ercan Uzun ve Ortağı Kolektif Şirketi”nin 2011 yılı karı 200.000 ’olup şirket sermayesi 900.000’dir. İki ortağında sermaye payları eşittir. Şirket sözleşmesine göre kar ortaklar arasında eşit dağıtılacaktır. Yukarıdaki bilgilere göre şirketin muhasebe kayıtları şöyle olacaktır; Yevmiye Defteri Kayıtları ---------------------------------- / --------------------------------------590 DÖNEM NET K 200.000.- 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 200.000.- 331 01 Ercan Uzun Hs 100.000 331 02 Aysun Uzun Hs 100.000 2011 yılı karından ortaklara düşen payların kaydı ---------------------------------- / ---------------------------------------------Büyük Defter Kayıtları 331ORTAKLARA BOÇLAR HS. 590 DÖNEM KARI HS. 200.000 200.000 200.000 Yardımcı Defter Kayıtları 331 01 E. Uzun Hs. 331 02 A.Uzun Hs. 100.000 100.000 45 Kar Paylarının Ödenmesi Şirket ortaklarına kar paylarının tamamı bankadan ödenmiştir. ---------------------------------- / --------------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 200.000.- 331 01 Ercan Uzun Hs 100.000 331 02 Aysun Uzun Hs 100.000 102 BANKALAR HS. 200.000.- 2011 yılı karından ortaklara düşen paylarının ödenmesi ---------------------------------- / -----------------------------------------Kollektif şirket bir şahıs şirketi olması nedeniyle Kurumlar vergisi mükellefi değildir. Şirketin ortakları gelir vergisi mükellefidir. Bu yüzden kar dağıtımı sırasında şirket vergi kesintisi yapmaz. Karı tam olarak ortaklara dağıtır. Ortaklar kar paylarını Mart ayında gelir vergisi beyannamesi ile vergi dairesine bildirir ve vergisini öder. Karın Sermaye Paylarına Oranlı Dağıtımı Karın ortakların sermaye paylarına oranlı olarak dağıtımı şirket sözleşmesinde belirlenmiş olabilir. Bu ölçüte göre her ortak sermaye payı ölçüsünde kardan pay alır. Örnek: “Halil KARDEŞ ve Ortağı Kollektif Şirketi”nin 2011 yılı karı 600.000’dir. Şirketin sermayesi 3.000.000 ’dir. Şirket ortaklarının sermaye payları ise şöyledir; Ortakların Sermaye Payı Halil KARDEŞ 2.000.000.Erol KARDEŞ 1.000.000.Şirket sözleşmesine göre kar ortaklara sermaye paylarına oranlı olarak dağıtılacaktır. Kar paylarının hesaplanması Karın sermaye payına oranlı olarak dağıtılmasında şu formülden yararlanılır; Ortağın sermaye payı Kar payı= ----------------------------- x Kar Tutarı Şirket sermayesi Yevmiye Defteri Kaydı ---------------------------------- / --------------------------------------590 DÖNEM NET KARI HS. 600.000.- 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 600.000 331 01 HALİL KARDEŞ Hs 400.000 331 02 EROL KARDEŞ Hs 200.000 2011 yılı karından ortaklara düşen paylarının cari hesaplara aydı ---------------------------------- / ---------------------------------------Sermaye Paylarına Faiz Ayrıldıktan Sonra Kalan Karın Dağıtımı Kar dağıtımı konusunda en mantıksal olan yöntem sermaye paylarına oranlı olarak dağıtımıdır. Ancak ortaklar bunun dışında da kar dağıtım yöntemlerini benimsemiş ve bunu şirket sözleşmesine koymuş olabilirler. Bu yöntemlerden biriside kardan önce sermaye paylarına faiz ayrılması e kalan karın ortaklara dağıtılmasıdır. 46 Örnek: “Aydın Özgür ve Ortağı Kollektif Şirketi”nin sermayesi 400.000.- lira olup şirketin 2012 yılı karı 300.000’dir. Şirket sözleşmesine göre önce kardan sermaye paylarına % 10 faiz ayrılacak ve kalan kar ortaklar arasında eşit dağıtılacaktır. Ortakların sermaye payları şöyledir; Ortakların Sermaye Payları Aydın Özgür 300.000 Ahmet Şahin 100.000 Kar Paylarının Hesaplanması Her bir ortağa düşen kar payını hesaplamadan önce yapılması gereken işlem sermaye paylarına isabet eden faizi bulmak olacaktır. Sermaye paylarına düşen faiz = Sermaye x Faiz oranı = 400.000x % 10 = 40.000 Sermaye paylarına düşen faizi hesapladıktan sonra faiz sonrası kalan kar bulunur. Faiz Ayrıldıktan Sonra Kalan Kar = Kar – Sermaye Faizi = 300.000-40.000 = 260.000.Faiz sonrası kalan kar 270.000 ’dir. Bu kar ortaklar arasında eşit dağıtılacağından her bir ortağa düşen pay şöyle bulunur. Her bir ortağa faiz sonrası kalan kardan düşen pay = 270.000/ 2 = 130.000.Şimdide her bir ortağın sermaye payına isabet eden faizi bulalım. Ortağın sermaye payı x Faiz oranı AYDIN ÖZGÜR Sermaye Payı 300.000 x % 10 = 30.000 AHMET ŞAHİN Sermaye Payı 100.000 x% 10 = 10.000 Sermaye Faizi 40.000 Her her bir ortağın kar payı ise: AYDIN ÖZGÜR Kar Payı: 130.000+30.000 =160.000 AHMET ŞAHİN Dönem Karı Kar Payı 130.000+10.000 =140.000 300.000 Yevmiye Defteri Kaydı ---------------------------------- / --------------------------------------590 DÖNEM NET KARI HS. 300.000.- 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 300.000.- 331 01 Aydın Özgür Hs 160.000 331 02 Ahmet ŞAHİN Hs 140.000 2011 yılı karından ortaklara düşen paylarının cari hesaplara kaydı ---------------------------------- / ------------------------------------------------------Yönetici Ortağa Kardan Prim Verildikten Sonra Karın Dağıtımı Kollektif şirket ortakları isterlerse şirkette yönetici olabilirler. Şirket yönetimini ortaklardan birisinin üstlenebilir. Bu durumda yönetici ortağa kardan belli bir prim verilir. Primden sonra kalan kar ortaklar arasında sözleşmede belirlendiği şekilde dağıtılır. Örnek: “Şükran Baş ve Ortağı Kolektif Şirketi”ni iki ortaklı bir şirket olup sermayesi 400.000 ’dir. Şirketin 2011 yılı karı 100.000 ’dir. Şükran Baş şirketin yöneticisi olduğundan kendisine kardan % 10 prim verilecektir. Kalan kar ortaklara sermaye paylarına oranlı bir şekilde dağıtılacaktır. 47 Ortakların sermaye payları şöyledir; Ortaklar ve Sermaye Payları Şükran BAŞ 300.000.- Can BAŞ 100.000.- Sermaye 400.000.- Kar paylarının hesaplanması Önce yönetici ortağa verilecek prim tutarının bulunması gerekecektir. Yönetici Primi = Kar x Prim Oranı = 100.000 x % 10 = 10.000 Yönetici ortağa prim ayrıldıktan sonra kalan kar ortakların sermaye paylarına göre dağıtılacaktır. Prim sonrası kalan kar = Kar – Yönetici Ortağa Ayrılan Kar = 100.000 – 10.000 = 90.000 Ortakların sermaye paylarına göre dağıtılacak kar 90.000 ’dir. Şimdi bu karı Ortağın sermaye payı Kar Payı =--------------------------- x Kar Şirket sermayesi formülü aracılığıyla ortakların sermaye paylarına oranlı olarak dağıtalım; Ortak Şükran BAŞ’ın payı 300.000 Kar payı= --------------x 90.000 = 67.500.400.000 Şükran BAŞ’ın kar payı = 10.000 +67.500 = 77.500 Ortak Can BAŞ Kar Payı 100.000 Kar Payı= ------------- x 90.000 = 22.500.400.000 Yevmiye Defteri Kayıtları ---------------------------------- / --------------------------------------590 DÖNEM NET KARI HS. 100.000.- 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 100.000.- 331 01 Şükran BAŞ Hs 77.500.331 02 Can BAŞ Hs 22.500.2011 yılı karından ortaklara düşen paylarının cari hesaplara aydı ---------------------------------- / ------------------------------------------- 48 Kollektif Şirketlerde Zarar Dağıtımı ve Muhasebeleştirilmesi Zarar ortaklar arasında paylaştırılır. Zararın paylaşım şekli sözleşmede belirtilir. Zarar aşağıdaki şekillerde dağıtılabilir: i. Ortaklar kendilerine düşen zarar payını şirkete öderler ii. Ortakların sermaye payı azaltılarak zarar kapatılabilir Kolektif şirketlerde zarar değişim şekilleri nelerdir? Kolektif şirketler zararı sonraki yıllarda elde edilecek kardan mahsup edemezler. Zarar ortakların hesaplarına dağıtılmalıdır. Sonraki yıllarda kar edilirse ortakların kar paylarından düşülebilir. Ortaklar zararı kapatamazlarsa beş yıl bekletebilirler. Ayrıca bu durumu yıllık gelir vergisi beyannamesinde gösterebilirler. Şirket zarar ettiği zaman dönem sonunda 591 Dönem Net Zararı Hesabının borcuna yazılır. Yeni hesap döneminde 580 Geçmiş Yıllar Zararları Hesabı borca, 591 Dönem Net Zararı Hesabı alacağa yazılarak 591 numaralı hesap kapatılmış olur. Zarar ortaklara dağıtılırken 580 Geçmiş Yıl Zararları Hesabı alacak tarafa yazılarak kapatılır. Borç tarafına ise 131 Ortaklardan Alacaklar Hesabı yazılır. Son aşamada ortaklar borçlarını ödedikleri zaman ise 131 Ortaklardan Alacaklar Hesabı alacağa, tahsil edilen değer ise borca yazılır. Örnek: Nimet Kardeş ve Ortağı Kolektif Şirketi 20XX yılında 40.000 zarar etmiştir. Sözleşmeye göre zarar ortaklara sermaye paylarına göre dağıtılacaktır. Ortakların sermaye payları aşağıdaki gibidir: Nimet KARDEŞ : 70.000 Emel KARDEŞ : 30.000 Toplam Sermaye : 100.000.Zarar payları 3.3.20XX tarihinde ortaklardan peşin olarak tahsil edilmiştir. ------------------03.03.20XX----------------------131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS. 40.000 131.01 Nimet KARDEŞ 28.000 131.02 Emel KARDEŞ 12.000 580 GEÇMİŞ YIL ZAR. HS. 40.000 20XX yılı zararının ortak hesaplarına devri ------------------03.03.20XX----------------------100 KASA HESABI 40.000 131 ORT. ALACAKLAR HS. 40.000 131.01 Nimet KARDEŞ 28.000 131.02 Emel KARDEŞ 12.000 Ortakların zarar paylarının peşin tahsili -------------------- --------------------Örnek: CAN KALEM ve Ortağı Kolektif Şirketi 2010 yılında 70.000 zarar etmiştir. Sözleşmeye göre ortaklar zararı eşit oranda, sermaye azaltarak karşılayacaklardır. 15.03.20XX tarihinde hukuki işlemler tamamlanmıştır. Ortakların sermaye payları aşağıdaki gibidir: Yevmiye kayıtları aşağıdaki gibi yapılacaktır: 49 ------------------15.03.20XX----------------------131 ORTAKLARDAN ALA. HS. 70.000 131.01 CAN KALEM 35.000 131.02 NUR KALEM 35.000 580 GEÇMİŞ YIL ZAR. HS. 70.000 20XX yılı zararının ortak hesaplarına devri ------------------15.03.20XX----------------------500 SERMAYE HESABI 70.000 131 ORT. ALACAKLAR HS. 70.000 131.01 CAN KALEM 35.000 131.02 NUR KALEM 35.000 Ortakların zararının sermaye azaltılarak karşılanması -------------------- --------------------- ŞİRKETİN TASFİYESİ İŞLEMLERİ VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Kollektif Şirketin Sona Ermesi haline; 1. İflas eden bir kollektif şirket, iflasın ilanı üzerine sona erer. 2. Şirket sermayesinin tamamı veya üçte ikisi zayi olup da tamamlanmasına veya geri kalan kısmı ile yetinilmeye ortaklarca karar verilmemiş olması halinde, şirket kendiliğinden sona erer. 3. Şirket diğer bir şirketle birleşirse sona erer. 4. Ortaklardan birinin iflas etmesi şirketin sona ermesine sebep olur. Şu kadar ki; diğer ortaklar, müflis ortağı şirketten çıkararak onun payını iflas masasına ödemeleri halinde, şirket diğer ortaklar arasında devam eder. 5. Tayin edilen sürenin sona ermesi ile şirket kendiliğinden sona erer. 6. Şirket ana sözleşmesinde yazılı gayenin elde edilmesi ile şirket sona erer. 7. Ana sözleşmede yazılı gayenin elde edilmesinin imkansız olması, 8. Ortaklardan birinin ölümü, 9. Ortaklardan birinin kısıtlanması hali de sone erme sebebi olarak sayılabilir. 10. 10.Şirket bütün ortakların kabul etmeleri halinde de sona erer. Sone erme sebeplerinden herhangi birinin meydana gelmesi halinde şirket hemen sona ermez. Yeni bir dönem başlar ki bu dönem TASFİYE olarak adlandırılır. Bu dönemde: I. II. Şirketin sona ermesinin tescil ve ilan edilmesi gerekir. Şirket ana sözleşmesinde belirtilen amaç ve konu tasfiye gayesine dönüşür. III. Şirket tüzel kişiliğinin ehliyeti, tasfiye gayesiyle sınırlı olur. IV. Ticaret unvanı “Tasfiye Halinde..................” kelimeleri eklenerek kullanılabilir. V. VI. Tasfiye halindeki şirketin temsili tasfiye memurları marifetiyle yürütülür. Sone erme keyfiyeti usulen tescil ve ilan edilmemiş ise, bütün ortakların üçüncü kişilere karşı sorumlulukları sınırsız olarak devam eder. 50 Tasfiye Tasfiyenin amacı, şirketin devamı sırasında başlanmış olan ve henüz sonuçlandırılmamış olan iş ve ilişkileri tamamlamak, şirketin borç ve taahhütlerini ifa, alacaklarını tahsil ve mevcut mallarını paraya çevirmek suretiyle yapmak ve elde edilen safi mevcudu ortaklara dağıtmaktır. Kollektif şirketler iki şekilde tasfiye edilebilir. a. İflas Hükümlerine Göre Tasfiye Şirket ortaklar veya alacaklılar tarafından yapılan talep üzerine, mahkemece verilen iflas kararı üzerine tasfiye İcra- İflas Hükümlerine göre alacaklıların temsilcileri tarafından yapılır. Bu şekilde tasfiyeye, şirket aktifinin borçlarını karşılamadığı durumlarda başvurulur. b. Ticaret Kanunu Hükümlerine Göre Tasfiye Bu şekilde tasfiyede tasfiye memurları ortakların temsilcileridir. Şirket aktifi borçlarını -karşılamaya yeterlidir. Tasfiye edilmekte olan bir şirketin iflası istenebilir. İflasla birlikte ortakların temsilcisi olan tasfiye memurları değişir ve alacaklıların temsilcileri tasfiye memuru seçilir. TTK hükümlerine göre tasfiye de izlenecek iki yaklaşım vardır. Bunlar; Dış tasfiye işlemleri şunlardır: • Tasfiyeye başlama bilançosu düzenlenir • Şirketin henüz bitmemiş işleri tamamlanır. • Alacaklar tahsil edilir. Alacakların vadesi beklenilmeden tahsil edildiği için iskonto yapılır. • Borçlar ödenir. Borçlar vadesinden önce ödendiği için iskonto sağlanır. • Mallar paraya çevrilir. Menkuller pazarlık ve açık artırmayla, gayrimenkuller ise açık artırma ile satılır. Ortaklar oybirliğiyle karar vermedikçe, tasfiye memurları şirket mallarını toptan satamazlar. • Tasfiye memurları, tasfiye sırasında elde edilen paraları bir devlet bankasına yatırmak zorundadır. Paralar T.C. Merkez Bankasına, bu bankanın şubesinin bulunmadığı yerlerde bir kamu bankasına yatırılır. Ödemeler genellikle çekle yapılır. • Tasfiye giderleri ödenir • Yukarıda sayılan işlemler tamamlandığında tasfiye sonu bilançosu düzenlenir. Bu bilançoya itiraz süresi 1 aydır. İç tasfiye işlemleri Sermaye hesabı, ortaklara borçlar hesabına devredilerek kapatılır. • Tasfiye sonucu, sözleşme hükümlerine göre ortaklar arasında dağıtılır. Tasfiye sonucunun dağıtımı, normal faaliyet dönemi kar-zarar dağıtımından farklı bir yöntemle yapılırsa, tasfiye sonucunun ortaklar arasında bölüştürülmesinden önce normal dönemlere ilişkin faaliyet sonuçları ortaklar arasında bölüştürülür. Ortaklara borçlar hesabı, şirketin kasa ve banka hesapları ile karşılaştırılarak kapatılır. Tasfiye işlemlerinin muhasebeleştirilmesi iç ve dış tasfiye işlemlerine göre iki aşamalı yapılır. Dış tasfiye işlemlerinin muhasebeleştirilmesi, normal faaliyet dönemi içindeki muhasebeleştirme işlemlerinden çok farklı değildir. Varlıklar tarihi değerleriyle alacaklandırılır. Tarihi değerleriyle satış tutarındaki olumlu fark, Tasfiye Karı Zararı hesabının alacağına, olumsuz fark ise, hesabın borcuna kaydedilir. İç tasfiye işlemlerinin muhasebeleştirilmesinde ise yukarıda sözü edilen esaslara uyulur. Tekdüzen Muhasebe Sistemi hesap planında, Tasfiye Karı veya Zararı şeklinde bir hesap bulunmamaktadır. Ancak tasfiye özel bir durum gösterdiğinden “693 Tasfiye karı veya Zararı Hesabı” kullanılabilir. Kar çıktığında” 592 Tasfiye Karı Zararı hesabıyla ” söz konusu olduğunda “593 Tasfiye Zararı hesabıyla”, “ 693 Tasfiye Karı veya Zararı Hesabının” kapatılması uygun olabilir. 51 Özet Kollektif şirket bir şahıs şirketi türüdür. Şahıs şirketleri içinde dünyada en yaygın olarak kurulan şirket türüdür. En uzun yaşayan şirketler” 20 yıllık ortalama ömür ile “kollektif şirketler”. Şirket faaliyetleri sonucu ortaya çıkan kâr ticari kârdır ve bir sonraki dönem şirket ana sözleşmesinde belirlenen hükümlere göre ortaklara tamamen veya kısmen dağıtılır. Kollektif şirket kurmak için En az iki ortak bir araya gelerek TTK hükümlerine göre düzenlenmiş yazılı sözleşme hazırlar ve notere onaylatırlar. Daha sonra Ticaret Sicili’ne başvurulur ve tescil ve ilandan sonra şirket faaliyete geçer. Eğer şirket faaliyetleri zarar ile sonuçlanmışsa ortakların bu zararı bir sonraki dönemde tasfiye etmeleri gerekir. Sonuç olarak komandit şirketin, fazla risk almak istemeyen yatırımcıların da şahıs şirketlerine ortak olabilmeleri amacıyla düzenlenmiş bir şirket türü olduğu anlaşılmaktadır. Bu nedenle TTK’da bu tür ortakların haklarının korunabilmesi için kollektif şirketlerden farkı olarak çeşitli düzenlemeler bulunmaktadır. Kollektif şirketin kuruluş işlemleri iki aşamada yapılır. İlk aşamada ortakların sermaye taahhütleri kaydedilir. İkinci aşamada ise ortakların taahhütlerini yerine getirme biçimlerine göre ilgili kayıtlar yapılır. Kollektif şirketler de diğer şirketler gibi zaman içerisinde faaliyetlerinin sonucu olarak sermayelerinde değişiklik yapabilirler. Bu değişiklik sermayenin artırılması şeklinde olabileceği gibi azaltılması şeklinde de olabilir. Böyle bir durumda 500 Sermaye hesabına ilgili kayıtlar yapılır. 52 Kendimizi Sınayalım 1. Her ortağın şirketi yönetim ve temsil hakkı olan şirket türü hangisidir? 5. Kollektif şirket kuruluşu ile ilgili aşağıdaki hangi kuruluşa bildirim gerekmez? a. Şahıs şirketi. a. Başbakanlık b. Sermaye şirketi b. Vergi Dairesi c. Anonim şirket c. Sosyal Sigortalar Kurumu d. Limited şirket d. Ticaret Odası ve Sanayi Odası e. Kooperatif e. Bağ-Kur 2. “Kollektif şirket ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek amacıyla, gerçek kişiler arasında kurulan ve ortaklarından hiçbirinin sorumluluğu şirket alacaklılarına karşı sınırlanmamış olan şirkete ne denir? 6. Ortaklar şirket kuruluşunda sermaye taahütdünde bulunduklarında aşağıdaki hangi hesabın borcuna kayıt yapılır? a. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE b. 500 SERMAYE a. Kollektif şirket c. 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR b. Anonim şirket d. 100 KASA c. Limited şirket e. 240 İŞTİRAKLAER d. Komandit şirket 7. Aşağıdakilerden hangisi bir sermaye arttırma nedeni değildir? e. Sermaye şirketi a. Ortaklardan birsinin evlenmesi 3. Aşağıdakilerden hangisi bir kolektif şirket özelliği değildir? b. Mevcut ortakların artırılması a. En az 5 kişi ile kurulur. Azami bir rakam yoktur. sermaye paylarının b. Tüm ortakların oy ve denetim hakkı eşittir. c. Özsermaye artışlarının sermayelerine eklenmesi, c. Asgari ( en az) sermaye tutarı yoktur. d. Şirkete yeni ortak veya ortaklar alınması, ortakların e. Başka bir şirketle birleşme. d. Ortakların sınırsız ve zincirleme sorumlulukları vardır. Şirket borçlarından dolayı önce şirketin sonra ortakların varlıklarına başvurulur. 8. Aşağıdakilerden hangisi bir kar dağıtım yöntemi değildir? a. Kar şerefiye yöntemine göre dağıtılabilir. e. Rekabet yasağı vardır. Ortaklar şirket konusu işleri kendi veya başkaları adına yapamazlar. b. Eşit dağıtılabilir 4. Aşağıdakilerden hangisi kolektif şirket ana sözleşmesinde bulunmazsı gereken zorunlu unsurlardan biri değildir? d. Yönetici ortağa dağıtılabilir a. Ortakların ad ve soyadları, ikametgâhları ve tabiiyetleri e. Ortakların sermaye payına faiz ayrıldıktan sonra dağıtılabilir b. Şirketin sermaye şirketi olduğu 9. Kar dağıtımında kar paylarının ödenmesi kaydında hangi hesap borçlandırılır? c. Sermaye payları ile orantılı dağıtılabilir c. Şirketin ticaret unvanı ve merkezi ayrıldıktan a. 331 ORTAKLARA BORÇLAR d. Şirketin konusu b. 102 BANKALAR e. Sermaye olarak şahsi emek söz konusu ise bu emeğin niteliği c. 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR d. 500 SERMAYE e. 100 KASA 53 prim sonra 37,5’lik payla şahıs firmaları, yüzde 8.1’lik payla anonim şirketler takip etti. Kooperatiflerin toplam içindeki oranı yüzde 6’da kalırken, kollektif şirketlerin oranı binde 9, komandit ve yabancı şirketlerin oranı binde 8, müesseselerin oranı ise binde 1 olarak gerçekleşti. 10. Aşağıdakilerden hangisi bir kolektif şirketin sona ermesi hali değildir? a. Ortaklardan birinin tasfiye istemesi ve kabulü halinde b. Şirket ana sözleşmesinde yazılı gayenin elde edilmesi. c. Ana sözleşmede yazılı gayenin edilmesinin imkansız olması, En çok şahıs şirketleri kapandı elde ATO üyesi şirketlerin kapanma oranlarına bakıldığında, ilk sırayı yüzde 47.9 ile şahıs firmalarının aldığı görülüyor. Gayrimenkul ve nakdinin fazla olmaması, buna bağlı olarak borçlanma durumunun diğer şirket türlerine göre daha zor olması ve kredi maliyetlerinin yüksekliği, şahıs şirketlerinin kapanma nedenlerinin başında yer alıyor. Profesyonel yönetiminin olmadığı şahıs şirketlerinde, gelişen ekonomik yapıya ve değişen yönetim trendlerine uyum sağlayamama da bu şirketlerin yoğun biçimde kapanmalarına neden oluyor. d. Ortaklardan birinin ölümü, e. Çalışanların istemesi, Yaşamın İçinden TÜRKİYE’DE ŞİRKETLERİN ORTALAMA ÖMRÜ VE RİSK DEĞERLENDİRME http://www.sineragroup.com/tr Şahıs şirketlerini yüzde 41.3 ile limited şirketler, yüzde 10 ile anonim şirketler, yüzde 3 ile kooperatifler takip ediyor. Türkiye’de insan ömrü ortalaması 72 sene. Ankara Ticaret Odası’nın (ATO) yaptığı bir araştırmaya göre Türkiye’de şirket yaş ortalaması 12 sene. Buna karşılık uluslararası şirketlerin ortalama yaşı 40-50 sene. Buna Forbes 500 şirketleri de dahil. Risk değerlendirme açısından yorum Türkiye’de şirket iflaslarının üç temel nedeni var. Birincisi işin gerektirdiği sermayeden yoksun olarak işe başlamak, ikincisi iş modelinin ve değer önerilerinin farklılık yaratacak şekilde tasarlanmaması, üçüncüsü de kötü yönetim. En uzun ömürlü şirketler ortalama 20 yıl ile kollektif şirketler, en kısa ömürlü şirketler ise ortalama 4 yıl ile “müesseseler.“ Kapanan şirketlerin yalnızca yüzde 1.8’i 40 yıldan uzun süre ayakta kalabildi. Faaliyet senesi de olarak da 7 sene altı kritik gözüküyor. Alacak riskinin ölçülmesinde müşteri şirketin faaliyet yaşı 7 senenin altındaysa daha özel bir dikkat gerektiriyor. Türkiye’de şirket kapanma nedenlerinin başında ise iflas geliyor. Daha çok kapanan şahıs firmaları olarak da gözükse sınırlı sorumluluk nedeniyle limited şirketlerinin risk şahıs şirketlerine göre daha yüksek olarak algılanmalı. Anomim şirketlerde risk biraz daha az gözüküyor. Kollektif şirketlerde de risk daha az.Yeni müşterinizle ilgili risk değerlendirmesi yaparken ve kredi limiti belirlerken şirket tipi ve faaliyet senesi size aslında bir çok ipucu veriyor. Bunları risk değerlendirme ve kredi limiti belirleme sisteminizde dikkate almalısınız. Kollektif şirketler uzun yaşıyor En uzun yaşayan şirketler” 20 yıllık ortalama ömür ile “kollektif şirketler”, “en kısa ömürlü şirketler” ise 4 yıllık ortalama ömür ile “müesseseler”. İncelemeye göre, “kooperatifler” ortalama 17 yıl, “komandit şirketler” 16 yıl, “anonim şirketler” ve “şahıs firmaları” 13 yıl, “limited şirketler” 10 yıl yaşıyor. “Yabancı şirketler”in ortalama ömrü ise 9 yılda kalıyor. En çok limited şirket açıldı ATO’ya kuruluşundan bu yana kayıt olan 166 bin 436 şirketin yüzde 53.3’ü limited şirket statüsünde kuruldu. Kuruluş işlemleri diğerlerine göre daha kolay olan limited şirketleri, yüzde 54 Okuma Parçası Yani bir şirketin nev’ini değiştirmesi, hukuki şeklini değiştirmesi demektir. Nev’i değiştirme, şirketin yalnız dış şeklinde ve içyapısında bir değişiklik meydana getirir; hükmi şahıs sıfatıyla bünyesinde bir değişiklik meydana getirmez. Örneğin dış ilişkilerde limitet şirket anonim şirket vasfını alır, iç ilişkilerde ortaklık mevkileri şirketin bu son vasfına göre değişir, idare hakları yönetim kuruluna geçer; denetim hakkı hususi bir organ tarafından kullanılır. Bu sebeplerle, şirket hükmi şahsiyeti eskisi gibi aynen devam etmek şartıyla, şirketin kalıp değiştirmesi söz konusudur. Nev’i değiştirmede eski şirketin feshi ile bir yenisinin kurulması durumu mevcut değildir. Eski şirket yeni şekilde devam eder ve sadece statü değişikliği yapılır. Şirketin aktifinde kayıtlı taşınmazlarla ilgili olarak tapu kaydında unvan değişikliği yapılması da, bu hukuki durumun etkiyecek nitelikte değildir. “YENİ TTK’ YA GÖRE ŞİRKET ŞAHIS İŞLETMESİNE DÖNÜŞEBİLİR Mİ?” http://www.nevzaterdag.com/yeni-ttk-ya-goresirket-sahis-isletmesine-donusebilir-mi/ Yeni Ticaret kanununda şirketlerin ve ortakların durumunun ağırlaştırılmış olmasından dolayı şirketi kapatıp adi ortaklık veya şahıs firması kurmamız doğrumu dur? Şeklindeki gelen birçok sorudan dolayı bu makaleyi yazma gereği duydum Yeni T.T.K.’nun 134 ile 194 arası maddeler şirketleri birleşme bölünme ve tür değiştirme konusunu işlemektedir. Yeni TTK da Bir ticaret şirketinin diğer bir ticaret şirketi nev’ine çevrilmesi kanunda aksine hüküm olmadıkça yeni nevi’e ait kuruluş merasimine tabidir. Ticaret kanununda sermaye şirketlerinin nevi değişikliğine müsaade edilmiş fakat Yeni TTK’de öngörülen tür değiştirmeler sınırlı sayıda gösterilmiştir. Söz konusu hükme göre tür değiştirebilecek şirket türlerini aşağıdaki şekilde sıralayabiliriz; Bir limitet şirket şahıs işletmesi olabilir mi? Limitet şirketin sermaye şirketi olması sebebi ile şahıs işletmesine çevrilmesi mümkün değildir. Ancak Limitet şirket ticaret kanununda tanımlanan prosedürle tasfiyeye sokulup yeni şahıs şirketi kurulabilir. Ama yeni ticaret kanunun alt genelge tebliğ vs. hukuki dayanakları açıklanmadan bu tür bir işlemi de ben doğru bulmuyorum. 1. Bir sermaye şirketi ancak; • Başka türde bir sermaye şirketine; • Bir kooperatife; 2. Bir kolektif şirket; • Bir sermaye şirketine; • Bir kooperatife; • Bir komandit şirkete; Ltd. Şti adi şirkete çevrilebilir mi? Bilindiği üzere genel olarak şirketler, mevzuatta iki temel gruba ayrılırlar. Bunlardan birincisi adi şirketler, diğeri ise ticaret şirketleridir. Bu ayırımın en önemli özelliği adi şirketlerin 818 sayılı Borçlar Kanunu’nda (B.K. Mad. 520 – 540), ticaret şirketlerinin ise Türk Ticaret Kanunu içerisinde düzenlenmiş olmasıdır Buna göre ltd şti tasfiye edip adi şirket kurulabilir nevi değişikliği yapılamaz 3. Bir komandit şirket; • Bir sermaye şirketine; • Bir kooperatife; • Bir kolektif şirkete; 4. Bir kooperatif bir sermaye şirketine dönüşebilir. Tür değiştirme yukarıda sayılan şirket türleri için geçerli olup, yeni türe dönüştürülen şirket eskisinin devamı sayılacaktır şeklinde kanunda açıklanmıştır. “Kanunda belirtilen “nev’i değiştirme” hali en geniş anlamı ile bir işletmenin bir hukuki şekilden diğer bir hukuki şekle çevrilmesi, yani hukuki ve ekonomik devamlılığını sürdürerek başka bir ticaret şirketi olarak, başka ve o ortaklık tipine uygun statü ve unvanla ortaya çıkmasıdır. 55 Sıra Sizde Yanıt Anahtarı Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı Sıra Sizde 1 1. a Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Kolektif şirketin tanım bağlamında belirlenen başlıca özellikleri şu şekilde sıralanabilir; 1. Ticaret unvanı taşıması şarttır. Unvanda ortaklardan en az birinin ad ve soyadı ile“kolektif” ibaresi bulunmalıdır. 2. a Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 2. En az iki kişi ile kurulur. Azami bir rakam yoktur. 3. a Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 3. Tüm ortakların oy ve denetim hakkı eşittir. 4. b Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketlerde Kuruluşa İlişkin Yasal Süreç ve Muhasebeleştirme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 4. Asgari (en az) sermaye tutarı yoktur. 5. Ortakların sınırsız ve zincirleme sorumlulukları vardır. Şirket borçlarından dolayı önce şirketin sonra ortakların varlıklarına başvurulur. 5. a Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketlerde Kuruluşa İlişkin Yasal Süreç ve Muhasebeleştirme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 6. Rekabet yasağı vardır. Ortaklar şirket konusu işleri kendi veya başkaları adına yapamazlar. 6. a Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketlerde Kuruluşa İlişkin Yasal Süreç ve Muhasebeleştirme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sıra Sizde 2 Kolektif şirketlerde kâr dağıtım yolları şunlardır: 7. a Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketlerde Kuruluşa İlişkin Yasal Süreç ve Muhasebeleştirme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 8. a Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketlerde Kuruluşa İlişkin Yasal Süreç ve Muhasebeleştirme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Kollektif şirket 9. a Yanıtınız yanlış ise “Kollektif Şirketlerde Kuruluşa İlişkin Yasal Süreç ve Muhasebeleştirme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. ii. Sermaye payları ile orantılı dağıtılabilir iii. Yönetici ortağa prim ayrıldıktan sonra dağıtılabilir iv. Ortakların sermaye payına faiz ayrıldıktan sonra dağıtılabilir v. Ortalama sermaye dağıtılabilir metoduna göre Kollektif şirketlerde zarar dağıtım yolları: 56 Eşit dağıtılabilir Sıra Sizde 3 10. e Yanıtınız yanlış ise “Şirketin Tasfiyesi İşlemleri ve Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. i. I. Ortaklar kendilerine düşen zarar payını şirkete öderler II. Ortakların sermaye payı azaltılarak zarar kapatılabilir Yararlanılan Kaynaklar Bektöre S., Benligiray Y. ve Aydın D. (2008) Şirketler Muhasebesi, Nisan Kitapevi, Eskişehir Bektöre S., Benligiray Y., Erdoğan N., Sağlam N. ve Kaya E. (2009) Editör: Yılmaz Benligiray, Muhasebe Uygulamaları, Anadolu Üniversitesi, AOF yayın No: 867, Eskişehir Kishalı Y. (2012) Şirketler Muhasebesi, Beta Yayınevi, İstanbul Sağlam N. ve S Şengel (2011) Şirketler Muhasebesi Detay Yayıncılık, Ankara Türk Ticaret Kanunu Kanun No. 6102 TTK Yürürlüğü ve Uygulama Şekli Hakkındaki Kanun, Kanun No. 6103 Türk Ticaret Kanunu Kanun No. 6098 http://www.franchisedestek.com/konu-kollektifsirketin-tanimi-ve-ozellikleri-3763.html http://www.yenittk.com/tr/yeni-turk-ticaretkanunu-karsilastirmali-ve-gerekceli-maddelerticaret-sirketleri-madde-211.html http://www.demircitso.org.tr/haber_detay.asp?ha berID=50 http://termetso.org.tr/uyelik-ve-tescilislemleri/kollektif-sirket/53-kollektif-irketkuruluu (7.8.2012) http://www.hukuk.gen.tr/konular/konular.asp?ko nugrp=4&konuid=1 http://www.girisimcilikveyenilik.com/egitim/yas al-sartlar/item/27-kollektif-%C5%9Firketmevzuat%C4%B1.html http://www.prestijmuhasebe.com/kurumsal/hizm etlerimiz/sirket-kurulusu http://www.ito.org.tr/wps/portal/tescil-ilankurulus 57 3 Amaçlarımız Bu üniteyi tamamladıktan sonra; Komandit şirketleri tanımlayabilecek, Kuruluş kayıtlarını yapabilecek, Sermaye değişiklikleri ile ilgili kayıtları yapabilecek, Kâr veya zarar dağıtımı ve ilgili kayıtları yapabilecek bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz. Anahtar Kavramlar Türk Ticaret Kanunu (TTK) Komandite Ortak Ticaret Şirketi Komanditer Ortak Şahıs Şirketi Ortakların Sorumluluk Sınırı Komandit Şirket İçindekiler Giriş Komandit Şirketlerin Tanımı ve Özellikleri Komandit Şirketin Kuruluş İşlemleri Komandit Şirketin Denetimi Kuruluş İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi Sermaye Değişiklikleri 58 Komandit Şirketler GİRİŞ Komandit şirket de kollektif şirket gibi ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek amacı ile kurulan bir şahıs şirketi türüdür. Ancak komandit şirketin Türk Ticaret Kanunu’nda ve iş hayatında yer almasının temel nedeninin, sınırsız mali sorumluluktan kaçınan kişilerin de şahıs şirketlerine ortak olarak katılmasını sağlamak olduğu söylenebilir. Komandit şirketlerin kuruluşu, sermaye değişiklikleri, kâr veya zarar dağıtımı ve tasfiyesi ile ilgili işlemler ve bu işlemlerin muhasebeleştirilmesinde kullanılan hesaplar kollektif şirketlerinkinden çok farklı değildir. Bu nedenle kollektif şirket ünitesinin tekrar gözden geçirilmesinde fayda vardır. Kollektif şirketlerle komandit şirketler arasındaki önemli farklılıklar Türk Ticaret Kanunu’nun 3. Kısmında özel hükümlere düzenlenmiştir. Bu farklılıklar daha çok ortaklar arasındaki ilişkiler ve ortakların üçüncü kişilerle olan ilişkileri ve sorumlulukları ile ilgilidir. KOMANDİT ŞİRKETİN TANIMI VE ÖZELLİKLERİ Ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek amacıyla kurulan, şirket alacaklılarına karşı ortaklardan bir veya birkaçının sorumluluğu sınırlandırılmamış ve diğer ortak veya ortakların sorumluluğu belirli bir sermaye ile sınırlandırılmış olan şirket komandit şirkettir (TTK 304). Komandit şirket, adi komandit şirket ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket olmak üzere iki türe ayrılır. Adi komandit şirket bir şahıs şirketi türü iken sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket ise bir sermaye şirketi türüdür. Kollektif şirketlerin aksine komandit şirketlerde iki tür ortak bulunmaktadır. Bunlardan sorumluluğu sınırlı olmayan ortaklara komandite, sorumluluğu şirkete koyduğu sermaye ile sınırlı olan ortaklara ise komanditer denir. Sınırsız sorumluluk ile ifade edilen komandite ortağın şirketin borçlarına karşı kişisel mal varlığı ile de sorumlu olmasıdır. Eğer şirket varlıkları borçları ödemeye yeterli olmaz ise alacaklılar alacaklarını tahsil edebilmek için gerektiğinde yasal yollara başvurarak komandite ortağın kişisel mal varlığına el koyabilirler. Ancak aynı durum komanditer ortak için geçerli değildir. Çünkü komanditer ortak şirket borçlarına karşı sadece sermaye payı kadar sorumludur. Şirket alacaklıları, şirket sona ermiş olmadıkça veya şirket aleyhine yapılan icra takibi semeresiz kalmadıkça, komanditere başvuramazlar. Şirket borçlarına karşı sınırsız sorumlu olmaları dolayısı ile komandite ortakların gerçek kişi olmaları gerekmektedir. Sınırlı sorumlu olan komanditer ortak ise gerçek kişi olabileceği gibi tüzel kişi de olabilir. Tüzel kişiler hukuki kişiliklerdir. Örneğin “Yıldız Anonim Şirketi” bir tüzel kişiliktir ve sadece komanditer ortak olabilir. Şirket sözleşmesinde, her komanditer ortağın sermayesinin miktarı, cinsi ve ortak sıfatından kaynaklanan ve bir yönetim hakkı niteliğinde olmaması gereken, komanditer ortaklara verilen yönetim görevleri açıkça belirtilir. Zira şirket, komanditeler tarafından yönetilir. Komanditerler, şirket işlerini görmeye görevli ve yetkili olmadıkları gibi, yönetim hakkını haiz kişilerin yetkileri içinde yaptıkları işlere itiraz da edemezler. Ancak, olağanüstü iş ve işlemlerde, şirket sözleşmesinin değiştirilmesi, tür 59 değiştirme, birleşme ve bölünme gibi yapısal değişikliklerde; şirkete ortak alınması, çıkarılması ve payın devri türünden temel işlemlerde oy hakkına sahiptirler. Bu durumla bağlantılı olarak komandit şirketler, kural olarak, komandite ortaklar tarafından temsil edilir. Komanditer ortaklar, ortak sıfatıyla şirketi temsile yetkili olamazlar. Ancak, şirket sözleşmesinde aksine hüküm bulunmamak şartıyla, komanditer ortak ticari mümessil, ticari vekil veya seyyar tacir memuru olarak atanabilir. İster komandite ister komanditer olsun her ortağın bir oy hakkı vardır. Bu kurala aykırı düzenlemeler ise geçersizdir. Komandit Şirket ile Kollektif Şirket Arasındaki Benzerlikler Yukarıdaki açıklamalar ve TTK’da yer alan diğer hükümler komandit şirket ile kollektif şirket arasında önemli benzerlikler bulunduğunu ortaya koymaktadır. Şöyle ki; 1. Her iki şirket türü de en az iki ortak tarafından bir ticaret işletmesini işletmek amacıyla kurulur. 2. Bir ticaret unvanı altında faaliyet yürütürler. 3. Her iki şirket türü de şahıs şirketleri içinde yer alır. 4. Her iki şirket türü de aynı kuruluş süreçlerine tabidirler. 5. Her iki şirket türü de tüzel kişi olarak kurumlar vergisine tabi değildirler. Her ortak payına düşen kâr veya zararı kendi yıllık gelir vergisi beyannamesi ile ilgili vergi dairesine bildirir. Komandit Şirket ile Kollektif Şirket Arasındaki Farklılıklar Komandit şirket ile kollektif şirket arasında birçok benzerlik olmasına rağmen aralarında önemli farklılıklarda bulunmaktadır. Şöyle ki; 1. Komandit şirketlerde, komandite ve komanditer olmak üzere iki tür ortak bulunmaktadır. 2. Sadece komanditer ortak olmak koşulu ile tüzel kişiler de komandit şirketlere ortak olabilmektedir. 3. Komandit şirketlerin ticaret unvanlarında, sorumluluğu sınırsız olan komandit ortaklardan en az birinin adının ve soyadının bulunması gerekmektedir. Komandit şirketi tanımlayınız ve kollektif şirket ile arasındaki temel farklılığı açıklayınız. KOMANDİT ŞİRKETİN KURULUŞ İŞLEMLERİ TTK’nın 305. maddesi uyarınca komandit şirketlerin kuruluşunda, komandit şirketler ile ilgili bölümdeki özel hükümler saklı kalmak şartıyla, kollektif şirkete dair 212 – 216 maddeleri komandit şirketler hakkında da uygulanır. Bu kapsamda biri komandite diğeri komanditer olmak üzere en az iki ortak bir araya gelerek yazılı bir sözleşme düzenlenir. Bu sözleşme notere onaylatıldıktan sonra şirket sözleşmesinin noterlikçe onaylı bir suretini onay tarihinden itibaren onbeş gün içinde şirket merkezinin bulunduğu yerdeki Ticaret Siciline vererek şirketin tescilini istemek zorundadır. Tescil ve ilandan sonra şirket, tüzel kişilik kazanır. TTK’nın 307. maddesi gereğince, 213. maddede sayılan kollektif şirket sözleşmesinde yer alması zorunlu olan hususların komandit şirket sözleşmesinde de bulunması hükme bağlanmıştır. Bu hususlar şunlardır; 1. Ortakların ad ve soyadlarıyla yerleşim yerleri ve vatandaşlıkları, 2. Şirketin komandit olduğu, 60 3. Şirketin ticaret unvanı ve merkezi, 4. Esaslı noktaları belirtilmiş ve tanımlanmış bir şekilde şirketin işletme konusu, 5. Komanditerlerin adları ve her birinin koydukları veya koymayı taahhüt ettikleri sermayenin cins ve miktarları, (kollektif şirket sözleşmesine ek olarak) 6. Her ortağın sermaye olarak koymayı taahhüt ettiği para miktarı; para niteliğinde olmayan sermayenin değeri ve bu değerin ne suretle biçilmiş olduğu; sermaye olarak kişisel emek konulmuşsa (komandite ortak için) bu emeğin niteliği, kapsamı ve değeri, 7. Şirketi temsile yetkili kimselerin ad ve soyadları, bunların yalnız başına mı, yoksa birlikte mi imza koymaya yetkili oldukları. Bu hususlara ek olarak ortaklar, TTK’ya ve emredici hükümlere aykırı olmamak şartıyla, şirket sözleşmesine diledikleri kayıtları da koyabilirler. İsteğe bağlı olarak sözleşmeye koyulabilecek hususlar ise şu şekilde sayılabilir. 1. Kâr veya zararın dağıtımı, 2. Ortakların paylarının devri, 3. Fesih ve tasfiye vb. Bir komandit şirket ne zaman tüzel kişilik kazanır? Açıklayınız. KOMANDİT ŞİRKETİN DENETİMİ Bu husus TTK’nın 310. maddesinde düzenlenmiştir. Şöyle ki; 1. Her komanditer, iş yılı sonunda ve iş saatleri içinde, şirketin envanterleriyle bilançosunun içeriğini, diğer finansal tablolarını, bunların doğruluğunu ve geçerliliğini incelemeye yetkilidir. 2. Komanditer, bu incelemeyi bizzat yapabileceği gibi bir uzmana da yaptırabilir. Uzmanın şahsı hakkında bir itiraz ileri sürülürse komanditerin istemi üzerine mahkeme tarafından bir işlem denetçisi atanmasına karar verilir. Bu karar kesindir. 3. Haklı sebeplerin bulunması hâlinde, mahkeme, komanditerin istemi üzerine şirketin işlerinin ve varlığının bizzat veya bir işlem denetçisi tarafından incelenmesine her zaman izin verebilir. 4. Bu madde hükümlerine aykırı şirket sözleşmesi hükümleri geçersizdir. KURULUŞ İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Komandit şirketler Vergi Usul Kanunu’na göre bilanço esasına göre defter tutmak zorunda olan ticaret şirketlerdir. Bu nedenle Envanter, Yevmiye ve Büyük Defterlerin tutulması zorunludur. Bu kapsamda şirketin kuruluş ile ilgili muhasebe kayıtları iki aşamadan oluşmaktadır. 1. Ortakların sermaye taahhüdünde bulunması; Bu aşamada ortakların sermaye olarak yerine getirmek vaadinde bulundukları payların kayıtları yapılır. Bu aşamada şirkete getirilmiş herhangi bir değer yoktur. 2. Ortakların sermaye taahhütlerini yerine getirmeleri; Bu aşamada ortaklar tarafından taahhüt edilen değerler şirkete getirilir ve bunların kayıtları yapılır. Ortaklar sermaye taahhütlerini nakit olarak yerine getirebilecekleri gibi nakitten başka değerleri de sermaye olarak koyabilirler (TTK 127). Ancak bir komanditer ortak, kişisel emeğini ve ticari itibarını sermaye olarak koyamaz. Sermaye olarak konulabilecek iktisadi kıymetler şunlardır; 1. Alacak, kıymetli evrak ve sermaye şirketlerine ait paylar, 2. Fikrî mülkiyet hakları, 61 3. Taşınırlar ve her çeşit taşınmaz, 4. Taşınır ve taşınmazların faydalanma ve kullanma hakları, 5. Ticari işletmeler, 6. Haklı olarak kullanılan devredilebilir elektronik ortamlar, alanlar, adlar ve işaretler gibi değerler, 7. Maden ruhsatnameleri ve bunun gibi ekonomik değeri olan diğer haklar, 8. Devrolunabilen ve nakden değerlendirilebilen her türlü değer. Sermaye Olarak Para Konulması Böyle bir durumda şirketin kurucu ortakları taahhüt ettikleri sermayeyi nakit olarak işletmeye getirirler. Örnek: Hasan KURT (komandite) ve Ahmet PARMAKSIZ (komanditer) adlı iki şahıs bir araya gelerek 150.000 sermayeli Hasan Kurt ve Ortağı Komandit Şirketi’ni kurmaya karar vermişlerdir. Şirket kuruluşu ile ilgili tüm yasal işlemler tamamlanmıştır. Ortaklar aşağıdaki şekilde taahhüt ettikleri sermayeyi nakit olarak şirkete getirmişlerdir. Şirket kuruluşu ile ilgili olarak 1.000’lik gider ve KDV’si peşin olarak yapılmıştır. Ortaklar Sermaye Payları Hasan KURT (komandite) 100.000 Ahmet PARMAKSIZ (komanditer) 50.000 Yevmiye Defteri Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Komandite Ortak H.K. Hs 100.000 501 02 Komanditer Ortak A.P. Hs 50.000 500 SERMAYE HS. 500 01 Komandite Ortak H.K. Hs 100.000 500 02 Komanditer Ortak A.P. Hs 50.000 Ortakların sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------- 150.000 150.000 501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı, ortakların şirket sözleşmesi ile ödemeyi taahhüt ettikleri sermaye paylarından doğan borçlarını izlemek için kullanılan pasifi düzenleyici bir hesaptır. Bu hesap ortakların koymayı taahhüt ettikleri sermaye kadar borçlandırılır. 500 Sermaye Hesabı ise ortakların şirket varlıkları üzerindeki haklarının izlendiği pasif karakterli bir hesaptır. Şirket, sermayesinde herhangi bir değişikliğe gitmedikçe bu hesaba başka bir kayıt yapılmaz. -------------------------------- / ----------------------------------102 BANKALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Komandite Ortak H.K. Hs 100.000 501 02 Komanditer Ortak A.P. Hs 50.000 Ortakların sermaye taahhütlerini yerine getirmeleri -------------------------------- / ----------------------------------- 150.000 150.000 Ortaklar taahhütlerini yerine getirdikçe Ödenmemiş Sermaye Hesabı alacaklandırılır. Ortaklar taahhütlerinin tamamını yerine getirdiklerinde bu hesabın kapanması gerekir. Aksi takdirde taahhütler tamamlanıncaya kadar bu hesap açık kalır. 62 Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 150.000 500 SERMAYE HS 150.000 150.000 102 BANKALAR HS 150.000 Yardımcı Defter Kayıtları 501 01 Komandite Ortak H.K. Hs 100.000 501 02 Komanditer Ortak A.P. Hs 100.000 50.000 500 01 Komandite Ortak H.K. Hs 50.000 500 02 Komanditer Ortak A.P. Hs 100.000 50.000 Büyük defter kayıtlarında da görüldüğü gibi ortaklar taahhütlerinin tamamını yerine getirdikleri için Ödenmemiş Sermaye Hesabı kapanmıştır. Buna paralel olarak ortaklar adına açılan “501 01 Komandite Ortak H.K. Hs” ve “500 02 Komanditer Ortak A.P. Hs” yardımcı hesapları da kapanmıştır. Bu kayıtlardan sonra şirketin kuruluş bilançosu aşağıdaki şekilde olacaktır. Aktif DÖNEN VARLIKLAR Bankalar Hasan Kurt ve Ortağı Komandit Şirketi …… Tarihli Kuruluş Bilançosu ÖZKAYNAKLAR 150.000 Sermaye 150.000 AKTİF TOPLAMI Pasif 150.000 150.000 PASİF TOPLAMI Kuruluş Gideri -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 102 BANKALAR HS. Kuruluş ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 1.000 180 1.180 Şirketler, kuruluş için yapılan giderleri Vergi Usul Kanunu’na göre aktifleştirebilecekleri gibi doğrudan gider yazma konusunda serbest bırakılmıştır. Örneğimizde bu tür giderler doğrudan gider yazılarak gelir tablosunda raporlanmıştır. Sermaye Olarak Para ve Paradan Başka Varlık Konulması Kurucu ortaklar sermaye taahhütlerini her zaman nakit olarak yerine getirmek zorunda değildirler. Ortaklar sermaye taahhütlerini TTK’nın 127. maddesi’nde sayılan nakit dışındaki iktisadi değerler ile de yerine getirebilirler. Burada dikkat edilmesi gereken husus, komanditer ortakların kişisel emeklerini ve ticari itibarlarını sermaye olarak koyamayacaklarıdır. Örnek: Mehmet EMİN (komandite), Murat KOÇ (komandite) ve Orhan ÜNLÜ (komanditer) adlı üç şahıs bir araya gelerek 350.000 sermayeli Mehmet Emin ve Ortakları Komandit Şirketi’ni kurmaya karar vermişlerdir. Şirket kuruluşu ile ilgili tüm yasal işlemler tamamlanmıştır. Ortaklar aşağıdaki şekilde taahhüt ettikleri sermayeyi şirkete getirmişlerdir. Şirket kuruluşu ile ilgili olarak 2.000’lik gider ve KDV’si ortak Murat KOÇ tarafından yapılmıştır. Ortaklar kuruluş için yapılan giderin aktifleştirilmesine karar vermişlerdir. 63 Ortaklar Sermaye Payları Mehmet EMİN (komandite) 150.000 Murat KOÇ (komandite) 150.000 Orhan ÜNLÜ (komanditer) 50.000 İktisadi Değerler 50.000 nakit 30.000 demirbaş 20.000 hisse senedi 50.000 nakit 100.000 bina 50.000 ticari mal Şirket ortaklarının sermaye taahhüdü karşılığında kendi şahsi malvarlıklarından getirdikleri ayni değerler Katma Değer Vergisine tabi değildirler. Örneğimizde ortakların şahsi malvarlıklarından ayni derler getirdikleri varsayılmıştır. Yevmiye Defteri Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Komandite Ortak M.E. Hs 150.000 501 02 Komandite Ortak M.K. Hs 150.000 501 03 Komanditer Ortak O.Ü. Hs 50.000 500 SERMAYE HS. 500 01 Komandite Ortak M.E. Hs 150.000 500 02 Komandite Ortak M.K. Hs 150.000 500 03 Komanditer Ortak O.Ü. Hs 50.000 Ortakların sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 110 HİSSE SENETLERİ HS. 255 DEMİRBAŞLAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Komandite Ortak M.E. Hs 100.000 Mehmet EMİN’in taahhüdünü kısmen yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 252 BİNALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Komandite Ortak M.K. Hs 150.000 Murat KOÇ’un sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------153 TİCARİ MALLAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Komanditer Ortak O.Ü. Hs 50.000 Orhan ÜNLÜ’nün sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 64 350.000 350.000 50.000 20.000 30.000 100.000 50.000 100.000 150.000 50.000 50.000 Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 350.000 500 SERMAYE HS 300.000 350.000 100 KASA HS 110 HİSSE SENETLERİ HS 100.000 20.000 153 TİCARİ MALLAR HS 50.000 252 BİNALAR HS 100.000 255 DEMİRBAŞLAR HS 30.000 Yardımcı Defter Kayıtları 501 01 Komandite Ortak M.E. Hs 150.000 501 02 Komandite Ortak M.K. Hs 100.000 150.000 150.000 501 03 Komanditer Ortak O.Ü. Hs 50.000 50.000 500 01 Komandite Ortak M.E. Hs 500 02 Komandite Ortak M.K. Hs 150.000 150.000 500 03 Komanditer Ortak O.Ü. Hs 50.000 Kuruluş Bilançosu Aktif DÖNEN VARLIKLAR Kasa Hisse Senetleri Ticari Mallar Mehmet Emin ve Ortakları Komandit Şirketi …… Tarihli Kuruluş Bilançosu Pasif ÖZKAYNAKLAR 100.000 20.000 50.000 DURAN VARLIKLAR Binalar Demirbaşlar 100.000 30.000 AKTİF TOPLAMI 300.000 Sermaye Ödenmemiş Sermaye (-) 350.000 (50.000) PASİF TOPLAMI 300.000 Yukarıdaki örnekte olduğu gibi ortaklar her zaman sermaye taahhütlerinin tamamını yerine getirmeyip kalan kısmını ileriki bir tarihte tamamlamak isteyebilirler. Böyle bir durumda ortaklar sermaye taahhütlerini tamamlayana kadar Ödenmemiş Sermaye Hesabı kapanmayarak pasifte sermaye hesabının altında eksi bir kalem olarak yer alacaktır. 65 Kuruluş Gider Kaydı -------------------------------- / ----------------------------------262 KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 Murat Koç Hs Kuruluş ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 2.000 360 2.360 Şirket kuruluş giderini aktifleştirme kararı aldığı için bu gider “262 Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri” hesabında muhasebeleştirilmiştir. Bu gideri ve KDV’sini ortak karşıladığı için şirket ortak Murat KOÇ’a borçlanmıştır. Sermaye Olarak İşletme Konulması Kurucu ortaklar sermaye taahhütlerini nakit veya diğer iktisadi kıymetler ile yerine getirebilecekleri gibi sahibi oldukları bir işletmeyi de devredebilirler. Böyle bir durumda devrolunan işletme, tüm aktif ve pasifi ile yeni kurulacak olan şirkete geçer. Devredilen net değer (varlıklar – borçlar = özkaynaklar) sermaye taahhüdüne eşit olabileceği gibi fazla veya noksan da olabilir. Fazlalık veya noksanlıklar ortağın cari hesabında izlenir1. Örnek: Fatma ÇAĞDAŞ (komandite) ve Nazlı KOCA (komanditer) ve adlı iki şahıs bir araya gelerek 250.000 sermayeli Fatma Çağdaş ve Ortağı Komandit Şirketi’ni kurmaya karar vermişlerdir. Şirket kuruluşu ile ilgili tüm yasal işlemler tamamlanmıştır. Ortaklar aşağıdaki şekilde taahhüt ettikleri sermayeyi şirkete getirmişlerdir. Ortaklar Fatma ÇAĞDAŞ (komandite) Nazlı KOCA (komanditer) Sermaye Payları 100.000 150.000 İktisadi Değer Fatma Çağdaş Ticaret İşletmesi Nakit Fatma Çağdaş Ticaret İşletmesi’nin devir tarihindeki bilançosu aşağıdaki gibidir. Fatma Çağdaş Ticaret İşletmesi …… Tarihli Bilançosu K.V.Y.K. 47.600 Banka Kredileri 10.000 Borç Senetleri 59.000 Aktif DÖNEN VARLIKLAR Kasa Alacak Senetleri Ticari Mallar DURAN VARLIKLAR Demirbaşlar Birikmiş Amortismanlar (-) 150.000 30.000 20.000 ÖZKAYNAKLAR Sermaye 100.000 PASİF TOPLAMI 150.000 35.400 (2.000) AKTİF TOPLAMI 1 Pasif Sağlam ve Şengel, s. 29. 66 Yevmiye Defteri Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 250.000 501 01 Komandite Ortak F.Ç. Hs 100.000 501 02 Komanditer Ortak N.K. Hs 150.000 500 SERMAYE HS. 250.000 500 01 Komandite Ortak F.Ç. Hs 100.000 500 02 Komanditer Ortak N.K. Hs 150.000 Ortakların sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 121 ALACAK SENETLERİ HS. 153 TİCARİ MALLAR HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS 255 DEMİRBAŞLAR HS 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HS. 300 BANKA KREDİLERİ HS. 321 BORÇ SENETLERİ HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 47.600 10.000 50.000 14.400 30.000 2.000 30.000 20.000 100.000 501 01 Komandite Ortak F.Ç. Hs 100.000 Fatma ÇAĞDAŞ’ın sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 150.000 150.000 501 01 Komanditer Ortak N.K. Hs 150.000 Nazlı KOCA’nın sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------Daha önce değinildiği gibi şirket ortaklarının sermaye taahhüdü karşılığında kendi şahsi malvarlıklarından getirdikleri ayni değerler Katma Değer Vergisine tabi değilken ticari bir işletmeden yeni kurulan bir işletmeye aktarılan ticari mal demirbaş gibi varlıklar KDV’ye tabidirler. Bu tür varlıkların KDV hariç tutarları bilançoda verilmemiş ise KDV’nin ayıklanması ve ilgili hesaba kaydının yapılması gerekmektedir. Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 250.000 500 SERMAYE HS 250.000 250.000 100 KASA HS 121 ALACAK SENETLERİ HS 47.600 150.000 10.000 153 TİCARİ MALLAR HS 50.000 191 İNDİRİLECEK KDV HS 14.400 255 DEMİRBAŞLAR HS 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HS 2.000 30.000 300 BANKA KREDİLERİ HS 30.000 312 BORÇ SENETLERİ 20.000 67 Yardımcı Defter Kayıtları 501 01 Komandite Ortak F.Ç. Hs 100.000 501 02 Komanditer Ortak N.K. Hs 100.000 150.000 500 01 Komandite Ortak F.Ç. Hs 150.000 500 02 Komanditer Ortak N.K. Hs 150.000 100.000 Kuruluş Bilançosu Aktif DÖNEN VARLIKLAR Kasa Alacak Senetleri Ticari Mallar İndirilecek KDV Fatma Çağdaş ve Ortağı Komandit Şirketi …… Tarihli Kuruluş Bilançosu K.V.Y.K. 197.600 Banka Kredileri 10.000 Borç Senetleri 50.000 14.400 ÖZKAYNAKLAR DURAN VARLIKLAR Demirbaşlar Birikmiş Amortismanlar (-) Pasif 30.000 20.000 Sermaye 250.000 PASİF TOPLAMI 300.000 30.000 (2.000) 300.000 AKTİF TOPLAMI Fatma ÇAĞDAŞ, işletmesini yeni kurulan komandit şirkete devrettiğinden Fatma Çağdaş Ticaret İşletmesi’nin faaliyetleri sona ermiştir. Bu işletme kendi muhasebe defterlerinde tasfiye kayıtlarını yapacaktır. Komandit şirkette komanditer ortağın sermaye olarak şirkete getiremeyeceği hususlar nelerdir? SERMAYE DEĞİŞİKLİKLERİ Şirketler zaman içerisinde çeşitli nedenlerle kuruluş aşamasında koydukları sermayeyi değiştirmek zorunda kalabilirler. Bu değişiklik sermaye artırımı veya azaltılması şeklinde olur. Sermayenin Artırılması Komandit şirkete kuruluş aşmasında konulan sermaye zaman içerisinde ihtiyaçları karşılamada yetersiz kalabilir. Böyle bir durumda şirket sermaye artırımına gidecektir. Bu durumun nedenleri şu şekilde sayılabilir2; 1. Kuruluş sırasında konan sermaye ihtiyaca göre düşük konmuş olabilir, 2. Şirketin iş hacminin genişlemesi dolayısı ile sermaye yetersiz kalabilir, 3. Faaliyetler sonucunda ortaya çıkan büyük zararlar dolayısı ile sermaye yetersiz bir hal alabilir, 4. Paranın satın alma gücünde meydana gelen azalma nedeni ile ek sermayeye ihtiyaç duyulabilir, 5. Yanlış yatırım ve satış politikaları nedeni ile sermaye, nakde dönüşümü yavaş olan varlıklara bağlanmış olabilir. 2 Yunus Kishalı, Şirketler Muhasebesi, İstanbul 2008, s. 19. 68 Sermaye, şirket ana sözleşmesindeki ana unsurlardan birisidir. Bu nedenle sermaye artırımında ana sözleşme değişikliğine gitmek mecburidir ve şirketin sermaye artırımına giderken kuruluş aşamasında izlediği yasal süreci tekrarlaması gerekmektedir. Yani şirket ana sözleşmesinin notere onaylatıldıktan sonra yeniden tescil ve ilan edilmesi gerekir. Sermaye artırımının muhasebe kayıtları, kuruluş kayıtlarında olduğu gibi iki aşamada yapılmaktadır. Önce sermaye hesabına eklenecek tutar taahhüt edilir ve Ödenmemiş Sermaye Hesabı’na borç kaydı yapılır. Sonra taahhütler ne şekilde yerine getirilecekse ilgili hesaplara kayılar yapılır. Komandit şirketler aşağıdaki yöntemlerle sermayelerini artırabilirler. 1. Ortakların sermaye paylarını nakit veya nakit dışındaki varlıklarla artırmaları, 2. Ortakların şirketteki kâr paylarını çekmeyip sermayeye eklemeleri, 3. Şirkete yeni ortak alınması, 4. Başka bir şirketle birleşme. Ortakların Sermaye Paylarını Nakit veya Nakit Dışındaki Varlıklarla Artırmaları Örnek: Ege GÜNEY ve Ortağı Komandit Şirketi’nin 100.000’lik sermayesi iş hacmindeki gelişmelerden dolayı yetersiz kalmıştır. Ortaklar aşağıdaki şekilde sermaye paylarını artırarak şirket sermayesini 200.000’ye yükseltme kararı almışlardır. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 3.000’lik gider ve KDV’si peşin olarak ödenmiştir. Ortaklar Sermaye Payları Yeni Sermaye Payları İktisadi Değer Ege GÜNEY (komandite) 40.000 90.000 Hazine Bonosu Semra ERGÜN (komanditer) 60.000 110.000 Nakit Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 100.000 501 01 Komandite Ortak E.G. Hs 50.000 501 02 Komanditer Ortak S.E. Hs 50.000 500 SERMAYE HS. 100.000 500 01 Komandite Ortak E.G. Hs 50.000 500 02 Komanditer Ortak S.E. Hs 50.000 Ortakların ek sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------112 KAMU KESİMİ TAHVİL, SENET VE BONOLARI HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 50.000 50.000 501 01 Komandite Ortak E.G. Hs 50.000 Ege GÜNEY’in ek sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 50.000 50.000 501 01 Komanditer Ortak S.E. Hs 50.000 Semra ERGÜN’ün ek sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 100 KASA HS. Sermaye Artırımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------69 3.000 540 3.540 Ortakların Şirketteki Kâr Paylarını Çekmeyip Sermayeye Eklemeleri Kâr dağıtımı konusunda açıklanacağı üzere şirket ortaklarının şirket faaliyetlerinden doğan kâr payı alacakları “331 Ortaklara Borçlar” hesabında izlenir. Örnek: Ömer EFE ve Ortağı Komandit Şirketi’nin 350.000 olan sermayesinin yetersiz gelmesi nedeni ile ortaklar sermayenin 500.000’ye yükseltilmesi kararı almışlardır. Ortaklar taahhüt ettikleri sermaye artırımını aşağıdaki şekilde şirketten alacaklı oldukları kâr payının sermayeye eklenmesi yoluyla karşılayacaklardır. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 3.500’lik gider ve KDV’si peşin olarak ödenmiştir. Ortaklar Sermaye Payları Kâr Payları Ömer EFE (komandite) 175.000 60.000 Yusuf HACIOĞLU (komanditer) 175.000 90.000 Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Komandite Ortak Ö.E. Hs 60.000 501 02 Komanditer Ortak Y.H. Hs 90.000 500 SERMAYE HS. 500 01 Komandite Ortak Ö.E. Hs 60.000 500 02 Komanditer Ortak Y.H. Hs 90.000 Ortakların ek sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR 331 01 Ömer Efe Hs 60.000 331 02 Yusuf Hacıoğlu Hs 90.000 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Komandite Ortak Ö.E. Hs 60.000 501 02 Komanditer Ortak Y.H. Hs 90.000 Ortakların ek sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 100 KASA HS. Sermaye Artırımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 150.000 150.000 150.000 150.000 3.500 630 4.130 Şirkete Yeni Ortak Alınması Sermaye artırım ihtiyacı olan bir komandit şirket bu ihtiyacını şirkete yeni bir ortak alarak da giderebilir. Ancak bu yöntemi benimseyen bir şirkette o tarihe kadar oluşan dönem kârının mevcut ortaklara ait olan kısmının ve şirkete ait şerefiyenin belirlenmesi gerekir. Şerefiye, bir şirketin gerçek değeri ile bilançoda görülen değeri arasındaki pozitif farktır. Şerefiye mevcut ortaklar zamanında ortaya çıktığından şirkete yeni alınacak ortaktan sermaye payı nispetinde katkıda bulunması istenebilir. Şerefiyenin Olmaması Halinde Şirkete Yeni Ortak Alınması Örnek: Üç ortaklı Hayri Emek ve Ortağı Komandit Şirketi’nin sermayesi 400.000’dir. Şirket ortakları faaliyetlerini genişletmek amacı ile şirkete komanditer ortak statüsünde yeni bir ortak almak 70 istemektedirler. Bu amaçla şirketten 100.000 alacaklı bulunan Cemil KARA’ya alacağına karşılık ortaklık teklifi götürülmüş ve Cemil KARA bu teklifi kabul etmiştir. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 4.500’lik gider ve KDV’si peşin olarak ödenmiştir. Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 04 Komanditer Ortak C.K. Hs 100.000 500 SERMAYE HS. 500 04 Komanditer Ortak C.K. Hs 100.000 Yeni Ortak Cemil Kara’nın ek sermaye taahhüdü -------------------------------- / ----------------------------------321 BORÇ SENETLERİ 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 04 Komanditer Ortak C.K. Hs 100.000 Cemil Kara’nın sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 100 KASA HS. Sermaye Artırımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 100.000 100.000 100.000 100.000 4.500 810 5.310 Şerefiyenin Olması Halinde Şirkete Yeni Ortak Alınması Örnek: İki ortaklı Yılmaz Taş ve Ortağı Komandit Şirketi’nin sermayesi 500.000’dir. Fevzi SEÇKİN aynı faaliyet dalındaki benzer işletmelere göre daha başarılı olan şirkete komanditer ortak olmak istemektedir. Mevcut ortaklar, Fevzi SEÇKİN’nin 150.000’lik sermaye payı karşılığında 200.000 peşin ödemesi koşulu ile ortaklığını kabul etmişlerdir. Fevzi SEÇKİN’nin fazladan ödediği 50.000 mevcut ortakların cari hesabına eşit olarak dağıtılacaktır. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 5.000’lik gider ve KDV’si peşin olarak ödenmiştir. Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 03 Komanditer Ortak F.S. Hs 150.000 500 SERMAYE HS. 500 03 Komanditer Ortak F.S. Hs 150.000 Yeni Ortak Cemil Kara’nın ek sermaye taahhüdü -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 Yılmaz Taş Hs 25.000 331 02 Ayşe Tan Hs 25.000 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 03 Komanditer Ortak F.S. Hs 150.000 Fevzi Seçkin’in sermaye taahhüdünü yerine getirmesi ve şerefiyenin ortaklar cari hesabına devri -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 100 KASA HS. Sermaye Artırımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------71 150.000 150.000 200.000 50.000 150.000 5.000 900 5.900 Başka Bir Şirketle Birleşme Bu konu ileride işlenecek şirket birleşmeleri ünitesinde ele alınacağından burada örnek verilmemiştir. Komandit şirketler sermaye artırımına neden ihtiyaç duyarlar ve sermaye artırımında uygulanabilecek yöntemler nelerdir? Sermayenin Azaltılması Komandit şirketler kuruluşlarından sonra sermayelerini azaltmak zorunda kalabilirler. Bu zorunluluğu doğuran nedenler aşağıdaki gibi sıralanabilir; 1. Şirket, faaliyetleri için gerekli olan sermaye miktarından fazla bir sermaye ile kurulmuş olabilir veya zaman içerisinde şirket faaliyetlerindeki daralma nedeniyle sermayenin bir kısmı atıl kalmış olabilir. 2. Şirket, sürekli zarar etmiş veya büyük zararlara uğramış ve bu zararlar ortaklar tarafından karşılanamamıştır. 3. Şirketten bir ortak çıkmış veya çıkarılmış olabilir. Sermaye, şirket ana sözleşmesindeki ana unsurlardan birisidir. Bu nedenle sermaye azaltımında ana sözleşme değişikliğine gitmek mecburidir ve şirketin sermaye azaltımına giderken kuruluş aşamasında izlediği yasal süreci tekrarlaması gerekmektedir. Yani şirket ana sözleşmesinin notere onaylatıldıktan sonra yeniden tescil ve ilan edilmesi gerekir. Komandit şirketlerde sermaye azaltılması, azaltma nedenleriyle paralel olarak aşağıdaki şekillerde gerçekleşebilir. 1. Ortakların sermaye payları azaltılır. 2. Zararın tasfiyesi için sermaye payları azaltılır. 3. Çıkan veya çıkarılan ortağın payı kadar sermaye azaltılır. Sermaye azaltımının muhasebeleştirilmesinde “500 Sermaye Hesabı” borçlandırılır. Alacaklandırılacak hesap, duruma göre değişir. Eğer şirketin ortaklardan alacağı varsa bu tutar “131 Ortaklardan Alacaklar Hesabı”ndan mahsup edilebilir. Aksi durumda “331 Ortaklara Borçlar Hesabı” karşı hesap olarak kullanılır. Şirket Ortaklarının Sermaye Paylarının Azaltılması Şirkette atıl olarak tutulan sermaye, daha verimli alanlarda kullanılmak üzere, ortaklar tarafından şirketten çekilir. Böyle bir durumda ortakların şirketteki sermaye payları azalacaktır. Örnek: Halil Emre ve Ortakları Komandit Şirketi’nin sermayesi 550.000’dir. Ortaklar şirketin iş hacmine göre fazla olan sermayesini azaltma kararı almışlardır. Ortakların sermaye paylarından alacakları tutarlar şirketin bankadaki cari hesabından ödenmiştir. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 5.500’lik gider ve KDV’si banka aracılığı ile ödenmiştir. Ortakların eski ve yeni sermaye payları aşağıdaki gibidir; Ortaklar Sermaye Payları Yeni Sermaye Payları Fark Halil EMRE (komandite) 200.000 175.000 25.000 Sami GÜR (komandite) 200.000 175.000 25.000 Ali CAN (komanditer) 100.000 90.000 10.000 TOPLAM 550.000 440.000 60.000 72 Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------500 SERMAYE HS. 60.000 500 01 Komandite Ortak H.E. Hs 25.000 500 02 Komandite Ortak S.G. Hs 25.000 500 03 Komanditer Ortak A.C. Hs 10.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 60.000 331 01 Halil Emre Hs 25.000 331 02 Sami Gür Hs 25.000 331 03 Ali Can Hs 10.000 Ortakların azaltılan sermaye paylarının cari hesaplarına devri -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 60.000 331 01 Yılmaz Taş Hs 25.000 331 02 Ayşe Tan Hs 25.000 331 03 Ali Can Hs 10.000 102 BANKALAR HS. Ortakların azaltılan sermaye paylarının bankadan havale edilmesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 102 BANKALAR HS. Sermaye azaltımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 60.000 5.500 990 5.990 Büyük Defter Kayıtları 500 SERMAYE HS. 60.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 550.000 60.000 102 BANKALAR HS. XXXXX 60.000 191 İNDİRİLECEK KDV. HS. 60.000 5.990 990 Yardımcı Defter Kayıtları 500 01 Komandite Ortak H.E. Hs 25.000 331 01 Yılmaz Taş Hs 200.000 25.000 500 02 Komandite Ortak S.G. Hs 25.000 331 02 Ayşe Tan Hs 200.000 25.000 500 03 Komanditer Ortak A.C. Hs 10.000 25.000 25.000 331 03 Ali Can Hs 100.000 10.000 10.000 Zarar Nedeniyle Sermaye Azaltılması Şirket faaliyetleri sırasında önemli tutarlara ulaşan bir zarar meydana gelebilir. Bilindiği gibi zarar, öz sermayede azalışa neden olmaktadır. Bu azalış ortakların kişisel varlıklarından şirkete yapacakları ödemelerle giderilebilir. Eğer öz sermayedeki azalışın bu şekilde ortadan kaldırılması olanağı yoksa yani ortaklar bu zararı kişisel varlıklarıyla karşılayamıyorlarsa zararın bilançoda görülmemesi için sermaye azaltılabilir. 73 Örnek: Sevgi Dinçer ve Ortağı Komandit Şirketi’nin sermayesi 275.000’dir. Şirket önceki dönemde 100.000 zarar etmiştir ve zarar ortaklara, ortaklık payları nispetinde dağıtılmıştır. Ortaklar meydana gelen bu zararı kişisel varlıklarıyla karşılayamayacaklarından zararın bilançoda görülmemesi için sermayenin zarar kadar azaltılmasına karar vermişlerdir. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 6.500’lik gider ve KDV’si banka aracılığı ile ödenmiştir. Ortaklar Sermaye Payları Zarar Payları Sevgi DİNÇER (komandite) 192.500 70.000 Arcan TUZCU (komanditer) 82.500 30.000 Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS. 100.000 131 01 Sevgi Dinçer Hs 70.000 131 02 Arcan Tuzcu Hs 30.000 580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. Zararın ortaklara dağıtılması -------------------------------- / ----------------------------------500 SERMAYE HS. 100.000 100.000 500 01 Komandite Ortak S.D. Hs 70.000 500 02 Komanditer Ortak A.T. Hs 30.000 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS. 100.000 131 01 Sevgi Dinçer Hs 70.000 131 02 Arcan Tuzcu Hs 30.000 Zarar payları nedeni ile ortaklardan olan alacaklar karşılığında sermaye paylarının azaltılması -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 102 BANKALAR HS. Sermaye azaltımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 6.500 1.170 7.670 Büyük Defter Kayıtları 500 SERMAYE HS. 100.000 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS. 100.000 100.000 275.000 102 BANKALAR HS. 191 İNDİRİLECEK KDV. HS. XXXXX 7.670 1.170 Yardımcı Defter Kayıtları 500 01 Komandite Ortak S.D. Hs 70.000 131 01 Sevgi Dinçer Hs 192.500 70.000 500 02 Komandite Ortak A.T. Hs 30.000 131 02 Arcan Tuzcu Hs 82.500 30.000 74 70.000 30.000 Çıkan veya Çıkarılan Ortağın Payı Kadar Sermaye Azaltılması Komandit şirketlerde ortaklardan biri anlaşma yolu ile kendiliğinden veya diğer ortaklar tarafından ortaklıktan çıkarılabilir. TTK’da ortakların şirketten ayrılması ile ilgili olarak komandit şirketlerle ilgili özel hükümler saklı kalmak şartıyla kollektif şirketler için uygulanan 253 – 266 maddeleri uygulanır. Bir ortağın ölümü durumunda ise şirket sözleşmesinde şirketin ölen ortağın mirasçılarıyla devam edeceğine ilişkin düzenleme yoksa, mirasçılarla diğer ortakların oybirliği ile verecekleri karar üzerine şirket bunların arasında devam edebilir. Mirasçılar veya içlerinden biri şirkette kalmaya razı olmazlarsa, diğer ortaklar, ölen ortağın razı olmayan mirasçılarına düşen payları ödeyerek onları şirketten çıkarır ve aralarında şirkete devam edebilirler (TTK 253). TTK’nın 260 ve 261. maddeleri uyarınca şirketten çıkan veya çıkarılan ortağın payı, şirket sözleşmesinde aksine hüküm yoksa, çıkmanın istendiği veya ortağın çıkarıldığı, uyuşmazlık hâlinde karar tarihine en yakın tarihteki şirket varlığı esas alınarak hesaplanır ve hesaplanan payını şirketten ancak nakden alabilir. Örnek: Ahmet Güner ve Ortakları Komandit Şirketi ortaklarından Komanditer ortak Doğan BAYAR vefat etmiştir. Şirket sözleşmesinde mirasçıların ortaklığa devamı konusunda bir hüküm yoktur ve mirasçılar şirkete ortak olmak istememektedirler. Vefat tarihinde hazırlanan bilançoya göre Doğan BAYAR’ın sermaye payı 100.000 ve şirket kârından kendisine düşen pay ise 150.000’dir. Şirket ölen ortağın sermaye payını mirasçılarına nakit ödemiş kâr payı için ise bir senet keşide etmiştir. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 7.500’lik gider ve KDV’si banka aracılığı ile ödenmiştir. -------------------------------- / ----------------------------------590 DÖNEM NET KARI HS. 336 DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR HS. 150.000 150.000 336 01 Doğan Bayar Hs 150.000 Doğan BAYAR’ın ölümü dolayısıyla yapılan bilançoda hissesine düşen dönem kârının ilgili hesaba devri -------------------------------- / ----------------------------------500 SERMAYE HS. 100.000 500 01 Komanditer Ortak D.B. Hs 100.000 336 DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR HS. 100.000 336 01 Doğan Bayar Hs 150.000 Doğan BAYAR’ın sermaye payının ilgili hesaba devri -------------------------------- / ----------------------------------336 DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR HS. 250.000 336 01 Doğan Bayar Hs 250.000 100 KASA HS. 336 DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR HS. 100.000 150.000 336 02 Mirasçılara Senetli Borçlar Hs 150.000 Mirasçılara nakit ödemesi yapılması ve senet verilmesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 102 BANKALAR HS. Sermaye azaltımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 7.500 1.350 8.850 Kayıtlara dikkat edilirse, Doğan BAYAR artık şirket ortağı olmadığı için “331 Ortaklara Borçlar” hesabı yerine “336 Diğer Çeşitli Borçlar” hesabı kullanılmıştır. 75 Komandit şirketler neden sermaye azaltımına giderler ve sermaye azaltımında uygulanabilecek yöntemler nelerdir? KOMANDİT ŞİRKETLERDE KÂR VE ZARAR DAĞITIMI Kâr, işletme faaliyetleri sonucu işletmenin öz sermayesinde meydana gelen artıştır. Bu şekilde işletme sahip veya ortaklarının işletme varlıkları üzerindeki hakları artar. Zarar ise, kârın aksine işletme öz sermayesinde azalışa sebep olarak işletme sahip veya ortaklarının işletme varlıkları üzerindeki haklarının azalmasına neden olur. Komandit şirketlerde faaliyet sonucu ortaya çıkan kâr veya zararın ortaklar arasında nasıl dağıtılacağı ana sözleşmede belirlenmişse yönetim işlerini yürüten kişi hesap dönemi sonunda ortaya çıkan kâr veya zarardan her ortağa düşen payı sözleşme hükümlerine göre saptar. Sözleşmede sadece kârın paylaşılmasına ilişkin hükümler varsa, kârın paylaşılmasına ilişkin hükümler zarar için de aynen geçerli olur. Eğer dağıtım konusunda ana sözleşmede bir hüküm yoksa bu görev ortaklardan birine veya şirket dışından birine verilebilir. Bu görevi üstlenen kişi dağıtım işlemini hakkaniyet ilkelerine göre yapmak zorundadır. Aksi durumda dağıtım işlemi mahkeme tarafından iptal edilebilir. Böyle bir durumda Borçlar Kanunu’nun ilgili hükümlerine göre ortakların sermaye payları ve niteliği ne olursa olsun kâr veya zarar ortaklar arasında eşit bir şekilde dağıtılır. Kâr Dağıtımı ve Muhasebeleştirilmesi Şirketin bir faaliyet dönemi sonunda elde ettiği kârı tamamen veya kısmen dönem sonunda ortaklarına dağıtması gerekir. Kârın nasıl dağıtılacağı hususu komandit şirket ana sözleşmelerinde genellikle yer almaktadır. Kâr dağıtımında sözleşmede belirlenen kurallara uyulması zorunludur. Komanditer, iş yılı sonunda gerçekleşen kâr payını ve şirket sözleşmesinde kararlaştırılmış olan faizleri nakden alır. Ancak, koyduğu sermaye herhangi bir sebeple azalmış ise noksanı tamamlanıncaya kadar kâr ve faizi isteyemez (TTK 312). Kârın dağıtımına temel alınabilecek hususlar şu şekilde sıralanabilir; a. Her ortağın şirketteki sermaye payı, b. Şirket yönetiminde alınan görev, c. Ortağın kişisel nitelikleri nedeniyle şirkete sağladığı çıkarlar. Yukarıda sayılan hususlar çerçevesinde kâr ortaklar arasında aşağıdaki yöntemlere göre dağıtılabilir. 1. Kârın ortaklar arasında eşit dağıtılması, 2. Kârın ortaklara sermaye payları nispetinde dağıtılması, 3. Sermaye paylarına faiz ayrıldıktan sonra kalan kârın dağıtılması, 4. Kârın ortakların birine veya birkaçına prim ayrıldıktan sonra dağıtılması. Kârın Ortaklar Arasında Eşit Dağıtılması Bazı komandit şirketlerde ortakların sermaye payları farklı olmasına rağmen kâr, ortaklar arasında eşit olarak dağıtılabilir3. Böyle bir durumda kâr payı ortak sayısına bölünerek hesaplanır. Örnek: Cemil Kurt ve Ortağı Komandit Şirketi’nin sermayesi 50.000’dir. Cemil KURT’un sermaye payı 30.000 iken diğer ortak Kamil KUŞ’un sermaye payı 20.000’dir. Şirket ana sözleşmesinde kârın ortaklar arasında eşit dağıtılacağı hükmü bulunmaktadır. Şirket önceki dönemde 10.000 kâr elde etmiştir ve kârın tamamı ortaklara dağıtılacaktır. Ortakların kâr payları bir süre sonra şirketin bankadaki cari hesabından ödenmiştir. 3 Kishalı, s. 33. 76 Ortaklar Sermaye Payları Kâr Payları Cemil KURT (komandite) 30.000 5.000 Kamil KUŞ (komanditer) 20.000 5.000 Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------590 DÖNEM NET KARI HS. 570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS. Önceki dönem kârının cari dönemde ilgili hesaba devri -------------------------------- / ----------------------------------570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 10.000 10.000 10.000 10.000 331 01 Cemil Kurt Hs 5.000 331 02 Kamil Kuş Hs 5.000 Önceki dönem kârından ortaklara düşen payların cari hesaplarına kaydı -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 10.000 331 01 Cemil Kurt Hs 5.000 331 02 Kamil Kuş Hs 5.000 102 BANKALAR HS. Kâr paylarının ortaklara ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 10.000 Şirketlerin cari dönem sonunda “590 Dönem Net Kârı” hesabında raporladıkları kârları bir sonraki dönem başında artık geçmiş döneme ait bir kâr olduğundan dönem başında “570 Geçmiş Yıllar Kârları” hesabına devredilir ve ortakların kâr payları “331 Ortaklara Borçlar” hesabı aracılığı ile bu hesaptan dağıtılır. Büyük Defter Kayıtları 590 DÖNEM NET KARI HS. 10.000 570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS. 10.000 10.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 10.000 10.000 102 BANKALAR HS. 10.000 XXXXX 10.000 Yardımcı Defter Kayıtları 331 01 Cemil Kurt Hs 5.000 331 02 Kamil Kuş Hs 5.000 5.000 5.000 Kârın Ortaklara Sermaye Payları Nispetinde Dağıtılması Bu yöntemde ortakların kâr payları, kârın ortakların sermaye paylarına oranlanması ile hesaplanır. Kâr paylarının hesaplanmasında en çok kullanılan yöntemdir. Örnek: Esra Sarı ve Ortakları Komandit Şirketi’nin sermayesi 150.000’dir ve ortakların sermaye payları aşağıdaki şekildedir. Şirket ana sözleşmesinde kârın ortakların sermaye payları nispetinde dağıtılacağı hükmü vardır. Şirket önceki dönemde 30.000 kâr elde etmiştir ve kârın tamamı ortaklara dağıtılacaktır. Kâr payları bir süre sonra ortaklara peşin olarak ödenmiştir. 77 Ortaklar Sermaye Payları Ortaklık Payı Kâr Payları Esra SARI (komandite) 63.000 % 42 30.000 x 0,42 = 12.600 Sibel KARA (komanditer) 51.000 % 34 30.000 x 0,34 = 10.200 Nur BAHAR (komanditer) 36.000 % 24 30.000 x 0,24 = 7.200 150.000 % 100 30.000 TOPLAM Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 30.000 30.000 331 01 Esra Sarı Hs 12.600 331 02 Sibel Kara Hs 10.200 331 03 Nur Bahar Hs 7.200 Önceki dönem kârından ortaklara düşen payların cari hesaplarına kaydı -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 30.000 331 01 Esra Sarı Hs 12.600 331 02 Sibel Kara Hs 10.200 331 03 Nur Bahar Hs 7.200 100 KASA HS. Kâr paylarının ortaklara ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 30.000 Sermaye Paylarına Faiz Ayrıldıktan Sonra Kalan Kârın Dağıtılması Fazla sermaye sahiplerinin kârdan yüksek pay almasını sağlamak amacıyla veya şirkete sermaye olarak emek getiren ortakların kârdan pay alabilmeleri için uygulanan bir yöntemdir. Ancak unutulmamalıdır ki bir komanditer ortak sermaye olarak kişisel emeğini ve ticari itibarını koyamaz. Bu yöntemde sermaye paylarına belirli bir faiz uygulandıktan ve bu tutar kârdan ayrıldıktan sonra kalan kâr ortaklar arasında dağıtılır. Örnek: Cengiz Şahin ve Ortakları Komandit Şirketi’nin sermayesi 250.000’dir ve ortakların sermaye payları aşağıdaki şekildedir. Şirket ana sözleşmesine göre kâr dağıtımında önce ortakların sermaye paylarına % 15 faiz uygulanacak sonra da kalan kâr ortaklar arasında eşit olarak dağıtılacaktır. Şirket önceki dönemde 180.000 kâr elde etmiş ve kârın tamamı dağıtılmıştır. Bir süre sonra kâr payları için ortaklara çek keşide edilmiştir. Ortaklar Cengiz ŞAHİN (komandite) Cahit ER (komandite) Burak TEN (komanditer) TOPLAM Sermaye Payları Fazi Payları 150.000 150.000 x 0,15 = 22.500 Emek 0 47.500 + 0 = 47.500 100.000 100.000 x 0,15 = 15.000 47.500 + 15.000 = 62.500 250.000 37.500 180.000 78 Kâr Payları 47.500 + 22.500 = 70.000 Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 Cengiz Şahin Hs 70.000 331 02 Cahit ER Hs 47.500 331 03 Burak Ten Hs 62.500 180.000 180.000 Önceki dönem kârından ortaklara düşen payların cari hesaplarına kaydı -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 Cengiz Şahin Hs 70.000 331 02 Cahit ER Hs 47.500 331 03 Burak Ten Hs 62.500 103 VERİLEN ÇEKLER VE ÖDEME EMİRLERİ HS. Kâr paylarının ortaklara ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 180.000 180.000 Kârın Ortakların Birine veya Birkaçına Prim Ayrıldıktan Sonra Dağıtılması TTK hükümlerince şirket, komandite ortaklar tarafından yönetilir. Bu nedenle emeğin karşılığı olarak kârdan öncelikle belirli bir oranda prim ayrılması söz konusu olabilir. Bunun dışında diğer ortaklardan farklı bir katlısı olan ortak veya ortaklara da prim ayrılabilir. Bu yöntemde prim hakkı bulunan ortaklara kârdan prim ayrıldıktan sonra kalan kâr ortaklar arasında dağıtılır. Örnek: Erhan Koşar ve Ortağı Komandit Şirketi’nin sermayesi 350.000’dir ve ortakların sermaye payları aşağıdaki şekildedir. Şirket ana sözleşmesine göre kâr dağıtımında önce yönetici ortaklara kârdan % 20 prim ayrıldıktan sonra kalan kâr ortaklar arasında sermaye payları nispetinde dağıtılacaktır. Şirket önceki dönemde 130.000 kâr elde etmiş ve kârın tamamı dağıtılmıştır. Bir süre sonra kâr payları ortaklara nakit olarak ödenmiştir. Ortaklar Yönetici Ortak Erhan KOŞAR (komandite) Sabri BEKÖRE (komandite) Ortaklık Payı 140.000 % 40 210.000 % 60 350.000 TOPLAM Ortaklar Yönetici Ortak Erhan KOŞAR (komandite) Sabri BEKÖRE (komandite) TOPLAM Prim Kâr Payları 130.000 x 0,2 = 26.000 (104.000 x 0,4) + 26.000 = 67.600 0 (104.000 x 0,6) + 0 = 62.400 26.000 130.000 79 Sermaye Payları Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 130.000 130.000 331 01 Erhan Koşar Hs 67.600 331 02 Sabri Bektöre Hs 62.400 Önceki dönem kârından ortaklara düşen payların cari hesaplarına kaydı -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 130.000 331 01 Erhan Koşar Hs 67.600 331 02 Sabri Bektöre Hs 62.400 100 KASA HS. Kâr paylarının ortaklara ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 130.000 Kar dağıtımı hangi esaslara göre yapılır ve nasıl muhasebeleştirilir? Zarar Dağıtımı ve Muhasebeleştirilmesi Faaliyet sonucunda ortaya çıkan kâr gibi zarar da komandit şirket ortakları arasında dağıtılır. Bu dağıtımda önce şirket ana sözleşmesi bakılır. Zarar dağıtımı ile ilgili bir hüküm varsa uygulanır. Ancak böyle bir hüküm yoksa kâr dağıtımı için belirlenmiş hüküm zarar dağıtımı için de uygulanır. Eğer her iki husus için de bir hüküm yok ise zarar tüm ortaklar arasında eşit dağıtılır. TTK’da komanditer ortaklar için getirilmiş özel bir düzenleme bulunmaktadır. Şöyle ki; komanditerler, önce aldıkları ve usulüne göre tahakkuk ettirilmiş faizi ve kâr paylarını, şirketin sonradan meydana gelen zararını kapatmak için geri vermeye zorunlu tutulamazlar (TTK 313). Bunun dışında zarar ne kadar yüksek olursa olsun komanditer ortaklar sınırlı sorumlu olmaları nedeniyle zarardan en fazla sermaye payları kadar sorumludurlar. Sermaye paylarını aşan zararı karşılamaları istenemez. Ortaklara düşen zarar paylarının hesaplanmasında kâr dağıtımında kullanılan yöntemler kullanılabilir. Bu nedenle burada tekrar değinilmeyecektir. Ortaklar paylarına düşen zarar tutarını iki şekilde yok edebilirler. 1. Ortaklar zarar paylarını şirkete nakit olarak ödeyebilirler. 2. Zarar, ortakların sermaye payları azaltılarak yok edilir. Bu yönteme örnek, sermaye azaltılması konusunda verildiğinden tekrar verilmemiştir. Zarar Payının Komanditer Ortağın Sermaye Payını Aşmaması Durumu Örnek: Hayati Şimşir ve Ortağı Komandit Şirketi’nin sermayesi 550.000’dir ve ortakların sermaye payları aşağıdaki gibidir. Şirket önceki yılda 100.000 zarar etmiştir. Şirket ana sözleşmesinde zararın ortakların sermaye payları nispetinde dağıtılacağı hükmü vardır. Ortaklar zarar paylarını şirkete nakit olarak ödemişlerdir. Ortaklar Sermaye Payları Ortaklık Payı Zarar Payları Hayati ŞİMŞİR (komandite) 385.000 % 70 100.000 x 0,7 = 70.000 Niyazi DEMİREL (komanditer) 165.000 % 30 100.000 x 0,3 = 30.000 500.000 TOPLAM 80 100.000 Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. 591 DÖNEM NET ZARARI HS. Önceki dönem zararının cari dönemde ilgili hesaba devri -------------------------------- / ----------------------------------131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS. 131 01 Hayati Şimşir Hs 70.000 131 02 Niyazi Demirel Hs 30.000 580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. Önceki dönem zararının ortakların cari hesabına kaydı -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS. 131 01 Hayati Şimşir Hs 70.000 131 02 Niyazi Demirel Hs 30.000 Zarar paylarının ortaklar tarafından ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 100.000 100.000 100.000 100.000 100.000 100.000 Şirketlerin cari dönem sonunda “591 Dönem Net Zararı” hesabında raporladıkları zararları bir sonraki dönem başında artık geçmiş döneme ait bir zarar olduğundan dönem başında “580 Geçmiş Yıllar Zararları” hesabına devredilir ve ortakların zarar payları bu hesaptan dağıtılır. Zarar Payının Komanditer Ortağın Sermaye Payını Aşması Durumu Örnek: Bülent Çağ ve Ortağı Komandit Şirketi’nin sermayesi 340.000’dir ve ortakların sermaye payları aşağıdaki gibidir. Şirket önceki yılda 250.000 zarar etmiştir. Şirket ana sözleşmesinde zararın ortaklar arasında eşit dağıtılacağı hükmü vardır. Ortaklar zarar paylarını şirkete nakit olarak ödemişlerdir. Ortaklar Sermaye Payları Zarar Payları Bülent ÇAĞ (komandite) 221.000 125.000 + 6.000 = 131.000 Necmi GÜL (komanditer) 119.000 119.000 340.000 250.000 TOPLAM Şirket ana sözleşmesinde zararın ortaklar arasında eşit dağıtılacağı hükmü bulunduğundan her ortağa 125.000’lik zarar payı düşmektedir. Ancak komandit şirketlerde komanditer ortak sınırlı sorumlu olduğundan, zarar payının üst sınırı da komanditer ortağın sermaye payıdır. Bu nedenle komanditer ortağın sermaye payını aşan 6.000’yi (125.000 – 119.000) sınırsı sorumlu olan komandite ortak karşılamak durumundadır. Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS. 250.000 131 01 Bülent Çağ Hs 131.000 131 02 Necmi Gül Hs 119.000 580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. Önceki dönem zararının ortakların cari hesabına kaydı -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR HS. 250.000 250.000 250.000 131 01 Bülent Çağ Hs 70.000 131 02 Necmi Gül Hs 30.000 Zarar paylarının ortaklar tarafından ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- Zarar dağıtımında komanditer ortağın sorumluluğunu açıklayınız. 81 Özet Eğer şirket faaliyetleri zarar ile sonuçlanmışsa ortakların bu zararı bir sonraki dönemde tasfiye etmeleri gerekir. Komandit şirket kollektif şirket gibi bir şahıs şirketidir. Ancak kollektif şirketten temel farklılığı ortakların komandite ve komanditer olarak ikiye ayrılmasıdır. Bu ayrımın temelinde ortalar arasında şirket alacaklılarına karşı sorumluluğu koyduğu sermaye ile sınırlı olan yani fazla risk almak istemeyen ortak veya ortakların bulunmasıdır. Sonuç olarak komandit şirketin, fazla risk almak istemeyen yatırımcıların da şahıs şirketlerine ortak olabilmeleri amacıyla düzenlenmiş bir şirket türü olduğu anlaşılmaktadır. Bu nedenle TTK’da bu tür ortakların haklarının korunabilmesi için kollektif şirketlerden farkı olarak çeşitli düzenlemeler bulunmaktadır. Komandit şirketin kuruluşunda en az biri komandite biri de komanditer olmak üzere iki ortak bir araya gelerek TTK hükümlerine göre düzenlenmiş yazılı sözleşme hazırlar ve notere onaylatırlar. Daha sonra Ticaret Sicili’ne başvurulur ve tescil ve ilandan sonra şirket faaliyete geçer. Komandit şirketin kuruluş işlemleri iki aşamada yapılır. İlk aşamada ortakların sermaye taahhütleri kaydedilir. İkinci aşamada ise ortakların taahhütlerini yerine getirme biçimlerine göre ilgili kayıtlar yapılır. Komandit şirketler de diğer şirketler gibi zaman içerisinde faaliyetlerinin sonucu olarak sermayelerinde değişiklik yapabilirler. Bu değişiklik sermayenin artırılması şeklinde olabileceği gibi azaltılması şeklinde de olabilir. Böyle bir durumda 500 Sermaye hesabına ilgili kayıtlar yapılır. Şirket faaliyetleri sonucu ortaya çıkan kâr ticari kârdır ve bir sonraki dönem şirket ana sözleşmesinde belirlenen hükümlere göre ortaklara tamamen veya kısmen dağıtılır. 82 Kendimizi Sınayalım 1. Aşağıdakilerden hangisi komandit şirketler için doğru değildir? 5. Aşağıdaki hesaplardan azaltımında borçlandırılır? a. En az iki ortak tarafından bir ticaret işletmesini işletmek amacıyla kurulur. a. Sermaye b. Bir ticaret unvanı altında faaliyet yürütürler. c. Kasa c. Şahıs şirketleri içinde yer alır. d. Bankalar d. Kollektif şirket ile aynı kuruluş süreçlerine tabidirler. e. Geçmiş Yıllar Zararları e. Tüzel kişi tabidirler. olarak kurumlar hangisi sermaye b. Ödenmemiş Sermaye 6. Kâr dağıtımı ile ilgili yapılacak kayıtlarda ağıdaki hesaplardan hangisi kullanılmaz? vergisine a. Geçmiş Yıllar Karları 2. Komanditer ortakla ilgili olarak aşağıda sıralanan özelliklerden hangisi doğrudur? b. Ortaklara Borçlar c. Ortaklardan Alacaklar a. Kişisel emeğini ve ticari itibarını sermaye olarak koyabilir. d. Dönem Net Karı b. Şirketi temsil etmeye yetkilidir. e. Bankalar c. Şirketi dışarıdan bir uzmana denetleme yetkisi yoktur. 7. İki ortaklı (A) ve Ortağı Komandit Şirketi’nin sermayesi 150.000’dir. Komandite ortak (A)’nın sermaye oranı % 60 ve Komanditer ortak (B)’nin sermaye oranı da % 40 şeklindedir. Şirket önceki yılda 160.000 zarar etmiştir. Ortaklara dağıtılacak olan zarar payları aşağıdakilerden hangisi olamaz? d. Şirkete tüzel kişi olarak ortak olabilirler. e. Sermayesi herhangi bir sebeple azalmış olsa bile noksanlığı gidermeden kâr payı isteyebilir. 3. Sermaye taahhüdü nakit, bilgisayar ve makine olarak yerine getirilen bir komandit şirketin yevmiye kaydında hangi hesap alacaklandırılır? a. K‘te (A) 105.000, K’ter (B) 55.000 b. K’te (A) 100.000, K’ter (B) 60.000 c. K’te (A) 110.000, K’ter (B) 50.000 a. Kasa d. K’te (A) 96.000, K’ter (B) 64.000 b. Demirbaşlar c. Tesis, Makine ve Cihazlar e. K’te (A) 120.000, K’ter (B) 40.000 d. Sermaye 8. Aşağıdakilerden hangisi komandit şirket sözleşmesinde yer alması zorunlu olan bir husus değildir? e. Ödenmemiş Sermaye 4. Aşağıdaki yevmiye kaydı hangi işleme ait olabilir? ------------------ / -----------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE 500 SERMAYE ------------------ / ------------------ a. Şirketin komandit olduğu b. Şirketin unvanı ve merkezi XX c. Ortakların sermaye taahhütleri d. Şirketi temsile yetkili olanların bilgileri XX e. Fesih ve tasfiye a. Sermaye taahhüdünün yerine getirilmesine b. Sermaye azaltımına c. Sermaye artırımına d. Kar dağıtımına e. Zarar dağıtımına 83 9. Aşağıdaki kayıtlardan hangisi ortakların şirketteki kar paylarını çekmeyip sermayeye ekleme kayıtlarına aittir? 10. Aşağıdaki kayıtlardan hangisi çıkan veya çıkarılan ortağın payı kadar sermaye azaltılması kayıtlarına aittir? a. a. ------------------ / -----------------ORTAKLARA BORÇLAR SERMAYE ------------------ / ------------------ ------------------ / -----------------SERMAYE DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR ------------------ / ------------------ XX XX b. ------------------ / -----------------ORTAKLARA BORÇLAR ÖDENMEMİŞ SERMAYE ------------------ / ------------------ ------------------ / -----------------SERMAYE ÖDENMEMİŞ SERMAYE ------------------ / ------------------ XX XX ------------------ / -----------------ÖDENMEMİŞ SERMAYE SERMAYE ------------------ / ------------------ XX XX XX XX ------------------ / -----------------XX SERMAYE GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI ------------------ / ------------------ XX XX XX e. ------------------ / ------------------ XX GEÇMİŞ YILAR KARLARI SERMAYE ------------------ / ------------------ XX 84 XX d. e. ------------------ / -----------------ORTAKLARDAN ALACAKLAR ÖDENMEMİŞ SERMAYE ------------------ / ------------------ XX c. d. ------------------ / -----------------SERMAYE ORTAKLARA BORÇLAR ------------------ / ------------------ XX b. c. ------------------ / -----------------ORTAKLARDAN ALACAKLAR SERMAYE ------------------ / ------------------ XX XX XX Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı Sıra Sizde Yanıt Anahtarı 1. e Yanıtınız yanlış ise “Komandit Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Komandit şirket, ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek amacıyla kurulan, şirket alacaklılarına karşı ortaklardan bir veya birkaçının sorumluluğu sınırlandırılmamış ve diğer ortak veya ortakların sorumluluğu belirli bir sermaye ile sınırlandırılmış olan bir şirketidir. Sıra Sizde 1 2. d Yanıtınız yanlış ise “Komandit Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 3. e Yanıtınız yanlış ise “Kuruluş İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Kollektif şirket ile arasındaki temel farklılık ise ortak türlerinin komandite ve komanditer olarak ikiye ayrılmasıdır. Bunlardan sorumluluğu sınırlı olmayan ortaklara komandite, sorumluluğu şirkete koyduğu sermaye ile sınırlı olan ortaklara ise komanditer denir. 4. c Yanıtınız yanlış ise “Sermayenin Artırılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 5. a Yanıtınız yanlış ise “Sermayenin Azaltılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sıra Sizde 2 Komandit şirket, biri komandite diğeri komanditer olmak üzere en az iki ortak bir araya gelerek yazılı bir sözleşme düzenlendikten ve bu sözleşmeyi notere onaylatıldıktan sonra şirket merkezinin bulunduğu yerdeki ticaret sicili tarafından tescil ve ilan sonrası tüzel kişilik kazanır. 6. c Yanıtınız yanlış ise “Kar Dağıtımı ve Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 7. d Yanıtınız yanlış ise “Zarar Dağıtımı ve Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Sıra Sizde 3 8. c Yanıtınız yanlış ise “Komandit Şirketin Kuruluş İşlemleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. TTK’nın 127. maddesinde ortakların şirkete sermaye olarak getirebilecekleri iktisadi kıymetler sayılmıştır. 9. b Yanıtınız yanlış ise “Kar Dağıtımı ve Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Ancak komanditer ortakların sınırlı sorumlu olmaları nedeniyle TTK 307. madde de komanditer ortakların kişisel emeklerini ve ticari itibarlarını sermaye olarak getirmelerini yasaklamıştır. 10. a Yanıtınız yanlış ise “Sermayenin Azaltılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 85 Sıra Sizde 4 Sıra Sizde 6 Kuruluş aşmasında şirkete konulan sermaye zaman içerisinde ihtiyaçları karşılamada yetersiz kalabilir. Bu durumun nedenleri şu şekilde sıralanabilir; Kârın dağıtımına temel alınabilecek hususlar şu şekilde sıralanabilir; a. b. Şirket yönetiminde alınan görev, a. Sermaye ihtiyaca göre düşük konmuş olabilir, c. b. İş hacminin genişlemesi dolayısı ile sermaye yetersiz kalabilir d. Satın alma gücünde meydana gelen azalma nedeni ile ek sermayeye ihtiyaç duyulabilir yavaş Komandit şirketler aşağıdaki sermayelerini artırabilirler. yöntemlerle olan Sıra Sizde 7 TTK’da komanditer ortaklar için getirilmiş özel bir düzenleme bulunmaktadır. Şöyle ki; komanditerler, önce aldıkları ve usulüne göre tahakkuk ettirilmiş faizi ve kâr paylarını, şirketin sonradan meydana gelen zararını kapatmak için geri vermeye zorunlu tutulamazlar (TTK 313). a. Nakit veya nakit dışındaki varlıklarla artırma, b. Ortakların kâr paylarını çekmeyip sermayeye eklemeleri, c. Şirkete yeni ortak alınması, Bunun dışında zarar ne kadar yüksek olursa olsun komanditer ortaklar sınırlı sorumlu olmaları nedeniyle zarardan en fazla sermaye payları kadar sorumludurlar. Sermaye paylarını aşan zararı karşılamaları istenemez d. Başka bir şirketle birleşme. Sıra Sizde 5 Komandit şirketlerin sermayelerini nedenleri şu şekilde sıralanabilir; azaltma a. Şirket gerekli olan sermaye miktarından fazla bir sermaye ile kurulmuş olabilir. Böyle bir durumda ortaklar kendi sermaye paylarını azaltabilirler. b. Şirket, sürekli zarar etmiş veya büyük zararlara uğramış ve bu zararlar ortaklar tarafından karşılanamamıştır. Böyle bir durumda ortaklar zararı tasfiye etmek için sermaye paylarını azaltabilirler. c. Şirketten bir ortak çıkmış veya çıkarılmış olabilir. Böyle bir durumda da diğer ortaklar çıkan veya çıkarılan ortağın sermaye payını üstlerine almıyorlarsa ayrılan ortağın payı ödenir ve sermaye azaltılır. 86 Ortağın kişisel nitelikleri nedeniyle şirkete sağladığı çıkarlar. Şirketlerin cari dönem sonunda “590 Dönem Net Kârı” hesabında raporladıkları kârları bir sonraki dönem başında artık geçmiş döneme ait bir kâr olduğundan dönem başında “570 Geçmiş Yıllar Kârları” hesabına devredilir ve ortakların kâr payları “331 Ortaklara Borçlar” hesabı aracılığı ile bu hesaptan dağıtılır. c. Büyük zararlar dolayısı ile sermaye yetersiz bir hal alabilir e. Sermaye, nakde dönüşümü varlıklara bağlanmış olabilir. Her ortağın şirketteki sermaye payı, Yararlanılan Kaynaklar Sağlam, N. ve Şengel S. (2011). Şirketler Muhasebesi. Ankara, Detay Yayıncılık. Kishalı, Y. (2008). Şirketler Muhasebesi. İstanbul, Beta Yayınları. Türk Ticaret Kanunu Yararlanılan İnternet Kaynakları www.mevzuat.basbakanlik.gov.tr 87 4 Amaçlarımız Bu üniteyi tamamladıktan sonra; Limited şirketleri tanımlayabilecek, Kuruluş kayıtlarını yapabilecek, Sermaye değişiklikleri ile ilgili kayıtları yapabilecek, Kâr veya zarar dağıtımı ve ilgili kayıtları yapabilecek bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz. Anahtar Kavramlar Türk Ticaret Kanunu (TTK) Karar Organı Ticaret Şirketi Ortakların Sorumluluk Sınırı Sermaye Şirketi Müdürler Yönetim Organı İçindekiler Giriş Limited Şirketlerin Tanımı ve Özellikleri Limited Şirketin Kuruluş İşlemleri Kuruluş İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi Sermaye Değişikliği Limited Şirketlerde Kar ve Zarar Dağıtımı 88 Limited Şirketler GİRİŞ Girişimciler ve yeni şirket kurmak isteyenler, şahıs şirketi yerine sermaye şirketi kurmaya karar verdiklerinde alternatiflerden biri de limited şirkettir. Anonim şirketlerde sermaye alt limiti 50.000’dir. Limited şirketlerde ise bu limit 10.000’dir. Bunun dışında limited şirket kuruluşu anonim şirketlere nazaran daha kolay olduğundan halka açılmayı veya ortak sayısını 50’nin altında tutmak isteyen kurucular gerçek anlamda bir sermaye şirketi olan anonim şirket yerine birçok bakımdan şahıs şirketlerine benzeyen ve sermaye şirketlerinin avantajlarına sahip olan limited şirket kurmayı tercih etmektedirler. LİMİTED ŞİRKETİN TANIMI VE ÖZELLİKLERİ Limited şirket, bir veya daha çok gerçek veya tüzel kişi tarafından bir ticaret unvanı altında kurulur. Esas sermayesi belirli olup, bu sermaye esas sermaye paylarının toplamından oluşur. Ortaklar, şirket borçlarından sorumlu olmayıp, sadece taahhüt ettikleri esas sermaye paylarını ödemekle ve şirket sözleşmesinde öngörülen ek ödeme ve yan edim yükümlülüklerini yerine getirmekle yükümlüdürler (TTK 573). Limited şirket, kanunen yasak olmayan her türlü ekonomik amaç ve konu için kurulabilir. Limited şirketlerin faaliyet gösteremeyecekleri alanlar şu şekilde sırlanabilir. 1. Bankacılık ve sigortacılık, 2. Factoring, 3. Menkul değerlerle ilgili aracılık faaliyetleri, 4. Varlık yönetimi, 5. Finansal kiralama, 6. Bireysel emeklilik, tasarruf ve yatırım. Limited şirketlerde ortakların sayısı elliyi aşamaz. Ortak sayısı bire düşerse durum, bu sonucu doğuran işlem tarihinden itibaren yedi gün içinde müdürlere yazıyla bildirilir. Müdürler, bildirimin alınması tarihinden başlayarak yedinci günün sonuna kadar, şirketin tek ortaklı olduğunu, bu ortağın adını, yerleşim yerini ve vatandaşlığını tescil ve ilan ettirirler, aksi hâlde doğacak zarardan sorumlu olurlar. Aynı yükümlülük, şirketin bir ortakla kurulduğu hallerde de geçerlidir (TTK 574). Şirket, tek ortağının kendisinin olacağı bir şirkete dönüşeceği sonucunu doğuracak şekilde esas sermaye payını iktisap edemez. Limited şirketlerin özellikleri şu şekilde sıralanabilir; 1. Sermaye şirketidir. 2. En az 10.000 sermaye ile kurulabilir. 3. Kişisel emek ve ticari itibar ortaklar tarafından sermaye olarak getirilemez. 4. Gerçek kişiler gibi tüzel kişiler de ortak olabilir. 89 5. Ticaret unvanı işletme konusu ve limited şirket olduğunu gösteren ibarelerden oluşur. 6. Ortakların sorumlulukları sermaye payları ile sınırlıdır. 7. Ortakların sermaye payları en az 25 ve katları olmak zorundadır. 8. Şirket kurumlar vergisi mükellefidir. 9. Ortaklar genel kurulu ve müdürler şirketin kanunen zorunlu organlarıdır. 10. Bağımsız denetime tabidirler. Limited Şirket ile Anonim Şirket Arasındaki Farklılıklar Limited şirket bir sermaye şirketi olmasına rağmen aynı grupta yer alan anonim şirketlerden bazı farklılıkları vardı. Şöyle ki; 1. Ortak sayısı elli ile sınırlandırılmıştır. Bu nedenle halka açılamazlar. 2. Anonim şirketlerde sermaye payı hisse senedi ile temsil edilirken limited şirketlerde hisse senedi olmadığından ortaklık payı vardır. 3. Uzun vadeli borçlanmak amacıyla tahvil çıkaramazlar. 4. Ortaklık paylarının devri anonim şirketlere göre daha zordur. 5. Şirket ortaklar tarafından yönetilebileceği gibi dışarıdan müdür de atanabilir. 6. Şirket ortaklarının tümünün şirketi temsil etme hak ve yetkileri vardır. 7. Limited şirketlerin faaliyet alanları anonim şirkete nazaran kısıtlanmıştır. Limited şirketi tanımlayınız ve anonim şirket ile arasındaki farklılıkları açıklayınız. LİMİTED ŞİRKETİN KURULUŞ İŞLEMLERİ Limited şirketlerde kuruluş ani kuruluş ile olur. Şirket, kanuna uygun olarak düzenlenen şirket sözleşmesinde, kurucuların limited şirket kurma iradelerini açıklayıp, sermayenin tamamını şartsız taahhüt etmeleri ve nakit kısmı hemen ve tamamen ödemeleriyle kurulur. Şirket sözleşmesinin yazılı şekilde yapılması ve kurucuların imzalarının noterce onaylanması şarttır (TTK 576). Şirket sözleşmesinde aşağıdaki hususların açıkça yer alması gerekmektedir. a. Şirketin ticaret unvanı ve merkezinin bulunduğu yer. b. Esaslı noktaları belirtilmiş ve tanımlanmış bir şekilde, şirketin işletme konusu. c. Esas sermayenin itibari tutarı, esas sermaye paylarının sayısı, itibari değerleri, varsa imtiyazlar, esas sermaye paylarının grupları. d. Müdürlerin adları, soyadları, unvanları, vatandaşlıkları. e. Şirket tarafından yapılacak ilanların şekli. Aşağıdaki hususlar ise, şirket sözleşmesinde öngörüldükleri takdirde bağlayıcı hükümlerdir (TTK 577). a. Esas sermaye paylarının devrinin sınırlandırılmasına ilişkin kanuni hükümlerden ayrılan düzenlemeler. b. Ortaklara veya şirkete, esas sermaye payları ile ilgili olarak önerilmeye muhatap olma, önalım, geri alım ve alım hakları tanınması. c. Ek ödeme yükümlülüklerinin öngörülmesi, bunların şekli ve kapsamı. d. Yan edim yükümlülüklerinin öngörülmesi, bunların şekli ve kapsamı. 90 e. Belirli veya belirlenebilir ortaklara veto hakkı veya bir genel kurul kararının oylanması sonucunda oyların eşit çıkması halinde bazı ortaklara üstün oy hakkı tanıyan hükümler. f. Kanunda ya da şirket sözleşmesinde öngörülmüş bulunan yükümlülüklerin hiç ya da zamanında yerine getirilmemeleri hâlinde uygulanabilecek sözleşme cezası hükümleri. g. Kanuni düzenlemeden ayrılan rekabet yasağına ilişkin hükümler. h. Genel kurulun toplantıya çağrılmasına ilişkin özel hak tanıyan hükümler. i. Genel kurulda karar almaya, oy hakkına ve oy hakkının hesaplanmasına ilişkin kanuni düzenlemeden ayrılan hükümler. j. Şirket yönetiminin üçüncü bir kişiye bırakılmasına ilişkin yetki hükümleri. k. Bilanço kârının kullanılması hakkında kanundan ayrılan hükümler. l. Çıkma hakkının tanınması ile bunun kullanılmasının şartları, bu hallerde ödenecek olan ayrılma akçesinin türü ve tutarı. m. Ortağın şirketten çıkarılmasına ilişkin özel sebepleri gösteren hükümler. n. Kanunda belirtilenler dışında öngörülen sona erme sebeplerine dair hükümler. Şirket sözleşmesinin kanunda öngörüldüğü şekilde düzenlenmesinden sonra, tescil için, şirket merkezinin bulunduğu yerdeki ticaret siciline başvurulur. Başvuru, müdürlerin tümü tarafından imzalanır. Başvuruya aşağıdaki belgeler eklenir (TTK 586). a. Şirket sözleşmesinin onaylanmış bir örneği. b. Ekleri ile birlikte TTK 349 uncu maddeye göre düzenlenmiş kurucular beyanı c. Yerleşim yerleri de gösterilerek şirketi temsile yetkili kişileri ve denetçinin seçimini gösterir belge. d. Dilekçede şu kayıtlar yer alır: e. Bütün ortakların adları ve soyadları veya unvanları, yerleşim yerleri, vatandaşlıkları. f. Her ortağın üstlendiği esas sermaye payı ve ödediği toplam tutar. g. İster ortak ister üçüncü kişi olsun, müdürlerin adları ve soyadları veya unvanları. h. Şirketin ne suretle temsil edileceği. Ticaret sicili tarafından istenen bu belgelere ek olarak limited şirketlerin Rekabet Kurumu’na sermayelerinin %0,04’ü (onbinde dört) kadar tutar ödediklerine dair dekontu da eklemeleri gerekmektedir. Şirket sözleşmesinin tamamı, kurucuların imzalarının noterce onaylanmasını izleyen otuz gün içinde, şirketin merkezinin bulunduğu yer ticaret siciline tescil ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan olunur. Şirket, ticaret siciline tescil ile tüzel kişilik kazanır. Şirketçe kabul olunmadığı takdirde, kuruluş giderleri kurucular tarafından karşılanır. Bunların pay sahiplerine rücu hakları yoktur. Tescilden önce şirket adına işlem yapanlar, bu işlemler dolayısıyla şahsen ve müteselsilen sorumludur. Bu gibi taahhütlerin, ileride kurulacak şirket adına yapıldıklarının açıkça bildirilmeleri ve şirketin ticaret siciline tescilini izleyen üç aylık süre içinde şirket tarafından kabul edilmeleri koşuluyla, bunlardan yalnız şirket sorumlu olur (TTK 588). Bir limited şirketin ana sözleşmesinde bulunması zorunlu hususlar nelerdir? KURULUŞ İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Limited şirketler sermaye şirketi olarak bilanço esasına göre defter tutmak zorundadırlar. Bu nedenle Envanter, Yevmiye ve Büyük Defterlerin tutulması zorunludur. 91 Bu kapsamda şirketin kuruluş ile ilgili muhasebe kayıtları iki aşamadan oluşmaktadır1. 1. Ortakların sermaye taahhüdünde bulunması; Bu aşamada ortakların sermaye olarak yerine getirmek vaadinde bulundukları payların kayıtları yapılır. Bu aşamada şirkete getirilmiş herhangi bir değer yoktur. 2. Ortakların sermaye taahhütlerini yerine getirmeleri; Bu aşamada ortaklar tarafından taahhüt edilen değerler şirkete getirilir ve bunların kayıtları yapılır. TTK’nın 127. madde hükmü saklı kalmak kaydıyla ortaklar sermaye taahhütlerini nakit olarak yerine getirebilecekleri gibi üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz veya tedbir bulunmayan; nakden değerlendirilebilen ve devrolunabilen, fikri mülkiyet hakları ile sanal ortamlar ve adlar da dâhil, malvarlığı unsurları ayni sermaye olarak konulabilir. Hizmet edimleri, kişisel emek, ticari itibar ve vadesi gelmemiş alacaklar sermaye olamaz (TTK 581). Sermaye Olarak Para Konulması Böyle bir durumda şirketin kurucu ortakları taahhüt ettikleri sermayeyi nakit olarak işletmeye getirirler. Örnek: Tuba YILDIZ ve Özgür YILDIZ adlı iki şahıs bir araya gelerek 800.000 sermayeli Yıldız Ticaret ve Turizm Limited Şirketi’ni kurmaya karar vermişlerdir. Şirket kuruluşu ile ilgili tüm yasal işlemler tamamlanmıştır. Şirket kuruluşu ile ilgili olarak 9.000’lik gider ve KDV’si peşin olarak yapılmıştır. Rekabet fonuna da 320 (800.000 x 0,0004) yatırılmıştır. Ortaklar aşağıdaki şekilde taahhüt ettikleri sermayeyi nakit olarak şirkete getirmişlerdir. Ortaklar Tuba YILDIZ Esra YILDIZ Sermaye Payları 500.000 300.000 Yevmiye Defteri Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 800.000 501 01 Ortak T.Y. Hs 500.000 501 02 Ortak E.Y. Hs 300.000 500 SERMAYE HS. 800.000 500 01 Ortak T.Y. Hs 500.000 500 02 Ortak E.Y. Hs 300.000 Ortakların sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı, ortakların şirket sözleşmesi ile ödemeyi taahhüt ettikleri sermaye paylarından doğan borçlarını izlemek için kullanılan pasifi düzenleyici bir hesaptır. Bu hesap ortakların koymayı taahhüt ettikleri sermaye kadar borçlandırılır. 500 Sermaye Hesabı ise ortakların şirket varlıkları üzerindeki haklarının izlendiği pasif karakterli bir hesaptır. Şirket, sermayesinde herhangi bir değişikliğe gitmedikçe bu hesaba başka bir kayıt yapılmaz. -------------------------------- / ----------------------------------102 BANKALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Ortak T.Y. Hs 500.000 501 02 Ortak E.Y. Hs 300.000 Ortakların sermaye taahhütlerini yerine getirmeleri -------------------------------- / ----------------------------------- 1 Sağlam ve Şengel, s. 151. 92 800.000 800.000 Ortaklar taahhütlerini yerine getirdikçe Ödenmemiş Sermaye Hesabı alacaklandırılır. Ortaklar taahhütlerinin tamamını yerine getirdiklerinde bu hesabın kapanması gerekir. Aksi takdirde taahhütler tamamlanıncaya kadar bu hesap açık kalır. Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 800.000 500 SERMAYE HS 800.000 800.000 102 BANKALAR HS 800.000 Yardımcı Defter Kayıtları 501 01 Ortak T.Y. Hs 500.000 501 02 Ortak E.Y. Hs 500.000 300.000 500 01 Ortak T.K. Hs 300.000 500 02 Ortak E.Y. Hs 500.000 300.000 Büyük defter kayıtlarında da görüldüğü gibi ortaklar taahhütlerinin tamamını yerine getirdikleri için Ödenmemiş Sermaye Hesabı kapanmıştır. Buna paralel olarak ortaklar adına açılan yardımcı hesapları da kapanmıştır. Bu kayıtlardan sonra şirketin kuruluş bilançosu aşağıdaki şekilde olacaktır. Aktif DÖNEN VARLIKLAR Bankalar Yıldız Ticaret ve Turizm Limited Şirketi …… Tarihli Kuruluş Bilançosu ÖZKAYNAKLAR 800.000 Sermaye 800.000 AKTİF TOPLAMI Pasif 800.000 800.000 PASİF TOPLAMI Kuruluş Gideri -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 102 BANKALAR HS. Kuruluş ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 9.000 1.620 10.620 Rekabet Fonu Ödemesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS.. 102 BANKALAR HS. Rekabet Kurumu’na yapılan ödeme -------------------------------- / ----------------------------------- 320 320 Şirketler, kuruluş için yapılan giderleri Vergi Usul Kanunu’na göre aktifleştirebilecekleri gibi doğrudan gider yazma konusunda serbest bırakılmıştır. Örneğimizde bu tür giderler doğrudan gider yazılarak gelir tablosunda raporlanmıştır. 93 Ayni Sermaye Konulması Kurucu ortaklar sermaye taahhütlerini her zaman nakit olarak yerine getirmek zorunda değildirler. Ortaklar sermaye taahhütlerini TTK’nın 127. ve 581. maddesine göre ayni olarak da yerine getirebilirler. Örnek: Üç şahıs bir araya gelerek 1.350.000 sermayeli Aras İnşaat Limited Şirketi’ni kurmaya karar vermiştir. Şirket kuruluşu ile ilgili tüm yasal işlemler tamamlanmıştır. Ortaklar aşağıdaki şekilde taahhüt ettikleri sermayeyi şirkete getirmişlerdir. Şirket kuruluşu ile ilgili olarak 20.000’lik gider ve KDV’si ve 540’lik rekabet fonu ödemesi ortak Onur SÜMER tarafından yapılmıştır. Ortaklar kuruluş için yapılan giderin aktifleştirilmesine karar vermişlerdir. Ortaklar Sermaye Payları Onur SÜMER 650.000 Arda TÜRK 150.000 Recep KAÇAR 550.000 İktisadi Değerler 150.000 nakit 300.000 taşıt 200.000 devlet tahvili 50.000 nakit 100.000 patent 550.000 bina Şirket ortaklarının sermaye taahhüdü karşılığında kendi şahsi malvarlıklarından getirdikleri ayni değerler Katma Değer Vergisine tabi değildirler. Örneğimizde ortakların şahsi malvarlıklarından ayni derler getirdikleri varsayılmıştır. Yevmiye Defteri Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 1.350.000 501 01 Ortak O.S. Hs 650.000 501 02 Ortak A.T. Hs 150.000 501 03 Ortak R.K. Hs 550.000 500 SERMAYE HS. 1.350.000 500 01 Ortak O.S. Hs 650.000 500 02 Ortak A.T. Hs 150.000 500 03 Ortak R.K. Hs 550.000 Ortakların sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 112 KAMU KESİMİ TAHVİL, SENET VE BONOLARI HS. 254 TAŞITLAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 150.000 200.000 300.000 650.000 501 01 Ortak O.S. Hs 650.000 Onur Sümer’in taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 260 HAKLAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 50.000 100.000 150.000 501 01 Ortak A.T. Hs 150.000 Arda Türk’ün sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------252 BİNALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 501 01 Ortak R.K. Hs 550.000 Recep Kaçar’ın sermaye taahhüdünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------94 550.000 550.000 Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 1.350.000 500 SERMAYE HS 1.350.000 1.350.000 100 KASA HS 112 K.K.T.S ve Bonoları HS 200.000 200.000 260 HAKLAR HS 100.000 252 BİNALAR HS 550.000 254 TAŞITLAR HS 300.000 Yardımcı Defter Kayıtları 501 01 Ortak O.S. Hs 650.000 501 02 Ortak A.T. Hs 650.000 150.000 150.000 501 03 Ortak R.K. Hs 550.000 550.000 500 01 Ortak O.S. Hs 500 02 Ortak A.T. Hs 150.000 650.000 500 03 Ortak R.K. Hs 550.000 Kuruluş Bilançosu Aras İnşaat Limited Şirketi …… Tarihli Kuruluş Bilançosu ÖZKAYNAKLAR 200.000 Sermaye 200.000 Aktif DÖNEN VARLIKLAR Kasa K.K.T.S ve Bonoları DURAN VARLIKLAR Binalar Taşıtlar Haklar Pasif 1.350.000 550.000 300.000 100.000 1.350.000 AKTİF TOPLAMI 1.350.000 PASİF TOPLAMI Kuruluş Gider Kaydı -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS.. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 Ortak Onur Sümer Hs Kuruluş ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------95 20.000 3.600 23.600 Rekabet Fonu Ödemesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLER HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 540 540 331 01 Ortak Onur Sümer Hs Rekabet Kurumu’na yapılan ödeme -------------------------------- / ----------------------------------Şirket kuruluş giderini aktifleştirme kararı aldığı için bu gider “262 Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri” hesabında muhasebeleştirilmiştir. Bu gideri ve rekabet fonu ödemesini ortak Onur SÜRMEN’e borçlanmıştır. Limited şirketlerde ortaklar sermaye taahhütlerini ne şekilde yerine getirebilirler? Açıklayınız. SERMAYE DEĞİŞİKLİKLERİ Şirketler zaman içerisinde çeşitli nedenlerle kuruluş aşamasında koydukları sermayeyi değiştirmek zorunda kalabilirler. Bu değişiklik sermaye artırımı veya azaltılması şeklinde olur. Sermayenin Artırılması Şirkete kuruluş aşmasında konulan sermaye zaman içerisinde ihtiyaçları karşılamada yetersiz kalabilir. Böyle bir durumda şirket sermaye artırımına gidecektir. Bu durumun nedenleri şu şekilde sayılabilir2; 1. Kuruluş sırasında konan sermaye ihtiyaca göre düşük konmuş olabilir, 2. Şirketin iş hacminin genişlemesi dolayısı ile sermaye yetersiz kalabilir, 3. Faaliyetler sonucunda ortaya çıkan büyük zararlar dolayısı ile sermaye yetersiz bir hal alabilir, 4. Paranın satın alma gücünde meydana gelen azalma nedeni ile ek sermayeye ihtiyaç duyulabilir, 5. Yanlış yatırım ve satış politikaları nedeni ile sermaye, nakde dönüşümü yavaş olan varlıklara bağlanmış olabilir. 6. Yedekler veya geçmiş yıl kârları sermayeye dönüştürülmek istenebilir. Limited şirketlerde sermaye artırımına gidebilmek için sermaye artırımına ilişkin kararın ortaklar genel kurulunda oy birliği ile alınması ve kuruluşta taahhüt edilen sermayenin tamamının ödenmiş olması gerekmektedir. Sermaye artırımında ana sözleşme değişikliğine gitmek mecburidir ve şirketin sermaye artırımına giderken kuruluş aşamasında izlediği yasal süreci tekrarlaması gerekmektedir. Yani şirket ana sözleşmesinin notere onaylatıldıktan sonra yeniden tescil ve ilan edilmesi gerekir. Sermaye artırımının muhasebe kayıtları, kuruluş kayıtlarında olduğu gibi iki aşamada yapılmaktadır. Önce sermaye hesabına eklenecek tutar taahhüt edilir ve “501 Ödenmemiş Sermaye” hesabına borç kaydı yapılır. Sonra taahhütler ne şekilde yerine getirilecekse ilgili hesaplara kayılar yapılır. Limited şirketler aşağıdaki yöntemlerle sermayelerini artırabilirler. 1. Ortakların sermaye paylarını nakit veya nakit dışındaki varlıklarla artırmaları, 2. Yedekler veya geçmiş yıl kârları sermayeye eklenebilir, 3. Şirkete yeni ortak alınması, 4. Başka bir şirketle birleşme. Yunus Kishalı, Şirketler Muhasebesi, İstanbul 2008, s. 19. 96 Örnek: Aras Ticaret ve Turizm Limited Şirketi’nin 1.000.000’lik sermayesi iş hacmindeki gelişmelerden dolayı yetersiz kalmıştır. Ortaklar genel kurulunda sermayenin 250.000 artırılması ve bu artışın statü yedeklerinden karşılanması kararı, oy birliği ile alınmıştır. Sermaye artırım tutarı 2 ortağın sermaye paylarına eşit olarak eklenecektir. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 30.000’lik gider ve KDV’si peşin olarak ödenmiştir. Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 250.000 501 01 Ortak A Hs 125.000 501 02 Ortak B Hs 125.000 500 SERMAYE HS. 250.000 500 01 Ortak A Hs 125.000 500 02 Ortak B Hs 125.000 Ortakların ek sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------541 STATÜ YEDEKLERİ HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 250.000 250.000 501 01 Ortak A Hs 125.000 501 02 Ortak B Hs 125.000 Ortakların ek sermaye taahhütlerinin yedeklerden karşılanması -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 100 KASA HS. Sermaye Artırımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 30.000 5.400 35.400 Limited şirketler sermaye artırımına neden ihtiyaç duyarlar ve sermaye artırımında uygulanabilecek yöntemler nelerdir? Sermayenin Azaltılması Limited şirketler kuruluşlarından sonra sermayelerini azaltmak zorunda kalabilirler. Bu zorunluluğu doğuran nedenler aşağıdaki gibi sıralanabilir; 1. Şirket, faaliyetleri için gerekli olan sermaye miktarından fazla bir sermaye ile kurulmuş olabilir veya zaman içerisinde şirket faaliyetlerindeki daralma nedeniyle sermayenin bir kısmı atıl kalmış olabilir. 2. Şirket, sürekli zarar etmiş veya büyük zararlara uğramış ve bu zararlar ortaklar tarafından karşılanamamıştır. 3. Şirketten bir ortak çıkmış veya çıkarılmış olabilir. Sermaye azaltımında da ana sözleşme değişikliğine gitmek mecburidir ve şirketin sermaye azaltımına giderken kuruluş aşamasında izlediği yasal süreci tekrarlaması gerekmektedir. Yani şirket ana sözleşmesinin notere onaylatıldıktan sonra yeniden tescil ve ilan edilmesi gerekir. Sermaye azaltılması, azaltma nedenleriyle paralel olarak aşağıdaki şekillerde gerçekleşebilir. 1. Ortakların sermaye payları azaltılır. 2. Zararın tasfiyesi için sermaye payları azaltılır. 3. Çıkan veya çıkarılan ortağın payı kadar sermaye azaltılır. 97 Limited şirketlerde sermaye azaltımı sonrası her bir ortağın payı 25’den az ve şirketin sermayesi 10.000’den az olamaz. Bu tutar sermaye azaltımının alt sınırını oluşturmaktadır. Limited şirketlerde sermaye azaltılması için izlenecek prosedür şu şekildedir; 1. Ortaklar genel kurulunda sermaye azaltılması kararı alınır, 2. Ana sözleşme değişiklik metni hazırlanır, 3. İşlem denetçisi raporu alınır, 4. Sermaye azaltımı tescil ve ilan edilir. Örnek: Sakarya Ulaşım ve Turizm Limited Şirketi’nin sermayesi 850.000’dir. Ortaklar şirketin iş hacmine göre fazla olan sermayesini azaltma kararı almışlardır. Ortakların sermaye paylarından alacakları tutarlar şirketin bankadaki cari hesabından ödenmiştir. Ortaklar tüm yasal işlemleri yerine getirmiştir. Yasal işlemler dolayısı ile yapılan 8.500’lik gider ve KDV’si banka aracılığı ile ödenmiştir. Ortakların eski ve yeni sermaye payları aşağıdaki gibidir; Ortaklar Fatih DEMİR Ali GÜVEN TOPLAM Sermaye Payları 500.000 350.000 850.000 Yeni Sermaye Payları 400.000 300.000 700.000 Fark 100.000 50.000 150.000 Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------500 SERMAYE HS. 150.000 500 01 Ortak F.D. Hs 100.000 500 02 Ortak A.G. Hs 50.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 150.000 331 01 Fatih Demir Hs 100.000 331 02 Ali Güven Hs 50.000 Ortakların azaltılan sermaye paylarının cari hesaplarına devri -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 150.000 331 01 Fatih Demir Hs 100.000 331 02 Ali Güven Hs 50.000 102 BANKALAR HS. Ortakların azaltılan sermaye paylarının bankadan havale edilmesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 102 BANKALAR HS. Sermaye azaltımı ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 150.000 8.500 1.530 10.030 Büyük Defter Kayıtları 500 SERMAYE HS. 150.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 850.000 150.000 102 BANKALAR HS. XXXXX 191 İNDİRİLECEK KDV. HS. 150.000 10.030 1.530 98 150.000 Yardımcı Defter Kayıtları 500 01 Ortak F.D. Hs 100.000 331 01 Yılmaz Taş Hs 500.000 100.000 500 02 Ortak A.D. Hs 50.000 100.000 331 02 Ayşe Tan Hs 350.000 50.000 50.000 Limited şirketler neden sermaye azaltımına giderler ve sermaye azaltımında uygulanabilecek yöntemler nelerdir? LİMİTED ŞİRKETLERDE KÂR VE ZARAR DAĞITIMI Kâr, işletme faaliyetleri sonucu işletmenin öz sermayesinde meydana gelen artıştır. Bu şekilde işletme sahip veya ortaklarının işletme varlıkları üzerindeki hakları artar. Zarar ise, kârın aksine işletme öz sermayesinde azalışa sebep olarak işletme sahip veya ortaklarının işletme varlıkları üzerindeki haklarının azalmasına neden olur. Limited şirketler sermaye şirketi olduklarından özellikle kâr dağıtımı olmak üzere zarar dağıtımında da şahıs şirketlerine göre farklı mevzuatlara tabidirler. Bu mevzuatlar; 1. Türk Ticaret Kanunu, 2. Kurumlar Vergisi Kanunu, 3. Gelir Vergisi Kanunu, 4. Fonlarla ilgili kanun, yönetmelik ve Bakanlar Kurulu kararları, 5. Şirket ana sözleşmesi, ortaklar genel kurulu kararları ve ilgili diğer düzenlemeler. Limited Şirketlerde Kâr Dağıtım Esasları Limited şirketler sermaye şirketi olduklarından şirketin kendisi kurumlar vergisi mükellefi olduğu gibi şirket ortakları da dağıtılan temettülerden ötürü gelir vergisi mükellefidir. Bu nedenle limited şirketlerde kâr dağıtımına ve vergilendirilmesine ilişkin çok sayıda mevzuat bulunduğundan bu konuda farklı yorumlara dayanan farklı uygulama örnekleri mevcuttur. Limited şirketlerde kâr dağıtım işlemleri anonim şirketle aynı olduğu için bu bölümde sadece temel kavramlara değinilecektir. Dönem Kârı Bir muhasebe dönemindeki Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri’ne göre hesaplanmış tüm gelir ve giderlerin karşılaştırılmasıyla bulunan, gelir tablosundaki vergi ve yasal yükümlülüklerden önceki kârdır. Kurumlar Vergisi Sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler ve iş ortaklıklarının ilgili hesap dönemi içinde elde ettikleri mali kâr (vergi matrahı) üzerinden hesaplanan vergi türüdür. Kurumlar vergisi 2006 yılından itibaren vergi matrahı üzerinden % 20 oranında hesaplanmaktadır. Mali kâr (vergi matrahı), Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen değerleme hükümleri ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nda belirtilen indirim, istisna ve kabul edilmeyen giderlerin dikkate alınarak bulunan, kurumlar vergisinin hesaplanacağı kârdır (matrah). Mali kâr (vergi matrahı) aşağıdaki şekilde hesaplanır. 99 (+) (-) DÖNEM KÂRI Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler İNDİRİM VE İSTİSNALARDAN ÖNCEKİ KÂR Vergiden Muaf Gelirler ve İndirimler MALİ KÂR ( VERGİ MATRAHI) 15.000 1.500 16.500 2.500 14.000 Kanunen kabul edilmeyen giderler, şirketler açısından gider tanımına girdiği halde vergi kanunları tarafından gider sayılmadıklarından şirketin dönem kârına eklenerek vergi matrahını artıran kalemlerdir. Vergiden muaf gelirler ve indirimler ise, gelir tanımına girdiği halde teşvik amacı ile vergiden istisna tutulan gelirlerdir. Bu nedenle bu tür gelirler de dönem kârından çıkarılarak vergi matrahını azaltırlar. Yasal Yedekler Limited şirket ortakları şirketin borçlarına karşı sermayeleri ile sınırlı olduklarından Türk Ticaret Kanunu olası zararlara karşı şirketlerin elde ettikleri kârdan belli oranlarda yedek ayırmalarını zorunlu kılmıştır. Limited şirketler yıllık kârın % 5’i, ödenmiş sermayenin % 20’sine ulaşıncaya kadar genel kanuni yedek akçeye ayırmak zorundadırlar. Ayrılan bu yedeğe I. Tertip Yasal Yedek Akçe denmektedir. Buna ek olarak pay sahiplerine % 5 oranında kâr payı ödendikten sonra, kârdan pay alacak kişilere dağıtılacak toplam tutarın % 10’u kadar da II. Tertip Yasal Yedek Akçe ayrılmalıdır (TTK 519). Şirket kârından ayrılan bu yedekler Kâr Yedekleri hesap grubunda yer alan “540 Yasal Yedekler” hesabında muhasebeleştirilir. Statü Yedekleri Limited şirketler yasal düzenlemeler gereği ayırmak zorunda oldukları yedeklerin dışında ana sözleşmelerine koyacakları bir hükümle de yedek ayırabilirler. Ana sözleşme hükümleri çerçevesinde ayrılan bu yedeklere statü yedekleri denir ve Kâr Yedekleri hesap grubunda yer alan “541 Statü Yedekleri” hesabında muhasebeleştirilir. Olağanüstü Yedekler Limited şirketler yasal düzenlemeler gereği ayırmak zorunda oldukları yedekler ve ana sözleşme hükümlerince ayıracakları yedeklerin dışında ortaklar genel kurulu tarafından alınacak bir kararla da kârlarından yedek ayırabilirler. Bu tür yedekler Kâr Yedekleri hesap grubunda yer alan “542 Olağanüstü Yedekler” hesabında muhasebeleştirilir. Dağıtılacak Temettüler Limited şirketlerde kâr dağıtımı TTK, ana sözleşme ve ortaklar genel kurulu kararlarına göre yapılır. Dağıtılacak temettüler aşağıdaki sistematiğe göre belirlenir. 1. İlgili dönemin kurumlar vergisi tutarı hesaplanır, 2. Ödenmiş sermayenin % 20’sine ulaşıncaya kadar, dönem kârının % 5’i I. Tertip Yasal Yedek Akçe olarak ayrılır, 3. Ödenmiş sermayenin % 5’i kadar ortaklara I. Temettü ayrılır, 4. Kurumlar vergisi, I. Tertip Yasal Yedek Akçe ve ortaklara I. Temettü ayrıldıktan sonra kalan tutarın % 10’ kadar II. Tertip Yasal Yedek Akçe ayrılır, 5. Kalan tutardan varsa, ana sözleşme hükümlerince statü yedeği ve / veya ortaklar genel kurulu tarafından alınan bir kararla olağanüstü yedek ayrılır. 6. Yukarıdaki tüm aşamalardan sonra şirket eğer isterse kalan kârın tamamını ortaklara II. Temettü olarak dağıtabileceği gibi isterse bir kısmını ileriki dönemlerde kullanmak amacıyla şirkette geçmiş yıllar kârları olarak tutup kalan kısmını II. Temettü olarak dağıtabilir. Burada unutulamaması gereken bir husus da ortakların elde edecekleri kâr paylarından dolayı gelir vergisi mükellefi olduklarıdır. Bu nedenle şirket, ortakların kâr paylarından devlete ödenmek üzere gelir vergisi kesintisi yapar. 100 Kâr Dağıtım Hesaplaması ve Muhasebeleştirilmesi Örnek: 15 ortaklı Palandöken Ticaret ve Ulaşım Limited Şirketi’nin ödenmiş sermayesi 1.500.000’dir. Şirket önceki dönemde 500.000 kâr elde etmiştir. Şirketin ilgili dönemde peşin ödemiş olduğu geçici vergi 30.000’lik geçici vergi vardır. Şirket yıl içinde 5.000 istırak kazancı elde etmiştir. (Kurumlar Vergisi 495.000 x %20 = 99.000) Dönem Sonu Yevmiye Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------371 DÖNEM KÂRININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ HS. 193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR HS. Peşin Ödenmiş Verginin Kurumlar Vergisinden mahsup edilmesi için ilgili hesaba devri -------------------------------- / ----------------------------------691 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. 370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. Dönem Kârı Üzerinden Kurumlar Vergisi Ayrılması -------------------------------- / ----------------------------------690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI HS. 691 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. 692 DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI HS. Dönem Net Kârının İlgili Gelir Tablosu Hesabına Kaydı -------------------------------- / ----------------------------------692 DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI HS. 590 DÖNEM NET KÂRI HS. Dönem Net Kârının Gelir Tablosu Hesabından Bilanço Hesabına Aktarılması -------------------------------- / ----------------------------------- 30.000 30.000 99.000 99.000 500.000 99.000 401.000 401.000 401.000 Dönem Sonu Büyük Defter Kayıtları 371DÖNEM KÂRININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ HS. 30.000 193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR HS. 30.000 691DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. 99.000 99.000 370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. 690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI HS. 500.000 500.000 692 DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI HS. 401.000 401.000 99.000 590 DÖNEM NET KÂRI HS. 401.000 101 30.000 “370 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları” hesabı dönem kârı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi, diğer vergi ve kesintiler, fonlar ve benzeri diğer yükümlülükler için ayrılan karşılıkların izlendiği hesaptır. “371 Dönem Kârının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri (-)” hesabı mevzuat gereğince peşin ödenen gelir ve kurumlar vergisi ile diğer yükümlülüklerin izlendiği pasifi düzenleyici hesaptır. Peşin ödenen gelir ve kurumlar vergisi ile diğer yükümlülükler dönem içerisinde “193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar” hesabında izlendiği için dönem sonunda çifte vergilendirmeyi önlemek amacı ile bu hesap kapatılarak “370 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları” hesabından mahsup edilmek üzere 371 Dönem Kârının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri hesabına aktarılır. İzleyen Dönem Yevmiye Kayıtları Önceki dönem sonunda bilançosunda Dönem Net Kârı olarak raporlanan tutar, izleyen dönem başında “570 Geçmiş Yıllar Kârları” hesabına aktarılır. -------------------------------- / ----------------------------------590 DÖNEM NET KÂRI HS. 570 GEÇMİŞ YILLAR KÂRLARI HS. Önceki dönem kârının geçmiş yıllar kârları hesabına aktarılması -------------------------------- / ----------------------------------- 401.000 401.000 Genel kurul toplantısında TTK’nu hükümlerine göre kâr dağıtımı kararı verilmiştir. Kar aşağıdaki kar dağıtım tablosunda olduğu gibi paylaştırılmıştır. Şirket ana sözleşmesinde ayrılması gereken tüm yasal fonlar ayrıldıktan sonra kalan kâr üzerinden % 25 yedek ayrılması hükmü bulunmaktadır. Ortalar genel kurulu % 15 de olağanüstü yedek ayrılması ve kalan kârın tamamının dağıtılması kararı almıştır. Ortakların kâr payları bir süre sonra şirketin bankadaki cari hesabından ödenmiştir. Kâr Dağıtımı ile İlgili Hesaplamalar DÖNEM KÂRI Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Vergiden Muaf Gelirler ve İndirimler VERGİ MATRAHI (Mali Kâr) Kurumlar Vergisi KALAN I. Tertip Yasal Yedek Akçe I. Temettü KALAN II. Tertip Yedek Akçe KALAN Statü Yedekleri Olağanüstü Yedekler II. Temettü 495.000 x 0,2 500.000 – 99.000 500.000 x 0,05 1.500.000 x 0,05 500.000 – 99.000 – 25.000 – 75.000 301.000 x 0,1 301.000 – 30.100 270.900 x 0,25 270.900 x 0,15 270.900 – 67.725 – 40.635 500.000 10.000 (15.000) 495.000 (99.000) 401.000 (25.000) (75.000) 301.000 30.100 270.900 (67.725) (40.635) 162.540 Gelir Vergisinin Hesaplanması I. Temettü Gelir Vergisi I. Temettü Net II. Temettü Gelir Vergisi II. Temettü Net 75.000 x 0,1 75.000 – 7.500 162.540 x 0,1 162.540 – 16.254 102 75.000 7.500 67.500 162.540 16.254 146.286 Kâr Dağıtım Tablosu 1. DÖNEM KÂRI 500.000 2. ÖDENECEK VERGİ VE YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER (-) 99.000 - Kurumlar Vergisi (99.000) DÖNEM NET KÂRI 401.000 3. GEÇMİŞ DÖNEM ZARARLARI (-) --- 4. I. TERTİP YASAL YEDEK AKÇE (-) (25.000) 5. İŞLETMEDE BIRAKILMASI VE TASARRUFU ZORUNLU YASAL FONLAR (-) --- DAĞITILABİLİR NET DÖNEM KÂRI 376.000 6. ORTAKLARA BİRİNCİ TEMETTÜ (Brüt) (-) (75.000) 7. PERSONELE TEMETTÜ (-) --- 8. YÖNETİM KURULUNA TEMETTÜ (-) --- 9. ORTAKLARA İKİNCİ TEMETTÜ (Brüt) (-) (162.540) 10. II. TERTİP YASAL YEDEK AKÇE (-) (30.100) 11. STATÜ YEDEKLERİ 67.725 12. OLAĞANÜSTÜ YEDEKLER (-) (40.635) -------------------------------- / ----------------------------------570 GEÇMİŞ YILLAR KÂRLARI HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 I. Temettü Net 67.500 331 02 II. Temettü Net 146.286 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS. 401.000 213.786 23.754 360 01 I. Temettü Gelir Vergisi 7.500 360 02 II. Temettü Gelir Vergisi 16.254 540 YASAL YEDEKLER 540 01 I. Tertip Yasal Yedek Akçe 25.000 540 01 II. Tertip Yasal Yedek Akçe 30.100 541 STATÜ YEDEKLERİ 542 OLAĞANÜSTÜ YEDEKLER Geçmiş yıllar kârlarının ilgili hesaplara devri -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 331 01 I. Temettü Net 67.500 331 02 II. Temettü Net 146.286 102 BANKALAR HS. Kâr paylarının ortaklara ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 103 55.100 67.725 40.635 213.786 213.786 İzleyen Dönem Büyük Defter Kayıtları 590 DÖNEM NET KÂRI HS. 401.000 570 GEÇMİŞ YILLAR KÂRLARI HS. 401.000 401.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 213.786 401.000 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS. 23.754 213.786 540 YASAL YEDEKLER 55.100 541 STATÜ YEDEKLERİ 67.725 542 OLAĞANÜSTÜ YEDEKLER 102 BANKALAR HS. 40.635 xxx 213.786 Limited şirketlerde dağıtılacak temettüler nasıl hesaplanır? Limited Şirketlerde Zarar Durumu Limited şirketlerde faaliyet sonucunda ortaya çıkan zararın şahıs şirketlerinde olduğu gibi ortaklar tarafından karşılanması istenemez. Geçmiş dönemlerde elde edilen kârlardan yedek ayrılmasının altında yatan sebep budur. Limited şirketler faaliyet dönemini zararla kapattıkları takdirde bu zararı aşağıdaki şekillerde tasfiye edebililer3. 1. İzleyen dönemlerde kâr elde edilmesi durumunda önceki dönemlerden devreden zarar bu kârdan mahsup edilebilir. 2. Şirketin ayırmış olduğu yedekler varsa, dönem zararı bu yedeklerden karşılanabilir. Örnek: Öztürk İnşaat Limited Şirketi 2012 yılında 100.000 zarar etmiştir. Şirket yeni kurulduğu için ayrılmış bir kâr yedeği bulunmamaktadır. İzleyen Dönem Başında Yapılması Gereken Yevmiye Kaydı ------------------------- 01.01.2013 ----------------------------580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. 591 DÖNEM NET ZARARI HS. 2012 yılı zararının geçmiş yıllar zararları hesabına aktarılması -------------------------------- / ----------------------------------- 100.000 100.000 Şirket 2013 yılı sonunda 150.000 kâr elde etmiştir. 2012 yılı zararının 2013 yılı kârından mahsup edilmesi kararlaştırılmıştır. ------------------------- 31.12.2013 ----------------------------692 DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI 580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS 590 DÖNEM NET KÂRI HS. 2012 yılı zararının 2013 yılı kârından mahsup edilmesi ve 2013 yılı kârının bilanço hesabına devri -------------------------------- / ----------------------------------- 3 Yunus Kishalı, Şirketler Muhasebesi, İstanbul 2008, s. 177. 104 150.000 100.000 50.000 Örnek: Çelik Dış Ticaret Limited Şirketi 2012 yılında 200.000 zarar etmiştir. a. Şirketin 2012 yılına kadar yasal yedekler hesabında birikmiş 300.000’si vardır. ------------------------- 31.12.2012 ----------------------------540 YASAL YEDEKLER 591 DÖNEM NET ZARARI HS. 2012 yılı zararının yedeklerden karşılanması -------------------------------- / ----------------------------------- 200.000 200.000 b. Şirketin 2012 yılına kadar yasal yedekler hesabında birikmiş 180.000’si vardır. ------------------------- 31.12.2012 ----------------------------540 YASAL YEDEKLER 591 DÖNEM NET ZARARI HS. 2012 yılı zararının kısmen yedeklerden karşılanması -------------------------------- / ----------------------------------------------------------- 01.01.2013 ----------------------------580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. 591 DÖNEM NET ZARARI HS. 2012 yılı zararının geçmiş yıllar zararları hesabına aktarılması -------------------------------- / ----------------------------------- 180.000 180.000 20.000 20.000 Burada yedekler 2012 yılı zararının tamamını karşılamaya yeterli olmadığı için 20.000’lik kısım 2013 yılına devretmiştir. Limited şirketlerde zarar ortaya çıktığında zarara karşı ortakların sorumluluğu var mıdır? Açıklayınız. 105 Özet Eğer şirket faaliyetleri zarar ile sonuçlanmışsa ortakların bu zararı karşılamaları istenemez. Zarar ya ileriki dönem karlarından mahsup edilmek üzere bilançoda tutulur ya da varsa ayrılmış olan yedeklerden karşılanarak yok edilir. Limited şirket anonim şirket gibi bir sermaye şirketidir. Ancak anonim şirketten temel farklılığı ortak sayısının 50 ile sınırlandırılmış olması ve halka açılmalarının yasaklanmış olmasıdır. Ortakların tamamının şirket alacaklılarına karşı sorumluluğu koyduğu sermaye ile sınırlıdır. Sonuç olarak limited şirket, hem halka açılmak istemeyen hem de sermaye şirketi olmanın avantajlarından yararlanmak isteyen yatırımcıların kurdukları bir şirket türüdür. Limited şirket kurulurken, kurucu ortaklar TTK hükümlerine göre düzenlenmiş yazılı sözleşme hazırlar ve notere onaylatırlar. Daha sonra Ticaret Sicili’ne başvurulur ve tescil ve ilandan sonra şirket faaliyete geçer. Kuruluş anında şahıs şirketlerinden farklı olarak Rekabet Kurumu’na sermayelerinin % 0,04’ü (onbinde dört) kadar rekabet fonu ödemeleri gerekmektedir. Kuruluş işlemleri diğer şirket türlerinde olduğu gibi iki aşamada yapılır. İlk aşamada ortakların sermaye taahhütleri kaydedilir. İkinci aşamada ise ortakların taahhütlerini yerine getirme biçimlerine göre ilgili kayıtlar yapılır. Limited şirketler de diğer şirketler gibi zaman içerisinde faaliyetlerinin sonucu olarak sermayelerinde değişiklik yapabilirler. Bu değişiklik sermayenin artırılması şeklinde olabileceği gibi azaltılması şeklinde de olabilir. Böyle bir durumda 500 Sermaye hesabına ilgili kayıtlar yapılır. Şirket faaliyetleri sonucu ortaya çıkan kâr ticari kârdır. Ancak limited şirketler sermaye şirketi olduklarından kurumlar vergisi mükellefidirler ve ticari karlarından yola çıkarak mali karlarının bulunması gerekmektedir. Bir sonraki dönem TTK hükümlerince elde ettikleri bu kardan gerekli yedekleri ayırmak zorundadırlar. Yedekler ayrıldıktan sonra gerek TTK ve gerekse şirket ana sözleşmesinde belirlenen hükümlere göre ortaklara kâr dağıtımı yapılır. 106 Kendimizi Sınayalım 6. 50.000 Dönem Karı, 5.000 Kanunen Kabul edilmeyen Gideri ve 8.000 İndirim ve İstisnası bulunan bir limited şirketin ödemesi gereken kurumlar vergisi ne kadardır? 1. Aşağıdakilerden hangisi limited şirketler için doğrudur? a. En az iki ortak tarafından bir ticaret işletmesini işletmek amacıyla kurulur. a. 7.400 b. Bir ticaret unvanı altında faaliyet yürütürler. b. 10.600 c. Şahıs şirketleri içinde yer alır. c. 9.400 d. Ortak sayısı sınırlandırılmamıştır. e. Tüzel kişi tabidirler. olarak kurumlar d. 12.600 vergisine e. 15.000 7. Aşağıdaki hesaplardan hangisi limited şirketin ana sözleşme hükümlerince ayırdığı yedekleri muhasebeleştirdiği hesaptır? 2. Limited şirketler aşağıdaki faaliyet alanlarından hangisinde faaliyet gösterebilirler? a. Bankacılık a. Yasal Yedekler b. Sigortacılık b. Statü Yedekleri c. İnşaat c. Olağanüstü Yedekler d. Factoring d. Özel Fonlar e. Bireysel Emeklilik e. Diğer Kar Yedekleri 3. Aşağıdakilerden hangisi limited şirket ile anonim şirketin ortak özelliği değildir? c. Kurumlar vergisi mükellefi olmaları 8. Ödenmiş sermayesi 150.000 olan bir limited şirketin cari yılsonuna kadar ayırmış olduğu yedek toplamı 28.000’dir. Şirket ilgili yılda 80.000 kâr elde etmiştir. Şirketin ayırması gereken I. Tertip Yasal Yedek Akçe tutarını aşağıdakilerden hangisidir? d. En az 10.000 sermaye ile kurulabilmeleri a. 4.000 e. Bağımsız denetime tabi olmaları b. 2.000 4. Limited şirketlerde kurucu ortaklar aşağıdaki iktisadi kıymetlerden hangisini ayni sermaye olarak şirkete getiremezler? c. 8.000 a. Sermaye şirketi olmaları b. Tüzel kişilerinde şirkete ortak olabilmesi d. 3.000 e. 7.500 a. Bilgisayar b. Kamyonet 9. Aşağıdaki hesaplardan hangisi kâr dağıtım maddesinde borçlandırılır? c. Hazine Bonosu a. 570 Geçmiş Yıllar Karları d. 10 ay vadeli çek b. 590 Dönem Net Karı e. Patent c. 540 Yasal Yedekler 5. Limited şirketlerde sermaye azaltımı alt limiti ne kadardır? d. 541 Statü Yedekleri e. 542 Olağanüstü Yedekler a. 10.000 b. 100.000 c. 50.000 d. 25.000 e. 30.000 107 Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı 10. Aşağıdaki kayıtlardan hangisi dönem içerisinde peşin ödenmiş verginin kurumlar vergisinden mahsup edilebilmesi için yapılan kayda aittir? 1. e Yanıtınız yanlış ise “Limited Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. a. 2. c Yanıtınız yanlış ise “Limited Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. ------------------ / ------------------ 691 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yük. Karşılığı Hs. 370 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yük. Karşılığı Hs. XX 3. d Yanıtınız yanlış ise “Limited Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. XX 4. d Yanıtınız yanlış ise “Kuruluş İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. ------------------ / ------------------ b. 5. a Yanıtınız yanlış ise “Sermayenin Azaltılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. ------------------ / ------------------ 370 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yük. Karşılığı Hs. 193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar Hs. XX 6. c Yanıtınız yanlış ise “Kurumlar Vergisi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. XX ------------------ / ------------------ 7. b Yanıtınız yanlış ise “Kâr Dağıtım Hesaplaması ve Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. c. ------------------ / ------------------ 360 Ödenecek Vergi ve Fonlar 193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar Hs. 8. b Yanıtınız yanlış ise “Kâr Dağıtım Hesaplaması ve Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. XX XX ------------------ / ------------------ 9. a Yanıtınız yanlış ise “Kâr Dağıtım Hesaplaması ve Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. d. ------------------ / ------------------ 370 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yük. Karşılığı Hs. 360 Ödenecek Vergi ve Fonlar Hs. 10. e Yanıtınız yanlış ise “Kâr Dağıtım Hesaplaması ve Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. XX XX ------------------ / ------------------ e. ------------------ / ------------------ 371 Dönem Kârının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yük. Hs. 193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar Hs. XX XX ------------------ / ------------------ 108 Sıra Sizde Yanıt Anahtarı Sıra Sizde 1 Sıra Sizde 3 Limited şirket, bir veya daha çok gerçek veya tüzel kişi tarafından bir ticaret unvanı altında kurulan, esas sermayesi belirli olup, bu sermaye esas sermaye paylarının toplamından oluşan ve ortakların, şirket borçlarına karşı sorumluğu sınırlandırılmış olan sermaye şirketi türüdür. Ortaklar sermaye taahhütlerini nakit olarak yerine getirebilecekleri gibi üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz veya tedbir bulunmayan; nakden değerlendirilebilen ve devrolunabilen, fikri mülkiyet hakları ile sanal ortamlar ve adlar da dâhil, malvarlığı unsurları ayni sermaye olarak konulabilir. Hizmet edimleri, kişisel emek, ticari itibar ve vadesi gelmemiş alacaklar sermaye olamaz. a. Ortak sayısı elli ile sınırlandırılmıştır. Bu nedenle halka açılamazlar. b. Anonim şirketlerde sermaye payı hisse senedi ile temsil edilirken limited şirketlerde hisse senedi olmadığından ortaklık payı vardır. Sıra Sizde 4 Kuruluş aşmasında şirkete konulan sermaye zaman içerisinde ihtiyaçları karşılamada yetersiz kalabilir. Şöyle ki; c. Uzun vadeli borçlanmak amacıyla tahvil çıkaramazlar. a. Sermaye ihtiyaca göre düşük konmuş olabilir, d. Ortaklık paylarının devri anonim şirketlere göre daha zordur. b. İş hacminin genişlemesi dolayısı ile sermaye yetersiz kalabilir e. Şirket ortaklar tarafından yönetilebileceği gibi dışarıdan müdür de atanabilir. c. Büyük zararlar dolayısı ile sermaye yetersiz bir hal alabilir f. Şirket ortaklarının tümünün şirketi temsil etme hak ve yetkileri vardır. d. Satın alma gücünde meydana gelen azalma nedeni ile ek sermayeye ihtiyaç duyulabilir g. Limited şirketlerin faaliyet alanları anonim şirkete nazaran kısıtlanmıştır. e. Sermaye, nakde dönüşümü varlıklara bağlanmış olabilir. Sıra Sizde 2 a. Şirketin ticaret bulunduğu yer. unvanı ve Limited şirketler aşağıdaki sermayelerini artırabilirler. merkezinin c. Şirkete yeni ortak alınması, d. Başka bir şirketle birleşme. unvanları, e. Yedekler veya geçmiş sermayeye eklenebilir. e. Şirket tarafından yapılacak ilanların şekli. 109 yöntemlerle b. Ortakların kâr paylarını çekmeyip sermayeye eklemeleri, c. Esas sermayenin itibari tutarı, esas sermaye paylarının sayısı, itibari değerleri, varsa imtiyazlar, esas sermaye paylarının grupları. soyadları, olan a. Nakit veya nakit dışındaki varlıklarla artırma, b. Esaslı noktaları belirtilmiş ve tanımlanmış bir şekilde, şirketin işletme konusu. d. Müdürlerin adları, vatandaşlıkları. yavaş yıllar karları Sıra Sizde 6 Sıra Sizde 5 Limited şirketlerin sermayelerini nedenleri şu şekilde sıralanabilir; azaltma a. İlgili dönemin hesaplanır, kurumlar vergisi tutarı b. Ödenmiş sermayenin % 20’sine ulaşıncaya kadar, dönem kârının % 5’i I. Tertip Yasal Yedek Akçe olarak ayrılır, a. Şirket gerekli olan sermaye miktarından fazla bir sermaye ile kurulmuş olabilir. Böyle bir durumda ortaklar kendi sermaye paylarını azaltabilirler. b. Şirket, sürekli zarar etmiş veya büyük zararlara uğramış ve bu zararlar ortaklar tarafından karşılanamamıştır. Böyle bir durumda ortaklar zararı tasfiye etmek için sermaye paylarını azaltabilirler. c. Şirketten bir ortak çıkmış veya çıkarılmış olabilir. Böyle bir durumda da diğer ortaklar çıkan veya çıkarılan ortağın sermaye payını üstlerine almıyorlarsa ayrılan ortağın payı ödenir ve sermaye azaltılır. c. Ödenmiş sermayenin % 5’i kadar ortaklara I. Temettü ayrılır, d. Kurumlar vergisi, I. Tertip Yasal Yedek Akçe ve ortaklara I. Temettü ayrıldıktan sonra kalan tutarın % 10’ kadar II. Tertip Yasal Yedek Akçe ayrılır, e. Kalan tutardan varsa, ana sözleşme hükümlerince statü yedeği ve / veya ortaklar genel kurulu tarafından alınan bir kararla olağanüstü yedek ayrılır. f. Yukarıdaki tüm aşamalardan sonra şirket eğer isterse kalan kârın tamamını ortaklara II. Temettü olarak dağıtabileceği gibi isterse bir kısmını ileriki dönemlerde kullanmak amacıyla şirkette geçmiş yıllar kârları olarak tutup kalan kısmını II. Temettü olarak dağıtabilir. Sıra Sizde 7 Limited şirketlerde faaliyet sonucunda ortaya çıkan zararın şahıs şirketlerinde olduğu gibi ortaklar tarafından karşılanması istenemez. Geçmiş dönemlerde elde edilen kârlardan yedek ayrılmasının altında yatan sebep budur. 110 Yararlanılan Kaynaklar Sağlam, N. ve Şengel S. (2011). Şirketler Muhasebesi. Ankara, Detay Yayıncılık. Kishalı, Y. (2008). Şirketler Muhasebesi. İstanbul, Beta Yayınları. Türk Ticaret Kanunu Yararlanılan İnternet Kaynakları www.mevzuat.basbakanlik.gov.tr 111 5 Amaçlarımız Bu üniteyi tamamladıktan sonra; Anonim şirketlerin temel özeliklerini açıklayabilecek, Anonim şirketlerin kuruluş kayıtlarını yapabilecek, Anonim şirketlerde sermaye değişiklikleriyle ilgili özellikli konuları değerlendirebilecek, Anonim şirketlerde kâr veya zarar dağıtımıyla ilgili süreci açıklayabilecek bilgi ve becerilere sahip olacaksınız. Anahtar Kavramlar Anonim Şirket Kayıtlı Sermaye Ödenmiş Sermaye Sermaye Değişikliği Esas Sermaye Kâr Dağıtımı İçindekiler Anonim Şirketin Tanımı ve Temel Özellikleri Anonim Şirketin Kuruluş İşlemleri ve Bunların Muhasebeleştirilmesi Anonim Şirkette Sermaye Değişiklikleri ve Bunların Muhasebeleştirilmesi Anonim Şirkette Kâr Dağıtımı ve Muhasebeleştirilmesi Anonim Şirketin Denetimi 112 Anonim Şirketler GİRİŞ Sermaye şirketlerinde ortakların ve şirketin alacaklılara karşı sorumluluğu, getirilen sermaye ile ve şirketin malvarlığıyla sınırlıdır. Bu nedenle uygulamada sermaye şirketleri şahıs şirketlerine göre daha fazla tercih edilirler. Sermaye şirketi türlerinden birisi anonim şirkettir. Anonim şirket, sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlu bulunan şirket olarak tanımlanır. Gerek yukarıda ve tanımda belirtilen sınırlı sorumluluk, gerek bu şirketlere tanınan bazı avantajlar (vergi vb. konularda) gerekse bazı konularda faaliyette bulunmak için anonim şirket olma koşulunun getirilmiş olması Türkiye’de kurulan anonim şirket sayısını artırmaktadır. Özellikle küçük tasarrufların bir araya getirilerek büyük sermaye tutarlarına ulaşılması ve bunların yatırıma dönüştürülmesi açısından önemli bir işlevi olan anonim şirketler aile şirketi veya halka açık şirket olarak yapılandırılabilmektedir. Aynı ailenin bireylerinden oluşan aile anonim şirketleri veya birbirini iyi tanıyan ve güvenen az sayıdaki ortağın kurduğu anonim şirketlerle sıklıkla karşılaşılmaktadır. Bunların dışında hisse senetleri borsalarda işlem gören veya ortak sayısı 250’nin üzerinde olan halka açık anonim şirketler de vardır. Anonim şirketlerin kuruluşu, sermaye artırımı ve azaltımı, kâr dağıtımı, tasfiyesi gibi konularda TTK hükümleri, halka açık şirketlerin tabi olduğu Sermaye Piyasası Kanunu ve Sermaye Piyasası Kurulu’nun yaptığı düzenlemeler yönlendirici ve belirleyici olmaktadır. Bu ünitede öncelikle anonim şirketin tanımı yapılarak şirketin temel özellikleri açıklanmakta, daha sonra da kuruluş, sermaye artırımı ve azaltımı ile kâr dağıtımı konuları ele alınmaktadır. ANONİM ŞİRKETİN TANIMI VE TEMEL ÖZELLİKLERİ Çok sayıdaki ve farklı yerlerdeki kişilere ait sermaye ve bilgi birikiminin üretime dönüştürülmesi, işletme uygulamalarının daha kurumsal bir yapıya dönüştürülmesi vb. amaçlarla kurulan sermaye şirketlerinden birisi anonim şirkettir. Özelikle küçük tasarrufların birleştirilerek büyük sermaye tutarlarına dönüştürülmesi açısından taşıdığı önem nedeniyle yaygın olarak kurulan bir şirket türü olan anonim şirket, sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlu bulunan şirkettir (TTK 329). Anonim şirketin temel özellikleri şu şekilde sıralanabilir: 1. Şirket kanunen yasaklanmamış her türlü ekonomik amaç ve konular için kurulabilir (TTK 331). 2. Şirket en az 50.000 sermaye ile kurulur. Kayıtlı sermaye sistemini seçen halka açık olmayan anonim şirketlerde başlangıç sermayesi 100.000 ’den aşağı olamaz (TTK 332). 3. Şirket ortakları gerçek ve tüzel kişilerden oluşabilir (TTK 337). Anonim şirketin kurulabilmesi için pay sahibi olan bir veya daha fazla kurucunun varlığı şarttır (TTK 338). 4. Şirkete sermaye olarak emek konulamaz (TTK 342). 5. Şirket tüzel kişiliğe sahiptir. 113 6. Şirket sermayesi belirli paylara bölünmüştür ve bu paylar hisse (pay) senedi ile temsil edilirler. 7. Şirket ve ortaklarının sorumluluğu sahip oldukları sermaye ile sınırlıdır. 8. Sermaye ve ortaklık hisse senediyle temsil edildiğinden, ortak değişikliği hisse senedinin devriyle kolaylıkla gerçekleştirilir. 9. Şirket, Kurumlar Vergisi mükellefidir. Anonim şirketi tanımlayınız ve temel özelliklerini sayınız. Tüzel kişiliğe sahip olan anonim şirkette iki yönetim organı vardır: • Genel kurul • Yönetim kurulu Genel kurul, anonim şirketin en yüksek karar organıdır ve bütün hisse senedi sahiplerinden oluşur. Hisse senedi sahipleri şirket işlerine ilişkin haklarını genel kurulda kullanırlar. Olağan genel kurul toplantısı her faaliyet dönemi sonundan itibaren üç ay içinde yapılır. Bu toplantıda; organların seçimi, finansal tablolar, yönetim kurulunun yıllık raporu, karın kullanım şekli, dağıtılacak kar ve kazanç paylarının oranlarının belirlenmesi, yönetim kurulu üyelerinin ibra edilmesi ile faaliyet dönemini ilgilendiren ve gerekli görülen diğer konular ele alınır. Gerekli görülmesi durumunda olağanüstü genel kurul toplantısı yapılabilir (TTK 409). Yönetim kurulu anonim şirketi yöneten ve temsil eden organ olup, şirketin yasal temsilcisidir ve bu görevi şirket sahibi gibi yürütür. Yönetim kurulu, esas sözleşmeyle atanmış veya genel kurul tarafından seçilmiş bir veya daha fazla kişiden oluşur. Bir tüzel kişi de yönetim kuruluna seçilebilir. Bu durumda, tüzel kişi tarafından belirlenen bir gerçek kişi, tüzel kişi adına yönetim kurulunda yer alır (TTK 359). ANONİM ŞİRKETİN KURULUŞU VE KURULUŞ İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Anonim şirketin kuruluşu belirli şekil şartları taşır. Hukuki konumu, niteliği ve işletme konusu ne olursa olsun, şirketin kuruluşu ve esas sözleşme değişiklikleri herhangi bir makamın iznine bağlı değildir (TTK 333). Ancak bazı anonim şirketlerin kuruluşu Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın izni ile kurulur. Şirketin esas sözleşmesindeki değişiklikler de aynı bakanlığın iznine bağlıdır. Bakanlık bu izinleri verirken sadece kanunun emredici hükümlerine aykırılık bulunup bulunmadığını inceler. Halka açık anonim şirketler, TTK hükümleri dışında Sermaye Piyasası Kanunu hükümleriyle Sermaye Piyasası Kurulu’nun yaptığı düzenlemelere uygun hareket etmek zorundadır. Bir anonim şirketin kuruluş süreci ana hatlarıyla şu şekilde özetlenebilir: • Kurucu ortaklar tarafından esas sözleşmenin yazılı olarak hazırlanması • Tüm ortakların imzalarının noterce onaylanması • Başvuru - İlgili kuruluşlardaki kayıt ve işlemler • Tescil ve ilanla ilgili işlemlerin yapılması • Kuruluşun tamamlanması Şirket; kurucuların, kanuna uygun olarak düzenlenmiş bulunan, sermayenin tamamını ödemeyi şartsız taahhüt ettikleri, imzalarının noterce onaylandığı esas sözleşmede, anonim şirket kurma iradelerini açıklamalarıyla kurulur (TTK 335). 114 Şirket esas sözleşmesinde aşağıdaki gibi hususların yer alması gerekir (TTK 339): a. Şirketin ticaret unvanı ve merkezinin bulunacağı yer b. Şirketin faaliyet konusu c. Şirketin sermayesi, her hissenin itibari (nominal) değeri, sermayenin ödenme şekli ve şartları d. Hisse senetlerinin nama veya hamiline yazılı olacakları, bu hisselere tanınan imtiyazlar e. Paradan başka sermaye olarak konan haklar ve ayınlar, bunların değerleri f. Kuruculara, yönetim kurulu üyelerine ve diğer kimselere şirket karından sağlanacak menfaatler g. Yönetim kurulu üyelerinin sayıları, bunlardan şirket adına imza koymaya yetkili olanlar h. Genel kurulun toplantıya nasıl çağrılacağı, oy hakları i. Şirket bir süre ile sınırlandırılmışsa, bu süre j. Şirkete ait ilanların nasıl yapılacağı k. Şirketin hesap dönemi Esas sermayeyi oluşturan payların tamamının kurucular tarafından esas sözleşmede taahhüt olunduğu, esas sözleşmenin altında yer alan bir noter şerhi ile onaylanır (TTK 340-341). Şirket esas sözleşmesinin tamamı, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın izniyle kurulacak olan anonim şirketlerde izin alınmasını, diğer şirketlerde şirketin kuruluşunu izleyen otuz gün içinde şirketin merkezinin bulunduğu yer ticaret siciline tescil ve Türkiye Ticaret sicil Gazetesi’nde ilan olunur (TTK 354). Şirket, ticaret siciline tescil ile tüzel kişilik kazanır. Tescilden önce şirket adına işlem yapanlar ve taahhütlere girişenler, bu işlem ve taahhütlerinden şahsen ve müteselsilen sorumludur. İşlem ve taahhütlerin, ileride kurulacak olan şirket adına yapıldığı açıkça bildirilmiş ve tescil işleminden sonra üç ay içinde bu taahhütler şirket tarafından kabul edilmişse, yalnız şirket sorumlu olur. Şirketçe kabul edilmemişse kuruluş giderleri kurucular tarafından karşılanır (TTK 355). Anonim şirket kurulduktan sonra esas sözleşmede değişiklik yapılması mümkündür. Şirket genel kurulu, aksine esas sözleşmede hüküm bulunmadığı takdirde, kanunda öngörülen şartlara uyarak, esas sözleşmenin bütün hükümlerini değiştirebilir. Esas sözleşmenin değiştirilmesine ilişkin genel kurul kararı, yönetim kurulu tarafından, şirket merkezinin ve şubelerinin bulunduğu yerin ticaret siciline tescil edilir; ayrıca ilana bağlı hususlar ilan ettirilir. Bir anonim şirketin ana sözleşmesinde bulunması gereken temel bilgiler nelerdir? Anonim Şirkette Kuruluş İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi Her şirket belirli bir sermaye tutarı karşılığında kurulur. Şirketin amacına, faaliyet konusuna ve hacmine uygun olarak ortaklar tarafından taahhüt edilen bu sermaye tutarına esas (nominal) sermaye denir. Bu sermayenin getirilme şekli ve zamanı TTK ve şirket esas sözleşmesinde yer alan hükümlere göre belirlenir. Esas sermayenin ortaklar tarafından yerine getirilen kısmı ödenmiş sermaye; henüz yerine getirilmemiş kısmı ise ödenmemiş sermaye olarak adlandırılır. Anonim şirkette kuruluş, ani kuruluş olarak da bilinen şekliyle, kurucu ortakların ortaklık sermayesinin tamamını ödemeyi taahhüt etmeleriyle gerçekleşir. Bu doğrultuda anonim şirketin kuruluş işlemleriyle ilgili muhasebe kayıtları iki aşamada incelenebilir: 115 1. Ortakların sermaye taahhüdünde bulunması: Bu aşamada ortakların sermaye olarak yerine getirmeyi taahhüt ettikleri payların kayıtları yapılır. Bu aşamada şirkete getirilmiş herhangi bir değer yoktur. 2. Ortakların sermaye taahhütlerini yerine getirmeleri: Bu aşamada ortaklar tarafından taahhüt edilen değerler şirkete getirilir ve bunların kayıtları yapılır. Ortaklar sermaye taahhütlerini nakit olarak yerine getirebilecekleri gibi; üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz veya tedbir bulunmayan; nakden değerlendirilebilen ve devrolunabilen, fikri mülkiyet hakları ile sanal ortamlar ve adlar da dâhil, malvarlığı unsurları ayni sermaye olarak konulabilir. Hizmet edimleri, kişisel emek, ticari itibar ve vadesi gelmemiş alacaklar bir anonim şirkette sermaye olamaz (TTK 342). Sermaye Taahhüdünün Nakit Olarak Yerine Getirilmesi Nakit olarak taahhüt edilen payların itibari değerlerinin en az %25’i tescilden önce, kalanı ise şirketin tescilini izleyen 24 ay içinde ödenir (TTK 344). Nakit ödemeler, kurulmakta olan şirket adına bir bankada açtırılacak özel bir hesaba, sadece şirketin kullanabileceği şekilde yatırılır (TTK 345). Örnek: X Anonim Şirketi üç ortak tarafından kurulmuştur. Şirketin sermayesi 90.000’dir ve ortakların sermaye payları eşittir. Ortaklar sermayenin 1/4’ünü bankaya yatırmışlar, kalan kısmını ise üç ay sonra nakit olarak getirmeyi taahhüt etmişlerdir. Ortak X, şirket kuruluşu sırasında noter, tescil vb. giderler karşılığında 100 ve Rekabet Kurumu’na 36 ödemiştir. Şirket kuruluşu ile ilgili tüm yasal işlemler tamamlanmıştır. Günlük Defter Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 500 SERMAYE HS. Ortakların sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------- 90.000 90.000 500 Sermaye Hesabı şirketin tescil edilmiş sermayesinin raporlandığı hesaptır. Aynı zamanda ortakların getirmeyi taahhüt ettikleri tutarı da gösterir. Diğer bir bakış açısıyla, ortakların şirket varlıkları üzerindeki haklarının izlendiği pasif karakterli bir hesaptır. Şirket, sermayesinde herhangi bir değişikliğe gitmediği sürece bu hesaba başka bir kayıt yapılmaz. 501 Ödenmemiş Sermaye Hesabı ise, ortakların şirket sözleşmesi ile ödemeyi taahhüt ettikleri sermaye paylarından henüz yerine getirilmemiş olan kısmı izlemek için kullanılan pasifi düzenleyici bir hesaptır. -------------------------------- / ----------------------------------102 BANKALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. Ortakların sermaye taahhütlerinin ¼’ünü yerine getirmeleri -------------------------------- / ----------------------------------- 22.500 22.500 Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 90.000 500 SERMAYE HS 22.500 90.000 102 BANKALAR HS 22.500 Ortaklar taahhütlerinin ¼’ünü yerine getirmiş durumdadır. Bu kayıtlardan sonra şirketin kuruluş bilançosu aşağıdaki şekilde oluşur: 116 X Anonim Şirketi …… Tarihli Kuruluş Bilançosu Aktif DÖNEN VARLIKLAR Bankalar Pasif ÖZKAYNAKLAR AKTİF TOPLAMI 22.500 Sermaye Ödenmemiş Sermaye (-) 22.500 PASİF TOPLAMI 90.000 (67.500) 22.500 Muhasebe Sistem Tebliğlerine göre şirketler, kuruluş aşamasında katlanılan giderleri aktifleştirebilecekleri gibi doğrudan gider hesaplarında da izleyebilirler. Bu örnekte kuruluş giderleri doğrudan giderleştirilmiştir. 4054 Sayılı Rekabetin Korunması Hakkında Kanun’un Kurum Gelirleri başlıklı 39. maddesine göre; yeni kurulacak olan anonim ve limited şirket statüsündeki tüm ortaklıkların sermayelerinin ve sermaye artırımı halinde artan kısmın onbinde dördü oranında bir tutarın Rekabet Kurumu’na ödenmesi gerekmektedir. Ödenen bu tutar da kuruluşta katlanılan bir gider olarak muhasebeleştirilir. Kuruluş Giderleri -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. Kuruluş giderleri için ilgili ortağa borçlanılması -------------------------------- / ----------------------------------- 100 18 118 Rekabet Fonu Ödemesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. Rekabet Kurumu’na yapılan ödeme için ortağa borçlanılması -------------------------------- / ----------------------------------- 36 36 Üç ay sonra ortaklar taahhütlerinin kalan kısmını yerine getirdiklerinde Ödenmemiş Sermaye hesabı kapatılır. -------------------------------- / ----------------------------------102 BANKALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. Ortakların sermaye taahhütlerinin kalan kısmını yerine getirmeleri -------------------------------- / ----------------------------------- 67.500 67.500 Ayni Sermaye Konulması Kurucu ortaklar sermaye taahhütlerini ayni olarak da yerine getirebilirler. Üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz ve tedbir bulunmayan, nakden değerlendirilebilen ve devrolunabilen, fikri mülkiyet hakları ile sanal ortamlar da dahil, malvarlığı unsurları ayni sermaye olarak konulabilir. Hizmet edimleri, kişisel emek, ticari itibar ve vadesi gelmemiş alacaklar ise sermaye olamaz (TTK 342). Konulan ayni sermaye ile kuruluş sırasında devralınacak işletmelere ve ayınlara, şirket merkezinin bulunacağı yerdeki asliye ticaret mahkemesi tarafından atanan bilirkişilerce değerleme yapılır (TTK 343). Örnek: X Anonim Şirketi üç ortak (X, Y ve Z) tarafından kurulmuştur. Şirketin sermayesi 90.000 ’dir ve ortakların sermaye payları eşittir. Sermaye taahhütlerinin karşılığı olarak ortak X 30.000 ’lik bir bina, ortak Y 30.000’lik nakit, ortak Z ise 30.000 ’lik ticari mal getirecektir. Ortak Y, şirket kuruluşu 117 sırasında noter, tescil vb. giderler karşılığında 100 ve Rekabet Kurumu’na 36 kuruluşu ile ilgili tüm yasal işlemler tamamlanmıştır. ödemiştir. Şirket Günlük Defter Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 500 SERMAYE HS. Ortakların sermaye taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------- 90.000 90.000 Şirket ortaklarının sermaye taahhüdü karşılığında kendi şahsi malvarlıklarından getirdikleri ayni değerler Katma Değer Vergisi’ne tabi değildir. Bu örnekte ortakların taahhütlerini şahsi malvarlıklarından karşıladıkları varsayılmıştır. -------------------------------- / ----------------------------------100 KASA HS. 153 TİCARİ MALLAR HS. 252 BİNALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. Ortakların sermaye taahhütlerini yerine getirmeleri -------------------------------- / ----------------------------------- 30.000 30.000 30.000 90.000 Büyük Defter Kayıtları 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 90.000 500 SERMAYE HS 90.000 90.000 100 KASA HS 153 TİCARİ MALLAR HS 30.000 30.000 252 BİNALAR HS 30.000 Kuruluş Bilançosu X Anonim Şirketi …… Tarihli Kuruluş Bilançosu Aktif DÖNEN VARLIKLAR Kasa Ticari Mallar ÖZKAYNAKLAR 30.000 30.000 DURAN VARLIKLAR Binalar 30.000 AKTİF TOPLAMI 90.000 Sermaye 90.000 PASİF TOPLAMI 90.000 118 Pasif Kuruluş Giderleri -------------------------------- / ----------------------------------262 KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. Kuruluş ile ilgili yapılan gider -------------------------------- / ----------------------------------- 100 18 118 Şirket kuruluş giderini gider olarak muhasebeleştirmek yerine bilançoda da izleyebilir. Bu durumda katlanılan kuruluş giderleri “262 Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri” hesabında muhasebeleştirilir. Rekabet Fonu Ödemesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 36 36 331 01 Ortak Onur Sümer Hs Rekabet Kurumu’na yapılan ödeme -------------------------------- / ----------------------------------- Anonim şirketlerde ortaklar sermaye taahhütlerini ne şekilde yerine getirebilirler? ANONİM ŞİRKETTE SERMAYE DEĞİŞİKLİKLERİ VE BUNLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Şirketler zaman içerisinde çeşitli nedenlerle kuruluş aşamasında koydukları sermayeyi değiştirmek zorunda kalabilirler. Bu değişiklik sermaye artırımı veya azaltılması şeklinde olur. Sermayenin Artırılması Şirketlerde kuruluşta belirlenen ve getirilen sermayede artırıma gidilmesinin temel nedenleri şunlardır: 1. Kuruluş sırasında ihtiyaca göre düşük belirlenmiş ve getirilmiş bir sermaye tutarı olabilir. 2. Şirketin iş hacminin genişlemesi veya iş hacminin genişletilmesi yönünde karar alınmış olması nedeniyle yeni durum için sermaye yetersiz kalabilir. 3. Yanlış yatırım politikaları, kötü yönetim vb. nedenlerle nakit sıkıntısı yaşanıyor olabilir. 4. Faaliyetler sonucunda ortaya çıkan büyük zararlar nedeniyle sermaye yetersiz kalabilir. 5. Paranın satın alma gücünde meydana gelen azalma nedeniyle ek sermayeye ihtiyaç duyulabilir. 6. Şirket borç yerine özkaynak ağırlıklı bir finansman yapısıyla faaliyette bulunma kararı almış olabilir. 7. Yedekler veya geçmiş yıl kârları sermayeye dönüştürülmek istenebilir. Sermaye artırımında mevcut ortakların yeni sermaye getirmesi, şirketin iç kaynaklarının sermaye artırımında kullanılması, yeni ortak alımı yoluyla sermayenin arttırılması mümkündür. Sermaye artırımı karşılığında ihraç edilen hisse senetlerinin nominal değerle veya nominal değerin üzerinde satılması, bu satış sırasında mevcut ortakların rüçhan hakkı kullanımı gibi özellikli konular da dikkate alınmalıdır. Sermaye artırımı çeşitli yollarla yapılabilir. Bu amaçla; • Şirkete yeni ortaklar almak, • Dağıtılmamış kârları ve yedekleri sermayeye eklemek, 119 • Tahvilli borçlar karşılığında hisse senedi ihraç etmek, • Başka şirketlerle birleşmek, • Mevcut ortakların sermaye paylarını arttırmak, • Şirket borçlarını sermayeye dönüştürmek mümkündür. İç kaynaklardan yapılan sermaye artırım dışında, ortaklar tarafından yerine getirilmemiş sermaye taahhüdü varsa, sermaye artırımına gidilemez. (TTK 456). Sermaye artırımına esas sermaye sisteminde genel kurul; kayıtlı sermaye sisteminde yönetim kurulu karar verir. Artırım, genel kurul veya yönetim kurulu kararı tarihinden itibaren üç ay içinde tescil edilir. Anonim şirkette sermaye artırımı konusu incelenirken, ilgili şirketin halka açık olup olmadığı da göz önünde bulundurulmalıdır. Halka açık olmayan şirketlerde (ki genellikle aile şirketleridir) sermaye artırımına ilişkin işlemler TTK hükümlerine göre yapılır. Halka açık şirketlerde ise TTK hükümleri geçerli olmakla birlikte, bu tip şirketlerin tabi olduğu Sermaye Piyasası Kanunu hükümleri ve buna bağlı olarak Sermaye Piyasası Kurulu’nun yaptığı düzenlemelere uymak da zorunludur. Halka açık anonim şirketlerde esas sermaye sistemi veya kayıtlı sermaye sistemi uygulanabilmektedir. Esas sermaye sisteminde arttırılan sermayeyi temsil eden payların tamamı ya değiştirilmiş esas sözleşmede ya da iştirak taahhütnamelerinde taahhüt edilir. İştirak taahhüdü belirlenen koşullarla yerine getirilerek sermaye arttırılır (TTK 459). Başka bir deyişle, esas sermaye sisteminde sermaye artırımına ilişkin işlemler, şirketin kuruluşunda gerçekleştirilen işlemlere benzerdir. Sermaye Piyasası Kanunu’nda düzenlenen ve dolayısıyla halka açık şirketleri ilgilendiren bir kavram olan kayıtlı sermaye; şirket ana sözleşmesinde hüküm bulunmak kaydıyla, yönetim kurulu kararıyla TTK’nın sermaye artırımına ilişkin hükümlerine tabi olmaksızın hisse senedi çıkarılabilecek en yüksek tutarı gösterir. Kayıtlı sermaye sistemi; hisse senetleri halka arz edilmek suretiyle kurulan veya sonradan halka açılan anonim şirketlerin kullanabileceği bir sistemdir. Bu sistemi uygulayan anonim şirkette; esas sözleşmede belirlenen kayıtlı sermaye tavanına kadar sermayeyi arttırma yetkisi yönetim kuruluna tanınmışsa, bu kurul sermaye artırımını gerçekleştirilebilir (TTK 460). Bu yetki yönetim kuruluna en çok beş yıl için tanınır. Bu sistemde, çıkarılan hisse senetlerinin bedelleri tamamen ödenmedikçe sermaye arttırılamaz, sermaye taahhütlerinin nakit dışındaki değerlerle yerine getirilmesi de mümkün değildir. Kayıtlı sermaye sistemini uygulayan şirketlerde kayıtlı sermaye sistemine geçmeden önceki ticaret siciline tescil edilmiş sermaye tutarı çıkarılmış sermaye olarak da adlandırılır. Başka bir deyişle, kayıtlı sermaye sistemini uygulayan bir anonim şirketin ödenmiş sermayesi çıkarılmış sermaye olarak da ifade edilir. Kayıtlı sermaye sisteminde şirketin faaliyette bulunabilmesi için belirlenen en düşük sermaye tutarına ise başlangıç sermayesi denir. O halde kayıtlı sermaye sisteminde kayıtlı sermaye tutarı şirketin sermaye tavanını, başlangıç sermayesi sermaye tabanını gösterir. Sermaye artırımının muhasebe kayıtları, kuruluş kayıtlarında olduğu gibi iki aşamada yapılır. Arttırılan sermaye tutarı 500 Sermaye hesabına eklenirken, ilgili tutar aynı zamanda 501 Ödenmemiş Sermaye hesabına ortakların taahhüdü olarak kaydedilir. Sermaye taahhütlerinin yerine getirilme aşamasında ise 501 Ödenmemiş Sermaye hesabı kapatılarak ilgili diğer hesaplara aktarılır. Sermaye artırımı sırasında katlanılan giderlerin bilançoda aktifleştirilmesi veya gider olarak muhasebeleştirilmesi mümkündür. Anonim şirketlerde mevcut ortakların sermaye paylarını artırarak yapılan sermaye artırımına ilişkin olarak bir örnek aşağıda yer almaktadır: Örnek: X Anonim Şirketi’nin 100.000’lik sermayesi iş hacmindeki gelişmelerden dolayı yetersiz kalmıştır. Genel kurulda sermayenin 250.000 ’ye artırılması ve bu artışın tamamının mevcut ortaklar tarafından getirilmesi kararlaştırılmıştır. Bu doğrultuda nominal değeri 2 olan 75.000 adet hisse senedi ihraç edilmiştir. Ortaklar sermaye taahhütlerinin ¼’ünü nakit olarak yerine getirmişlerdir. Yasal işlemlerle ilgili olarak 3.000 ’lik gider ve 200 ’lik KDV peşin olarak ödenmiştir. 120 Günlük Defter Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 500 SERMAYE HS. Ortakların sermaye artırımına ilişkin taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------102 BANKALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. Ortakların sermaye taahhütlerinin ¼’ünü yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 100 KASA HS. Sermaye artırımı ile ilgili olarak ödenen gider -------------------------------- / ----------------------------------- 150.000 150.000 37.500 37.500 3.000 200 3.200 Anonim şirkete yeni ortak alınması yoluyla sermaye artırımında da benzer muhasebe kayıtları yapılmaktadır. Farklı bir durum olarak; hisse senetlerinin nominal değerlerinin üzerinde bir fiyatla satılması durumu incelenebilir (TTK 347). Özellikle halka açılan anonim şirketlerde yeni ortakların taahhüt ettikleri sermayeden daha fazla nakit katkı sağlaması ve böylece bir anlamda mevcut ortaklara dolaylı olarak bir prim ödenmesi sonucunu doğuran bu uygulamada hisse senetleri nominal değerlerinin üzerinde bir fiyatla satılır. Nominal değerle satış fiyatı arasındaki fark hisse senedi ihraç primi (emisyon primi) olarak adlandırılır ve şirketin özkaynakları arasında sermaye yedeği olarak raporlanır. Örnek: B Anonim Şirketi sermayesini 400.000 artırma kararı almıştır. Bu amaçla nominal değeri 1 olan 400.000 adet hisse senedi ihraç edilmiştir. Genel kurulda alınan karar gereği bu hisse senetleri 2 ’lik birim fiyatla ve banka aracılığıyla satılmıştır. Sermaye artırımı sırasında katlanılan 400 ’lik gider ve 20’lik KDV peşin olarak ödenmiştir. Ayrıca Rekabet Kurumu’na banka hesabından 16 ödenmiştir. Katlanılan giderler, hisse senedi ihraç primlerinden mahsup edilmiştir. Günlük Defter Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 500 SERMAYE HS. Sermaye artırımına ilişkin taahhüt kaydı -------------------------------- / ----------------------------------102 BANKALAR HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 520 HİSSE SENEDİ İHRAÇ PRİMLERİ HS. Hisse senetlerinin primli satışı ve ortakların sermaye taahhütlerinin yerine getirmesi -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 100 KASA HS. Sermaye artırımı ile ilgili olarak ödenen ve hisse senedi ihraç primlerinden mahsup edilen giderler ve rekabet fonu -------------------------------- / ----------------------------------- 400.000 400.000 800.000 400.000 400.000 4160 200 4360 Şirket hesaplarında yer alan yedekler kullanılarak bedelsiz sermaye artırımına gidilmesi durumu ise aşağıdaki gibi örneklendirilebilir: 121 Örnek: A Anonim Şirketi sermayesini 30.000 arttırma kararı almıştır. Arttırılan sermayenin şirket hesaplarında yer alan 10.000 ’lik yasal yedek, 5.000 ’lik statü yedeği ve 15.000 ’lik olağanüstü yedek kullanılarak karşılanması uygun görülmüştür. Yasal süreç tamamlanarak çıkarılan hisse senetleri ortaklara verilmiştir. Yasal işlemlerle ilgili olarak 800 ’lik gider ve 70 ’lik KDV ile 12 ’lik rekabet fonu peşin olarak ödenmiştir. Günlük Defter Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. 500 SERMAYE HS. Ortakların sermaye artırımına ilişkin taahhütleri -------------------------------- / ----------------------------------540 YASAL YEDEKLER HS. 541 STATÜ YEDEKLERİ HS. 542 OLAĞANÜSTÜ YEDEKLER HS. 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS. Ortakların sermaye taahhütlerinin yedeklerle karşılanması -------------------------------- / ----------------------------------770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 191 İNDİRİLECEK KDV HS. 100 KASA HS. Sermaye artırımı ile ilgili olarak ödenen gider ve rekabet fonu -------------------------------- / ----------------------------------- 30.000 30.000 10.000 5.000 15.000 30.000 812 70 882 Anonim şirketler sermaye artırımına neden ihtiyaç duyarlar ve sermaye artırımında uygulanabilecek yöntemler nelerdir? Sermayenin Azaltılması Sıklıkla karşılaşılmamakla birlikte, anonim şirketlerde sermaye azaltımına gidilmesi sözkonusu olabilmektedir. Bunun nedenleri aşağıdaki gibi sıralanabilir: 1. Şirket, faaliyetleri için gerekli olan sermaye miktarından fazla bir sermaye ile kurulmuş olabilir veya zaman içerisinde şirket faaliyetlerindeki daralma nedeniyle sermayenin bir kısmı atıl kalmış olabilir. 2. Şirket, sürekli veya büyük zararlara uğramış olabilir. 3. Varlıklarda önemli değer kayıpları yaşanmış olabilir. 4. Şirket kendi hisse senetlerini elinden çıkaramamış olabilir. Sermaye azaltımı yapabilmek için ana sözleşme değişikliği zorunludur. Kanunda sayılan koşulların (TTK 473) bulunması ve genel kurulda sermayenin ¾’ünü temsil eden payların bu yönde karar vermesi durumunda sermaye azaltımı kararı alınabilir. Bu azaltım işlemi sonucunda sermaye, hiçbir surette şirket kuruluşu için öngörülen en az sermaye tutarının altına düşürülemez. Şirketin sermaye azaltımına giderken kuruluş aşamasında izlediği yasal süreci tekrarlaması gerekir. Bu amaçla şirket esas sözleşmesinde yapılan değişiklikler notere onaylatıldıktan sonra yeniden tescil ve ilan edilir. Sermaye azaltımında aşağıdaki yöntemler kullanılabilir: 1. Ortaklardan hisse senetleri toplanır ve bedelleri ödenir. Böylece hisse senedinin nominal değeri değiştirilmeden hisse senedi sayısı azaltılır. 2. Piyasadan hisse senetleri toplanır ve iptal edilir. 3. Yeni ihraç edilen nominal değeri daha düşük hisse senetleri eski hisse senetleriyle değiştirilir. 122 Sermaye azaltımına ilişkin iki örnek aşağıda yer almaktadır: Örnek: A Anonim Şirketi’nin sermayesi 185.000’dir. Şirketin son yıllardaki iş hacmi dikkate alındığında fazla olduğuna karar verilen şirket sermayesinin 35.000 azaltılmasına karar verilmiştir. Borsada işlem gören aynı tutardaki hisse senetleri satın alınarak iptal edilmiştir. Günlük Defter Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------500 SERMAYE HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. Sermaye azaltımı nedeniyle ortaklara borçlanılması -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 102 BANKALAR HS. Azaltılan sermaye tutarının ortaklara ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 35.000 35.000 35.000 35.000 Büyük Defter Kayıtları 500 SERMAYE HS. 35.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 185.000 35.000 35.000 Örnek: B Anonim Şirketi’nin sermayesi 150.000’dir. Son yıllarda sürekli zarar eden şirketin hesaplarında 40.000’lik geçmiş yıllar zararı görünmektedir. Daralan iş hacmini de dikkate alan ortaklar, geçmiş yıllar zararını da karşılayacak şekilde şirket sermayesini 100.000’ye düşürme kararı almışlardır. Bu amaçla eski hisse senetleri yenileriyle değiştirilmiş; geçmiş yıllar zararı mahsup edildikten sonra kalan tutar ortaklara bankadan ödenmiştir. Günlük Defter Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------500 SERMAYE HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. Sermaye azaltılırken geçmiş yıllar zararının mahsubu ve sermaye azaltımı nedeniyle ortaklara borçlanılması -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 102 BANKALAR HS. Ortaklara borcun bankadan ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 50.000 10.000 40.000 10.000 10.000 Büyük Defter Kayıtları 500 SERMAYE HS. 50.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 150.000 10.000 580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI 40.000 40.000 123 10.000 Anonim şirketler neden sermaye azaltımına giderler ve sermaye azaltımında uygulanabilecek yöntemler nelerdir? ANONİM ŞİRKETTE KÂR DAĞITIMI VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Şirketlerin faaliyetleri sonucunda özkaynaklarında artış veya azalış gerçekleşebilir. Ortakların sermaye artırımıyla şirkete getirdiği veya sermaye azaltımı ve kâr dağıtımı yoluyla şirketten çektiği tutarların dışında kalan bu artış ve azalışlar şirketin kâr ve zarar durumunu da ortaya koyar. Döneme ilişkin toplam gelirler ile toplam giderler arasındaki fark da dönemin kârını veya zararını gösterir. Şirketler elde ettikleri kârı dağıtmak zorunda değildir. Bununla birlikte her pay sahibi, kanun ve esas sözleşme hükümlerine göre pay sahiplerine dağıtılması kararlaştırılmış net dönem kârına, payı oranında katılma hakkına sahiptir (TTK 507). Hatta şirketin sona ermesi halinde her pay sahibi, esas sözleşmede sona eren şirketin mal varlığının kullanılmasına ilişkin başka bir hüküm bulunmadığı takdirde, tasfiye sonucunda kalan tutara da payı oranında katılır. Kâr dağıtımı yapılırken ortaklar dışında çalışanlara ve yöneticilere de dağıtım yapılabilir. Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtım Esasları Kâr dağıtımı kararı alan bir anonim şirket çeşitli düzenlemeleri (TTK, SPK, esas sözleşme, genel kurul kararı, vergi mevzuatı vb.) dikkate alarak bu süreci yönetir. Aşağıda bu süreçte dikkate alınması gereken temel esaslar yer almaktadır: • Esas sözleşmede aksine bir hüküm yoksa, kâr payı pay sahibinin sermaye payı için şirkete yaptığı ödemelerle orantılı olarak hesaplanır. Yıllık kâr yıllık bilançoya göre belirlenir (TTK 508). • Kâr payı ancak net dönem kârından ve serbest yedek akçelerden dağıtılabilir (TTK 509). • Her yıl yıllık kârın yüzde beşi, ödenmiş sermayenin yüzde yirmisine ulaşıncaya kadar genel kanuni yedek akçe olarak ayrılır (TTK 519). Ayrıca bu sınıra ulaşıldıktan sonra da; • Yeni payların çıkarılması dolayısıyla sağlanan primin, çıkarılma giderleri, itfa karşılıları ve hayır amaçlı ödemeler için kullanılmamış bulunan kısmı, • Iskat nedeniyle iptal edilen hisse senetlerinin bedeli için ödenmiş olan tutardan, bunların yerine verilecek yeni senetlerin çıkarılma giderlerinin düşülmesinden sonra kalan kısmı, • Pay sahiplerine yüzde beş oranında kar payı ödendikten sonra, kârdan pay alacak kişilere dağıtılacak toplam tutarın yüzde onu, genel kanuni yedek akçeye eklenir. • Esas sözleşmeye konulacak hükümlerle şirket isteğe bağlı olarak da yedek akçe ayırabilir (TTK 521). • Esas sözleşmede hüküm bulunmasa bile, genel kurul bilanço kârından yedek akçe ayrılması yönünde karar alabilir. Kâr dağıtımında öncelikli konu, dağıtıma esas oluşturacak tutarın belirlenmesidir. Şirketin gerçekleştirdiği faaliyetler sonunda elde edilen kârın dağıtım konusu yapılacağı düşünülebilir. Ticari kâr olarak da ifade edilebilen bu tutar, TTK ile muhasebe ilke ve kurallarına (genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri, muhasebe ve finansal raporlama standartları vb.) göre bir muhasebe döneminde elde edilmiş olan gelirler ve giderler arasındaki olumlu farktır. Başka bir deyişle, muhasebe ilke ve kurallarına göre hesaplanarak gelir tablosunda da raporlanan vergi öncesi kâr ticari kârdır. Bununla birlikte, elde edilen kâr üzerinden vergi vb. yasal yükümlülükler hesaplanmakta ve devlete ödenmektedir. Bir sermaye şirketi olan anonim şirket Kurumlar Vergisi mükellefidir. Kurumlar Vergisi, 124 ticari kârdan hareketle vergi kanunları dikkate alınarak ulaşılan mali kâr (vergi matrahı) üzerinden hesaplanır. 2006 yılından bu yana Kurumlar Vergisi oranı % 20’dir. Bir anonim şirket için mali kâr, Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen değerleme hükümleri ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nda belirtilen indirim, istisna ve kanunen kabul edilmeyen giderler dikkate alınarak bulunan, üzerinden Kurumlar Vergisi’nin hesaplanacak tutardır. Kurumlar Vergisi matrahı aşağıdaki şekilde hesaplanır: (+) (-) Dönem Kârı (Ticari Kâr) Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Vergiden Muaf Gelirler ve İndirimler Kurumlar Vergisi Matrahı (Mali Kâr) XX X X XX Kanunen kabul edilmeyen giderler, muhasebe ilke ve kuralları dikkate alındığında şirket açısından gider oldukları halde, vergi kanunları tarafından gider kabul edilmeyen tutarlardır. Bu nedenle vergi matrahının belirlenmesinde şirketin dönem kârına eklenirler. Vergiden muaf gelirler ve indirimler ise, muhasebe ilke ve kurallarına göre gelir oldukları halde, vergi kanunları açısından vergi konusu yapılmayan tutarlardır. Genellikle şirketleri teşvik amaçlı olarak vergi dışı tutulan bu tutarlar şirketin dönem kârından çıkarılarak mali kârı azaltırlar. Hesaplanan mali kâr, başka bir deyişle vergi matrahı üzerinden Kurumlar Vergisi hesaplanır. Anonim şirketin dağıtabileceği kâr; ticari kârdan vergi ve diğer yasal yükümlülükler düşüldükten sonra kalan tutardır. Eğer şirkette geçmiş dönem zararları varsa, kâr dağıtımından önce bu zararların kapatılması esastır. Ticari kârdan düşülen vergi vb. tutarlar dışında, geçmiş yıllar zararları da çıkarılarak dağıtılabilir kâra ulaşılır. Dağıtılabilir kârı hesaplamak için yukarıda yapılan açıklamalar aşağıdaki gibi örneklendirilebilir: Örnek: İşletme faaliyet dönemini 50.000’lik kârla kapatmıştır. Vergi kanunları dikkate alınarak yapılan değerlemeler ve hesaplamalar sonrasında 4.000’lik kanunen kabul edilmeyen gider olduğu, 6.000 tutarında da vergiden muaf gelir elde edildiği saptanmıştır. Kâr dağıtımı kararı alan şirkette 10.000 tutarında geçmiş yıllar zararı bulunmaktadır. Bu bilgilere göre şirketin dağıtılabilir kârı şu şekilde hesaplanır: (+) (-) (-) (-) Dönem Kârı (Ticari Kâr) Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Vergiden Muaf Gelirler ve İndirimler Mali Kâr Kurumlar Vergisi (%20) Dönem Net Kârı (Vergi Sonrası Kâr) Geçmiş Yıllar Zararları Dağıtılabilir Kâr 50.000 4.000 (6.000) 48.000 (9.600) 38.400 (10.000) 28.400 Dağıtılabilir kâr belirlendikten sonra bu tutar üzerinden ayrılacaklar yedeklerin hesaplanması gerekir. Kâr dağıtacak şirketler kârın belirli bir kısmını çeşitli nedenlerle yedek olarak ayırırlar, başka bir deyişle şirkette bırakırlar. Şirketin sermaye yapısını güçlü tutmak, şirketin sürekliliğini güvence altına almak, alacaklıların haklarını korumak, gelecekte karşılaşılabilecek zararlar için önceden önlem almak vb. amaçlarla kanunlar, esas sözleşmede yer alan hükümler ve ortakların genel kurulda aldıkları kararlar doğrultusunda yedek ayrılması mümkündür. TTK’da yedekler “yedek akçe” olarak ifade edilir ve yasal olarak ayrılması gereken yedek akçe (kanuni yedek akçe) ve isteğe bağlı yedek akçe olmak üzere ikiye ayrılır. Yasal olarak TTK’ya göre ayrılması gereken “kanuni yedek akçe” de kendi içinde ikiye ayrılır: “Genel kanuni yedek akçe” ve “şirketin iktisap ettiği kendi pay senetleri için ayrılan yedek akçe ve yeniden değerleme fonları”. 125 Yıllık kârın yüzde beşi, ödenmiş sermayenin yüzde yirmisine ulaşıncaya kadar genel kanuni yedek akçeye ayrılır (TTK 519). Bu yedek uygulamada yaygın bir şekilde I. Tertip Yasal Yedek Akçe adıyla bilinir. Belirtilen bu sınıra ulaşıldıktan sonra da; a. Yeni payların çıkarılması dolayısıyla sağlanan primin, çıkarılma giderleri, itfa karşılıkları ve hayır amaçlı ödemeler için kullanılmamış bulunan kısmı, b. Iskat sebebiyle iptal edilen pay senetlerinin bedeli için ödenmiş olan tutardan, bunların yerine verilecek yeni senetlerin çıkarılma giderlerinin düşülmesinden sonra kalan kısmı, c. Pay sahiplerine yüzde beş oranında kâr payı ödendikten sonra, kârdan pay alacak kişilere dağıtılacak toplam tutarın yüzde onu (uygulamada yaygın bir şekilde II. Tertip Yasal Yedek Akçe adıyla bilinir), genel kanuni yedek akçeye eklenir. Anonim şirket, iktisap ettiği kendi payları için iktisap değerlerini karşılayan tutarda yedek akçe ayırır. Bu yedek akçeler, anılan paylar devredildikleri veya yok edildikleri takdirde iktisap değerlerini karşılayan tutarda çözülebilirler. Yeniden değerleme fonu ile ilgili mevzuat uyarınca pasifte yer alan diğer fonlar, sermayeye dönüştürüldükleri ve yeniden değerlendirilen aktifler amorti edildikleri veya devredildikleri takdirde çözülebilirler (TTK 521). İsteğe bağlı olarak ayrılan yedeklerin ilki, şirket esas sözleşmesinde yer alan hükümler doğrultusunda ayrılan yedeklerdir. Yedek akçeye yıllık kârın yüzde beşinden fazla bir tutarın ayrılacağı ve yedek akçenin ödenmiş sermayenin yüzde yirmisini aşabileceği hakkında esas sözleşmeye hüküm konabilir (TTK 521). Esas sözleşme ile başka yedek akçe ayrılması da öngörülebilir ve bunların harcanma yolları ve şartları belirlenebilir. Esas sözleşmeye göre ayrılan bu yedekler muhasebe uygulamasında statü yedekleri olarak adlandırılır. İsteğe bağlı olarak ayrılan yedeklerin ikincisi, genel kurul kararıyla ayrılan yedeklerdir. Yasal yedekler ve esas sözleşmede öngörülen isteğe bağlı yedek akçeler ayrılmadıkça pay sahiplerine dağıtılacak kar payı belirlenemez. Bununla birlikte genel kurul; a. Aktiflerin yeniden sağlanabilmesi için gerekliyse, b. Bütün pay sahiplerinin menfaatleri dikkate alındığında, şirketin sürekli gelişimi ve olabildiğince kararlı kar payı dağıtımı yönünden haklı görülüyorsa, TTK’da ve esas sözleşmede öngörülenlerden başka yedek akçe ayrılmasına da karar verebilir (TTK 523). Bu çerçevede; esas sözleşmede hüküm bulunmasa bile, genel kurul, şirketin işçileri için yardım sandıkları ve diğer yardım örgütleri kurulması veya bunların sürdürülebilmesi amacıyla veya diğer yardım ve hayır amaçlarına hizmet etmek üzere, bilanço karından yedek akçe ayırabilir. Genel kurul kararıyla ayrılan yedekler muhasebe uygulamasında olağanüstü yedekler olarak da adlandırılır. Kâr payı ortaklara, çalışanlara ve yöneticilere dağıtılabilir. Yönetim kurulu üyelerine kazanç payları, sadece net kârdan ve ancak kanuni yedek akçe için belirli ayrım yapıldıktan ve pay sahiplerine ödenmiş sermayenin yüzde beşi oranında veya esas sözleşmede öngörülen daha yüksek bir oranda kâr payı dağıtıldıktan sonra verilebilir. Dağıtılacak kâr uygulamada I. Temettü ve II. Temettü olarak da bilinen iki kısma ayrılır. I. Temettü, ortaklara dağıtılmak üzere ödenmiş sermayenin en az yüzde beşi kadardır. II. Temettü ise dönem kârından vergiler, geçmiş yıllar zararları, yasal ve isteğe bağlı yedekler ile I. Temettü düşüldükten sonra kalan kârdan dağıtılmasına karar verilen tutardır. Bu tutarın tamamı veya bir kısmı dağıtım konusu yapılabilir. Yukarıda yapılan açıklamalar dikkate alındığında kâr dağıtımı süreci ve hesaplanacak tutarlar şu şekilde özetlenebilir: 1. İlgili dönemin Kurumlar Vergisi tutarı hesaplanır. 2. Ödenmiş sermayenin yüzde yirmisine ulaşıncaya kadar, dönem kârının yüzde beşi I. Tertip Yasal Yedek Akçe olarak ayrılır. 126 3. Ödenmiş sermayenin en az yüzde beşi ortaklara I. Temettü olarak ayrılır. 4. Kurumlar Vergisi, I. Tertip Yasal Yedek Akçe ve ortaklara I. Temettü ayrıldıktan sonra kalan tutarın yüzde onu kadar II. Tertip Yasal Yedek Akçe ayrılır. 5. Kalan tutardan, varsa esas sözleşme hükümlerince statü yedeği ve/veya genel kurul tarafından alınan kararla olağanüstü yedek ayrılır. 6. Yukarıdaki tüm aşamalardan sonra şirket eğer isterse kalan kârın tamamını ortaklara II. Temettü olarak dağıtabileceği gibi, isterse bir kısmını ileriki dönemlerde kullanmak amacıyla şirkette geçmiş yıllar kârları olarak tutup kalan kısmını II. Temettü olarak dağıtabilir. Halka açık anonim şirketler kâr dağıtımı konusunda Sermaye Piyasası Kanunu’nun hükümlerine ve Sermaye Piyasası Kurulu’nun düzenlemelerine de uymak zorundadırlar. Kâr Dağıtımına İlişkin Hesaplamalar ve Kâr Dağıtımının Muhasebeleştirilmesi Örnek: Sermaye payları birbirine eşit 5 ortağı olan A Anonim Şirketi’nin ödenmiş sermayesi 450.000’dir. Şirket önceki dönemde 90.00 kâr elde etmiştir. Vergi yükümlülüğüyle ilgili olarak yapılan çalışmalar sırasında 20.000’lik kanunen kabul edilmeyen gider, 10.000’lik vergiden muaf gelir olduğu da saptanmıştır. İlgili dönem sonu itibariyle peşin ödenmiş geçici vergi tutarı 8.000’dir. Şirket esas sözleşmesinde, ayrılması gereken tüm vergi vb. yükümlülüklerden sonra kalan kâr üzerinden %25 yedek ayrılması hükmü bulunmaktadır. Kâr dağıtım kararının alındığı genel kurulda aynı tutar üzerinden %10 oranında ek (olağanüstü) yedek ayrılması ve kalan kârın tamamının dağıtılması kararı alınmıştır. Ortakların kâr payları bir süre sonra şirketin banka hesabından ödenmiştir. Kâr Dağıtımı İle İlgili Hesaplamalar: Dönem Kârı Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Vergiden Muaf Gelirler ve İndirimler Mali Kâr (Vergi Matrahı) Kurumlar Vergisi Net Kâr I. Tertip Yasal Yedek Akçe I. Temettü Kalan II. Tertip Yedek Akçe Kalan Statü Yedekleri Olağanüstü Yedekler II. Temettü 100.000 x 0,2 90.000 – 20.000 90.000 x 0,05 450.000 x 0,05 90.000 – 20.000 – 4.500 – 22.500 43.000 x 0,1 43.000 – 4.300 38.700 x 0,25 38.700 x 0,10 38.700 – 9.675 – 3.870 90.000 20.000 (10.000) 100.000 (20.000) 70.000 (4.500) (22.500) 43.000 (4.300) 38.700 (9.675) (3.870) 25.155 Ortaklar elde ettikleri kâr paylarından dolayı gelir vergisi mükellefidirler. Bu verginin ödenmesi açısından şirketler vergi sorumlusudurlar. Bu nedenle ortakların kâr paylarından devlete ödenmek üzere gelir vergisi kesintisi yaparlar. Örnek kapsamında vergiyle ilgili hesaplamalar şöyledir: Gelir Vergisinin Hesaplanması: I. Temettü Gelir Vergisi I. Temettü Net II. Temettü Gelir Vergisi II. Temettü Net 22.500 x 0,15 22.500 – 3.375 25.155 x 0,15 25.155 – 3.773,25 127 22.500 3.375 19.125 25.155 3.773,25 21.381,75 Dönem Sonu Günlük Defter Kayıtları -------------------------------- / ----------------------------------691 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HS. 370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HS. Dönem kârı üzerinden hesaplanan Kurumlar Vergisi karşılığı -------------------------------- / ----------------------------------371 DÖNEM KÂRININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ HS. 193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR HS. Dönem içinde peşin olarak ödenmiş olan verginin Kurumlar Vergisi için ayrılan karşılıktan mahsup edilmesi -------------------------------- / ----------------------------------690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI HS. 691 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HS. 692 DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI HS. Dönem net kârının ilgili gelir tablosu hesabına kaydı -------------------------------- / ----------------------------------692 DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI HS. 590 DÖNEM NET KÂRI HS. Dönem net kârının gelir tablosu hesabından bilanço hesabına aktarılması -------------------------------- / ----------------------------------- 20.000 20.000 8.000 8.000 90.000 20.000 70.000 70.000 70.000 Büyük Defter Kayıtları 371 DÖNEM KÂRININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ HS. 8.000 193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR HS. 8.000 691 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HS. 20.000 20.000 370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HS. 20.000 690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI HS. 90.000 90.000 692 DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI HS. 70.000 70.000 590 DÖNEM NET KÂRI HS. 70.000 128 8.000 İzleyen Dönem Günlük Defter Kayıtları Dönem sonu bilançosunda Dönem Net Kârı olarak raporlanan tutar, izleyen dönem başında “570 Geçmiş Yıllar Kârları” hesabına aktarılır. -------------------------------- / ----------------------------------590 DÖNEM NET KÂRI HS. 570 GEÇMİŞ YILLAR KÂRLARI HS. Önceki dönem kârının geçmiş yıllar kârları hesabına aktarılması -------------------------------- / ----------------------------------- 70.000 70.000 Genel kurul toplantısında kâr dağıtımı kararı alındığında aşağıdaki kayıt yapılır: -------------------------------- / ----------------------------------570 GEÇMİŞ YILLAR KÂRLARI HS. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. - I. Temettü Net 19.125 - II. Temettü Net 21.381,75 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS. 70.000 40.506,75 7.148,25 - I. Temettü Gelir Vergisi 3.375 - II. Temettü Gelir Vergisi 3.773,25 540 YASAL YEDEKLER HS. - I. Tertip Yasal Yedek Akçe 4.500 - II. Tertip Yasal Yedek Akçe 4.300 541 STATÜ YEDEKLERİ HS. 542 OLAĞANÜSTÜ YEDEKLER HS. Geçmiş yıllar kârlarının dağıtımı -------------------------------- / ----------------------------------331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. - I. Temettü Net 19.125 - II. Temettü Net 21.381,75 102 BANKALAR HS. Kâr paylarının ortaklara ödenmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 8.800 9.675 3.870 40.506.75 40.506.75 Vergi beyannamesinin verildiği tarihte şirketin vergi borcu kesinleşir ve bunun gerektirdiği günlük defter kaydı yapılır: -------------------------------- / ----------------------------------370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HS. 371 DÖNEM KÂRININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR Kurumlar Vergisi’nin tahakkuk ederek kesinleşmesi -------------------------------- / ----------------------------------- 129 20.000 8.000 12.000 İzleyen Dönem Büyük Defter Kayıtları 590 DÖNEM NET KÂRI HS. 70.000 570 GEÇMİŞ YILLAR KÂRLARI HS. 70.000 70.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 40.506.75 70.000 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS. 7.148,25 40.506.75 12.000 540 YASAL YEDEKLER HS. 8.800 541 STATÜ YEDEKLERİ HS. 9.675 542 OLAĞANÜSTÜ YEDEKLER HS. 102 BANKALAR HS. 3.870 40.506,75 370 DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HS. 20.000 20.000 371DÖNEM KÂRININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ HS. 8.000 8.000 Anonim şirketlerde dağıtılacak kâr payları nasıl hesaplanır? Anonim Şirketlerde Zarar Durumu Anonim şirket ortakları alacaklılara karşı şirkete getirdikleri sermaye tutarı kadar sorumludurlar. Şirketin faaliyetleri sonucunda zarar ortaya çıkması durumunda ortakların bu zararı karşılaması istenemez. Kâr dağıtımı yapılırken yasal yedek akçelerin ayrılması, esas sözleşmeye kârın bir kısmının şirkette bırakılması yönünde hüküm konması veya genel kurulda şirket kârının bir kısmının şirkette bırakılması yönünde karar alınması, izleyen dönemlerde ortaya çıkabilecek zararı karşılamak için alınan önlemler olarak değerlendirilmelidir. Anonim şirketin faaliyet dönemini zararla kapatması durumunda, bu zarar aşağıdaki şekillerde tasfiye edilebilir: 1. İzleyen dönemlerde kâr elde edilmesi durumunda önceki dönemlerden devreden zarar bu kârdan mahsup edilebilir. 2. Şirketin ayırmış olduğu yedekler varsa, dönem zararı bu yedeklerden karşılanabilir. 3. Şirket zararı normal faaliyet koşullarında kapatılamayacak kadar büyük tutarlara ulaşmışsa, sermaye azaltımı yoluna gidilebilir. Örnek: A Anonim Şirketi 20XX yılında 15.000 zarar etmiştir. Şirket yeni kurulduğu için ayrılmış bir kâr yedeği bulunmamaktadır. İzleyen Dönem Başında Yapılması Gereken Yevmiye Kaydı ------------------------- 01.01.20X1 ----------------------------580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. 591 DÖNEM NET ZARARI HS. 20XX yılı zararının geçmiş yıllar zararları hesabına aktarılması -------------------------------- / ----------------------------------- 130 15.000 15.000 Şirket 20X1 yılı sonunda 25.000 kâr elde etmiştir. 20XX yılı zararının 20X1 yılı kârından mahsup edilmesi kararlaştırılmıştır. ------------------------- 31.12.20X1 ----------------------------692 DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI HS. 580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. 590 DÖNEM NET KÂRI HS. 20XX yılı zararının 20X1 yılı kârından mahsup edilmesi ve 20X1 yılı net kârının bilanço hesabına devri -------------------------------- / ----------------------------------- 25.000 15.000 10.000 Örnek: A Anonim Şirketi 20XX yılında 15.000 zarar etmiştir. a. Şirketin 20XX yılına kadar yasal yedekler hesabında birikmiş 40.000’si vardır. 20XX yılı zararının yasal yedeklerden karşılanmasına karar verilmiştir. ------------------------- 31.12.20XX ----------------------------540 YASAL YEDEKLER HS. 591 DÖNEM NET ZARARI HS. 20XX yılı zararının yedeklerden karşılanması -------------------------------- / ----------------------------------- b. 15.000 15.000 Şirketin 20XX yılına kadar yasal yedekler hesabında birikmiş 13.000 ’si vardır. 20XX yılı zararının karşılanabilen kısmının yasal yedeklerden karşılanmasına karar verilmiştir. ------------------------- 31.12.20XX ----------------------------540 YASAL YEDEKLER HS. 591 DÖNEM NET ZARARI HS. 20XX yılı zararının kısmen yedeklerden karşılanması ------------------------- 01.01.20X1 ----------------------------580 GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARI HS. 591 DÖNEM NET ZARARI HS. 20XX yılı zararının yasal yedeklerle karşılanamayan kısmının geçmiş yıllar zararları hesabına aktarılması -------------------------------- / ----------------------------------- 13.000 13.000 2.000 2.000 Anonim şirketlerde ortaya çıkan dönem zararı nasıl karşılanır? ANONİM ŞİRKETİN DENETİMİ Anonim şirketin finansal tabloları denetçi tarafından, uluslararası denetim standartlarıyla uyumlu Türkiye Denetim Standartları’na göre denetlenir. Yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu içinde yer alan finansal bilgilerin, denetlenen finansal tablolar ile tutarlı olup olmadığı ve gerçeği yansıtıp yansıtmadığı da denetim kapsamı içindedir. Denetçinin denetiminden geçmemiş finansal tablolar ile yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu düzenlenmemiş hükmündedir (TTK 397). Denetleme; Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’nun belirlediği esaslar bağlamında, denetçilik mesleğinin gerekleriyle etiğine uygun bir şekilde ve özenle gerçekleştirilir. Denetleme, şirketin ve topluluğun, malvarlıksal ve finansal durumunun dürüst resim ilkesine uygun olarak yansıtılıp yansıtılmadığını, yansıtılmamışsa sebeplerini, dürüstçe belirtecek şekilde yapılır (TTK 397). Denetçi, şirket genel kurulunca; topluluk denetçisi, ana şirketin genel kurulunca seçilir. Denetçinin, her faaliyet dönemi ve her halde görevini yerine getireceği faaliyet dönemi bitmeden seçilmesi şarttır. Seçimden sonra, yönetim kurulu, gecikmeksizin denetleme görevini hangi denetçiye verdiğini ticaret siciline tescil ettirir ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ile internet sitesinde ilan eder (TTK 399). Hangi Anonim Şirketlerin kademeli olarak denetime tabi tutulacağına Bakanlar Kurulu belirler. 131 Özet Gerekli görülmesi durumunda anonim şirketlerin sermayelerinde değişiklik yapılması mümkündür. Sermayenin artırılması veya azaltılması şeklinde ortaya çıkabilecek olan bu değişiklikler kuruluş işlemlerinde olduğu gibi yasal şekil şartlarına uyulmasını gerektirir. Anonim şirket bir unvana sahip, esas sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı sadece varlıklarının değeri kadar sorumlu bulunan bir sermaye şirketidir. Anonim şirketin özellikleri şu şekilde özetlenebilir: • Tüzel kişiliğe sahiptir. • Sermayesi paylara bölünmüştür ve bu paylar hisse senetleriyle temsil edilir. • En düşük kuruluş sermayesi 50.000 ’dir. • Bir veya daha fazla ortakla kurulabilir. • Ortakların sorumlulukları, taahhüt ettikleri sermaye kadardır. • Kurumlar Vergisi mükellefidir. • Yönetim organları Genel Kurul ve Yönetim Kurulu’dur. • Her türlü amaç ve konuyla faaliyette bulunabilir. Anonim şirketlerde faaliyetlerin sonucunda elde edilen kârın dağıtımı TTK ve şirket esas sözleşmesi hükümlerine göre yapılır. Kâr dağıtım kararı genel kurulda alınır. Genel kurulda TTK ve esas sözleşme hükümlerine göre belirlenen ilkeler dışında, ek kar dağıtımı kararı da alınabilir. Dağıtılacak kârın belirli bir kısmı TTK, esas sözleşme hükümleri ve genel kurul kararıyla yedek olarak şirkette bırakılır. Şirket faaliyetleri zararla sonuçlanmışsa; zarar ya ileriki dönem kârlarından mahsup edilmek üzere bilançoda tutulur ya da varsa daha önce ayrılmış olan yedeklerden karşılanarak yok edilir. Anonim şirketin kuruluşu yasal şekil şartları taşır. Kurucu ortaklar TTK hükümlerine göre düzenlenmiş yazılı sözleşmeyi hazırlar ve notere onaylatırlar. Daha sonra Ticaret Sicili’ne başvurulur, tescil ve ilandan sonra şirket kurulmuş olur. Kuruluş işlemleriyle ilgili olarak çeşitli giderlere katlanılır. Ayrıca kuruluşta veya sermaye artırımında sermayenin veya artırılan sermayenin onbinde dördü Rekabet Kurumu’na ödenir. Kuruluş işlemleri iki aşamada yapılır: Ortakların sermaye taahhüdünde bulunmaları ve sermaye taahhütlerini yerine getirmeleri. Sermaye taahhütleri nakit veya ayni varlıklarla karşılanabilir. 132 Kendimizi Sınayalım 1. Aşağıdakilerden hangisi anonim şirketin özelliklerinden birisi değildir? 4. Anonim şirket hangisi ayrılamaz? a. Ortak sayısı sınırlandırılmıştır. a. Kurumlar Vergisi b. Bir ticaret unvanı altında faaliyet yürütür. b. Katma Değer Vergisi c. Bir sermaye şirketidir. c. Yasal Yedekler d. Kurumlar Vergisi mükellefidir. d. Statü Yedekleri e. Hisse senedi ihraç etmek zorundadır. e. Olağanüstü Yedekler 2. Halka açık olmayan bir anonim şirketin kuruluş sürecinde aşağıdakilerden hangisi yer almaz? 5. TTK’ya göre anonim şirket kârından öncelikle aşağıdakilerden hangisi ayrılır? b. Çalışanlar için temettü b. Esas sözleşmenin ortaklarca kabul edilmesi c. Yasal Yedekler c. Esas sözleşmenin notere onaylatılması d. Kurumlar Vergisi d. Şirketin ticaret siciline tescili ve ilanı e. Gelir Vergisi e. Vergi dairesine bildirimde bulunulması 6. Şirketin dönem kârı 50.000, kanunen kabul edilmeyen gideri 4.000 ve vergi istisnası tutarı 6.000’dir. Kurumlar Vergisi oranı %20 olduğuna göre şirketin ödemesi gereken vergi tutarı ne kadardır? 3. Bir anonim şirketin kuruluş işlemi için yapılması gereken günlük defter kaydı aşağıdakilerden hangisidir? a. a. 10.800 ------------------ / -----------------XX b. 10.000 XX c. 9.600 ------------------ / ------------------ b. d. 11.200 ------------------ / ------------------ 500 Sermaye Hs. 501 Ödenmemiş Sermaye Hs. e. 10.400 XX XX 7. Aşağıdakilerden hangisi anonim şirketin genel kurulunda alınan kararla şirkette bırakılan yedekleri ifade eder? ------------------ / ------------------ c. a. Yasal Yedekler ------------------ / ------------------ 102 Bankalar Hs. 501 Ödenmemiş Sermaye Hs. b. Statü Yedekleri XX XX c. Olağanüstü Yedekler ------------------ / ------------------ d. Özel Fonlar d. e. Diğer Kâr Yedekleri ------------------ / ------------------ 102 Bankalar Hs. 500 Sermaye Hs. XX XX ------------------ / ------------------ e. ------------------ / ------------------ 262 Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri Hs. 102 Bankalar Hs. XX XX ------------------ / -----------------133 aşağıdakilerden a. I. Temettü a. Sermaye Piyasası Kurulu’ndan izin alınması 501 Ödenmemiş Sermaye Hs. 500 Sermaye Hs. kârından 10. Aşağıdaki hangisi kâr dağıtımı sırasında yapılabilecek kayıtlardan birisi değildir? 8. 100.000 ödenmiş sermayesi bulunan anonim şirketin dönem kârı 20.000’dir. Şirketin dağıtabileceği en az I. Temettü tutarı ne kadardır? a. a. 5.000 ------------------ / ------------------ 570 Geçmiş Yıllar Kârları Hs. 331 Ortaklara Borçlar Hs. b. 1.000 c. 5.400 XX XX ------------------ / ------------------ d. 4.000 b. e. 8.000 ------------------ / ------------------ 570 Geçmiş Yıllar Kârları Hs. 331 Ortaklara Borçlar Hs. 540 Yasal Yedekler Hs. 9. Aşağıdakilerden hangisi kâr dağıtımına ilişkin kaydın yapılması sırasında kullanılan hesaplardan birisidir? XX XX XX ------------------ / ------------------ c. a. 570 Geçmiş Yıllar Kârları ------------------ / ------------------ b. 590 Dönem Net Kârı 570 Geçmiş Yıllar Kârları Hs. 331 Ortaklara Borçlar Hs. 540 Yasal Yedekler Hs. 541 Statü Yedekleri Hs. c. 690 Dönem Kârı veya Zararı d. 691 Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları XX XX XX XX ------------------ / ------------------ d. e. 692 Dönem Net Kârı veya Zararı ------------------ / ------------------ 570 Geçmiş Yıllar Kârları Hs. 331 Ortaklara Borçlar Hs. 540 Yasal Yedekler Hs. 541 Statü Yedekleri Hs. 580 Geçmiş Yıllar Zararları Hs. XX XX XX XX XX ------------------ / ------------------ e. ------------------ / ------------------ 570 Geçmiş Yıllar Kârları Hs. 331 Ortaklara Borçlar Hs. 540 Yasal Yedekler Hs. 541 Statü Yedekleri Hs. 542 Olağanüstü Yedekler Hs. ------------------ / ------------------ 134 XX XX XX XX XX Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı Sıra Sizde Yanıt Anahtarı 1. a Yanıtınız yanlış ise “Anonim Şirketin Tanımı ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Anonim şirket, sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlu bulunan şirkettir. Anonim şirketin temel özellikleri şunlarıdır: Sıra Sizde 1 2. a Yanıtınız yanlış ise “Anonim Şirketin Kuruluş İşlemleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 1. Şirket kanunen yasaklanmamış her türlü ekonomik amaç ve konular için kurulabilir. 3. a Yanıtınız yanlış ise “Kuruluş İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 2. Şirket en az 50.000 sermaye ile kurulur. 3. Şirket ortakları gerçek ve tüzel kişilerden oluşabilir. Anonim şirketin kurulabilmesi için pay sahibi olan bir veya daha fazla kurucunun varlığı şarttır. 4. b Yanıtınız yanlış ise “Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtım Esasları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 4. Şirkete sermaye olarak emek konulamaz. 5. d Yanıtınız yanlış ise “Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtım Esasları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 5. Şirket tüzel kişiliğe sahiptir. 6. Şirket sermayesi belirli paylara bölünmüştür ve bu paylar hisse (pay) senedi ile temsil edilirler. 6. c Yanıtınız yanlış ise “Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtım Esasları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 7. Şirket ve ortaklarının sorumluluğu sahip oldukları sermaye ile sınırlıdır. 7. c Yanıtınız yanlış ise “Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtım Esasları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 8. Sermaye ve ortaklık hisse senediyle temsil edildiğinden, ortak değişikliği hisse senedinin devriyle kolaylıkla gerçekleştirilir. 8. a Yanıtınız yanlış ise “Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtım Esasları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 9. Şirket, Kurumlar Vergisi mükellefidir. 9. a Yanıtınız yanlış ise “Kâr Dağıtımına İlişkin Hesaplamalar ve Kâr Dağıtımının Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 10. a Yanıtınız yanlış ise “Kâr Dağıtımına İlişkin Hesaplamalar ve Kâr Dağıtımının Muhasebeleştirilmesi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 135 Sıra Sizde 2 Şirket esas sözleşmesinde hususların yer alması gerekir: a. Şirketin ticaret bulunacağı yer unvanı aşağıdaki ve gibi 3. Yanlış yatırım politikaları, kötü yönetim vb. nedenlerle nakit sıkıntısı yaşanıyor olabilir. merkezinin 4. Faaliyetler sonucunda ortaya çıkan büyük zararlar nedeniyle sermaye yetersiz kalabilir. b. Şirketin faaliyet konusu c. 5. Paranın satın alma gücünde meydana gelen azalma nedeniyle ek sermayeye ihtiyaç duyulabilir. Şirketin sermayesi, her hissenin itibari (nominal) değeri, sermayenin ödenme şekli ve şartları 6. Şirket borç yerine özkaynak ağırlıklı bir finansman yapısıyla faaliyette bulunma kararı almış olabilir. d. Hisse senetlerinin nama veya hamiline yazılı olacakları, bu hisselere tanınan imtiyazlar e. Paradan başka sermaye olarak konan haklar ve ayınlar, bunların değerleri 7. Yedekler veya geçmiş yıl kârları sermayeye dönüştürülmek istenebilir. f. Kuruculara, yönetim kurulu üyelerine ve diğer kimselere şirket karından sağlanacak menfaatler Sermaye artırımında mevcut ortakların yeni sermaye getirmesi, şirketin iç kaynaklarının sermaye artırımında kullanılması, yeni ortak alımı yoluyla sermayenin arttırılması mümkündür. Sermaye artırımı karşılığında ihraç edilen hisse senetlerinin nominal değerle veya nominal değerin üzerinde satılması, bu satış sırasında mevcut ortakların rüçhan hakkı kullanımı gibi özellikli konular da dikkate alınmalıdır. g. Yönetim kurulu üyelerinin sayıları, bunlardan şirket adına imza koymaya yetkili olanlar h. Genel kurulun toplantıya nasıl çağrılacağı, oy hakları i. Şirket bir süre ile sınırlandırılmışsa, bu süre j. Şirkete ait ilanların nasıl yapılacağı Sermaye artırımı çeşitli yollarla yapılabilir. Bu amaçla; şirkete yeni ortaklar almak, dağıtılmamış kârları ve yedekleri sermayeye eklemek, tahvilli borçlar karşılığında hisse senedi ihraç etmek, başka şirketlerle birleşmek, mevcut ortakların sermaye paylarını arttırmak, şirket borçlarını sermayeye dönüştürmek mümkündür. k. Şirketin hesap dönemi Sıra Sizde 3 Ortaklar sermaye taahhütlerini nakit olarak yerine getirebilecekleri gibi; üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz veya tedbir bulunmayan; nakden değerlendirilebilen ve devrolunabilen, fikri mülkiyet hakları ile sanal ortamlar ve adlar da dâhil, malvarlığı unsurları ayni sermaye olarak konulabilir. Hizmet edimleri, kişisel emek, ticari itibar ve vadesi gelmemiş alacaklar bir anonim şirkette sermaye olamaz. Sıra Sizde 5 Anonim şirketlerde sermaye azaltımına gidilmesinin nedenleri aşağıdaki gibi sıralanabilir: 1. Şirket, faaliyetleri için gerekli olan sermaye miktarından fazla bir sermaye ile kurulmuş olabilir veya zaman içerisinde şirket faaliyetlerindeki daralma nedeniyle sermayenin bir kısmı atıl kalmış olabilir. Sıra Sizde 4 Şirketlerde kuruluşta belirlenen ve getirilen sermayede artırıma gidilmesinin temel nedenleri şunlardır: 2. Şirket, sürekli veya büyük zararlara uğramış olabilir. 1. Kuruluş sırasında ihtiyaca göre düşük belirlenmiş ve getirilmiş bir sermaye tutarı olabilir. 3. Varlıklarda önemli değer kayıpları yaşanmış olabilir. 2. Şirketin iş hacminin genişlemesi veya iş hacminin genişletilmesi yönünde karar alınmış olması nedeniyle yeni durum için sermaye yetersiz kalabilir. 4. Şirket kendi hisse çıkaramamış olabilir. 136 senetlerini elinden Sıra Sizde 7 Sermaye azaltımında kullanılabilir: aşağıdaki yöntemler Anonim şirketin faaliyet dönemini zararla kapatması durumunda, bu zarar aşağıdaki şekillerde tasfiye edilebilir: 1. Ortaklardan hisse senetleri toplanır ve bedelleri ödenir. Böylece hisse senedinin nominal değeri değiştirilmeden hisse senedi sayısı azaltılır. 1. İzleyen dönemlerde kâr elde edilmesi durumunda önceki dönemlerden devreden zarar bu kârdan mahsup edilebilir. 2. Piyasadan hisse senetleri toplanır ve iptal edilir. 2. Şirketin ayırmış olduğu yedekler varsa, dönem zararı bu yedeklerden karşılanabilir. 3. Yeni ihraç edilen nominal değeri daha düşük hisse senetleri eski hisse senetleriyle değiştirilir. 3. Şirket zararı normal faaliyet koşullarında kapatılamayacak kadar büyük tutarlara ulaşmışsa, sermaye azaltımı yoluna gidilebilir. Sıra Sizde 6 Kâr dağıtım süreci ve hesaplanacak tutarlar şu şekilde özetlenebilir: 1. İlgili dönemin Kurumlar Vergisi tutarı hesaplanır. Yararlanılan Kaynaklar Sağlam, N. ve Şengel S. (2011). Şirketler Muhasebesi. Ankara, Detay Yayıncılık. 2. Ödenmiş sermayenin yüzde yirmisine ulaşıncaya kadar, dönem kârının yüzde beşi I. Tertip Yasal Yedek Akçe olarak ayrılır. Kishalı, Y. (2008). Şirketler Muhasebesi. İstanbul, Beta Yayınları. 3. Ödenmiş sermayenin en az yüzde beşi ortaklara I. Temettü olarak ayrılır. Türk Ticaret Kanunu 4. Kurumlar Vergisi, I. Tertip Yasal Yedek Akçe ve ortaklara I. Temettü ayrıldıktan sonra kalan tutarın yüzde onu kadar II. Tertip Yasal Yedek Akçe ayrılır. 5. Kalan tutardan, varsa esas sözleşme hükümlerince statü yedeği ve/veya genel kurul tarafından alınan kararla olağanüstü yedek ayrılır. 6. Yukarıdaki tüm aşamalardan sonra şirket eğer isterse kalan kârın tamamını ortaklara II. Temettü olarak dağıtabileceği gibi, isterse bir kısmını ileriki dönemlerde kullanmak amacıyla şirkette geçmiş yıllar kârları olarak tutup kalan kısmını II. Temettü olarak dağıtabilir. 137 6 Amaçlarımız Bu üniteyi tamamladıktan sonra; Kooperatifleri tanımlayarak, özelliklerini ifade edebilecek, Kooperatif Çeşitlerini sıralayabilecek, Kooperatiflerin Kuruluşunu açıklayabilecek, Kooperatiflerin Organlarını belirleyebilecek, Kooperatiflerin Muhasebe Kayıtlarını yapabilecek, Kooperatiflerin Tasfiye İşlemleri ve Muhasebe Kayıtlarını yapabilecek bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz. Anahtar Kavramlar Kooperatif Kooperatif Kuruluşu Kooperatif İlkeleri Risturn Kooperatif Türleri Kooperatiflerde Tasfiye İçindekiler Giriş Kooperatif ve Özellikleri Kooperatiflerin Sınıflandırılması Kooperatiflerin Kuruluşu Kooperatiflerin Organları Kooperatiflerin Muhasebe Kayıtları Kooperatiflerin Tasfiye İşlemleri ve Muhasebe Kayıtları 138 Kooperatifler GİRİŞ Kooperatif kavramı, genel anlamda işbirliği, birlikte iş görme anlamında kullanılmaktadır. İnsanlar toplum halinde yaşamalarından bu yana çeşitli amaçlar için ortak çabalara giriştikleri bilinmektedir. İşbirliği-güç birliği esasına dayanan bu ortak çabalar günümüze kadar hemen hemen her alanda kendini göstermiş ve çeşitli boyutlara ulaşmıştır. İşte bunlardan biriside kooperatifçiliktir. Günümüzde kooperatifçilik uygulamalarını dünyanın tüm ülkelerinde her çeşit ekonomik ve toplumsal ortamlarda görmek olanaklıdır. Bunun da nedeni kooperatifçiliğin bütün ekonomik ve toplumsal sistemlerde rahatça uygulanabilen bir esnekliğe sahip olmasıdır. Kooperatifçilik çok çeşitli alanlarda uygulanabilmektedir. Bu ünitede kooperatiflerin özellikleri, sınıflandırması, kuruluşu, organları, muhasebe kayıtları ve tasfiyesi ele alınacaktır. KOOPERATİF VE ÖZELLİKLERİ Kooperatif, tüzel kişiliğe haiz olmak üzere ortaklarının belirli ekonomik menfaatlerini ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarını karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp korumak amacıyla gerçek ve kamu tüzel kişileri ile özel idareler, belediyeler, köyle, cemiyetler ve dernekler tarafından kurulan değişir ortaklı ve değişir sermayeli teşekküllerdir (Kooperatifler Kanunu md.1). Yukarıdaki kooperatif tanımına göre kooperatiflerle ilgili bazı özellikleri şöyle sıralayabiliriz; • Kooperatifler tüzel kişiliğe sahiptir. • E n az 7 kişi ile kurulur. • Kooperatifler belirli ekonomik çıkarları karşılamak amacıyla kurulur. • İhtiyaçlar karşılık yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle karşılanır. • Ortak sayısı değişkendir. • Gerçek ve tüzel kişiler kurabilir. • Sermayesi değişkendir. • Sözleşme ile kurulur. • Her ortağın bir oy hakkı vardır. • Ortaklık payı en az 1’dir. • Bir ortak en az 1 pay en fazla 5.000 pay sahibi olabilir. • Ortağın ölümü ile ortaklık sıfatı sona erer. Ancak ana sözleşmede gösterilen şartlarla mirasçıların ortak olarak kalması sağlanabilir. • Her ortak kooperatiften ayrılabilir. 139 Kooperatif kurma amacı nedir? Kooperatifler değişken sermayeli ve değişken ortaklıdır. Kooperatifler diğer işletmelerden farklı bazı ilkeleri bulunmaktadır. Bu ilkeleri şöyle sıralanabilir; Gönüllü ve Açık Üyelik: Kooperatifler üye olmanın sorumluluğunu almaya gönüllü herkese açık organizasyonlardır. Cinsiyet, sosyal, ırk, politik ve dini ayrım gözetmeksizin herkese açıktır. Demokratik Yönetim: Kooperatifler uygulanan politikaları belirleme ve karar alma konularına katılan üyelerce kontrol edilen demokratik organizasyonlardır. Üyeler eşit oy hakkına sahiptir. Üyelerin Ekonomik Katılımı: Üyeler kooperatif parasını demokratik olarak kontrol eder, eşit olarak katılırlar. Para kooperatifin ortak çıkarı için kullanılır. Üyeler üyelik koşulu olarak sınırlı bir bedel öder. Üyeler kooperatifi geliştirmek ve diğer aktiviteleri desteklemek için ek bedel öderler. Özerklik ve Tarafsızlık: Kooperatifler, üyeleri tarafından yönetilen özerk organizasyonlardır. Hükümet veya diğer organizasyonlarla yaptıkları anlaşmalarda veya dış kaynaklardan anapara artırımında üyelerinin demokratik kontrolü ve özerk yapıyı koruyacak şekilde hareket ederler. Eğitimin Geliştirilmesi: Kooperatifler gelişim odaklı olarak, üyeleri ve seçilmiş temsilcileri, yöneticileri ve çalışanları için eğitim sağlayabilir. Kooperatif İçinde İşbirliği: Kooperatifler kooperatif hareketini güçlendirip daha verimli hale getirmek için lokal, milli, bölgesel ve uluslararası yapılarda üyelerine hizmet verirler. Topluma Karşı Sorumluluk: Kooperatifler topluluk gelişimi için üyeler tarafından onaylanan politikalara göre çalışırlar. Kooperatifler yukarıda sayılan ilkeler çerçevesinde hareket ederler. Anasözleşmede aksine hüküm olmadıkça kooperatif, alacaklılarına karşı yalnız malvarlığıyla sorumludur. Anasözleşme, kooperatifin varlığı borçlarını karşılamaya yetmediği hallerde, ortaklarının da şahsen ve sınırsız olarak sorumlu tutulacaklarını hüküm altına alabilir. Bu takdirde alacaklılar kooperatifin iflası veya diğer sebeplerle dağılması halinde alacaklarını tamamen sağlayamazlarsa, kooperatifin borçlarından dolayı, kooperatif ortakları zincirleme ve bütün varlıklarıyla sorumlu olurlar. Anasözleşmeye, kooperatif borçları için her ortağın kendi payından fazla olarak şahsan ve belirli bir miktara kadar kooperatiften sonra sorumlu olacakları hususunda bir hüküm konabilir. Ortakların tek başına sorumlu olacakları miktar kooperatifteki paylarının tutarı ile orantılı olarak da gösterilebilir.(KK md 28-29-30) Bir kooperatifte 4.000 paya sahip bir ortağın genel kurulda kaç oy hakkı vardır? KOOPERATİFLERİN SINIFLANDIRILMASI Ülkelerin ekonomik ve sosyal yapılarına göre değişik kooperatif türleri görmek olanaklıdır. Kooperatifler çeşitli şekilde sınıflandırmak olanaklıdır. Örneğin tarım alanında kurulmuş birçok kooperatif bulunmaktadır. Bu sebeple kooperatifleri tarım amaçlı kooperatifler ve tarım dışı amaçlı kooperatifler olarak sınıflandırılabilir. Bu kooperatiflerden bazıları şöyle sıralanabilir; Tarım amaçlı kooperatifler • Tarım kredi kooperatifleri, • Tarım alım kooperatifleri, 140 • Tarım satış kooperatifleri, • Sulama kooperatifleri, • Su ürünleri kooperatifleri, • Tarım pazarlama kooperatifleri, • Tarım hizmet kooperatifleri, Tarım dışı amaçlı kooperatifler • Üretim kooperatifleri, • Tüketim kooperatifleri, • Kredi kooperatifleri, • Yapı kooperatifleri, • Taşıma kooperatifleri, • Ecza kooperatifleri • Diğer kooperatifler Sorumluluklarına göre kooperatifler • Sınırlı sorumlu kooperatifler • Sınırsız sorumlu kooperatifler Tabi oldukları kanunlara göre kooperatifler • Kooperatifler Kanununa bağlı kooperatifler • Özel Kanunlara tabi kooperatifler KOOPERATİFLERİN KURULUŞU Gerçek veya tüzel kişiler tarafından çeşitli amaçlar için kooperatifler kurulabilir. Bir kooperatif 7 kişi tarafından kurulur. Bu sayı özel kanunları olan Tarım Satış Kooperatifleri için 10, Tarım Kredi Kooperatifleri için 30’dur. Bir kooperatifin kurulabilmesi için her şeyden önce kurucularının kanunda belirtilen (KK md.8) medeni hakları kullanma yeterliliğine sahip olması gerekir. Tüzel kişiler de kooperatif kuruluşuna yardımcı olur ve ortak olabilirler. Kooperatifler sermayenin tümü kurucu ortaklarca taahhüt edildiği için ani kuruluş hükümlerine tabidir. Bir kooperatifin kuruluşu ile ilgili olarak izlenecek yol şöyle sıralanabilir; • 7 kurucu ortak bir araya gelerek ana sözleşmeyi hazırlar ve imzalar • Ana sözleşmedeki imzalar notere onaylatılır. • Ortaklarca kuruluş sermayesinin ¼’ün bankaya bloke edilmesi • Bakanlıktan izin alınması • Kooperatifin tescil ve ilanı Yukarıda sayılan işlemler gerçekleştirildiğinde kooperatif kurulmuş olur. 141 Bir kooperatif kurulması sırasında çeşitli giderler yapılır. Bunlar kuruluş giderleridir. Kuruluş giderlerini ortaklar tarafından üstlenilir. Kuruluş işlemi tamamlandıktan sonra harcamayı yapan ortağa ödenir. Bir kooperatif ana sözleşmesinde şu hükümlerin yer alması gerekir; • Kooperatifin adı ve merkezi, • Kooperatifin adı ve çalışma konuları, • Ortaklık sıfatını kazandıran ve kaybettiren hal ve şartlar, • Ortakların pay tutarı ve kooperatif sermayesinin ödenme şekli, nakdi sermayenin en az ¼’ünün peşin ödenmesi, • Ortakların ayni sermaye koyup koyamayacakları, • Kooperatiflerin yükümlerinden dolayı ortakların sorumluluk durumu ve derecesi, • Kooperatif yönetici ve denetleyici organların görev, yetki, sorumlulukları ve seçim tarzları, • Kooperatifin temsiline ait hükümler, • Yıllık gelir gider farklarının hesaplanma ve kullanma şekilleri, • Kurucuların adı, soyadı, iş ve konut adresleri. Ana sözleşme ayrıca aşağıdaki hususları da kapsayabilir; • Genel kurul toplantısı, kararların alınması, oyların kullanılması hakkındaki hükümler, • Kooperatiflerin çalışma şekline dair esaslar, • Kooperatiflerin birliklerle olan ilişkileri, • Kooperatifin diğer bir kooperatifle birleşmesine ait hükümler, • Kooperatifin süresi. KOOPERATİFLERİN ORGANLARI Kooperatiflerin 3 organı bulunmaktadır. Bunlar şunlardır, • Genel kurul • Yönetim kurulu • Denetçiler. Şimdi sırasıyla kooperatif organlarının görev yetki ve sorumluluklarını açıklayalım. Genel Kurul Genel kurul bütün ortakları temsil eden en yetkili organdır. Genel kurulun yetkileri şöyle sıralanabilir; • Ana sözleşmeyi değiştirmek. • Yönetim kurulu ve denetçiler kurulu üyeleriyle gerektiğinde tasfiye kurulunu seçmek. • İşletme hesabıyla bilanço ve gerektiğinde gelir gider farkının bölüşülmesi hakkında karar almak. • Yönetim ve denetçiler kurullarını ibra etmek. • Kanun veya ana sözleşme ile genel kurula tanınmış olan konular hakkında karar vermek. 142 • Gayrimenkul alımında ve satımında takip edilecek usul ile alınacak gayrimenkulün niteliğini, yerini ve azami fiyatını, satılacak gayrimenkulün asgari fiyatını belirlemek, • İmalat ve inşaat işlerinin yaptırılma yöntemlerini belirlemek, • Yapı kooperatiflerinde; kooperatifin ortak sayısı ile yapılacak konut ve işyeri sayısını belirlemek. Genel kurulu iki şekilde toplanabilir. Bunlar olağan genel kurul ve olağanüstü genel kurul olmak üzere iki şekildedir. Olağan genel kurul her yıl bir defa, hesap dönemini izleyen altı ay içinde toplanır. Genel kurulu toplantıya yönetim kurulu çağırır. Bunun dışında genel kurulu toplantıya çağırmaya yetkili olanlar ise şunlardır; • Yönetim kurulu • Ana sözleşme ile bu hususta yetkili kılınan diğer bir organ • Denetçiler kurulu, • Ortağı olduğu üst birlik • Tasfiye memurları • Dört ortaktan az olmamak kaydıyla ortak sayısının en az onda birinin isteği Ancak genel kurul yukarıda belirtildiği şekilde toplanamadığı takdirde ilgili bakanlık genel kurulu toplantıya çağırma yetkisine sahiptir. Genel Kurulda her ortak yalnız bir oya sahiptir. Ana sözleşmede açıklama bulunduğu takdirde, bir ortak yazı ile izin vermek suretiyle Genel Kurul toplantısında oyunu ancak başka bir ortağa kullandırabilir. Bir ortak Genel Kurulda birden fazla ortağı temsil edemez. Kanun veya ana sözleşmede aykırı hüküm bulunmadıkça Genel Kurul kararlarında ve seçimlerde oyların yarıdan bir fazlasına itibar olunur. Genel kurulu toplantıya çağırmaya kimler yetkilidir? Yönetim Kurulu Yönetim Kurulu, kanun ve ana sözleşme hükümleri içinde kooperatifin faaliyetini yöneten ve onu temsil eden icra organıdır. Yönetim Kurulu en az üç üyeden kurulur. Bunların ve yedeklerinin kooperatif ortağı olmaları şarttır.Yönetim Kurulu üyeliğine seçilen tüzel kişiler, temsilcilerinin isimlerini kooperatife bildirir. Yönetim kurulu üyelerinde aşağıdaki şartlar aranır. • Türk vatandaşı olmak. • Aynı türde başka bir kooperatifin yönetim kurulu üyesi olmamak • Türk Ceza Kanununun zimmet, ihtilas, irtikap, rüşvet, görevi suiistimal, sahtekarlık, hırsızlık, dolandırıcılık, hileli iflas, emniyeti suiistimal ve Devletin şahsiyetine karşı işlenen suçlara ilişkin hükümlerine veya mahkum olmamak. Üyelik şartları denetçiler tarafından araştırılır. Bu şartları taşımadıkları halde seçilenler ile sonradan kaybedenlerin görevlerine yönetim kurulunca son verilir. Yönetim Kurulu üyeleri en çok 4 yıl için seçilebilirler. Ana sözleşmede aksine hüküm yoksa tekrar seçilebilirler. Yönetim Kurulu, kooperatif işlerinin yönetim için gereken titizliği gösterir ve kooperatifin başarısı ve gelişmesi yolunda bütün gayretini sarf eder. Yönetim Kurulu, kendi tutanakları ile Genel Kurul 143 tutanaklarının, gerekli defterlerin ve ortak listelerinin düzenli hazırlanıp, tutulup, saklanmasından ve işletme hesabiyle, yıllık bilançonun kanuni hükümlere uygun olarak hazırlanıp tetkik olunmak üzere denetleme kuruluna verilmesinden sorumludur. Yönetim Kurulu üyeleri ve kooperatif memurları, kendi kusurlarından ileri gelen zararlardan sorumludurlar. Bunların suç teşkil eden fiil ve hareketlerinden ve özellikle kooperatifin para ve malları bilanço, tutanak, rapor ve başka evrak, defter ve belgeleri üzerinde işledikleri suçlardan dolayı "Devlet memurları" gibi ceza görürler. Denetçiler Denetçiler, genel kurul namına kooperatifin bütün işlem ve hesaplarını inceler. Genel kurul, denetleme organı olarak en az bir yıl için bir veya daha çok denetçi seçer. Genel kurul yedek denetçiler de seçebilir. Denetçilerin ve yedeklerinin kooperatif ortaklarından olması şart değildir. Denetçilerin görevleri şöyle sıralanabilir; • Bilançonun ve gelir tablosunun muhasebe defterleriyle uygunluk içinde olup olmadığı, • Defterlerin düzenli ve muhasebe ilkelerine göre tutulup tutulmadığı, • Ortaklar listesinin usulüne uygun olarak tutulup tutulmadığını, • Yılsonu karının (olumlu gelir gider farkının) kanun ve ana sözleşme hükümlerine uygun dağıtılıp dağıtılmadığı. Yöneticiler, yukarıda sayılan amaçlarla denetçilere defterleri ve belgeleri verirler. Denetçiler her yıl yazılı bir raporla beraber tekliflerini genel kurula sunmaya mecburdurlar. Denetçiler, görevleri çerçevesinde işlerin yürütülmesinde gördükleri noksanlıkları, kanun veya ana sözleşmeye aykırı hareketleri bundan sorumlu olanların bağlı bulundukları organa ve gerekli hallerde aynı zamanda genel kurula haber vermekle yükümlüdürler. Denetçiler yönetim ve genel kurul toplantılarına katılırlar. Ancak, yönetim kurulunda oy kullanamazlar. Denetçiler, görevleri sırasında öğrendikleri ve açıklanmasında kooperatifin veya ortakların şahısları için zarar umulan hususları kooperatif ortaklarına ve üçüncü şahıslara açıklayamazlar. Ana sözleşme ve genel kurul kararı ile denetleme teşkilatı hakkında daha geniş hükümler koymak, denetçilerin görev ve yetkilerini artırmak ve özellikle ara denetlemeleri öngörmek mümkündür. Kooperatif deneticilerinde aşağıdaki şartlar aranır. • Türk vatandaşı olmak • Türk ceza kanununun zimmet, ihtilas, irtikap, rüşvet, görevi suiistimal, sahtekarlık, hırsızlık, dolandırıcılık, hileli iflas, emniyeti suiistimal ve devletin şahsiyetine karşı işlenen suçlara ilişkin hükümlerine veya kooperatifler Kanununa göre mahkum olmamak. • Yönetim kurulu üyesi olmamak veya kooperatifin bir memuru olmamak. Kooperatiflerde denetçilerin görevleri nelerdir? KOOPERATİFLERİN MUHASEBE KAYITLARI Kooperatifler 1. sınıf tacir sayıldıkları için bilanço esasına göre defter tutmak zorundadırlar. Kooperatifler aşağıda belirtilen defterleri tutarlar: 144 a. Kanuni Defterler: • Yevmiye Defteri • Defteri Kebir • Envanter ve Bilanço Defteri • Karar Defterleri • Genel Kurul Karar Defteri • Yönetim Kurulu Karar Defteri • Ortaklar Defteri b. Diğer Kanuni Defterler: Vergi Usul Kanunu işletmelerin özelliğine göre bazı ilave defterlerin tutulmasını gerekli kılmıştır. Eğer kooperatif, sınai bir işletme kurmuşsa, bu işletme için (imalat defteri) ile (istihsal vergisi defteri) tutacaktır. Kooperatif Nakliyat işleri için uğraşıyorsa (Nakliyat Vergisi Defteri) tutulması gereklidir. c. Yardımcı Defterler: • Stok giriş-çıkış defteri veya kartları. • Sabit Kıymetler ve Demirbaş defteri • Kıymetli evrak defteri • Teftiş Defteri, • Gelen-giden evrak kayıt defteri Kooperatifler 1. sınıf tacir sayıldıkları için bilanço esasına göre defter tutmak zorundadırlar Yevmiye defteri, Defteri Kebir (veya yevmiyeli defteri kebir), envanter ve bilanço defteri, karar defterlerinin kullanılmaya başlanılmadan önce notere tasdik ettirilmesi gerekir. Kooperatifler muhasebe kayıtlarını Tek Düzen Muhasebe Sistemine uygun olarak yapmak zorundadırlar. Vergi usul kanununda belirlenmiş belgeleri kullanırlar. Bir taşıma kooperatifinin tutmak zorunda olduğu kanuni defterler nelerdir? Kuruluş İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları Kooperatiflerin kuruluş işlemleri ani kuruluş şeklinde olmaktadır. Kuruluş kayıtlarında izlenecek yol şöyle olacaktır; • Sermaye taahhüdü kaydı, • Sermaye taahhüdünün yerine getirilmesi. Örnek: 20 ortak bir araya gelerek ÇEVKO Tüketim Kooperatifini kurmaya karar vermişlerdir. Kooperatif sözleşmesi hazırlanmış ortaklar tarafından imzalanıp notere tasdik ettirilmiştir. Kooperatifin kurucu ortakları her biri 1 olan pay senetlerinden 100.000 tane almayı taahhüt etmişlerdir. Ortaklar sermaye taahhütlerinin ¼’ünü Ziraat Bankasındaki kooperatif adına açılan bloke hesaba yatırmışlardır. Kalan sermaye taahhütlerini ise 1 ay sonra nakit olarak yerine getireceklerdir. Kuruluş gideri olarak 500 ve 90 KDV ortak Veli Yanık tarafından ödenmiştir. Kooperatifin kuruluşu ile ilgili yasal işlemler 145 tamamlanmıştır. Kuruluş işlemlerinden sonra bankadaki bloke para çözülerek aynı bankadaki mevduat hesabına aktarılmıştır. Şimdi kooperatifin kuruluş ile ilgili muhasebe kayıtlarını yapalım. Yevmiye Defteri Kayıtları 1 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 500 SERMAYE HS Sözleşmeye göre ortakların sermaye taahhütleri 25.000 25.000 2 102 BANKALAR HS. Ziraat Bankası-–Bloke paralar 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS Ortakların ¼ sermaye taahhüdünü yerine getirmesi 25.000 25.000 3 102 BANKALAR HS. Ziraat Bankası –Mevduat 102 BANKALAR HS Ziraat Bankası-–Bloke paralar Bloke paranın çözülmesi 25.000 25.000 Büyük Defter Kayıtları şu şekilde yapılır. 501 ÖD. SER. HS. 100.000 500 SERMAYE HS. 25.000 100.000 102 BANKALAR HS. 25.000 25.000 25.000 Kuruluş Bilançosu aşağıda verilmiştir. ÇEVKO Tüketim Kooperatif Aktif ….Tarihli Kuruluş Bilançosu DÖNEN VARLIKLAR Bankalar 25.000 25.000 ÖZ KAYNAKLAR Sermaye (-) Öden. Sermaye 25.000 25.000 100.000 (75.000) 25.000 146 Pasif Ortaklar bir ay sonra kalan sermaye taahhütlerini nakit olarak yerine getirdiklerinde yapılacak muhasebe kaydı şöyle olacaktır; 1 100 KASA HS 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS Ortakların kalan sermaye taahhüdünü nakit olarak yerine getirmesi 75.000 75.000 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS 1 191 İNDİRİLECEK KDV HS 2 500 90 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 01 Veli Yanık Hs 590 Kuruluş gideri Ortak Veli Yanık’a kuruluş giderleri ile ilgili olarak ödeme yapıldığında şu kayıt yapılır; 1 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 01 Veli Yanık Hs 500 100 KASA HS. Kuruluş giderleri için ortak Veli Yanık’a yapılan ödeme 590 Ortakların Giriş ve Çıkışlarının Kaydı Kooperatiflerin özelliklerinden birisi değişir sermayeli olmasıdır. Kooperatife ortak olmak ve ortaklıktan çıkmak serbesttir. Bu sebeple sermayenin değişmesi durumunda şirketlerde olduğu gibi yasal işlemler yapılmasını gerektirmez. Kooperatif ortaklığına girmek isteyen gerçek kişilerin medeni hakları kullanma yeterliliğine sahip olmaları gerekir. Ortak olmak isteyen gerçek ve tüzel kişiler, kooperatif anasözleşmesi hükümlerini bütün hak ve ödevleriyle birlikte kabul ettiklerini belirten bir yazı ile kooperatif yönetim kuruluna başvururlar. Kooperatiflerde ortaklığa giriş çıkış serbestttir. Yönetim Kurulu; ortaklar ile ortak olmak için müracaat edenlerin anasözleşmede gösterilen ortaklık şartlarını taşıyıp taşımadıklarını araştırmak zorundadır. Yönetim kurulu ortak olma talebin inceledikten sonra bir engel görmediği takdirde ortak olmasına karar verir. Kooperatife yeni girişte taahhüt edilen sermayenin ¼’ünün ödenmesi gerekir. Kooperatife Yeni Ortak Alınması Ali Duru ÇEVKO yapı kooperatifine ortak olmak istemektedir. Yazılı başvuruda bulunmuştur. Yönetim kurulu başvuruyu incelemiş ve ortaklığa kabul etmiştir. Sermaye taahhüdü 5.000 olup ¼’ünü peşin olarak ödemiştir. 1 Vergi Usul Kanununa göre istenirse aktifleştirilibilir. Bu durumda “770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HESABI” yerine “262 KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİ HESABI” na kayıt yapılır. 147 Yevmiye Defteri Kayıtları 1 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS 500 SERMAYE HS Ali Duru’nun sermaye taahhütleri 2 5.000 5.000 100 KASA HS. Ziraat Bankası 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE HS Ali Duru’nun ¼ sermaye taahhüdünü yerine getirmesi 1.250 1.250 Kooperatiften Ortağın Çıkması Kooperatif ortaklarından Şahin ŞANLI’nın ayrılmak isteğini bildirmiş ve yönetim kurulu tarafından bu istek kabul edilmiştir. Şahin ŞANLI’nın sermaye payı 4.000 olup kendisini nakden ödenmiştir. Yevmiye Defteri Kayıtları aşağıdaki gibi yapılır. 1 500 SERMAYE HS 336 DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR HS 01 Şahin ŞANLI Hs Şahin Şanlı’nın ortaklıktan ayrılması nedeniyle sermaye azaltılması 4.000 2 336 DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR HS 01 Şahin ŞANLI Hs 100 KASA HS Şahin Şanlıya yapılan ödeme 4.000 4.000 4.000 Gelir-Gider Farklarının Dağıtımına İlişkin Muhasebe Kayıtları Kooperatifler kar amacı gütmezler. Ama buna rağmen faaliyetleri sonucunda şirketler gibi kar ya da zarar edebilirler. Kooperatiflerde gelir gider arasındaki farka kar, gelir gider arasındaki olumsuz farka zarar denilmektedir. Ancak kooperatiflerde Tek Düzen Hesap Planını uygulamak zorundadırlar. Tek Düzen Hesap Planında kooperatiflerdeki kullanıldığı şekliyle olumlu fark ya da olumsuz fark isimlerinde hesap olmadığından muhasebe uygulamalarında kar ya da zarar adıyla kayıt yapılacaktır. Kooperatifler kurumlar vergisi mükellefidir. Ancak kanunda yazılan bazı koşulların gerçekleşmesi halinde kurumlar vergisi mükellefi olmamaktadırlar(Kurumlar Vergisi md 7/16). Kooperatifin Kurumlar Vergisi mükellefi olmaması için öngörülen koşullar şunlardır; • Sermaye üzerinden kazanç dağıtmaması, • Yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, • Yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması, • Sadece ortaklarla iş yapılması, • Üst kuruluşa (birliğe) üye olunması. Ayrıca kooperatifler Katma değer Vergisi mükellefidirler. Muhtasar beyanname de verirler. Ana sözleşmede aksine hüküm bulunmadığı takdirde ortaklarla yapılan işlemlerden bir yıllık faaliyet sonunda elde edilen hâsılanın tamamı gelir-gider farkı olarak kooperatifin yedek akçelerine eklenir (KK 148 md 38/1). Ancak gelir gider farkının ortaklar arasında paylaştırılması öngörülmüş olabilir. Bu paylaştırma ortakların yaptıkları işlemler oranında yapılır. Diğer yandan gelir-gider farkının en az % 50'si ortaklara dağıtıldıktan sonra, ortakların sermaye paylarına genel kurul kararı ile Devlet Tahvillerine verilen en yüksek faiz haddini geçmemek üzere faiz ödenebileceği ana sözleşme ile hükme bağlanabilir. Bir yıllık faaliyet neticeleri menfi olduğu takdirde açık, yedek akçelerden ve bunların yeterli gelmemesi halinde ek ödemelerle veya ortak sermaye paylarıyla karşılanır. Menfi neticeler ortadan kaldırılmadıkça gelir-gider farkı ve faiz dağıtımı yapılamaz. Kardan (gelir- gider farkı) yapılacak kesintiler şöyle sıralanabilir; Yasal olarak gelir gider farkından ilk önce yedek akçe (%10) ayrılır. Eğer üst kuruluşa üye olunmuşsa üst kuruluş fonu olarak % 1 ayrılır. Yasal kesintilerin yapılması zorunludur. Kesintiler yapıldıktan sonra kalan kısım ortaklara dağıtılır. Bu işleme risturn denir. Ayrıca istenirse ortak ve personele yardım fonu ile yardım ve geliştirme fonunda da kesinti yapılabilir. Olumlu gelir-gider farkından yedekler ve diğer fonların düşülmesinden sonra kalan miktardan ortakların kooperatifle yaptıkları işlemlerle oranlı olarak aldıkları paya “risturn” denir. Risturn oranı şöyle bulunur; Risturn Oranı = Dağıtılacak Olumlu Gelir –Gider Farkı/ Ortaklarla Yapılan Toplam İşlem Tutarı Kooperatiflerde dönem sonunda bütün gelir ve gider hesapları 690 Dönem Karı veya Zararı hesabına devredilir. 60 Brüt Satışlar, 64 Diğer Faaliyetlerden Olağan Gelir ve Karlar, 67 Olağandışı Gelir ve Karlar Grubunda yer alan gelir hesapları bu hesabın alacağına aktarılır. 61 Satış İndirimleri, 62 Satışların Maliyeti, 63 Faaliyet Giderleri, 65 Diğer Olağan Faaliyetlerden Gider ve Zararlar, 66 Finansman Giderleri ve 68 Olağan dışı gider ve zararlar grubunda yer alan gider hesapları bu hesabın borcuna aktarılır. Bütün gelirler ve kar bu hesabın alacağına aşağıdaki gibi kaydedilir. 1 600 Y. SATIŞLAR HS. Xx 602 DİĞER GELİRLER HS. Xx 640 İŞTİRAKLERDEN TEM. GELİRLERİ HS. Xx 641 BAĞLI ORTAKLIKLARDAN TEM. GEL. HS. Xx 642 FAİZ GELİRLERİ HS. Xx 643 KOMİSYON GELİRLERİ HS. xx ………….. 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS. XXX Gider ve zararlar hesaplarının (satılan malların maliyeti dahil) 690 dönem karı veya zararı hesabına devri şu şekilde yapılır. 1 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS. 610 SATIŞTAN İADELERİ HS. XXX 621 S. TİCARİ MALLAR MALİYETİ HS. XXX XXX 611 SATIŞ İSKONTOLARI HS. 149 XXX Hesap toplayıcı bir hesaptır (daha önceleri uygulanan kar-zarar cetveline benzer) ve hesabın görüntüsü aşağıdaki gibi olur. 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI 610 SATIŞ İADELERİ 600 Y. SATIŞLAR 611 SATIŞ İSKONTOLARI 602 DİĞER GELİRLER 620 SATILAN MAM. MALİYETİ 640 İŞTİR. TEM. GELİRLERİ 621 SATILAN TİCARİ MAL. MAL. 641 BAĞLI ORT. TEM. GEL. 622 SATILAN HİZMET MALİYETİ 642 FAİZ GELİRLERİ 630 ARAŞTIRMA GELİŞTİRME GİD. 643 KOMİSYON GELİRLERİ ……….. ……….. Kooperatifin ortak dışı işlemler mevcut vergi yasalarına göre kurumlar vergisine tabidir. Bu durumda ortak dışı işlemlerden elde edilen kar üzerinden kurumlar vergisi hesaplanarak kayıtlara alınır. Bu durumda aşağıdaki kayıtlar yapılır. 1 691 D. KARI VERGİ VE YAS. YÜK. KAR. HS XXX 370 D. KARI VER.veYAS. YÜK. KAR. HS XXX 2 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS XXX 691 D. KARI VER VE YAS. YÜK. KAR. HS. XXX 692 DÖNEM NET KARI VEYA ZAR. HS. 2 692 DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI HS. 590 DÖNEM NET KARI HS. XXX XXX Yeni yılın başında ise aşağıdaki kayıt yapılır. 1 590 DÖNEM NET KARI HS. XXX 570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS XXX Örnek: Yıldız Tüketim Kooperatifinin dönem sonu gelir gider hesaplarının kalanları aşağıdaki gibidir. Buna göre kooperatifin gelir gider farkını aşağıdaki gibi olur. 150 600 Y. SATIŞLAR HS 621 SAT. TİC. MAL. MAL.HS 45,000 20.000 642 FAİZ GELİR HS 770 GENEL YÖN. GİD. HS. 8,000 6.000 760 PAZ. SAT. DAĞ.GİD.HS. 649 DİĞ. OL.GEL. KAR. HS. 14.000 10.000 Öncelikle maliyet hesaplarındaki tutarların gelir tablosuna aktarılması gerekecektir. 1 632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 631 PAZARLAMA SATIŞ DAĞ. GİDER. HS 6.000 14.000 771 G. YÖNETİM GİDERLERİ YANS. HS. 761 PAZ.SATIŞ DAĞ. GİDER. YANS. HS. 2 771 G. YÖNETİM GİDERLERİ YANS. HS. 761 PAZ.SATIŞ DAĞ. GİDER. YANS. HS. 6.000 14.000 6.000 14.000 6.000 14.000 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 760 PAZARLAMA SATIŞ DAĞ. GİDER. HS Daha sonra bütün gelir ve giderler 690 Dönem Karı ve Zararı Hesabına aşağıdaki gibi devredilir. 1 600 Y. SATIŞLAR HS. 642 FAİZ GELİRLERİ HS. 649 DİĞ. OL GELİR VE KARLAR HS. 45.000 8.000 10.000 63.000 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS 2 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS. 38.000 621 SATILAN TİCARİ MALLAR HS 632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS 631 PAZARLAMA SATIŞ DAĞ. GİDER. HS 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS. 38.000 63.000 151 20.000 6.000 14.000 Büyük defter hesabında da görüldüğü gibi kooperatifin dönem gelir ile dönem giderlerinin karşılaştırılması sonucunda 25.000 olumlu dönem gelir gider farkı yani karı çıkmaktadır. Kooperatifin kurumlar vergisi mükellefidir ve dönem karı üzerinden kurumlar vergisi hesaplaması gerekir Kurumlar Vergisi = Dönem Karı X Kurumlar Vergisi Oranı = 25.000 X % 20 = 5.000 1 691 D. KARI VERGİ VE YAS. YÜK. KAR. HS 5.000 370 D. KARI VER.veYAS. YÜK. KAR. HS 2 5.000 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS 25.000 691 D. KARI VER VE YAS. YÜK. KAR. HS. 692 DÖNEM NET KARI VEYA ZAR. HS. 2 5000 20.000 692 DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI HS. 590 DÖNEM NET KARI HS. 20.000 20.000 Yeni yılın başında ise aşağıdaki kayıt yapılır. 1 590 DÖNEM NET KARI HS. 20.000 570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS 20.000 Kooperatif genel kurulu mayıs ayında toplanarak olumlu gelir gider farkını dağıtmaya karar vermiştir. Olumlu gelir gider farkı üzerinde %10 yasal yedek, %1 kooperatifçiliği geliştirme fonu ve %15’de olağan üstü yedek ayrılacaktır. Dönem Olumlu Gelir Gider Farkı Yasal Yedekler %10 20.000 2.000 Koop. Geliştirme Fonu 200 Olağanüstü Yedekler %15 3.000 Kalan Olumlu, Gelir-Gider Farkı 14.800 Kalan olumlu gelir gider farkı 14.800 ise ortaklara risturn olarak dağıtılmaya karar verilmiştir. Risturn Oranı = Dağıtılacak Olumlu Gelir – Gider Farkı/ Ortaklarla Yapılan Toplam İşlem Tutarı = 14.800/ 22.000 = 0.677272 152 Aşağıda kooperatifin ortaklarla işlem tutarı ve risturn tutarı ortak başına ayrı ayrı verilmiştir. Ortaklar İşlem Tutarı Risturn oranı Risturn Tutarı (İşlem tutarı x risturn oranı) Ali Duru 2,000 0.677272 1.345 Utku Sağlam 4,000 0.677272 2.691 Veli Kaya 3,000 0.677272 2.018 Ahmet Mutlu 2.000 0.677272 1.345 Cengiz Kuru 1,000 0.677272 673 Vedat Şanlı 1,000 0.677272 673 Fatih Canlı 1.000 0.677272 673 Cemil Şahin 2,000 0.677272 1.345 Mustafa Koşar 5.000 0.677272 3.364 Yavuz Koşmaz 1.000 0.677272 673 Toplam 22.000 14.800 Yukarıdaki işlemler sonunda olumlu gelir gider farkı dağıtım kaydı aşağıdaki gibidir. 570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HS 20.000 540 YASAL YEDEKLER HS 2.000 549 ÖZEL FONLAR HS 200 542 OLAĞANÜSTÜ YEDEKLER HS 3.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 14.800 Ali Duru 1.345 Utku Sağlam 2.691 Veli Kaya 2.018 Ahmet Mutlu 1.345 Cengiz Kuru 673 Vedat Şanlı 673 Fatih Canlı 673 Cemil Şahin 1.345 Mustafa Koşar 3.364 Yavuz Koşmaz 673 153 Ortaklara ödeme yapıldığında şu kayıt yapılır. 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS Ali Duru 14.800 1.345 Utku Sağlam 2.691 Veli Kaya 2.018 Ahmet Mutlu 1.345 Cengiz Kuru 673 Vedat Şanlı 673 Fatih Canlı 673 Cemil Şahin 1.345 Mustafa Koşar 3.364 Yavuz Koşmaz 673 14.800 102 BANKALAR HS Risturn nedir? Risturn nasıl hesaplanır? KOOPERATİFLERİN TASFİYE İŞLEMLERİ VE MUHASEBE KAYITLARI Kooperatiflerin Tasfiye Nedenleri Kooperatifler çeşitli nedenlerle dağılırlar (KK md 81). Dağılma nedenleri şöyle sıralanabilir; • Anasözleşme gereğince, • Genel kurul kararı ile, • İflasın açılmasıyla, • Kanunlarda öngörülen diğer hallerde, ilgili bakanlığın mahkemeden alacağı karar üzerine, • Diğer bir kooperatifle birleşmesi veya devralınması suretiyle, • Üç yıl olağan genel kurulunu yapmaması halinde, • Amacına ulaşma olanağının bulunmadığının ilgili Bakanlıkça tespiti halinde mahkemeden alacağı kararla dağılır. Dağılacak kooperatifler tasfiye işlemine tabi tutulur. Tasfiye işlemlerinin yapılabilmesi için tasfiye kurulunun seçilmesi gerekir. Tasfiye kurulunu genel kurul belirler. Mahkemece tasfiye kararı verilmişse tasfiye kurulunu mahkeme belirler. Eğer genel kurul ve mahkemece tasfiye kurulu üyeleri belirlenmemişse tasfiye işlemlerini yönetim kurulu yürütür. Yönetim kurulu tasfiye memurlarını ve tasfiyeyi tescil ve ilan ettirir. Dağılma kararı ticaret sicil gazetesinde birer hafta ara ile 3 defa ilan ettirilir. Alacaklılar ilan tarihinden itibaren 1 yıl içinde belgeleriyle beraber müracaat etmeleri gerekir. Tasfiye edilmesi karalaştırılan kooperatifin unvanının başına “Tasfiye halinde” ibaresi eklenir. 154 Kooperatiflerde Tasfiye İşlemleri Tasfiye kurulu kooperatifi temsil yetkisine sahiptir. İlk önce tasfiyeye başlama bilançosu çıkarır. Tasfiye kurulunun görevleri şöyle sıralanabilir; • Tasfiyeye başlama bilançosu düzenlemek, • Muhasebe defterlerini tutmak, • Varlıkları nakite çevirmek, • Alacakları tahsil etmek, • Borçları ödemek, • Yarım kalmış işleri tamamlamak, • Varlıkların borçları karşılamaya yetmediği belirlenirse bunu derhal mahkemeye bildirmek, • Tasfiye sonu bilançosu düzenlemek, • Tasfiye sonrası kooperatif unvanının ticaret sicilinden sildirmek, • Defterleri saklanmak üzere tasfiye memurlarından birine ya da notere teslim etmek • Tasfiye sonrası kalan değerleri ortaklara dağıtmak. Varlıkların toptan satılabilmesi için genel kurul kararı gerekir. Tasfiye kurulu, tasfiye etmekle yükümlü oldukları kooperatife çok yüksek bir kazanç sağlayacak ortak iş yapma önerisi almıştır. Bu iş teklifini kabul edebilir ler mi? Kooperatiflerde Tasfiye ile İlgili Muhasebe Kayıtları ESKO Tüketim Kooperatifinin …………. tarihli genel kurul toplantısında kooperatifin dağılması kararı alınmıştır. Kooperatifin tasfiyesi için tasfiye kurulu, genel kurul tarafından atanmıştır. Kooperatifin tasfiyesi için gerekli yasal formaliteler yerine getirilmiştir. Tasfiye kurulu göreve başlamış ve aşağıdaki tasfiyeye başlama bilançosunu düzenlemiştir. ESKO Tüketim Kooperatifi Aktif …….Tarihli Tasfiyeye Başlama Bilançosu DÖNEN VARLIKLAR 400.000 K.V.Y. KAYNAKLAR Kasa 20.000 Satıcılar 200.000 Bankalar 40.000 Borç Senetleri 160.000 Alıcılar Pasif 360.000 100.000 Alacak Senetleri 80.000 Ticari Mallar 160.000 DURAN VARLIKLAR 160.000 Demirbaşlar 180.000 (-) B. Amort (20.000) Sermaye Yasal Yedekler 560.000 155 ÖZ KAYNAKLAR 200.000 140.000 60.000 560.000 Tasfiye işlemleri ile ilgili bilgiler şöyledir; • Kasadaki paranın tamamı Ziraat Bankasındaki hesaba yatırılmıştır. • Müşterilerden olan alacaklar 80.000 olarak tahsil edilebilmiştir. • Alacak senetleri 70.000 peşin değer üzerinden tahsil edilmiştir. • Ticari mallar 200.000 + KDV(%18) satılmıştır. • Demirbaşlar 160.000 + KDV(%18) satılmıştır. • Satıcılara olan borç 180.000 olarak ödenmiştir. • Borç senetleri 140.000 peşin değer (ıskontolu) üzerinden ödenmiştir. • Farklı tarihlerde 10.000 tasfiye ile ilgili gider ve 1.800 KDV ödenmiştir. • KDV ile ilgili işlemler yapılmış ve KDV’den dolayı oluşan borç vergi dairesine bildirilmiş ve ödenmiştir. -…… tarihinde tasfiye işlemleri sonuçlandırılmış ve tasfiye sonucu kalan para ortaklara dağıtılmış ve ödenmiştir. Şimdi yukarıda ki bilgilere dayanarak şirketin tasfiye işlemlerine ilişkin muhasebe kayıtlarını yapalım Yapılacak işlemler şöyle sıralanabilir; • Öncelikle tasfiye bilançosuna dayanarak açılış kayıtları yapılmalıdır. • Sonra tasfiye işlemlerine ilişkin muhasebe kayıtları yapılır. • Tasfiye sonu bilançosu düzenlenir. • Tasfiye bilançosundaki kalan ortaklara dağıtılır ve ödenir. Şimdi sırayla bu işlemleri yapalım: Yevmiye Defteri Kayıtları aşağıdaki gibi yapılır. 1 100 KASA HS. 102 BANKALAR HS. 120 ALICILAR HS. 121 ALACAK SENETLERİ HS. 153 TİCARİ MALLAR HS. 255 DEMİRBAŞLAR HS 20.000 40.000 100.000 80.000 160.000 180.000 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HS. 320 SATICILAR HS. 321 BORÇ SENETLERİ HS. 500 SERMAYE HS. 540 YASAL YEDEKLER HS Tasfiyeye başlama hesaplarının açılışı 20.000 200.000 160.000 140.000 60.000 2 102 BANKALAR HS. Ziraat Bankası 100 KASA HS. 20.000 20.000 Kasadaki paranın bankaya yatırılması 156 3 102 BANKALAR HS. 80.000 689 O.D. GİD. VE ZAR. HS. 20.000 120 ALICILAR HS. 100.000 Müşterilerden alacağın tahsil edilmesi 4 102 BANKALAR HS. 70.000 689 O.D. GİD. VE ZAR. HS. 10.000 121 ALACAK SENETLERİ HS. 80.000 Müşterilerden senetli alacağın tahsil edilmesi 5 102 BANKALAR HS 236.000 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS 200.000 391 HESAPLANAN KDV HS 36.000 Ticari malların satışı 6 621 SATILAN TİCARİ MALLARIN MALİYETİ HS. 153 TİCARİ MALLAR HS. 160.000 160.000 Satılan ticari malların maliyeti 7 188.800 102 BANKALAR HS. 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HS 20.000 255 DEMİRBAŞLAR HS. 180.000 391 HESAPLANAN KDV HS 28.800 Demirbaş satışı 200.000 8 320 SATICILAR HS 102 BANKALAR HS 679 O.D. GEL.VE KAR. HS Satıcılara olan borcun ödenmesi 9 180.000 20.000 160.000 321 BORÇ SENETLERİ HS. 102 BANKALAR HS. 140.000 679 O.D GEL. VE KAR. HS 20.000 Borç senetlerinin peşin değer üzerinden ödenmesi 10 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS. 10.000 191 İNDİRİLECEK KDV 1.800 11.800 102 BANKALAR HS Tasfiye Gideri 157 391 HESAPLANAN KDV HS. 11 64.800 . 191 İNDİRİLECEK KDV HS 1.800 360 Ö. VERGİ VE FONLAR HS 63.000 Ödenecek KDV Ödenecek KDV’nin ilgili hesaba devri 12 360 ÖDENECEK VER. VE FONLAR HS 63.000 Ödenecek KDV 102 BANKALAR HS. 63.000 KDV’nin ödenmesi 13 632 GENEL YÖNETİM GİDELERİ HS. 10.000 10.000 771 GENEL YÖNETİM GİD. YAN. HS Yansıtma hesapları aracılığıyla genel yönetim giderlerinin gelir tablosu hesaplarına aktarılması 14 771 GENEL YÖNETİM GİD. YAN. HS. 10.000 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS 10.000 7’li Grup hesapların kapatılması 15 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS. 200.000 621 SATILAN TİCARİ MAL MAL. HS. 160.000 632 GENEL YÖNETİM GİD. HS 10.000 689 O.DIŞI GİD VE ZAR HS 30.000 Gider hesaplarının 690 Dönem Karı veya Zararı Hesabına devri 16 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS 200.000 679 O.D. GEL. VE KAR HS. 40.000 240.000 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS Gelir hesaplarının 690 Dönem Karı veya Zararı Hesabına devri 17 691 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. 370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. 8.000 8.000 370 01 Kurumlar Vergisi Tasfiye karı üzerinden kurumlar vergisi karşılığı ayrılması 158 18 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS. 20.000 691 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. 8.000 12.000 692 D. NET KARI VEYA ZARARI HS. Tasfiye net karının kaydı 19 692 DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI HS 12.000 590 DÖNEM NET KARI HS 12.000 Tasfiye net karının bilanço hesabına kaydı 100 KASA HS 20.000 120 ALICILAR HS 20.000 100.000 102 BANKALAR HS 100.000 679 O. D GEL. VE KAR HS 40.000 180.000 20.000 20.000 140.000 10.000 80.000 11.800 30.000 70.000 63.000 30.000 236.000 188.800 634.800 394.800 153 TİCARİ MAL HS 121 ALACAK SEN. HS 80.000 80.000 160.000 600 Y. SATIŞLAR HS 200.000 621 S. T. MAL. MAL. HS 200.000 160.000 391 HES. KDV. HS 180.000 28.800 64.800 159 160.000 255 DEMİRBAŞLAR HS 36.000 64.800 160.000 180.000 257 BİR. AMORT. HS 20.000 689 O. DIŞ. GEL. KAR. HS 20.000 20.000 321 B. SENETLERİ HS 160.000 770 G. YÖN. GİD. HS 160.000 10.000 191 İND. KDV. HS 1.800 63.000 632 G. YÖN. GİD. HS 63.000 771 G. YÖN. GİD. YAN. HS 10.000 10.000 690 D. KARI veya ZAR. HS 200.000 10.000 360 Ö. VER. VE FON HS 1.800 10.000 20.000 10.000 590 D. NET KARI HS 32.000 240.000 40.000 691 D.K.V.Y.Y. K. HS 8.000 692 D. NET K. veya Z. HS 32.000 8.000 370 V.Y.Y.K. HS 32.000 500 SERMAYE HS 8.000 140.000 540 YAS. YED. HS 60.000 Tasfiye sonrası 40.000 kar olmuştur. Kooperatifin tasfiye karı çıktığı için kooperatif bu kar payı üzerinden kurumlar vergisini hesaplayıp ve ödeyecektir. Kooperatifin ödeyeceği kurumlar vergisi = Tasfiye karı x Kurumlar vergisi oranı = 40.000 x % 20 = 8.000 160 Tasfiye Sonu Bilançosu Aktif ESKO Tüketim Kooperatifi….Tarihli Tasfiye Sonu Bilançosu DÖNEN VARLIKLAR Bankalar 240.000 240.000 Pasif K.V.Y. KAYNAKLAR D.K.V.Y.Y. Kar 8.000 8.000 ÖZ KAYNAKLAR Sermaye 232.000 140.000 D. Net Karı 32.000 Yasal Yedekler 60.000 240.000 240.000 Tasfiye sonu bilançosu çıkarıldıktan sonra yapılacak işlem vergi dairesine kurumlar vergisi tutarı ödedikten sonra kalan kısmın ortaklara dağıtılacaktır. Tasfiye Sonu Kayıtları aşağıdaki gibi yapılır. 1 370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS. 8.000 370 01 Kurumlar Vergisi 8.000 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS. 8.000 360.01 Kurumlar vergisi 8.000 Kurumlar Vergisinin tahakkuk ettirilmesi 2 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS. 8.000 360.01 Kurumlar vergisi 8.000 102 BANKALAR HS 8.000 Verginin ödenmesi 3 500 SERMAYE HS 140.000 540 YASAL YEDEKLER HS. 60.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS. 200.000 Sermaye ve yasak yedeklerden ortaklara düşen paylar 4 590 DÖNEM NET KARI HS 32.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 32.000 Dönem net karından ortaklara düşen paylar 5 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 232.000 102 BANKALAR HS 232.000 Tasfiye sonu değerinin ortaklara ödenmesi 161 Büyük Defter Kayıtları aşağıdaki gibi yapılır. 102 BANKALAR HS 240.000 590 DÖNEM NET KARI HS 8.000 32.000 32.000 232.000 240.000 240.000 540 YAS. YED. HS 60.000 360 ÖDE. VER. VE FON. HS 60.000 8.000 8.000 370 V. Y.Y. KAR HS 8.000 8.000 500 SERMAYE HS 140.000 331 ORTAK. BORÇLAR HS 140.000 232.000 232.000 Yukarıdaki kayıtlardan sonra ortaklar paralarını almışlardır. Kooperatifin defterlerinde açık hiç bir hesap kalmamıştır. Hesapların tamamı kapanmış ve tasfiye işlemi tamamlanmıştır. 162 Özet Kooperatif, tüzel kişiliğe haiz olmak üzere ortaklarının belirli ekonomik menfaatlerini ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarını karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp korumak amacıyla gerçek ve kamu tüzel kişileri ile özel idareler, belediyeler, köyle, cemiyetler ve dernekler tarafından kurulan değişir ortaklı ve değişir sermayeli teşekküllerdir Kooperatifler kar amacı gütmezler. Ama buna rağmen faaliyetleri sonucunda şirketler gibi kar ya da zarar edebilirler. Kooperatifler kurumlar vergisi mükellefidir. Ancak kanunda yazılan bazı koşulların gerçekleşmesi halinde kurumlar vergisi mükellefi olmamaktadırlar. Ayrıca kooperatifler Katma değer Vergisi mükellefidirler. Muhtasar beyanname de verirler Kooperatifler uygulanan politikaları belirleme ve karar alma konularına katılan üyelerce kontrol edilen demokratik organizasyonlardır. Üyeler eşit oy hakkına sahiptir. Ortaklığa giriş ve çıkış kolaydır. Kooperatifler değişir sermayeli ve değişir ortaklı, tüzel kişiliğe sahip şirketlerdir. Kooperatifler kar amacı gütmezler. Ama buna rağmen faaliyetleri sonucunda şirketler gibi kar ya da zarar edebilirler. Kooperatiflerde gelir gider arasındaki farka kar, gelir gider arasındaki olumsuz farka zarar denilmektedir. Gelir gider farkından yasal kesintilerin yapılması zorunludur. Olumlu gelir-gider farkından yedekler ve diğer fonların düşülmesinden sonra kalan miktardan ortakların kooperatifle yaptıkları işlemlerle oranlı olarak aldıkları paya “risturn” denir. Risturn ortakların kooperatifle yaptıkları işlem hacmine oranlı olarak bulunur. Anasözleşmede aksine hüküm olmadıkça kooperatif, alacaklılarına karşı yalnız malvarlığıyla sorumludur. Anasözleşme ile sorumluluk sınırları belirlenebilir. Ülkelerin ekonomik ve sosyal yapılarına göre değişik kooperatif türleri görmek olanaklıdır. Kooperatifler çeşitli şekilde sınıflandırmak olanaklıdır. Örneğin tarım alanında kurulmuş birçok kooperatif bulunmaktadır. Bu sebeple kooperatifleri tarım amaçlı kooperatifler ve tarım dışı amaçlı kooperatifler olarak sınıflandırılabilir. Dağılacak kooperatifler tasfiye işlemine tabi tutulur. Tasfiye işlemlerinin yapılabilmesi için tasfiye kurulunun seçilmesi gerekir. Tasfiye kurulunu genel kurul belirler. Kooperatifler, Anasözleşme gereğince, genel kurul kararı, iflasın açılmasıyla, üç yıl olağan genel kurulunu yapmaması, kanunlarda öngörülen diğer haller vb nedenlerle tasfiye olabilir. Kooperatifler en az 7 kurucu ortak bir araya gelerek ana sözleşmeyi hazırlar ve imzalar. Gerekli izinler alındıktan sonra tescil ve ilan edilir. Kooperatif organları, genel kurul, yönetim kurulu ve denetçilerdir. Organlar yasa ile kendilerine verilmiş görevleri yerine getiriler. Tasfiye kurulu kooperatifi temsil yetkisine sahiptir. Tasfiye kurulunun, tasfiyeye başlama bilançosu düzenlemek, muhasebe defterlerini tutmak, varlıkları nakite çevirmek, alacakları tahsil etmek, borçları ödemek, tasfiye sonu bilançosu düzenlemek, tasfiye sonrası kalan değerleri ortaklara dağıtmak defterleri saklanmak üzere tasfiye memurlarından birine ya da notere teslim etmek gibi görevleri vardır. Kooperatifler 1. sınıf tacir sayıldıkları için bilanço esasına göre defter tutmak zorundadırlar. Yevmiye Defteri, Defteri Kebir, Envanter ve Bilanço Defteri, Karar Defterler, Genel Kurul Karar Defteri, Yönetim Kurulu Karar Defteri, Ortaklar Defteri gibi Yasal defterlerin yanında faaliyet alanına göre diğer defterleri de tutarlar. Kooperatifler muhasebe kayıtlarını Tek Düzen Muhasebe Sistemine uygun olarak yapmak zorundadırlar. Vergi usul kanununda belirlenmiş belgeleri kullanırlar. 163 Kendimizi Sınayalım 6. Bir ortak 3.000 ortaklık payını nakit olarak alarak ortaklıktan ayrılmıştır. Aşağıdaki kayıtlardan hangisi doğrudur? 1. Ortakların belirli ekonomik menfaatlerini karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp, korumak amacıyla gerçek ve tüzel kişiler tarafından kurulan değişir ortaklı ve değişir sermayeli teşekküllere ne denir? a. 331 Oraklara Borçlar Hs 3.000 borçlanır. b. 100 Kasa Hs 3.000 alacaklanır a. Kollektif şirket b. Komandit şirket c. 500 Sermaye Hs 3.000 alacaklanır c. Limited şirketi d. 501 Ödenmemiş alacaklanır d. Anonim şirket Sermaye Hs 3.000 e. 102 Bankalar Hs 3.000 borçlanır e. Kooperatif 2. Aşağıdakilerden hangisi özelliklerinden birisi değildir? 7. kooperatif Risturn ne demektir? a. Gelir ile Gider farkıdır a. Değişir sermayelidir b. Gelirlerin giderlere oranıdır b. Değişir ortaklıdır c. Olumlu gelir-gider farkından ortakların kooperatifle yaptıkları işlemlerle oranlı olarak aldıkları paydır. Her ortak kooperatiften ayrılabilir. d. Her ortağın ortaklık payı oranında oy hakkı vardır d. Gelir gider farkından yedek düşüldükten sonraki kısımdır e. Gerçek ve tüzel kişiler kurabilir 3. Aşağıdakilerden hangisi ilkelerinden birisi değildir? kooperatif akçeler e. Gelir-Gider farkının ortaklara eşit dağılmasıdır b. Demokratik Yönetim 8. X kooperatifinde ortaklara 12.000 risturn nakit olarak dağıtılmıştır. Aşağıdaki kayıtlardan hangisi doğrudur? c. Kapalı Üyelik a. 336 Diğer Çeşitli Borçlar Hs borçlanır a. Özerklik ve Tarafsızlık d. Topluma Karşı Sorumluluk b. 100 Kasa Hs alacaklanır e. Üyelerin Ekonomik Katılımı 4. Aağıdakilerden hangisi kooperatiflerden birisidir? tarım c. 100 Kasa Hs borçlanır amaçlı d. 590 Dönem Net Karı Hs alacaklanır a. Ecza Kooperatifleri e. 500 Sermaye Hs alacaklanır b. Su ürünleri kooperatifleri 9. Aşağıdakilerden hangisi kooperatiflerde tasfiye nedenlerinden birisi değildir? c. Tüketim kooperatifleri d. Yapı kooperatifleri a. Anasözleşme gereği e. Taşıma kooperatifleri b. Genel kurul kararı 5. 20 kişi bir araya gelerek 80.000 sermayeli bir tüketim kooperatifi kurmuş ve sermaye taahhütlerinin ¼’ünü bankadaki hesaba yatırmışlardır. Aşağıdaki kayıtlardan hangisi doğrudur? c. İflasın açılması d. Genel kurulun 2 yıl toplanamaması e. Diğer bir kooperatifle birleşme a. 102 Bankalar Hs 20.000 borçlanır b. 500 Sermaye Hs 80.000 borçlanır c. 102 Bankalar Hs 20.000 alacaklanır d. 102 Bankalar Hs 80.000 alacaklanır e. 100 Kasa Hs 20.000 alacaklanır. 164 Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı 10. Tasfiye döneminde bankalara olan 10.000 kredi borcu faiziyle birlikte 12.000 olarak ödenmiştir. Aşağıdakilerden hangi muhasebe kaydı doğrudur? 1. e Yanıtınız yanlış ise “Kooperatif ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. a. 300 Banka Kredileri Hs 780 Finansman Giderleri Hs 2. d Yanıtınız yanlış ise “Kooperatif ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 10.000 3. c Yanıtınız yanlış ise “Kooperatif ve Özellikleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 2.000 102 Bankalar Hs 12.000 4. b Yanıtınız yanlış ise “Kooperatiflerin Sınıflandırılması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. b. 300 Banka Kredileri Hs 5. a Yanıtınız yanlış ise “Kuruluş İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 12.000 102 Bankalar Hs 12.000 6. b Yanıtınız yanlış ise “Kooperatiften Ortağın Çıkması” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. c. 102 Bankalar Hs 7. c Yanıtınız yanlış ise “Gelir-Gider Farklarının Dağıtımına İlişkin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 22.000 300 Banka Kredileri Hs 22.000 8. b Yanıtınız yanlış ise “Gelir-Gider Farklarının Dağıtımına İlişkin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. d. 300 Banka Kredileri Hs 22.000 102 Bankalar Hs 20.000 780 Finan. Giderleri Hs 2.000 9. d Yanıtınız yanlış ise “Kooperatiflerde Tasfiye Nedenleri ” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz 10. a Yanıtınız yanlış ise “Kooperatiflerde Tasfiye İle İlgili Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. e. 780 Finansman Gid. Hs 22.000 102 Bankalar Hs 22.000 165 Sıra Sizde Yanıt Anahtarı Sıra Sizde 1 Sıra Sizde 6 Kooperatif, tüzel kişiliğe haiz olmak üzere ortaklarının belirli ekonomik menfaatlerini ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarını karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp korumak amacıyla kurulur. Kooperatiflerde olumlu gelir-gider farkından yedekler ve diğer fonların düşülmesinden sonra kalan miktardan ortakların kooperatifle yaptıkları işlemlerle oranlı olarak aldıkları paya “risturn” denir. Risturn oranı şöyle bulunur; Sıra Sizde 2 Risturn Oranı = Dağıtılacak Olumlu Gelir–Gi-der Farkı/Ortaklarla Yapılan Toplam İşlem Tutarı Kooperatiflerde üyeler eşit oy hakkına sahiptir. Ortaklı payı ne kadar olursa olsun her ortak bir oy hakkına sahiptir. Risturn Tutarı risturn oranı ile ortağın kooperatifle yapmış olduğu işlem tutarının çarpılması ile bulunur. Sıra Sizde 3 Sıra Sizde 7 Genel kurulu toplantıya yönetim kurulu, ana sözleşme ile bu hususta yetkili kılınan diğer bir organ, denetçiler, ortağı olduğu üst birlik, tasfiye memurları, dört ortaktan az olmamak kaydıyla ortak sayısının en az onda birinin isteği ile çağrılır Tasfiye kurulu bu öneriyi kabul edemez. Çünkü tasfiye kulunun görevi, varlıkları nakite çevirmek, alacakları tahsil etmek, borçları ödemek, yarım kalmış işleri tamamlamaktır. Karlı bile olsa yeni bir işe başlayamazlar. Sıra Sizde 4 Denetçiler, Bilançonun ve gelir tablosunun muhasebe defterleriyle uygunluk içinde olup olmadığı, Defterlerin düzenli ve muhasebe ilkelerine göre tutulup tutulmadığı, Ortaklar listesinin usulüne uygun olarak tutulup tutulmadığını, Yılsonu karının (olumlu gelir gider farkının) kanun ve ana sözleşme hükümlerine uygun dağıtılıp dağıtılmadığını denetlerler ve her yıl yazılı bir raporla beraber tekliflerini genel kurula sunmaya mecburdurlar. Denetçiler, görevleri çerçevesinde işlerin yürütülmesinde gördükleri noksanlıkları, kanun veya ana sözleşmeye aykırı hareketleri bundan sorumlu olanların bağlı bulundukları organa ve gerekli hallerde aynı zamanda genel kurula haber vermekle yükümlüdürler Yararlanılan Kaynaklar Bektöre S., Benligiray, Y., Aydın, D., (1991). Şirketler ve Kooperatifler Muhasebesi, Eskişehir, Ozan Reklamcılık Basın Yayın San. ve Tic. Ltd. Şti Benligiray, Y.,(2011). Muhasebe Uygulamaları, Anadolu Üniversitesi Basımevi, Eskişehir. Çaldağ, Y.,T. (2001). Şirketler Muhasebesi, Ankara, Gazi Kitabevi Haftacı, V.,(2010). Şirketler Kocaeli, Umuttepe Kitabevi Karanlık, S.,(2001). Kooperatifler Muhasebesi, Ankara, Nobel Yayın Dağıtım Bir taşıma kooperatifinin tutmak zorunda olduğu kanuni defterler: Yevmiye Defteri, Defteri Kebir, Envanter ve Bilanço Defteri, Karar Defterleri, Genel Kurul Karar Defteri, Yönetim Kurulu Karar Defteri, Ortaklar Defteri, Nakliyat Vergisi Defteri 1163 Nolu Kooperatifler Kanunu Türk Ticaret Kanunu Kurumlar Vergisi Kanunu 166 ve Sağlam, N, Şengel, S., (2012). Şirketler Muhasebesi, Ankara, Detay Yayıncılık Sıra Sizde 5 Muhasebesi, 7 Amaçlarımız Bu üniteyi tamamladıktan sonra; Tasfiye kavramı ve şekillerini tanımlayabilecek, Tasfiye ile ilgili hukuki düzenlemeleri açıklayabilecek, Tasfiye nedenlerini sıralayabilecek, Şahıs şirketlerinde tasfiyeyi açıklayabilecek, Sermaye şirketlerinde tasfiyeyi açıklayabilecek, Tasfiye sonu bilançosu çıkarma işlemini açıklayabilecek, Tasfiye sonu işlemleri belirleyebilecek bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz. Anahtar Kavramlar Tasfiye Sermaye Şirketlerinde Tasfiye Tasfiye Nedenleri Tasfiyeye Başlama Bilançosu Tasfiye Şekilleri Tasfiye Sonu Bilançosu Şahıs Şirketlerinde Tasfiye Tasfiye Muhasebe Kayıtları İçindekiler Giriş Tasfiye Kavramı Şahış Şirketlerinde Tasfiye Şahıs Şirketlerinde Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları Sermaye Şirketlerinde Tasfiye 168 Şirketlerde Tasfiye GİRİŞ İşletmeler insanların gereksinim duydukları mal ve/veya hizmetleri üreten ekonomik birimlerdir. İşletmelerin kuruluş amaçları kar elde etmek, işletme yaşamını sürekli kılmak ve topluma hizmet olarak sayılabilir. Bu amaçlara ulaşmak için faaliyetlerini etkin ve verimli bir şekilde sürdürürler. Sürekli bir faaliyet içinde olan işletmeler her zaman bu amaçlara ulaşamazlar. Çeşitli nedenler ve koşullar amaçlara ulaşamamada etkili olabilmektedir. Şirketler, belirlenen amacın gerçekleşmesi olanaksız hale gelmesi, şirketin belirli bir sure için kurulmuş olması gibi nedenlerle faaliyetlerine son verilerek dağılabilir veya dağıtılabilir. Dağıltılma/dağıtılma nedeni ekonomik koşullar olabildiği gibi yasalar gereği olabilmektedir. Ekonomik ya da yasal nedenlerden hangisi olursa olsun faaliyetlerine son veren şirket tasfiye olur. Tasfiye olan şirket ekonomik yaşamın bir birimi olmaktan çıkar. TASFİYE KAVRAMI İşletmeler belirli bir amaç için kurulurlar. İşletmelerin bazıları belirlenen amaçlara ulaştıkları için bazıları kuruluş amaçlarına ulaşamadıkları, ulaşmaları olanaksız hale gelmesi veya diğer ekonomik ve yasal nedenlerlerle faaliyetlerine son verir. Tasfiye işletmelerin faaliyetlerine son vermesidir. Tasfiye kavramı, bir şirketin varlıklarını nakite çevirmesi, alacaklarını tahsil etmesi borçlarını ödemesi ve kalan tutar varsa ortaklara dağıtılması işlemidir. Şirketler faaliyetlerini sona erdirme kararı verdiklerinde artık ekonomik ömürlerini tamamlama aşamasına gelmiş olurlar. Şirketlerin faaliyetlerini sona erdirmesi iki şekilde olur, • Dağılma (infisah) • Dağıtılma (fesih) Dağılma, bir şirketin elde olmayan nedenlerle faaliyetlerine son verilmedir. Şirket sözleşmesinde ya da yasada öngörülen bir nedenin gerçekleşmesi sonucu şirket faaliyetlerinin kendiliğinden sona ermesidir. Örneğin şirket belirli bir amaç için kurulmuşsa amacın gerçekleşmesi ile faaliyetler sona erdirilir. Dağıtılma ise şirketin faaliyetlerinin sona erdirilmesidir. Buradaki faaliyetlerin sona ermesi kendiliğinden olmamaktadır. Ortakların, kamu otoritesinin ya da mahkemenin aldığı bir kararla faaliyetler sona erdirilir Kollektif ve komandit şirketler şahıs şirketleri olup tasfiyesi ile ilgili hükümler büyük oranda benzerdir. Aynı şekilde sermaye şirketleri anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket tasfiyesi ile ilgili hükümlerde benzerdir. Bu nedenle tasfiye işlemi iki başlık altında ele alınacaktır; • Şahıs Şirtketlerinde Tasfiye • Sermaye Şirketlerinde Tasfiye Dağılma ile dağıtılma arasındaki fark nedir? 169 ŞAHIS ŞİRKETLERİNDE TASFİYE Kollektif şirketler ile komandit şirketler şahıs şirketleridir. Tasfiye ile ilgili hükümler her iki şirket içinde benzerdir. İzleyen bölümlerde anlatılacak olanlar her iki şirket şekli içinde geçerli olacaktır. Ancak kollektif şirket ile komandit şirketin tasfiye işlemleri açısından aralarındaki farklılıklar da ortaya konacaktır. Şahıs Şirketlerinde Dağılma ve Dağıtılma Nedenleri Şahıs şirketleri çeşitli nedenlerden dolayı tasfiye olurlar. Tasfiye nedenleri Türk Ticaret Kanunu ve Borçlar Kanununda sayılmıştır. Bunları şöyle sıralayabiliriz; • Şirket ortaklarının aldığı dağılma kararı, • Şirkettin başka bir şirketle birleşmesi, • Şirketin sözleşmesinde belirlenmiş amaca ulaşmış olması, • Şirketin sözleşmesinde belirlenmiş amaca ulaşma olanağının kalmaması, • Konkordato ile sonuçlanmış olsa bile şirketin iflası, • Şirket sözleşmesinde belirlenen sürenin dolması, • Şirketin sermayesinin tamamının ya da üçte ikisinin yok olması durumunda ortakların sermayenin tamamlanmasına ya da kalan sermaye ile faaliyetlere devam edilmesine karar almamış olması, • Şirket ortaklarından birisinin iflas etmiş olması, • Ortak sayısının ikinin altına inmesi, • Şirket ortaklarından birinin ölümü, • Şirketin dağılmasına mahkemece karar verilmiş olması, • Bir ortağın üzerine düşen görevi yerine getirmemesi, • Bir ortağın herhangi bir nedenle iş yapma kabiliyetini ve yeteneğini kaybetmesi, • Bir ortağın kişisel yarar sağlayıp şirketin unvanını ve varlıklarını kötüye kullanması, • Bir alacaklının mahkemeden fesih isteğinde bulunması, • Ortaklardan birisinin şirketin yönetiminde ve hesaplarında bilinçli olarak yanlışlık yapması, Yukarıda sayılan nedenler şahıs şirketlerinin tümü için geçerli olmasına rağmen komandit şirketler açısından bazı özel durumlar vardır. Örneğin komandit şirketler de komandite ortak (sınırsız sorumlu ortak) şirketten ayrılması halinde şirket sona erer. Komandit şirketlerde komandite ortak sınırsız sorumlu, komanditer ortak sınırlı sorumludur. Diğer yandan şirket sözleşmesinde aksine bir hüküm bulunmadıkça komanditerin ölümü veya kısıtlanması şirketin sona ermesi sonucunu doğurmaz. Komanditer ortağın hakları mirasçılarına geçer. Diğer yandan kollektif şirketlerde otakların sorumluluğu sınırsızdır. Ancak komanditer ortak koyduğu sermaye ile sorumludur. Kollektif şirket ile komandit şirket arasında tasfiye nedeni bakımından hangi durumda farklılık vardır? 170 Şahıs Şirketlerinde Tasfiye İşlemleri Kollektif ve komandit şirketlerde tasfiye süreci benzerdir. Kollektif şirketlerin sona ermesine, tasfiyesine ilişkin hükümleri komandit şirketlerde de uygulanır. Aşağıda kollektif şirketin tasfiyesine ilişkin süreç ele alınmıştır. Kollektif şirketlerde tasfiyeye başlayabilmek için öncelikle şirketin tasfiyesine ilişkin karar almak gerekir. Tasfiye sürecini yönetmek ve tasfiye işlemlerini gerçekleştirmek için tafiye memuru atanır. Ortaklardan birisinin tasfiye memuru olarak görevlendirilmesi de mümkündür. Kollektif şirket tasfiyesine ilişkin hükümler Türk Ticaret Kanunu 267-303 maddelerinde düzenlenmiştir. Diğer yandan TTK m.328’de komandit şirketlerin tasfiyesinde kollektif şirketlere ait hükümlerin uygulanacağı belirtilmiştir. Kollektif şirketin tasfiyesi, iflas dışındaki sona erme hâllerinde tasfiye memurlarına aittir. Tasfiye memurları şirket sözleşmesiyle, şirketin devamı sırasında veya sona ermesinden sonra ortakların oybirliğiyle seçilir. Şirket ortaklarınında tasfiye memuru olarak görevlendirilmesi mümkündür. Bununla beraber ortaklardan birinin istemi üzerine şirketin merkezinin bulunduğu yerdeki ticaret mahkemesi, tasfiye hâlindeki şirket için bir veya birkaç tasfiye memuru atar. Tasfiye hâline giren şirket, tüzel kişiliğini korur ve ticaret unvanına “tasfiye hâlinde” ibaresini eklenir. Tasfiye memurları, tasfiye hâlinde bulunan şirketin bütün mal ve haklarının korunması için basiretli bir iş adamı gibi gerekli önlemleri almakla ve tasfiyeyi olabildiğince en kısa zamanda bitirmekle yükümlüdür. Tasfiye memurları, şirket adına karlı da olsa yeni bir işe başlayamazlar, karar alamazlar. Ancak şirketin faaliyette bulunduğu dönemde başlanmış olup da henüz sonuçlandırılmamış olan iş ve işlemleri tamamlamaları gerekmektedir. Ortaklar oybirliğiyle karar vermedikçe, tasfiye memurları önemli miktardaki şirket varlıklarını toptan satamazlar; ancak oybirliğinin sağlanamadığı hâllerde mahkeme toptan satışa karar verebilir. Tasfiye memurları, tasfiye sırasında elde edilen paraların bin Türk Lirasından fazlasını, mahkemece belirlenecek bir bankaya, şirket adına yatırırlar. Tasfiye hâlinde bulunan bir kollektif şirketin vadesi henüz gelmemiş olan borçlarını tasfiye memurları ıskonto uygulayarak derhâl ödemeye ve alacaklılar da bu ödeme tarzını kabule zorunludurlar. Bir kollektif şirketin varlığı, borçlarının tamamına yetmediği takdirde, kalan şirket borçlarının ödenmesini sağlamak için tasfiye memurları ortaklara başvururlar. Tasfiye memurları, alacaklıların ve ortakların ilerde doğması muhtemel hak ve alacaklarına yetecek tutarı alıkoymak şartıyla, mevcut parayı geçici olarak ortaklar arasında dağıtabilirler. Şirketin net varlığı, şirket sözleşmesine veya sonradan verilecek karara göre, tasfiye memurları tarafından dağıtılır. Sözleşmede aksine hüküm veya ortakların kararı bulunmadığı takdirde dağıtma para olarak yapılır. Tasfiye memurunun yapamayacağı işler nelerdir? Tasfiyesine karar alınan şirketin normal faaliyet dönemi sona erer. Şirket tasfiye dönemine girmiş olur. Bu sebeple şirketin ismi aynı kalır ancak isminin başına “tasfiye halindeki ………” ibaresi eklenir. Örneğin Yıldız Kollektif Şirketinin tasfiyesine karar alınmışsa artık şirketin adı şöyle olacaktır. “Tasfiye Halindeki Yıldız Kollektif Şirketi” olur. Tasfiye memuru şirketi temsil yetkisine sahiptir. Yani tasfiye halindeki bir şirkette artık ortakların temsil yetkisi kalmamaktadır. Bu yetki tasfiye memuruna geçer. Tasfiye memuru şirketin tasfiye işlemlerini kısa sürede bitirmelidir. Ancak tasfiye işlemleri sırasında şirketin çıkarlarını korumak, işlemleri şirketin yararına olacak şekilde yürütmesi gerekir. Tasfiye memurunun yapacağı işlemler özet olarak şöyle sıralayabilir; 171 • Tasfiyeye başlamadan önce, şirketin envanterini yapar ve “Tasfiyeye Başlama Bilançosu”nu çıkarır. • Şirketin tutması gereken defterleri tutar. • Şirketin henüz sonuca bağlanmamış işlerini tamamlar. Ancak tasfiyenin gerçekleşmesi ile ilgili olmayan işler yapamaz. • Alacakları tahsil eder. Zamanı gelmemiş alacaların vadesi gelmemiş alacakların vadesini beklemeden peşin değerleri (ıskontolu değer) üzerinden tahsil eder. • Mevcutları paraya çevirir. Taşınabilir (menkul) mallar pazarlıkla ve açık artırma ile satılır. Taşınmazlar (gayrimenkuller) açık artırma ile satılabilir. Ortaklar oybirliği ile karar vermedikçe mallar toptan satılamaz. • Şirketin borçlarını öder, taahhütlerini yerine getirir. Vadesi gelmemiş borçları peşin değer (ıskontolu değer) üzerinden öder. Alacaklılar peşin değeri kabul etmek zorundadır. • Tasfiye sonunda “Tasfiye Sonu Bilançosu” düzenler. Bu bilançoya göre her bir ortağın şirketten alacağını hesaplar ve nakit olarak öder. • Eğer şirketin paraya çevrilen mevcutları ve alacakları şirketin borçlarını ödemeye yetmezse kalan kısım için ortaklara başvurur. • Tasfiye işlemleri bittikten sonra, tutulan muhasebe defterlerini ortaklardan birisine ya da notere teslim eder. • Şirketin ticaret unvanının ticaret sicilinden silinmesi için gerekli işlemleri yapar; tasfiye işlemlerinin bittiğini ve şirketin kapandığını vergi dairesine ve ilgili diğer kurumlara yasal süre içinde bildirir. Diğer yandan şirketin tasfiye edilmesi ile yükümlü olan tasfiye memurlarının görevi, ortakların oybirliği ile alacakları karar ya da mahkemece sona erdirilebilir. Ayrıca tasfiye memurlarının yetkileri ortakların oybirliği ile alacağı kararla ya da mahkemece kısıtlanabilir. Yaptıkları işler dolayısıyla üçüncü kişilere ve ortaklara verdikleri zararlardan sorumludurlar. Ortaklar arasından seçilmiş tasfiye memurları ücret alamazlar. Ücret alabilmeleri için sözleşmede hüküm bulunması ya da sonradan ücret alabileceğine dair karar alınması gerekir. Şirketin mevcutları ve alacakları borçları ödemeye yetmezse ne yapılır? Neden? ŞAHIS ŞİRKETLERİNDE TASFİYE İŞLEMLERİNİN MUHASEBE KAYITLARI Tasfiye memurları tasfiye işlemleri için gerekli defterleri tutmak zorundadırlar (TTK md.227). Tasfiye işlemlerine ilişkin muhasebe kayıtları, tasfiye memurunun tasdik ettireceği yeni defterlere ya da şirketin eski defterlerine yapılabilir. Tasfiye memuru, tasfiye işlemlerine ilişkin muhasebe kayıtlarını şirket defterlerinden ayrı defterler üzerinde yapması durumunda, gerekli kayıtların şirket defterlerinde de yapılmasına olanak sağlamak üzere yaptığı işler hakkında şirketteki ilgililere bilgi vermekle yükümlüdür. Tasfiye işlemlerinde muhasebe uygulamaları şöyle sıralanabilir; • Tasfiyeye başlama bilançosu hazırlanır. • Yasal defterler tutulur. • Varlıklar nakite çevrilir. 172 • Alacaklar tahsil edilir. • Borçlar ödenir. • Verilmesi gereken beyannameler verilir. • Tasfiye sonu bilançosu çıkarılır. • Tasfiye sonu kalan tutar ortaklara ödenir ve hesaplar kapatılır. • Defterler bir ortağa ya da notere teslim edilir. Örnek: Ali Durmaz ve Ortakları Kollektif Şirketi 15.02.20xx tarihinde, ortaklar oybirliği ile şirketin dağılması kararı almışlardır. Ortak Ali Durmaz tasfiye memuru olarak seçilmiştir. Şirketin sermayesi 42.000 olup ortakların sermaye payları aşağıdaki gibidir. Ortaklar Sermaye Payları Ali Durmaz 28.000 Veli Koşmaz 14.000 Tasfiye memuru olarak seçilen Ali Durmaz “Tasfiyeye Başlama Bilançosu”nu düzenlemiş ve tasfiyeye başlamıştır. Şirketin tasfiyeye başlama Bilançosu aşağıdaki gibidir. Ali Durmaz ve Ortakları Kollektif Şirketi Aktif 15.02.20xx Tasfiyeye Başlama Bilançosu DÖNEN VARLIKLAR Kasa 140.000 Borç Senetleri 50.000 30.000 Alıcılar 40.000 Ticari Mallar 60.000 DURAN VARLIKLAR 20.000 ÖZ KAYNAKLAR (-) D. Net Zararı 2.000) 160.000 Tasfiye işlemleri ile ilgili bilgiler şöyledir; • Kasadaki paranın tamamı Ziraat bankasındaki hesaba yatırılmıştır. • Müşterilerden olan alacaklar 36.000 olarak tahsil edilmiştir. • Ticari mallar 80.000 + KDV(%18) satılmıştır 173 40.000 Sermaye 42.000 40.000 (-) B. Amortisman 20.000) 120.000 Banka Kredileri 70.000 10.000 Bankalar Demirbaşlar K.V.Y. KAYNAKLAR Pasif 160.000 • Demirbaşlar 10.000 + KDV (%18) satılmıştır. • Bankalara olan kredi faizi ile birlikte 74.000 olarak ödenmiştir (4.000 faiz). • Borç senetleri 44.000 peşin değer (ıskontolu) üzerinden ödenmiştir. • Farklı tarihlerde 4.000 tasfiye ile ilgili gider ve 720 KDV ödenmiştir. • KDV ile ilgili işlemler yapılmış ve KDV’den dolayı oluşan borç vergi dairesine bildirilmiş ve ödenmiştir. • 30.06.20XX tarihinde tasfiye işlemleri sonuçlandırılmış ve tasfiye sonucu kalan para ortaklara sermaye paylarına oranlı olarak dağıtılmış ve ödenmiştir. Şimdi yukarıda ki bilgilere dayanarak şirketin tasfiye işlemlerine ilişkin muhasebe kayıtlarını yapalım Yapılacak işlemler şöyle sıralanabilir; • Öncelikle tasfiye bilançosuna dayanarak açılış kayıtları yapılmalıdır. • Sonra tasfiye işlemlerine ilişkin muhasebe kayıtları yapılır. • Tasfiye sonu bilançosu düzenlenir. • Tasfiye bilançosundaki kalan ortaklara dağıtılır ve ödenir. 1 100 KASA .HS 10.000 102 BANKALAR HS 30.000 120 ALICILAR HS 40.000 153 TİCARİ MALLAR HS 60.000 255 DEMİRBAŞLAR HS 40.000 591 DÖNEM NET ZARARI HS 2.000 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HS 20.000 300 BANKA KREDİLERİ HS 70.000 321 BORÇ SENETLERİ HS 50.000 500 SERMAYE HS 42.000 Tasfiyeye başlama bilançosu hesaplarının açılışı 2 102 BANKALAR HS Ziraat Bankası 100 KASA HS 10.000 10.000 Kasadaki paranın bankaya yatırılması 3 102 BANKALAR HS 36.000 689 O. DIŞI GİDER VE ZARAR HS 4.000 120 ALICILAR HS Müşterilerden alacağın tahsil edilmesi 40.000 174 4 102 BANKALAR HS 94.400 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS 80.000 391 HESAPLANAN KDV HS 14.400 Ticari malların satışı 621 SATILAN TİCARİ MALLARIN MALİYETİ HS 153 TİCARİ MALLAR HS 60.000 60.000 Satılan ticari malların maliyeti 6 102 BANKALAR HS. 11.800 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HS 20.000 689 D.OLAĞANDIŞI GİD ve ZAR HS 10.000 255 DEMİRBAŞLAR HS 40.000 391 HESAPLANAN KDV HS 1.800 Demirbaş satışı 7 300 BANKA KREDİLERİ HS 70.000 780 FİNANSMAN GİDERLERİ HS 4.000 102 BANKALAR HS 74.000 Bankalara kredi borcunun faiziyle birlikte ödenmesi 8 321 BORÇ SENETLERİ HS. 50.000 102 BANKALAR HS 44.000 679 D. O. DIŞI GEL. VE ZAR. HS 6.000 Borç senetlerinin peşin değer üzerinden ödenmesi 9 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS 4.000 191 İNDİRİLECEK KDV HS 720 102 BANKALAR HS 4.720 Tasfiye Gideri 10 391 HESAPLANAN KDV HS. 16.200 191 İNDİRİLECEK KDV HS 720 360 Ö. VERGİ VE FONLAR HS 15.480 Ödenecek KDV Ödenecek KDV’nin ilgili hesaba devri 175 11 360 ÖDENECEK VER. VE FONLAR HS Ödenecek KDV 15.480 15.480 102 BANKALAR HS KDV’nin ödenmesi 12 632 GENEL YÖNETİM GİDELERİ HS 4.000 4.000 771 GENEL YÖNETİM GİD. YAN. HS Yansıtma hesapları aracılığıyla genel yönetim giderlerinin gelir tablosu hesaplarına aktarılması 13 771 GENEL YÖNETİM GİD. YAN. HS 4.000 4.000 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS 7’li Grup hesapların kapatılması 14 660 KISA VAD. BORÇLANMA GİD. HS 4.000 4.000 781 FİNANSMAN GİDERLERİ YAN. HS Yansıtma hesapları aracılığıyla finansman giderlerinin gelir tablosu hesaplarına aktarılması 15 781 FİNANSMAN GİDERLERİ YAN. HS 4.000 4.000 780 FİNANSMAN GİDERLERİ HS 7’li grup hesapların kapatılması 16 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS 82.000 621 SATILAN TİCARİ MAL MAL. HS 60.000 632 GENEL YÖNETİM GİD. HS 4.000 660 KISA VAD. BORÇ. GİD. HS 4.000 689 O.DIŞI GİD VE ZAR HS 14.000 Gider hesaplarının 690 Dönem Karı veya Zararı Hesabına devri 17 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS 80.000 679 O. DIŞI GELİR VE KARLAR HS 6.000 86.000 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS Gelir hesaplarının 690 Dönem Karı veya Zararı Hesabına devri 18 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS. 4.000 4.000 590 DÖNEM NET KARI HS Tasfiye Karı Tasfiye karının dönem net karına devri 19 590 DÖNEM NET KARI HS. 2.000 591 DÖNEM NET ZARARI HS 2.000 Tasfiye öncesi zarar 176 100 10.000 KASA HS 120 ALICILAR HS 10.000 40.000 102 BANKALAR HS 30.000 74.000 10.000 44.000 36.000 4.720 94.400 15.480 40.000 780 FİN. GİD. HS 4.000 4.000 4.000 11.800 182.200 138.200 153 TİCARİ MAL. HS 60.000 600 Y. SATIŞLAR HS 60.000 80.000 391 HES. KDV. HS 80.000 621 S. TİC. MAL. M. HS 14.400 60.000 60.000 1.800 16.200 16.200 255 DEMİRBAŞLAR HS 40.000 257 BİR. AMORT. HS 40.000 20.000 20.000 689 O. DIŞ GİD. HS 14.000 14.000 300 B. KREDİLERİ HS 70.000 321 B. SENETLERİ HS 70.000 50.000 177 50.000 679 D. O. D. G. Z. HS 6.000 770 GEN. YÖN. GİD. HS 6.000 4.000 191 İND. KDV. HS 720 360 ÖD. VER. VE FON. HS 720 15.480 632 G. YÖN. GİD. HS 4.000 4.000 781 FİN. GİD. YAN. HS 4.000 660 KIS. VAD. BOR. GİD HS 4.000 4.000 690 D.KARI veya ZAR. HS 82.000 15.480 771 G.YG. YAN. HS 4.000 4.000 4.000 4.000 590 D. NET KARI HS 86.000 2.000 4.000 4.000 500 SERMAYE HS 591 D. NET ZAR. HS 42.000 2.000 2.000 Tasfiye Sonu Bilançosu aşağıda verilmiştir. Ali Durmaz ve Ortakları Kollektif Şirketi Aktif 30.06.20xx Tasfiyeye Sonu Bilançosu DÖNEN VARLIKLAR Bankalar 44.000 44.000 ÖZ KAYNAKLAR Sermaye D. Net Karı 44.000 Pasif 44.000 42.000 2.000 44.000 Tasfiye sonrası 4.000 kar olmuştur. Ancak tasfiyeye başlama bilançosunda şirketin 2.000 zararı vardır. Zarar kardan mahsup edildikten sonra şirketin 2.000 karı kalmıştır. Bu aşamada yapılacak işlem kar ortakların sermaye paylarına oranlı bir şekilde dağıtmaktır. 178 Bunun için yararlanacağımız formül şöyledir; Ortağın Sermaye Payı Ortağa Düşen Kar Payı = --------------------------------- x Kar Şirket Sermayesi 28.000 Ortak Ali Durmaz Kar Payı= -------------- x 2.000 = 1.334 42.000 14.000 Ortak Veli Koşmaz Kar Payı= -------------- x 2.000 = 666 42.000 Tasfiye Sonu Kayıtları aşağıda verilmiştir. 1 42.000 500 SERMAYE HS 500 01 Ortak Ali Durmaz Hs. 28.000 500 02 Ortak Veli Koşmaz Hs. 14.000 42.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 331 01 Ortak Ali Durmaz Hs. 28.000 331 02 Ortak Veli Koşmaz Hs 14.000 Sermayenin ortaklara devri 2 590 DÖNEM NET KARI HS 2.000 2.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 331 01 Ortak Ali Durmaz Hs. 1.334 331 02 Ortak Veli Koşmaz Hs 666 Sermayenin ortaklara devri 3 44.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 331 01 Ortak Ali Durmaz Hs. 29.334 331 02 Ortak Veli Koşmaz Hs 14.666 102 BANKALAR HS 44.000 Ziraat Bankası Tasfiye sonrası ortaklara ödeme 179 Büyük Defter Kayıtları şu şekilde yapılır. 102 BANKALAR HS 44.000 590 D. NET KARI HS. 44.000 2.000 500 SERMAYE HS 42.000 2.000 331 ORT. BORÇLAR HS. 42.000 42.000 2.000 44.000 44.000 Yukarıdaki kayıtlardan sonra ortaklar paralarını almışlardır. Şirketin defterlerinde açık hiç bir hesap kalmamıştır. Hesapların tamamı kapanmış ve tasfiye işlemi tamamlanmıştır. SERMAYE ŞİRKETLERİNDE TASFİYE Anonim şirketler, limited şirketler ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler sermaye şirketleridir. Sermaye şirketlerinin çeşitli nedenlerle ekonomik faaliyetleri sona erer ve tasfiye edilirler. Sermaye şirketlerinin tasfiye edilmesi dağılma (infisah) veya dağıtılma (fesih) şekilde olur. Sermaye şirketlerinin tasfiye nedenleri ve süreci büyük benzerlikler gösterir. Sermaye Şirketlerinde Dağılma ve Dağıtılma Nedenleri Anonim şirketin aşağıdaki hallerde tasfiyesine karar verilebilir; a. Sürenin sona ermesine rağmen işlere fiilen devam etmek suretiyle belirsiz süreli hâle gelmemişse, esas sözleşmede öngörülen sürenin sona ermesiyle, b. İşletme konusunun gerçekleşmesiyle veya gerçekleşmesinin imkânsız hâle gelmesiyle, c. Esas sözleşmede öngörülmüş herhangi bir sona erme sebebinin gerçekleşmesiyle, d. Alınan genel kurul kararıyla, e. İflasına karar verilmesiyle, f. Kanunlarda öngörülen diğer hâllerde, sona erer (TTK. 529). Sona eren anonim şirket tasfiye hâline girer ve tasfiye hâlindeki şirket, pay sahipleriyle olan ilişkileri de dâhil, tasfiye sonuna kadar tüzel kişiliğini korur ve ticaret unvanını “tasfiye hâlinde” ibaresi eklenmiş olarak kullanır. Bu hâlde organlarının yetkileri tasfiye amacıyla sınırlıdır (TTK 533). Anonim Şirket tasfiye hâline girince, organların görev ve yetkileri, tasfiyenin yapılabilmesi için zorunlu olan, ancak nitelikleri gereği tasfiye memurlarınca yapılamayan işlemlere özgülenir. Tasfiye işlerinin gereklerinden olan hususlar hakkında karar vermek üzere genel kurul tasfiye memurları tarafından toplantıya çağrılır (TTK 535). Limited şirketlerin dağılma ya da dağıtılma nedenlerin bazıları şöyle sıralanabilir; • Sözleşmede belirtilen nedenlerle, (sürenin dolması gibi) • Şirketin amacına ulaşması ya da ulaşama olanağının kalmaması, • Genel Kurul Kararı ile • Ortaklardan birinin talebi üzerine haklı nedenlerden dolayı mahkeme kararıyla, 180 • Şirketin başka bir şirketle birleşmesi • Şirketin iflasına karar verilmesi, • Kanunda öngörülen diğer sona erme hâllerinde. Limited şirketlerde tasfiye usulü ile tasfiyede şirket organlarının yetkileri hakkında anonim şirketlere ilişkin hükümler uygulanır (TTK 643). Geniş bilgi için 6102 sayı Türk Ticaret Kanununa bakabilirsiniz. Sermaye Şirketlerinde Tasfiye İşlemleri Faaliyeti sona eren bir şirket tasfiye dönemine girer. Aynı tarihte tasfiye dönemi başlar. Şirketin ismi aynı kalır ve başına “Tasfiye Halindeki……..”ibaresi eklenir. Tasfiye işlemlerine başlayabilmek için her şeyden önce tasfiye memuru atanmış olması gerekir. Tasfiye memurları ana sözleşmede belirlenmiş olabileceği gibi genel kurul kararı ile de atanabilirler. Bu yolla tasfiye memuru atanmamışsa tasfiye işlemlerini yönetim kurulu yürütür. Şirketin feshine mahkemenin karar verdiği hâllerde tasfiye memuru mahkemece atanır. Temsile yetkili tasfiye memurlarından en az birinin Türk vatandaşı olması ve yerleşim yerinin Türkiye’de bulunması şarttır. Yönetim kurulu tasfiye memurunu tescil ve ilan ettirmekle yükümlüdür. Ayrıca şirketin tasfiye sürecine girdiği de tescil ve ilan edilir. İlan 3 defa birer hafta arayla yapılır. Şirketten alacaklı olanların belgeleriyle birlikte 1 yıl içinde şirkete başvurmaları istenir. Tasfiye aşamasında, tasfiye memuru basiretli bir iş adamı gibi davranarak ve şirketin mal varlığını koruması gerekir. Tasfiye memurunun görev ve yetkilerini şöyle sıralayabiliriz; • Tasfiyeye başlamadan önce, şirketin envanterini yapar ve “Tasfiyeye Başlama Bilançosu”nu çıkarır. • Şirketin tutması gereken defterleri tutar. • Hazırladığı bilançoyu genel kurulun onayına sunar. • Şirketten alacaklı olanları haberdar eder. • Varlıkları nakite çevirir. • Alacakları tahsil eder. • Şirketin borçlarını öder. • Şirket mal varlığının borçları karşılayamaması durumunda mahkemeye başvurarak iflasını ister • Ödenmesi gereken vergileri öder. • Tasfiye sonunda “Tasfiye Sonu Bilançosu” düzenler. • Tasfiye sonucu kalan değerleri ortaklara dağıtır. • Tasfiye işlemleri bittikten sonra, tutulan muhasebe defterlerini notere teslim eder. • Şirketin ticaret unvanının ticaret sicilinden silinmesi için gerekli işlemleri yapar. Tasfiye memuru nasıl atanır? 181 Tasfiyenin sonunda defterler ve tasfiyeye ilişkin olanlar da dâhil, belgeler saklanır. Tasfiyenin sona ermesi üzerine şirkete ait ticaret unvanının sicilden silinmesi tasfiye memurları tarafından sicil müdürlüğünden istenir. İstem üzerine silinme tescil ve ilan edilir. Sermaye Şirketlerinde Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları Tasfiye sürecine girmiş bir şirket için artık bir faaliyet dönemi değil bir tasfiye dönemi söz konusu olur. Tasfiye dönemi şirketin tasfiye durumuna girdiği tarihte başlar. Sermaye şirketlerinde tasfiye süreci bir yıl içinde yapılabileceği gibi bir yıldan daha uzun da sürebilir. Her takvim yılı bağımsız bir tasfiye dönemi sayılır. Her tasfiye dönemi sonunda tasfiye memuru bilanço ve gelir tablosu düzenlemek zorundadır. Buna göre eğer tasfiye karı oluşmuşsa, kar üzerinden kurumlar vergisi hesaplayarak vergi dairesine bildirir ve kurumlar vergisini öder. Tasfiye süreci boyunca bu işlemleri yapar. Bir anonim ya da limited şirketin tasfiye işlemleri aynı takvim yılı içinde sonuçlandığında, tasfiye sonu bilançosunun düzenleme tarihinden itibaren 15 gün içinde tasfiye beyannamesi vergi dairesine verilir. Tasfiye karı oluşmuşsa bu kurumlar vergisi matrahını oluşturur. Tasfiyenin birden fazla yıl sürmesi durumunda her tasfiye dönemi sonunda tasfiye karı ya da zararı bulunur. Tasfiye dönemini izleyen 4.ay içinde vergi dairesine beyanname ile bildirilir. Karlı tasfiye döneminde tahakkuk eden vergiler ödenir. Gerçek tasfiye karı veya zararı tasfiye işlemlerinin tamamlanması ile bulunacaktır. Tasfiye süreci tamamlandığında sonuç olarak tasfiye sürecini karlı ya da zararlı olmasına göre gerekli işlemleri yapar. Karlı ise ödemesi gereken kurumlar vergisini öder, zararlı bir sonuç olmuşsa daha önce ödemiş olduğu vergilerin iadesini vergi dairesinden ister. Tasfiye dönemi aynı takvim yılı içinde tamamlanmışsa beyanname ne zaman verilir? Tasfiye sürecinde yapılacak muhasebe işlemleri kısaca şöyle sıralanabilir; • Tasfiyeye başlama bilançosu düzenlenir. • Tasfiyeye başlama bilançosuna dayanarak yevmiye defterinde açılış kayıtları yapılır. • Tasfiye dönemindeki yevmiye ve büyük defter kayıtları yapılır. • Tasfiye sonu bilançosu düzenlenir. • Tasfiye sonu kapanış işlemleri yapılır. Örnek: Güneş Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi ………. tarihli genel kurul toplantısında şirketin dağılması kararı alınmıştır. Şirketin tasfiyesi için tasfiye memuru atanmıştır. Şirketin tasfiyesi için gerekli yasal formaliteler yerine getirilmiştir. Tasfiye memuru göreve başlamış ve aşağıdaki tasfiyeye başlama bilançosunu düzenlemiştir. 182 Güneş Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi Aktif ..Tarihli Tasfiyeye Başlama Bilançosu DÖNEN VARLIKLAR 480.000 Pasif K.V.Y. KAYNAKLAR Kasa 20.000 Banka Kredileri 240.000 Bankalar 60.000 Satıcılar 160.000 Alıcılar 80.000 Borç Senetleri 180.000 580.000 Alacak Senetleri 120.000 Şüp. Tic. Al. 40.000 (-) Ş. Tic. Al. Kar(40.000) Ticari Mallar 200.000 DURAN VARLIKLAR Makineler 320.000 ÖZ KAYNAKLAR 360.000 (-)B. Amortisman(40.000) Sermaye 50.000 Yasal Yedekler 5.000 800.000 220.000 800.000 Tasfiye işlemleri ile ilgili bilgiler şöyledir; • Kasadaki paranın tamamı Ziraat Bankasındaki hesaba yatırılmıştır. • Müşterilerden olan alacaklar 72.000 olarak tahsil edilmiştir. • Alacak senetleri 100.000 peşin değer üzerinden tahsil edilmiştir. • Şüpheli ticari alacakların ancak 8.000’si tahsil edilebilmiştir. • Ticari mallar 240.000 +KDV(%18) satılmıştır. • Makineler 360.000 +KDV(%18) satılmıştır. • Bankalara olan kredi faizi ile birlikte 260.000 olarak ödenmiştir.( 20.000 faiz) • Satıcılara olan borç bilançoda görülen değer üzerinden ödenmiştir. • Borç senetleri 160.000 peşin değer (ıskontolu) üzerinden ödenmiştir. • Farklı tarihlerde 20.000 tasfiye ile ilgili gider ve 3.600 KDV ödenmiştir. • KDV ile ilgili işlemler yapılmış ve KDV’den dolayı oluşan borç vergi dairesine bildirilmiş ve ödenmiştir. -…… tarihinde tasfiye işlemleri sonuçlandırılmış ve tasfiye sonucu kalan para ortaklara sermaye paylarına oranlı olarak dağıtılmış ve ödenmiştir. Şimdi yukarıda ki bilgilere dayanarak şirketin tasfiye işlemlerine ilişkin muhasebe kayıtlarını yapalım Yapılacak işlemler şöyle sıralanabilir; • Öncelikle tasfiye bilançosuna dayanarak açılış kayıtları yapılmalıdır. • Sonra tasfiye işlemlerine ilişkin muhasebe kayıtları yapılır. • Tasfiye sonu bilançosu düzenlenir. • Tasfiye sonu bilançosundaki kalan değerler ortaklara dağıtılır ve ödenir. 183 Şimdi sırayla bu işlemleri yapalım: Yevmiye Defteri Kayıtları 1 100 KASA HS 20.000 102 BANKALAR HS 60.000 120 ALICILAR HS 80.000 121 ALACAK SENETLERİ HS 120.000 128 ŞÜP. TİC. ALACAKLAR HS 40.000 153 TİCARİ MALLAR HS 200.000 253 TES. MAK. VE CİH. HS 360.000 129 ŞÜP. TİC. ALACAKLAR KAR. HS 40.000 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HS 40.000 300 BANKA KREDİLERİ HS 240.000 320 SATICILAR HS 160.000 321 BORÇ SENETLERİ HS 180.000 500 SERMAYE HS 200.000 540 YASAL YEDEKLER HS 20.000 Tasfiyeye başlama bilançosu hesaplarının açılışı 2 102 BANKALAR HS 20.000 Ziraat Bankası 100 KASA HS. 20.000 Kasadaki paranın bankaya yatırılması 3 102 BANKALAR HS 72.000 689 O. DIŞI GİD. VE ZAR. HS 8.000 120 ALICILAR HS 80.000 Müşterilerden alacağın tahsil edilmesi 4 102 BANKALAR HS 100.000 689 O. DIŞI GİD. VE ZAR. HS 20.000 120.000 121 ALACAK SENETLERİ HS Müşterilerden olan senetli alacağın tahsili Müşterilerden alacağın tahsil edilmesi 5 102 BANKALAR HS 8.000 128 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR HS 8.000 Şüpheli alacaktan tahsilat 184 6 129 ŞÜP. TİC. ALACAKLAR KAR. HS 40.000 128 ŞÜPHELİ TİCARİ ALACAKLAR HS 32.000 644 KONUSU KALMAYAN KAR. HS 8.000 Şüpheli tic. alacak karşılığının iptali 7 102 BANKALAR HS 283.200 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS 240.000 391 HESAPLANAN KDV HS 43.200 Ticari malların satışı 8 621 SATILAN TİCARİ MALLARIN MALİYETİ HS 153 TİCARİ MALLAR HS 200.000 200.000 Satılan ticari malların maliyeti 9 102 BANKALAR HS 424.800 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HS 40.000 253 TES. MAK. VE CİH. HS 360.000 391 HESAPLANAN KDV HS 64.800 679 O. DIŞI GEL VE KAR HS 40.000 Makinelerin satışı 10 300 BANKA KREDİLERİ HS 240.000 780 FİNANSMAN GİDERLERİ HS 20.000 260.000 102 BANKALAR HS Bankalara kredi borcunun faiziyle birlikte ödenmesi 11 320 SATICILAR HS 160.000 102 BANKALAR HS 160.000 Satıcılara olan borcun ödenmesi 12 321 BORÇ SENETLERİ HS. 180.000 102 BANKALAR HS 160.000 679 O. DIŞI GEL VE KAR HS 20.000 Borç senetlerinin peşin değer üzerinden ödenmesi 13 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS 20.000 191 İNDİRİLECEK KDV HS 3.600 102 BANKALAR HS 23.600 Tasfiye Gideri 185 14 391 HESAPLANAN KDV HS 108.000 191 İNDİRİLECEK KDV HS 3.600 360 Ö. VERGİ VE FONLAR HS 104.400 Ödenecek KDV Ödenecek KDV’nin ilgili hesaba devri 15 360 ÖDENECEK VER. VE FONLAR HS 104.400 Ödenecek KDV 102 BANKALAR HS 104.400 KDV’nin ödenmesi 16 632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS 20.000 20.000 771 GENEL YÖNETİM GİD. YAN. HS Yansıtma hesapları aracılığıyla genel yönetim giderlerinin gelir tablosu hesaplarına aktarılması 17 771 GENEL YÖNETİM GİD. YAN. HS 20.000 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HS 20.000 7’li Grup hesapların kapatılması 18 660 KISA VAD. BORÇLANMA GİD. HS 20.000 781 FİNANSMAN GİDERLERİ YAN. HS 20.000 Yansıtma hesapları aracılığıyla finansman giderlerinin gelir tablosu hesaplarına aktarılması 19 781 FİNANSMAN GİDERLERİ YAN. HS 20.000 780 FİNANSMAN GİDERLERİ HS 20.000 7’li grup hesapların kapatılması 20 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS 268.000 621 SATILAN TİCARİ MAL MAL. HS 200.000 632 GENEL YÖNETİM GİD. HS 20.000 660 KISA VAD. BORÇ. GİD. HS 20.000 689 O. DIŞI GİD. VE ZAR. HS 28.000 Gider hesaplarının 690 Dönem Karı veya Zararı Hesabına devri 21 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HS 240.000 644 KONUSU KAL. KAR. HS 8.000 679 O. DIŞI GEL. VE KAR. HS 60.000 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS 308.000 Gelir hesaplarının 690 Dönem Karı veya Zararı Hesabına devri 186 22 691 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL 8.000 YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS 370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASALYÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS 8.000 370 01 Kurumlar Vergisi Tasfiye karı üzerinden kurumlar vergisi karşılığı ayrılması 23 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HS 40.000 8.000 691 D.KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS 32.000 692 D. NET KARI VEYA ZARARI HS Tasfiye net karının kaydı 24 692 DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI HS 32.000 590 DÖNEM NET KARI HS 32.000 Tasfiye net karının bilanço hesabına kaydı Büyük defter kayıtları aşağıda verilmiştir. 100 KASA HS. 20.000 120 ALICILAR HS. 20.000 80.000 102 BANKALAR HS. 80.000 780 FİN. GİD. HS. 60.000 260.000 8.000 20.000 160.000 20.000 72.000 160.000 20.000 100.000 23.600 48.000 8.000 10400 48.000 283.200 424.800 968.000 708.000 121 ALACAK SEN. HS. 120.000 128 Ş. TİC. AL. HS. 120.000 40.000 187 40.000 129 Ş. T. AL. KAR. HS. 40.000 644 K. KAL. KAR. HS. 40.000 8.000 153 TİCARİ MAL. HS. 200.000 600 Y. SATIŞLAR HS. 200.000 240.000 240.000 621 S.TİC. MAL.MAL. HS. 391 HES. KDV. HS. 108.000 8.000 43.200 200.000 200.000 64.800 253 T. MAK. CİH. HS. 360.000 257 BİR. AMORT. HS. 360.000 40.000 40.000 689 O. DIŞ.G.KAR. HS. 28.000 28.000 300 B. KREDİLERİ HS. 240.000 321 B. SENETLERİ HS. 240.000 180.000 679 O. DIŞI. G. K. HS. 60.000 770 G YÖN. GİD. HS. 60.000 20.000 191 İND. KDV. HS. 3.600 3.600 104.400 20.000 104.400 771 G. YÖN. GİD. YAN. HS. 20.000 188 20.000 360 Ö.VER ve FON. HS. 632 G. YÖN. GİD. HS. 20.000 180.000 20.000 781 FİN. GİD. YAN. HS. 20.000 660 KIS.VAD.BOR.GİD. HS 20.000 20.000 690 D.KARI veya ZAR. HS. 308.000 590 D. NET KARI HS. 308.000 32.000 691 D.K.V.YY KAR. HS. 8.000 20.000 40.000 692 D. NET. K. VEYA Z. HS. 8.000 32.000 32.000 370 V.Y.Y.K. HS. 8.000 500 SERMAYE HS. 540 YAS. YED. HS. 200.000 20.000 Tasfiye sonrası 10.000 kar olmuştur. Şirketin tasfiye karı çıktığı için şirket bu kar payı üzerinden kurumlar vergisini hesaplayıp ve ödeyecektir. Kurumlar Vergisinin Hesaplanması Kurumlar Vergisi = Tasfiye karı x Kurumlar vergisi oranı = 40.000 x % 20 = 8.000 Tasfiye Sonu Bilançosu aşağıdadır. Yıldız Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi Aktif ….Tarihli Tasfiye Sonu Bilançosu DÖNEN VARLIKLAR Bankalar 260.000 260.000 Pasif K.V.Y. KAYNAKLAR D.K.V.Y.Y. Karş 8.000 ÖZ KAYNAKLAR Sermaye 200.000 D. Net Karı 32.000 Yasal Yedekler 20.000 260.000 252.000 260.000 189 8.000 Tasfiye sonu bilançosu çıkarıldıktan sonra yapılacak işlem vergi dairesine kurumlar vergisi tutarı ödedikten sonra kalan kısmın ortaklara dağıtılacaktır. Tasfiye Sonu Kayıtları aşağıdaki gibi yapılır. 1 370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI HS 8.000 370 01 Kurumlar Vergisi 8.000 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS 8.000 360.01 Kurumlar vergisi 2 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS 360.01 Kurumlar vergisi 8.000 102 BANKALAR HS 8.000 Verginin ödenmesi 3 570 GEÇMİŞ YIL KARI HS 4.800 540 YASAL YEDEKLERLER HS 3.000 360 Ö.VERGİ VE FONLAR HS 7.800 Gelir vergisi stopajı 4 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HS 7.800 102 BANKALAR HS 7.800 Gelir vergisi stopajı ödemesi 5 500 SERMAYE HS. 200.000 540 YASALYEDEKLER HS 17.000 217.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS Sermaye ve yasal yedeklerden ortaklara düşen paylar 6 590 DÖNEM NET KARI HS 27.200 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 27.200 Dönem net karından ortaklara düşen paylar 7 331 ORTAKLARA BORÇLAR HS 244.200 102 BANKALAR HS 244.200 Tasfiye sonu değerinin ortaklara ödenmesi 190 Büyük Defter Kayıtları aşağıdaki gibidir. 102 BANKALAR HS 260.000 590 D. NET KARI HS 8.000 32.000 32.000 7.800 244.200 260.000 260.000 540 YAS. YED. HS 20.000 360 ÖDE. VER. VE FON HS 20.000 15.800 15.800 370 V.Y.Y. KAR HS 8.000 8.000 500 SERMAYE HS 200.000 331 ORT. BORÇLAR HS 200.000 244.200 244.200 Yukarıdaki kayıtlardan sonra ortaklar paralarını almışlardır. Şirketin defterlerinde açık hiç bir hesap kalmamıştır. Hesapların tamamı kapanmış ve tasfiye işlemi tamamlanmıştır. 191 Özet İşletmelerin bazıları belirlenen amaçlara ulaştıkları için, bazıları kuruluş amaçlarına ulaşamadıkları, ulaşmaları olanaksız hale gelmesi veya diğer ekonomik ve yasal nedenlerlerle faaliyetlerine son verir. Tasfiye, bir şirketin varlıklarını nakite çevirmesi, alacaklarını tahsil etmesi borçlarını ödemesi ve kalan tutar varsa ortaklara dağıtılması işlemidir. Şirketlerin faaliyetlerini sona erdirmesi dağılma ya da dağıtılma şekilde olur. Anonim şirketin tasfiye nedenlerinden bazıları şunlardır; esas sözleşmede öngörülen sürenin sona ermesiyle, sözleşmede öngörülmüş herhangi bir sona erme sebebinin gerçekleşmesiyle, genel kurul kararıyla, iflasına karar verilmesiyle, kanunlarda öngörülen diğer hâllerde şirket tasfiye edilebilmektedir. Limited şirketlerde tasfiye nedenleri benzer olup, haklı sebeplerin varlığında, her ortak mahkemeden şirketin feshini isteyebilir Şahıs şirketlerinin tasfiye nedenlerinden bazıları şöyle sıralanabilir; şirket ortaklarının aldığı dağılma kararı, şirketin sözleşmesinde belirlenmiş amaca ulaşma olanağının kalmaması, şirket sözleşmesinde belirlenen sürenin dolması, şirket ortaklarından birisinin iflas etmiş olması, şirket ortaklarından birisinin iflas etmiş olması, mahkemenin şirketin dağıtılmasına karar vermesi şirket ortaklarından birinin ölümü gibi. Bu nedenler komandit şirketler içinde geçerlidir. Ancak komanditer ortağın iflası, ölümü, şirketten ayılması tasfiyeyi gerektirmez. Faaliyeti sona eren bir sermaye şirketi tasfiye dönemine girer ve tasfiye dönemi başlar. Şirketin ismi aynı kalır ve başına “Tasfiye Halindeki……..”ibaresi eklenir. Tasfiye işlemlerini tasfiye memuru yürütür. Tasfiye memurları ana sözleşmede belirlenmiş olabileceği gibi genel kurul kararı ile de atanabilirler. Şirketin feshine mahkemenin karar verdiği hâllerde tasfiye memuru mahkemece atanır. Yönetim kurulu tasfiye memurunu tescil ve ilan ettirmekle yükümlüdür. Ayrıca şirketin tasfiye sürecine girdiği de tescil ve ilan edilir. İlan 3 defa birer hafta arayla yapılır. Şirketten alacaklı olanların belgeleriyle birlikte 1 yıl içinde şirkete başvurmaları istenir. Kollektif ve komandit şirketlerde tasfiye süreci benzerdir. Tasfiye işlerini tasfiye memuru yürütür. Tasfiye memuru şirketi temsil yetkisine sahiptir. Tasfiye memuru tasfiyeye başlamadan önce, şirketin envanterini yapar ve “Tasfiyeye Başlama Bilançosu”nu çıkarır. Şirketin tutması gereken defterleri tutar. Alacakları tahsil eder. Mevcutları paraya çevirir. Şirketin borçlarını öder taahhütlerini yerine getirir. Tasfiye sonunda “Tasfiye Sonu Bilançosu” düzenler. Bu bilançoya göre her bir ortağın şirketten alacağını hesaplar ve nakit olarak öder. Tasfiye işlemleri bittikten sonra, tutulan muhasebe defterlerini ortaklardan birisine ya da notere teslim eder. Şirketin ticaret unvanının ticaret sicilinden silinmesi için gerekli işlemleri yapar; tasfiye işlemlerinin bittiğini ve şirketin kapandığını vergi dairesine ve ilgili diğer kurumlara yasal süre içinde bildirir. Sermaye şirketlerinde tasfiye süreci bir yıl içinde yapılabileceği gibi bir yıldan daha uzun da sürebilir. Her tasfiye dönemi sonunda tasfiye memuru bilanço ve gelir tablosu düzenlemek zorundadır. Bir anonim ya da limited şirketin tasfiye işlemleri aynı takvim yılı içinde sonuçlandığında, tasfiye sonu bilançosunun düzenleme tarihinden itibaren 15 gün içinde tasfiye beyannamesi vergi dairesine verilir. Tasfiyenin birden fazla yıl sürmesi durumunda her tasfiye dönemi sonunda tasfiye karı ya da zararı bulunur ve izleyen 4. ay içinde vergi dairesine beyanname ile bildirilir Tasfiye süreci tamamlandığında sonuç olarak tasfiye sürecini karlı ya da zararlı olmasına göre gerekli işlemleri yapar. Karlı ise ödemesi gereken kurumlar vergisini öder, zararlı bir sonuç olmuşsa daha önce ödemiş olduğu vergilerin iadesini vergi dairesinden ister. Şahıs şirketlerinde tasfiye ilişkin muhasebe kayıtları şirket defterleri veya tasfiye memurunun tasdik ettirdiği defterlere yapılır. Muhasebe işlemlerine envanter çıkarılarak tasfiyeye başlama bilançosu düzenlenir. Yasal defterler tutulur.Varlıklar nakite çevrilir.Alacaklar tahsil edilir. Borçlar ödenir.Verilmesi gereken beyannameler verilir.Tasfiye sonu bilançosu çıkarılır.Tasfiye sonu kalan tutar ortaklara ödenir ve hesaplar kapatılır. Sermaye şirketlerinde tasfiye sürecinde yapılacak muhasebe işlemleri kısaca şöyledir;Tasfiyeye başlama bilançosu düzenlenir, yevmiye defterinde açılış kayıtları yapılır, tasfiye dönemindeki yevmiye ve büyük defter kayıtları yapılır, tasfiye sonu bilançosu düzenlenir, tasfiye sonu kapanış işlemleri yapılır. 192 Kendimizi Sınayalım 1. Aşağıdakilerden hangisi kollektif tasfiye nedenlerinden birisi değildir? 5. Tasfiye döneminde 10.000 maliyetli malın satışı ile ilgili kayıt şöyledir? şirket a. Ortakların dağılma kararı b. Sözleşmede belirlenen sürenin dolması 600 Yurtiçi Satışlar Hs c. Şirket ortaklarından birisinin ölümü 391 Hesaplana KDV Hs d. Ortak sayısının ikinin altına düşmesi 14.160 102 Bankalar Hs e. Ortağın başka ticari işleri olması Bu bilgilere göre mal satışından elde edilen kar ne kadardır? 2. Aşağıdakilerden hangisi tasfiye memurunun görevleri arasındadır? a. 2.000 a. Karlı işlere girişmek b. 10.000 b. Gereksinim duyulan finansman için bankadan kredi çekmek c. 12.000 c. Yeni varlıklar almak d. 12.160 d. Varlıkları para çevirmek e. 14.160 e. Borçları ertelemek 6. Tasfiye döneminde bankalara olan 20.000 kredi borcu faiziyle birlikte 22.000 olarak ödenmiştir. Aşağıdakilerden hangi muhasebe kaydı doğrudur? 3. Aşağıdakilerden hangisi limited şirketlerin dağılma nedenlerinden değildir? a. Şirketin amacına ulaşması ya da ulaşma olanağının kalmaması a. 300 Banka Kredileri Hs b. Genel Kurul kararı ile 102 Bankalar Hs c. Şirketin vergi borçlarını ödeyememesi 22.000 d. Şirketin iflasına karar verilmesi, b. e. Ortaklardan birinin talebi üzerine haklı nedenlerden dolayı mahkeme kararıyla, 300 Banka Kredileri Hs 780 Finansman Giderleri Hs 4. Tasfiye döneminde 2.000 değerindeki alacak senedi 1.500 olarak tahsil edilmiştir. Aşagıdaki muhasebe kayıtlarından hangisi doğrudur? 20.000 2.000 102 Bankalar Hs c. 300 Banka Kredileri Hs b. 102 Bankalar Hs 1.500 borçlanır 22.000 102 Bankalar Hs a. 121 Alacak senetleri Hs 2.000 borçlanır c. 102 Bankalar Hs 2.000 alacaklanır d. d. 121 Alacak Senetleri Hs 1.500 alacaklanır 300 Banka Kredileri Hs 20.000 102 Bankalar Hs e. 689 Olağandışı Gider ve Zararlar Hs 500 alacaklanır. 22.000 780 Finan Giderleri Hs 2.000 e. 780 Finansman Gid. Hs 102 Bankalar Hs 22.000 193 Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı 7. Tasfiye döneminde 100.000 maliyetli birikmiş amortismanı 40.000 olan bir makina 80.000 + 14.400 KDV’ye satılmıştır. Bu işlemden doğan kar ya da zarar ne kadardır? 1. e Yanıtınız yanlış ise “Şahış Şirketlerinde Dağılma ve Dağıtılma Nedenleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. a. 10.000 kar 2. d Yanıtınız yanlış ise “Tasfiye Memurunun Yapacağı İşler” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. b. 10.000 zarar c. 20.000 kar 3. c Yanıtınız yanlış ise “Sermaye Şirketlerinde Dağılma ve Dağıtılma” Nedenleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. d. 20.000 zarar e. 40.000 kar 4. b Yanıtınız yanlış ise “Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 8. Tasfiye döneminde 20.000 şüpheli ticari alacaktan 5.000 tahsil edilmiştir. Şüpheli ticari alacaklar için 20.000 karşılık ayrılmıştır. Aşağıdaki muhasebe kayıtlarından hangisi doğrudur? 5. a Yanıtınız yanlış ise “Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. a. 128 Şüpheli Ticari Alacaklar Hs 5.000 borçalndırılır b. 121 Alacak alacaklandırılır Senetleri Hs 6. b Yanıtınız yanlış ise “Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 5.000 7. c Yanıtınız yanlış ise “Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. c. 128 Şüpheli Ticari Alacaklar Hs 5.000 alacaklandırılır d. 644 Konusu Kalmayan Karşılıklar Hs 5.000 borçlandırılır 8. c Yanıtınız yanlış ise “Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. e. 129 Şüpheli Ticari Alacaklar Karşılığı Hs 5.000 alacaklandırılır 9. 9. e Yanıtınız yanlış ise “Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Tasfiye giderleri hangi hesaba kaydedilir? a. 654 Karşılık Giderleri 10. d Yanıtınız yanlış ise “Tasfiye İşlemlerinin Muhasebe Kayıtları” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. b. 740 Hizmet Üretim Maliyeti c. 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri d. 760 Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri e. 770 Genel Yönetim Giderleri 10. Tasfiye sonucu kalan değer 200.000 olup ortaklara dağıtılacaktır. Aşağıdaki kayıtlardan hangisi doğrudur? a. 102 Bankalar Hs borçlandırılır b. 500 Sermaye Hs Alacaklandırılır c. 131 Ortaklardan Alacaklar Hs borçlandırılır d. 331 Ortaklara Borçlar Hs Borçlandırılır e. 770 Genel Yönetim Giderleri borçlandırılır 194 Sıra Sizde Yanıt Anahtarı Yararlanılan Kaynaklar Sıra Sizde 1 Bektöre S., Benligiray, Y., Aydın, D., (2005). Şirketler Muhasebesi, Eskişehir, Birlik Ofset Dağılma, bir şirketin elde olmayan nedenlerle faaliyetlerine son verilmedir. Şirket sözleşmesinde ya da yasada öngörülen bir nedenin gerçekleşmesi sonucu şirket faaliyetlerinin kendiliğinden sona ermesidir. Örneğin şirket belirli bir amaç için kurulmuşsa amacın gerçekleşmesi ile faaliyetler sona erdirilir. Dağıtılma ise şirketin faaliyetlerinin sona erdirilmesidir. Buradaki faaliyetlerin sona ermesi kendiliğinden olmamaktadır. Ortakların, kamu otoritesinin ya da mahkemenin aldığı bir kararla faaliyetler sona erdirilir. Benligiray, Y.,(2011).Muhasebe Uygulamaları, Anadolu Üniversitesi Basımevi, Eskişehir. Çaldağ, Y.,T. (2001). Şirketler Muhasebesi, Ankara, Gazi Kitabevi Haftacı, V.,(2010). Şirketler Kocaeli, Umuttepe Kitabevi Sağlam, N, Şengel, S., (2012). Şirketler Muhasebesi, Ankara, Detay Yayıncılık Borçlar Kanunu Türk Ticaret Kanunu Sıra Sizde 2 Komandit şirketler de komandite ortak (sınırsız sorumlu ortak) şirketten ayrılması halinde şirket sona erer. Diğer yandan şirket sözleşmesinde aksine bir hüküm bulunmadıkça komanditerin ölümü veya kısıtlanması şirketin sona ermesi sonucunu doğurmaz. Komanditer ortağın hakları mirasçılarına geçer. Sıra Sizde 3 Tasfiye memurları, şirket adına karlı da olsa yeni bir işe başlayamazlar, karar alamazlar. Ortaklar oybirliğiyle karar vermedikçe, tasfiye memurları önemli miktardaki şirket varlıklarını toptan satamazlar. Sıra Sizde 4 Eğer şirketin paraya çevrilen mevcutları ve alacakları şirketin borçlarını ödemeye yetmezse kalan kısım için ortaklara başvurur. Çünkü şahıs şirketlerinde sorumluluk sınırsızdır. Sıra Sizde 5 Tasfiye memurları, anasözleşme veya genel kurul kararı ile atanabilir. Bu yollarla tasfiye memuru atanmadığı takdirde yönetim kurulu tasfiye işlemlerini yürütür. Bazı özel durumlarda tasfiye memuru mahkeme tarafından da atanabilir. Sıra Sizde 6 Sermaye şirketlerinin tasfiye işlemleri aynı takvim yılı içinde sonuçlandığında, tasfiye sonu bilançosunun düzenleme tarihinden itibaren 15 gün içinde tasfiye beyannamesi vergi dairesine verilir. Tasfiye karı oluşmuşsa bu kurumlar vergisi matrahını oluşturur. 195 Muhasebesi, 8 Amaçlarımız Bu üniteyi tamamladıktan sonra; Şirket Birleşmesini tanımlayabilecek, Şirketlerin neden birleştiğini açıklayabilecek, Hangi şirketler birleşeceğini belirleyebilecek, Birleşme sürecinin nasıl işlediğini ifade edebilecek, Birleşme işlemlerinin muhasebeleştirilmesini açıklayabilecek bilgi ve becerilere sahip olabilirsiniz. Anahtar Kavramlar Şirket Birleşmeleri Birleşme Süreci Birleşme Şekilleri Birleşme Sonuçları İçindekiler Giriş Şirket Birleşmeleri Şirketler Neden Birleşmek İster? Şirketlerde Birleşme Şekilleri Nelerdir? Hangi Şirketler Birleşebilir? Şirket Birleşmelerinin Sınıflandırılması Şirket Birleşme Süreci Birleşme Sözleşmesi Birleşme Sözleşmesinin İçeriği Birleşme Sonrası Ortaklık Payları ve Hakları Nasıl Düzenlenir? Ara Bilanço Nedir Neden Çıkarılır? Birleşme Kararı Birleşmede Kesinleşme Devralma-Katılma Süreci Birleşme Oranının Hesaplanma Değiştirme Biriminin Tespiti Birleşme Pirimi Şerefiye Birleşme İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi 196 Şirket Birleşmeleri GİRİŞ Şirket birleşmeleri, küreselleşen dünyada işletmelerin büyüyebilmeleri için en çok başvurulan yöntemlerden birisi haline gelmiştir. Bir ülkede birleşmeler, ülke içersinde aynı gruba dâhil işletmelerin bir araya gelebilmeleri için sık sık uygulanmaktadır. İşletme birleşmelerinin birçok farklı sebebi vardır. Bunlar; sinerji etkisinden yararlanma, rekabette avantaj sağlama, vergi avantajlarından yaralanma, yeni pazarlara girme avantajından yararlanma, yönetim sorunlarını çözme, finansal yapıyı güçlendirme vb. sebeplerdir. Ünitede şirket birleşmelerinin ne anlama geldiği belirtilmeye çalışılacak, birleşme türleri ve işletmelerin hangi sebeplerden dolayı birleşebilecekleri belirtilecektir. Ayrıca birleşme ile ilgili muhasebe kayıtları verilecektir. ŞİRKET BİRLEŞMELERİ Büyüme yollarından biri olan işletme birleşmeleri, iki ya da daha fazla şirketin faaliyetlerinin ekonomik ve hukuksal açıdan birlik haline getirilmesidir. Birleşme genel anlamda iki veya daha fazla işletmenin daha etkin bir ekonomik teşebbüs oluşturma amacıyla bir örgütlenme (organizasyon) altında toplanmasıdır. Teknik ve hukuki anlamda birleşme bir veya birden çok ticaret ortaklığının mal varlığının, tasfiye olmaksızın, içlerinden birine veya yeni kurulan bir ortaklığa, kendiliğinden ve külli halefıyet yolu (tüm varlık ve borçlarıyla devri) ile geçmesi; bu suretle malvarlıklarının birleşmesi ve intikal eden malvarlığının karşılığı olarak, infisah eden ortaklığın ortaklarının, hesaplanan bir değişim oranına göre, bünyesinde birleşilen ortaklıkta ortaklık payı kazanmasıdır. Birleşme yoluyla büyük bir varlık ve ekonomik güç elde eden işletmeler, günümüzde küreselleşme sonucu artan rekabetin olumsuz etkilerinden korunabilmektedirler. Şirketlerde birleşme nasıl tanımlanır? ŞİRKETLER NEDEN BİRLEŞMEK İSTER? • Büyüme isteği • Sinerji etkisi yaratmak • Faaliyet ve ürün çeşitlendirmesi yapmak • Daha çok fon sağlamak • Kaliteli personele veya teknolojiye sahip olma ihtiyacı • Değerli sınai haklara sahip olma isteği • Vergi avantajlarından faydalanmak 197 • Hisse senetlerinin Pazar değerini artırma ve fiyat/kazanç oranını yükseltmek • Ortakların likiditesini artırmak • Ele geçirmeyi önleme için Ortaklık payı nasıl kazanılır? ŞİRKETLERDE BİRLEŞME ŞEKİLLERİ NELERDİR? Yeni TTK’nun 134 ila 194 maddeleri birleşme ile alakalıdır. Yeni TTK’nun 136. Maddesine göre işletmeler iki şekilde birleşebilmektedir. • Bunlardan ilki; bir işletmenin diğerini devralması, teknik terimle “devralma şeklinde birleşmedir”. Aşağıdaki şekle göre A işletmesi katılınan B işletmesi ise katılan işletme olmaktadır. B işletmesi birleşme sonucu hukuki statüsünü tamamen yitirmekte ve A işletmesi hukuki varlığını devam ettirmektedir. • Diğer bir birleşme şekli de bir veya birden fazla işletmenin yeni bir işletme içinde bir araya gelmeleri, teknik terimle “yeni kuruluş şeklinde birleşme”, yoluyla birleşmeleridir. Bu durumu da şekil yardımıyla açıklamamız gerekirse A ve B işletmeleri hukuku statülerini tamamen kaybederek C işletmesini kurmaktadırlar. Birleşme, devrolunan işletmenin malvarlığı karşılığında, bir değişim oranına göre devralan işletmenin paylarının, devrolunan işletmenin ortaklarınca kendiliğinden iktisap edilmesiyle gerçekleşir. Birleşmeyle, devralan işletme devrolunan işletmenin malvarlığını bir bütün hâlinde devralır. Birleşmeyle devrolunan işletme sona erer ve ticaret sicilinden silinir. Şirketler kaç şekilde ve nasıl birleşirler? 198 HANGİ ŞİRKETLER BİRLEŞEBİLİR? Bilindiği üzere ülkemizde ticari faaliyet gösterebilen birden fazla işletme türü vardır ve Türk Ticaret Kanununa göre Ticaret işletmeleri iki ana grupta toplanır. Bunlar ; 1. ŞAHIS ŞİRKETLERİ a. Kollektif Şirket b. Komandit Şirket 2. SERMAYE ŞİRKETLERİ a. Anonim Şirket b. Limited Şirket c. Sermayesi paylara bölünmüş Komandit Şirket 3. DİĞER ŞİRKETLER Kooperatifler ve Adi Şirketler şeklinde bölümlenir. Yukarıda verilmiş olan işletmeler birleşirken TTK’ nun 137. Maddesinde belirlenmiş olan şartlara göre bu işlemi gerçekleştirebilirler. Bu durum aşağıdaki tabloda verilmiştir. 1. SERMAYE ŞİRKETLERİ; 2. ŞAHIS ŞİRKETLERİ; 3. KOOPERATİFLER; a. Sermaye Şirketleriyle, a. Şahıs işletmeleriyle, a. Kooperatiflerle, b. Kooperatiflerle b. Devrolunan işletme olmaları şartıyla, sermaye şirketleriyle b. Sermaye şirketleriyle ve c. Devralan işletme olmaları şartıyla, kollektif ve komandit şirketlerle, birleşebilirler. c. Devrolunan işletme olmaları şartıyla, kooperatiflerle, birleşebilirler. c. Devralan işletme olmaları şartıyla, şahıs işletmeleriyle, birleşebilirler. Buna ek olarak Yeni TTK’ nun 138. Maddesine göre Tasfiye hâlindeki bir işletme, malvarlığının dağıtılmasına başlanmamışsa ve devrolunan işletme olması şartıyla, birleşmeye katılabilir. Kooperatifler hangi şirketlerle birleşebilir? ŞİRKET BİRLEŞMELERİNİN SINIFLANDIRILMASI Şirketlerde birleşmeler ekonomik faaliyet ve hukuki yapılarına göre ayrıma tabi tutulmaktadır. Ekonomik Faaliyet Alanlarına Göre Şirket Birleşmeleri 1. Yatay Birleşme: Aynı veya birbirini tamamlayıcı mal ve hizmetler üreten ve ürünlerini aynı coğrafi pazarlara sunan şirketlerin birleşmesidir. 2. Dikey Birleşme: Birleşen iki şirketten birinin, diğer şirketin mal ve hizmet girdilerinin bir bölümünü üretmesi ve/veya ürün çıktılarını değerlendirmesi (pazarlama gibi) halinde oluşan birleşme şeklidir. 3. Karma Birleşme: Birbiriyle doğrudan ilgili olmayan iş kollarında bulunan işletmelerin birleşmesidir. 4. Coğrafi Birleşme: Coğrafi birleşmeler işletmelerin bulundukları ülke sınırlarının ötesinde, gerek ileriye doğru, gerekse yatay ve doğrudan ilgili olmayan işletmelerle birleşerek uluslararası ve uluslar ötesi faaliyetler gösterebilmeleri işlemidir. 199 Yatay ve Dikey Birleşme nedir? Hukuki Yapılarına Göre İşletme Birleşmeleri 1. Tröst: Bir ekonomide serbest ticareti sınırlamak veya ortadan kaldırmak gayesiyle piyasaya hâkim olmak düşüncesiyle meydana getirilen işletmeler arası birleşmeler. Tröst aynı sanayi dalında çalışan işletmelerin yatay birleşmeleridir. Aynı mal üretimini gerçekleştiren çeşitli işletmeler birbiriyle anlaşarak ve sermayelerini birleştirerek tröst meydana getirirler. 2. Holding: Bir kişinin, bir grup girişimcinin veya bir ailenin birçok alanda faaliyet gösteren şirketleri olabilir. Fazla büyük olmanın bir sonucu ise bu şirketlerin yönetimlerinin zorlaşması ve ortak bir misyon etrafında idare edilme güçlüğüdür. Böyle bir durumda şirket sahipleri, bu şirketleri belli bir çatı altında toplamak isteyebilirler. Bunu da ya bir holding kurarak ya da bir şirketler grubu oluşturarak gerçekleştirirler. Holding şirketleri, üretim ve satış türü faaliyetlerde bulunmayan, belli bir faaliyet alanı olan şirketlere iştirak eden, ve genellikle böyle şirketlerin büyük ortağı durumunda olan anonim şirketlerdir. Holding şirketlerinin kuruluş ve varoluş nedenleri birden çok şirkete iştirak etmek ve bu şirketleri yönlendirmek/kontrol etmek olduğundan sermaye şirketleri sınıfında bulunmaktadırlar. Holding şirketlerinin sahipleri genellikle birçok şirketin sahibi oldukları için, bu paylarını holdinglere devrederler ve bu yolla o şirketlerin yönetimlerini tek elde toplarlar. 3. Konsorsiyum: Konsorsiyum kelime olarak “belirli bir iş için kurulan birlik ve ortaklık” anlamına gelir. iki veya daha fazla işletmenin, büyük sermaye gerektiren faaliyet alanlarında (köprü, baraj, liman, termik santrali gibi) bir araya gelerek birleşmeleri söz konusudur. Bu işbirliği, girişilen projenin bitmesiyle sona ermektedir. Projenin tamamlanmasından sonra ortaya çıkan kâr veya menfaat, konsorsiyum üyeleri tarafından, önceden yapılan anlaşma gereğince dağıtılır. Konsorsiyum oluşturan ekonomik ve hukuki bağımsızlıklarını kaybetmezler. 4. Kartel: Kartel, bağımsız tüzel kişilik sahibi firmaların aralarında rekabete son vermek veya rekabeti sınırlı tutmak amacıyla yaptıkları bir anlaşmadır. Firmaların fiyat politikaları, satış şartları, üretim miktarları, sürüm alanları, yatırım programları, reklam harcamaları, kâr marjları, araştırma bütçeleri, komisyoncu ve pazarlamacılara ödedikleri yüzdeler kartel anlaşmalarına konu olabilir. Kartellerin etkinliği, anlaşmaya giren firmalar grubunun piyasaya yön verebilecek güce sahip olmasına bağlıdır. Fiyatların yükselmesine, üretimin daralmasına ve tekelleşmeye neden olması bazı ülkelerde kamu otoritesinin kartelleşme hareketlerine müdahale etmesine yol açmaktadır 5. Konsern: İki veya daha çok işletmenin, finansal ve teknik yönden daha güçlü olabilmek için ekonomik bağımsızlıklarını tamamen veya kısmen kaybettikleri ancak hukuki bağımsızlıklarını kaybetmeden bir araya gelmeleridir. Konsernler, üretim, pazarlama, satın alma, araştırmageliştirme gibi konularda işbirliğine girişirler. Konsern üyeleri genellikle dikey büyüme oluşturarak, birbirlerini tamamlarlar. Bu durumda, birisinin çıktısı, diğerinin girdisi olmaktadır. Konsern üyelerinin temel amacı, maliyeti düşürerek, tek elden satışı sağlamak suretiyle piyasayı ele geçirip kârlılığı arttırmaktır. Hukuki yapılarına göre şirket birleşmeleri nelerdir? ŞİRKET BİRLEŞME SÜRECİ Birleşmelerde yalnız şirket ortaklarının, şirket üzerindeki haklarını temsil eden payları değiştirilebilir. Diğer bir ifade ile birden fazla şirketin ortakları, bu şirketler üzerindeki paylarını, birleştirdikleri şirketin payları ile değiştirirler. 200 BİRLEŞME SÖZLEŞMESİ Birleşme sözleşmesi yazılı şekilde yapılır. Sözleşme, birleşmeye katılan işletmelerin, yönetim organlarınca imzalanır ve genel kurulları tarafından onaylanır. BİRLEŞME SÖZLEŞMESİNİN İÇERİĞİ a. Birleşmeye katılan işletmelerin ticaret unvanlarını, hukuki türlerini, merkezlerini; yeni kuruluş yolu ile birleşme hâlinde, yeni işletmenin türünü, ticaret unvanını ve merkezini, b. İşletme paylarının değişim oranını, öngörülmüşse denkleştirme tutarını; devrolunan işletmenin ortaklarının, devralan işletmedeki paylarına ve haklarına ilişkin açıklamaları, c. Devralan işletmenin, imtiyazlı ve oydan yoksun payların sahipleriyle intifa senedi sahiplerine tanıdığı hakları, d. İşletme paylarının değiştirilmesinin şeklini, e. Birleşmeyle iktisap edilen payların, devralan veya yeni kurulan işletmenin bilanço kârına hak kazandığı tarihi ve bu isteme ilişkin bütün özellikleri, f. Gereğinde 141 inci madde uyarınca ayrılma akçesini, g. Devrolunan işletmenin işlem ve eylemlerinin devralan işletmenin hesabına yapılmış sayılacağı tarihi, h. Yönetim organlarına ve yönetici ortaklara tanınan özel yararları, i. Gereğinde sınırsız sorumlu ortakların isimlerini içermesi zorunludur. Birleşme sürecinde ilk olarak ne düzenlenir? İçeriği nedir? BİRLEŞME SONRASI ORTAKLIK PAYLARI VE HAKLARI NASIL DÜZENLENİR? Bu durum TTK’ nun 140. maddede düzenlenmiştir. Buna göre; • Devrolunan işletmenin ortaklarının, mevcut ortaklık paylarını ve haklarını karşılayacak değerde, devralan işletmenin payları ve hakları üzerinde istemde bulunma hakları vardır. Bu istem hakkı, birleşmeye katılan işletmelerin malvarlıklarının değeri, oy haklarının dağılımı ve önem taşıyan diğer hususlar dikkate alınarak hesaplanır. • Ortaklık paylarının değişim oranları belirlenirken, devrolunan işletmenin ortaklarına tahsis olunan ortaklık paylarının gerçek değerlerinin onda birini aşmaması şartıyla, bir denkleştirme ödenmesi öngörülebilir. • Devrolunan işletmenin oydan yoksun paylarına sahip ortaklarına aynı değerde, oydan yoksun veya oy hakkını haiz paylar verilir. • Devrolunan işletmede mevcut bulunan paylara bağlı imtiyaz hakları karşılığında, devralan işletmede eş değerde haklar veya uygun bir karşılık verilir. • Devralan işletme, devrolunan işletmenin intifa senedi sahiplerine, eş değerli haklar tanımak veya intifa senetlerini, birleşme sözleşmesinin yapıldığı tarihteki gerçek değeriyle satın almak zorundadır. Denkleştirme ödemesi neyi ifade eder? 201 ARA BİLANÇO NEDİR NEDEN ÇIKARTILIR? Ara bilanço: Birleşmeye katılan işletmeler eğer birleşme sözleşmesinin imzalandığı tarih ile bilanço günü arasında altı aydan fazla zaman geçmişse veya son bilançonun çıkarılmasından sonra, birleşmeye katılan işletmelerin malvarlıklarında önemli değişiklikler meydana gelmişse ara bilanço çıkarmak zorundadır. Ara bilançoya yıllık bilançoya ilişkin hüküm ve ilkeler uygulanır. Ara bilanço için; a. Fizikî envanter çıkarılması gerekli değildir; b. Son bilançoda kabul edilen değerlemeler, sadece ticari defterdeki hareketler ölçüsünde değiştirilir; amortismanlar, değer düzeltmeleri ve karşılıklar ile ticari defterlerden anlaşılmayan işletme için önemli değer değişiklikleri de dikkate alınır. Ara bilanço nedir? Birleşme Raporu Birleşmeye katılan işletmelerin yönetim organları, ayrı ayrı veya birlikte, birleşme hakkında bir rapor hazırlarlar. Raporda; a. Birleşmenin amacı ve sonuçları, b. Birleşme sözleşmesi, c. İşletme paylarının değişim oranı ve öngörülmüşse denkleştirme akçesi; devrolunan işletmelerin ortaklarına devralan işletme nezdinde tanınan ortaklık hakları, d. Gereğinde ayrılma akçesinin tutarı ve işletme pay ve ortaklık hakları yerine ayrılma akçesi verilmesinin sebepleri, e. Değişim oranının belirlenmesi yönünden payların değerlemesine ilişkin özellikler, f. Gereğinde devralan işletme tarafından yapılacak artırımın miktarı, g. Öngörülmüşse, devrolunan işletmenin ortaklarına, birleşme dolayısıyla yüklenecek olan, ek ödeme ve diğer kişisel edim yükümlülükleri ile kişisel sorumluluklar hakkında bilgi, h. Değişik türdeki işletmelerin birleşmelerinde, yeni tür dolayısıyla ortaklara düşen yükümlülükler, i. Birleşmenin, birleşmeye katılan işletmelerin işçileri üzerindeki etkileri ile mümkünse bir sosyal planın içeriği, j. Birleşmenin, birleşmeye katılan işletmelerin alacaklıları üzerindeki etkileri, k. Gerekiyorsa, ilgili makamlardan alınan onaylar, hukuki ve ekonomik yönden açıklanır ve gerekçeleri belirtilir. Yeni kuruluş yoluyla birleşmede birleşme raporuna yeni işletmenin sözleşmesinin de eklenmesi şarttır. Tüm ortakların onaylaması hâlinde, küçük ölçekli işletmeler birleşme raporunun düzenlenmesinden vazgeçebilirler. Birleşme raporunu kimler tarafından hazırlanır? BİRLEŞME KARARI Yönetim organı, genel kurula birleşme sözleşmesini sunar. Birleşme sözleşmesi genel kurulda; a. Anonim ve sermayesi paylara bölünmüş komandit işletmelerde, esas veya çıkarılmış sermayenin çoğunluğunu temsil etmesi şartıyla, genel kurulda mevcut bulunan oyların dörtte üçüyle, 202 b. Bir kooperatif tarafından devralınacak sermaye işletmelerinde, sermayenin çoğunluğunu temsil etmesi şartıyla, genel kurulda mevcut bulunan oyların dörtte üçüyle, c. Limited işletmelerde, sermayenin en az dörtte üçünü temsil eden paylara sahip bulunmaları şartıyla, tüm ortakların dörtte üçünün oylarıyla, d. Kooperatiflerde, verilen oyların üçte ikisinin çoğunluğuyla; ana sözleşmede ek ödeme ve başka edim yükümlülükleri ya da sınırsız sorumluluk kabul edilmiş veya bunlar mevcut olup da genişletilmişse kooperatife kayıtlı tüm ortakların dörtte üçünün kararıyla onaylanmalıdır. • Kollektif ve komandit işletmelerde birleşme sözleşmesinin oybirliğiyle onaylanması gerekir. Ancak, işletme sözleşmesinde birleşme sözleşmesinin bütün ortakların dörtte üçünün kararıyla onaylanması öngörülebilir. • Bir sermayesi paylara bölünmüş komandit işletmenin, başka bir işletmeyi devralması hâlinde, birinci fıkranın (a) bendindeki nisaba ek olarak, komandite ortakların tamamının birleşmeyi yazılı olarak onaylamaları gereklidir. • Bir limited işletme tarafından devralınan anonim ve sermayesi paylara bölünmüş komandit işletmede, devralma ile ek yükümlülük ve kişisel edim yükümlülükleri de öngörülüyorsa veya bunlar mevcut olup da genişletiliyorsa, bütün ortakların oybirliğine gerek vardır. • Birleşme sözleşmesi bir ayrılma akçesini öngörüyorsa bunun, devreden işletme şahıs işletmesiyse oy hakkını haiz ortaklarının, sermaye işletmesiyse işletmede mevcut oy haklarının yüzde doksanının olumlu oylarıyla onaylanması şarttır. • Birleşme sözleşmesinde devrolunan işletmenin işletme konusunda değişiklik öngörülmüşse, birleşme sözleşmesinin ayrıca, işletme sözleşmesinin değiştirilmesi için gerekli nisapla onaylanmış olması zorunludur. Birleşme kararı alınabilmesi için yeterli ölçütler nelerdir? BİRLEŞMEDE KESİNLEŞME Birleşmede birleşme kararı alınır alınmaz ilk olarak yönetim organları ticaret siciline tescil için başvurur. Devralan işletme, birleşmenin gereği olarak sermayesini artırmışsa, ek olarak esas sözleşme değişiklikleri de ticaret siciline sunulur. Devrolunan işletme, birleşmenin ticaret siciline tescili ile infisah eder. Birleşme, birleşmenin ticaret siciline tescili ile geçerlilik kazanır. Tescil anında, devrolunan işletmenin bütün aktif ve pasifi kendiliğinden devralan işletmeye geçer. Devrolunan işletmenin ortakları devralan işletmenin ortağı olur. Ancak bu sonuç, devralan işletmenin kendi adına fakat bu işletme hesabına hareket eden kişinin elinde bulunan paylar ile devrolunan işletmenin kendi adına fakat bu işletme hesabına hareket eden kişinin elinde bulunan paylar için doğmaz. Birleşme kararı, Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan olunur. Birleşme nasıl kesinleşir? DEVRALMA–KATILMA SÜRECİ Sermaye şirketlerinde birleşmenin diğer bir türü devralma katılma' dır. Devralma bir A.Ş. nin diğer bir A.Ş.yi tüm varlık ve borçları ile içine almasıdır. Devralan anonim şirketin hukuki yapısı devam ederken, devralınan anonim şirketin tüzel kişiliği son bulur. Devralınan şirketler, alacaklı olan kişilerin alacaklarına tam güvence sağlanana kadar ekonomik faaliyetlerini sürdürürler. Buna bağlı olarak, devralınan şirket dağıldığı ama tasfiyeye girmediği sürece, başka bir anonim şirket içerisinde tasfiye ediliyormuş şekliyle ekonomik varlığını sürdürür. 203 Bu yolla olan birleşmelerde, dağılan şirketin varlıkları ve borçları paraya dönüştürülmez, ama şirketin tüm varlıkları ve borçları devralan şirkete geçer. Devralan şirket ise, devralınan şirketin tüm borçlarının sorumlusu olur. Devralınan şirketin pay sahipleri, devralan şirketin ortakları olurlar. Devralma süreci sonunda devralınan şirketin pay sahiplerinin durumu nedir? BİRLEŞME ORANININ HESAPLANMASI Birleşme oranı, birleşmeye taraf ortaklıklarca benimsenen yöntem esas alınarak hesaplanır. Birleşme işleminde, özkaynak yönteminin uygulanması halinde sadece bu yönteme göre, özkaynak yöntemi dışında bir yöntemin uygulanması halinde ise hem özkaynak yöntemi hem de seçilen diğer yönteme göre hesaplanacak birleşme oranlarına, değiştirme oranlarına ve birleşme sonrası sermaye tutarına hazırlanacak bilirkişi raporunda yer verilmesi zorunludur. Özkaynak veya rayiç değer yöntemlerinin kullanılması durumunda, ortaklık devralma yoluyla birleşme işlemi sonrasında ulaşılacak sermaye artırımının tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanır. DEĞİŞTİRME BİRİMİNİN TESPİTİ Birleşmenin gerçekleşmesi için en önemli hususlardan biri de değiştirme biriminin hesaplanmasıdır. Genel anlamda değiştirme birimi, birlesen isletme hisse senetlerinin cari değeri ile birleşilen isletme hisse senetlerinin cari değerinin birbirine olan oranıdır. Bunun için birleşen isletmelerin mal varlıklarının cari değerlerinin bilinmesi gerekir. Örnek: A A.Ş. B A.Ş.’ye katılmak suretiyle vergisiz bir şekilde birleşecektir. Yapılan isletme birlesmesinde cari degerin hesaplanmasında bilanço değeri esas alınarak değiştirme birimi hesaplanacaktır. Esas Sermaye Özvarlık CARİ DEĞER A - A.Ş. 10.000 40.000 40.000 / 10.000 = 4 / Adet B - A.Ş. 20.000 40.000 40.000 / 20.000 = 2 /Adet Değiştirme Birimi= Devrolan işletmenin hisse senedinin cari değeri / Devralan ortaklığın hisse senedinin cari değeri = 2 / 4 = 0,5 Bu sonuca göre birleşen isletmelerden A A.Ş.’nin bir payının Y A.’nin iki payına eşit olduğu ortaya çıkmaktadır. Değiştirme birimi nedir? BİRLEŞME PRİMİ Devir yoluyla gerçeklesen birleşme işleminde, birleşilen işletme birleşme nedeniyle devir aldığı servet karşılığı olarak birleşen işletmenin ortaklarına hisse senedi veya ortaklık hakkı verebilir. Türk vergi sisteminde bu durumu hisse değişimi olarak adlandırılır. Bu durum birleşme primi esas alınarak tespit edilir. Örnek: Ödenmiş Sermayesi 50.000 (5 x 10.000 adet hisse senedi), Özvarlıgı 100.000 dolayısıyla hisse senetlerinin cari değeri, nominal değerinin 2 katı olan X işletmesi, özvarlığı ve ödenmiş sermayesi 10.000 (1 x 10.000 adet hisse senedi), dolayısıyla hisse 204 senetlerinin nominal ve cari değeri eşit (1) olan Y işletmesini devraldığı takdirde bu işletmenin ortaklarına verilecek hisse senedi tutarı, hisse senetlerinin cari değerleri üzerinden hesaplanacak değiştirme birimine göre ortaya çıkarılacaktır. Değiştirme birimi= 1/5 = 0,20’dir. X isletmesinin artırması gereken sermaye tutarı; => Degistirme primi x Devrolan isletmenin nominal sermayesi => 0,20 x 10.000 = 2.000’dir. X isletmesinin devraldığı 10.000’lik özvarlığa karşılık Y işletmesi ortaklarına 2.000 tutarında kendi hisse senetlerini verecektir. Bu durumda birleşme sonrası bilançoda özvarlık artısının 10.000 olmasına karşılık pasif toplamında 2.000’lik artış meydana gelecektir. Aradaki 8.000’lik fark birleşme primi adı altında pasifte yer alacaktır. Birleşme primi nedir? ŞEREFİYE Bir işletmenin maddi değer içeren tüm unsurları bilançosunda yer almayabilir. Bunlardan biri olan şerefiye (peştamallık), bünyesinde oluştuğu işletmenin muhasebe kayıtlarında gösterilmez. Fakat başka bir işletme tarafından devralınması halinde ortaya çıkabilir. Devralınan şirketin maliyet bedeli ile ilgili işletmenin varlıklarının net değeri arasındaki olumlu fark şerefiye olarak adlandırılır. Bir başka deyişle iktisap edenin belirlediği satın alma fiyatı elde edilen varlıklara dağıtılır. Elde edilen varlıkların makul değerinin üstündeki fazlalık ise şerefiye olarak muhasebeleştirilir. Örnek: KLM A.Ş.’i ABC A.Ş.’ini devralacaktır. ABC A.Ş.’nin 31.12.2011 tarihli bilançosundaki maddi duran varlıkların kayıtlı değeri ve daha önceden hesaplanan cari değerleri aşağıda ki gibidir. ABC A.Ş.’nin kayıtlı özsermayesi 135.890.202 ve devir değeri 430.946.198 olduğuna göre devralma sırasında oluşacak şerefiyeyi hesaplayınız. ABC A.Ş. KAYITLI NET DEĞERİ () CARİ DEĞERİ () Arazi ve Arsalar 7.827.233 16.253.366 Yerüstü ve Yeraltı Düzenleri 6.133.507 7.516.246 Binalar 72.065.889 101.548.100 Makine, Tesis ve Cihazlar 213.982.962 226.501.637 Taşıt Araç ve Gereçleri 3.528.492 4.179.401 Döşeme ve Demirbaşlar 5.150.160 5.516.866 Birikmiş Amortismanlar (-) -241.245.414 - TOPLAM 67.442.829 361.515.616 Buna göre ABC A.Ş.’nin cari özsermayesi şu şekilde oluşacaktır. Cari Özsermaye = Kayıtlı Özsermaye + (M.D.V. Cari Değeri – M.D.V. Kayıtlı Değeri) = 135.890.202 + (361.515.616 - 67.442.829) = 429.962.989 205 ABC A.Ş.’nin birleşmeye esas firma değeri 430.946.198 olarak tespit edilmiştir. Birleşme değeri ile Cari özsermaye arasında ki fark ise şerefiye olarak muhasebeleştirilecektir. Bu durumda KLM A.Ş.’nin şerefiyesi 983.209 (430.946.198-429.962.989) olacaktır. Şerefiye nedir? BİRLEŞME İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Örnek Uygulama 1: Şahıs Şirketlerinde Birleşme X ve Y Kollektif şirketleri çalışmalarına son vererek yeni bir Z Kollektif Şirketi kurmaya karar vermişlerdir. X Kolektif Şirketinin tasfiyeden önceki bilançosu aşağıdadır. (X) Kolektif Şirketi AKTİF (VARLIKLAR) KASA 1.000 BANKALAR 1.500 ALICILAR 6.200 TİCARİ MALLAR 12.300 DEMİRBAŞLAR 2.000 BİRİKMİŞ AMOR. (800) AKTİF TOPLAMI 22.200 ./ ./ . Tarihli Bilançosu PASİF (KAYNAKLAR) BORÇ SENETLERİ 8.000 SERMAYE 13.800 DÖNEM NET KĂRI 400 PASİF TOPLAMI 22.200 X kolektif şirketinin iki ortağı olan Bay A ve Bay B’nin sermaye ve kâr payları (%50) oranındadır. Yeni kurulan Z Kolektif Şirketi, • Malları 9.100’na • Demirbaşları 4.000’na • Diğer İktisadi kıymetleri bilanço da gözüken değerleri üzerinden kabul etmiştir. Bay A ve Bay B’nin yeni kurulan şirketteki sermaye payları 6.900’ er ’dir. Y Kolektif Şirketinin Tasfiyeden önceki bilançosu aşağıdaki gibidir. (Y) Kolektif Şirketi AKTİF (VARLIKLAR) KASA 1.200 ALICILAR 600 ALACAK SENETLERİ 15.000 TİCARİ MALLAR 21.000 BİNALAR 10.000 DEMİRBAŞLAR 3.000 BİRİKMİŞ AMOR. (5.200) AKTİF TOPLAMI 45.600 ./ ./ . Tarihli Bilançosu PASİF (KAYNAKLAR) SATICILAR 23.200 SERMAYE 25.400 DÖNEM NET ZARARI (3.000) PASİF TOPLAMI 45.600 Ortaklardan Bay C ve Bay D’nin sermaye ve kâr payları eşittir. Yeni kurulan Z Kolektif Şirketi, • Malları 13.200 • Binaları 15.000 • Demirbaşları 1.800 • Diğer iktisadi kıymetleri bilançoda yer alan değerler üzerinden kabul etmiştir. • Bay C ve Bay D’nin yeni kurulan şirketteki payları 11.900’er ’dir. 206 Bu verilere göre yeni şirketin kuruluşuna ilişkin muhasebe kayıtları şöyle olacaktır. 1 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE 501 01 (A) 6.900 501 02 (B) 6.900 501 03 (C) 11.900 501 04 (D) 11.900 500 SERMAYE Ortakların sermaye taahhütleri 37.600 37.600 2 100 KASA 100 01 Nakit Kasası 102 BANKALAR 102 01 (A) Bankası 120 ALICILAR 153 TİCARİ MALLAR 255 DEMİRBAŞLAR 321 BORÇ SENETLERİ 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE 501 01 (A) 6.900 501 02 (B) 6.900 Ortak A ve B’nin sermaye taahhütlerini yerine getirmeleri 1.000 1.500 6.200 9.100 4.000 8.000 13.800 3 100 KASA 100 01 Nakit Kasası 120 ALICILAR 121 ALACAK SENETLERİ 153 TİCARİ MALLAR 255 DEMİRBAŞLAR 252 BİNALAR 320 SATICILAR 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE 501 01 (C) 11.900 501 02 (D) 11.900 Ortak C ve D’nin taahhütlerini yerine getirmeleri 1.200 600 15.000 13.200 1.800 15.000 23.200 23.800 Örnek Uygulama 2: Sermaye İşletmelerinde Birleşme A ve B Anonim Şirketleri birleşerek C Anonim Şirketi’ni kurmaya karar vermişlerdir. A ve B Anonim Şirketleri Birleşme Sözleşmesi’nde belirtilen koşullar üzerinden sahip oldukları iktisadi kıymetleri devredeceklerdir. Kurulacak C Anonim Şirketinin ana sözleşmesinde, şirketin esas sermayesi 442.000 Tolarak belirlenmiş olup, 100 nominal değerli 4.420 adet hisse senedinden oluşmaktadır. Ortakların sermaye taahhütleri birbirine eşittir. A Anonim Şirketi’nin 31/10/2011 Tarihli Bilançosu AKTİF (VARLIKLAR) PASİF (KAYNAKLAR) KASA 32.000 SATICILAR 60.000 BANKALAR 42.000 SERMAYE 200.000 ALICILAR 60.000 YASAL YEDEKLER 34.000 TİCARİ MALLAR 72.000 DÖNEM NET ZARARI (28.000) BİNALAR 66.000 BİRİK. AMORTİS. (6.000) AKTİF TOPLAMI 266.000 PASİF TOPLAMI 266.000 Birleşme Sözleşmesine Göre Devir Koşulları Kasa Bilanço değeri ile Bankalar Bilanço değeri ile 207 Alıcılar Bilanço değeri ile Ticari Mallar 80.000. Binalar 90.000. Satıcılara Borçlar Bilanço değeri ile değerlendirilecektir. B Anonim Şirketi’nin 31/10/2011 Tarihli Bilançosu AKTİF (VARLIKLAR) PASİF (KAYNAKLAR) KASA 14.000 SATICILAR 24.000 BANKALAR 40.000 SERMAYE 120.000 ALICILAR 54.000 YASAL YEDEKLER 40.000 TİCARİ MALLAR 70.000 DÖNEM NET KĂRI 28.000 DEMİRBAŞLAR 42.000 BİRİK. AMORTİS. (8.000) AKTİF TOPLAMI 212.000 PASİF TOPLAMI 212.000 Birleşme Sözleşmesine Göre Devir Koşulları Kasa Bilanço değeri ile Bankalar Bilanço değeri ile Alıcılar Bilanço değeri ile Ticari Mallar Bilanço değeri ile Demirbaşlar 36.000 Satıcılara Borçlar Bilanço değeri ile yeni kurulan şirkete devredileceklerdir. 1. A AŞ’nin Devir Değerinin Hesaplanması Kayıtlara geçirilmeden önce şirketin devir koşullarına göre öz sermayesi belirlenmelidir. Bulunan öz sermayeye göre “Birleşme Kâr veya Zararı” saptanmalıdır. Kasa Bankalar Alıcılar Ticari Mallar Binalar Varlıklar Toplamı Satıcılar Öz Sermaye 32.000 42.000 60.000 80.000 90.000 304.000 (6.000) 244.000 Şirketin Bilançosuna Göre Öz Sermaye Kasa Bankalar Alıcılar Ticari Mallar Binalar Varlıklar Toplamı Birikmiş Amortismanlar Net Varlık Toplamı Devir Varlık Toplamı Bilançodaki Net Varlık Toplamı Birleşme Kârı 32.000 42.000 60.000 72.000 66.000 272.000 (6.000) 266.000 304.000 266.000 38.000 208 2. A Anonim Şirketi’nin Devirle İlgili Yevmiye Kayıtları 1 100 KASA 102 BANKALAR 120 ALICILAR 153 TİCARİ MALLAR 252 BİNALAR 591 DÖNEM NET ZARARI 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 320 SATICILAR 500 SERMAYE 540 YASAL YEDEKLER Yeni kurulan C AŞ’ye devir nedeniyle hesapların açılışı 32.000 42.000 60.000 72.000 66.000 28.000 6.000 60.000 200.000 34.000 2 127 DİĞER TİCARİ ALACAKLAR 100 KASA HES 102 BANKALAR HES. 120 ALICILAR HES. Hazır değerlerin ve alacakların devri nedeniyle 134.000 32.000 42.000 60.000 3 127 DİĞER TİCARİ ALACAKLAR 80.000 600 YURTİÇİ SATIŞLAR Ticari malların bilanço değerinden daha düşük bir değerle devri nedeniyle 80.000 4 621 SAT. TİCARİ MAL. MALİYETİ 153 TİCARİ MALLAR Devredilen ticari malların maliyet kaydı 72.000 72.000 5 127 DİĞER TİCARİ ALACAKLAR 90.000 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 6.000 252 BİNALAR 679 DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KÂRLAR Binaların bilanço net değerinden daha yüksek bir değerle devri nedeniyle 66.000 30.000 6 320 SATICILAR 329 DİĞER TİCARİ BORÇLAR Borçların devri nedeniyle 60.000 60.000 7 600 YURTİÇİ SATIŞLAR 80.000 679 DİĞER OL. DIŞI GEL. VE KÂR 30.000 690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 110.000 Devir anında oluşan gelirlerin dönem karı veya zararı hesabına devri nedeniyle 8 690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 72.000 621 SAT. TİC. MAL. MALİYETİ 72.000 Devir anında oluşan giderlerin dönem karı veya zararı hesabına devri nedeniyle 9 690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 590 DÖNEM NET KÂRI Birleşme kârının bilançoya aktarılması 38.000 38.000 10 500 SERMAYE 540 YASAL YEDEKLER 590 DÖNEM NET KÂRI 331 ORTAKLARA BORÇLAR Devir nedeniyle özkaynakların ortaklara paylaştırılması 209 200.000 34.000 38.000 272.000 11 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR 591 DÖNEM NET ZARARI Devir nedeniyle zararın ortaklara paylaştırılması 28.000 28.000 12 329 DİĞER TİC. BORÇLAR 60.000 331 ORT. BORÇLAR 272.000 127 DİĞER TİC. ALACAKLAR 304.000 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR 28.000 Devirli birleşmenin tamamlanması nedeniyle alacak ve borç hesaplarının kapatılması 3. B Anonim Şirketi’nin Devir Değerinin Hesaplanması Kayıtlar yapılmadan önce, şirketin devir koşullarına göre öz sermayesi ve buna bağlı olarak “Birleşme kâr veya zararı saptanmalıdır. Kasa Bankalar Alıcılar Ticari Mallar Binalar Varlıklar Toplamı Satıcılar Öz Sermaye 14.000 40.000 54.000 70.000 36.000 214.000 (24.000) 190.000 Şirketin Bilançosuna Göre Öz Sermaye Kasa Bankalar Alıcılar Ticari Mallar Binalar Varlıklar Toplamı Birikmiş Amortismanlar Net Varlık Toplamı Devir Varlık Toplamı Bilançodaki Net Varlık Toplamı Birleşme Kârı 14.000 40.000 54.000 70.000 42.000 28.650 (8.000) 212.000 214.000 212.000 2.000 4. B Anonim Şirketi’nin Devirle İlgili Yevmiye Kayıtları 1 100 KASA 102 BANKALAR 120 ALICILAR 153 TİCARİ MALLAR 252 BİNALAR 500 SERMAYE 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 320 SATICILAR 540 YASAL YEDEKLER 590 DÖNEM NET KARI Yeni kurulan C AŞ’ye devir nedeniyle hesapların açılışı 14.000 40.000 54.000 70.000 42.000 120.000 8.000 24.000 40.000 28.000 2 127 DİĞER TİCARİ ALACAKLAR 100 KASA HES 102 BANKALAR HES. 120 ALICILAR HES. Hazır değerlerin ve alacakların devri nedeniyle 210 108.000 14.000 40.000 54.000 3 127 DİĞER TİCARİ ALACAKLAR 600 YURTİÇİ SATIŞLAR Ticari malların bilanço değeri ile devri nedeniyle 70.000 70.000 4 621 SAT. TİCARİ MAL. MALİYETİ 153 TİCARİ MALLAR Devredilen ticari malların maliyet kaydı 70.000 70.000 5 127 DİĞER TİCARİ ALACAKLAR 36.000 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR 8.000 252 BİNALAR 679 DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR VE KÂRLAR Binaların bilanço net değerinden daha yüksek bir değerle devri nedeniyle 42.000 2.000 6 320 SATICILAR 329 DİĞER TİCARİ BORÇLAR Borçların devri nedeniyle 24.000 24.000 7 600 YURTİÇİ SATIŞLAR 70.000 679 DİĞER OL. DIŞI GEL. VE KÂR 2.000 690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 72.000 Devir anında oluşan gelirlerin dönem kărı veya zararı hesabına devri nedeniyle 8 690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 70.000 621 SAT. TİC. MAL. MALİYETİ 70.000 Devir anında oluşan giderlerin dönem kărı veya zararı hesabına devri nedeniyle 9 690 DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI 590 DÖNEM NET KÂRI Birleşme kârının bilançoya aktarılması 2.000 2.000 10 500 SERMAYE 540 YASAL YEDEKLER 590 DÖNEM NET KÂRI 331 ORTAKLARA BORÇLAR Devir nedeniyle özkaynakların ortaklara paylaştırılması 120.000 40.000 30.000 190.000 11 329 DİĞER TİC. BORÇLAR 24.000 331 ORT. BORÇLAR 190.000 127 DİĞER TİC. ALACAKLAR 21.400 Devirli birleşmenin tamamlanması nedeniyle alacak ve borç hesaplarının kapatılması 211 5. Yeni Kurulan C Anonim Şirketinin Yevmiye Kayıtları 1 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE 500 SERMAYE HESABI Ortakların sermaye taahhüdünde bulunmaları 442.000 442.000 2 100 KASA 32.000 102 BANKALAR 42.000 120 ALICILAR 60.000 153 TİCARİ MALLAR 80.000 252 BİNALAR 90.000 320 SATICILAR 60.000 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE 221.000 331 ORTAKLARA BORÇLAR 23.000 Ortak A AŞ’nin C AŞ’deki taahhüdünü varlık ve borçlarını devrederek yerine getirmesi. 3 100 KASA 102 BANKALAR 120 ALICILAR 153 TİCARİ MALLAR 252 BİNALAR 131 ORTAKLARDAN ALACAKLAR 320 SATICILAR 501 ÖDENMEMİŞ SERMAYE Sermaye Taahhüdünün Yerine Getirilmesi 14.000 40.000 54.000 70.000 36.000 31.000 24.000 221.000 6. C AŞ’nin Kuruluş Bilançosu C Anonim Şirketi’nin 01/11/2011 Tarihli Kuruluş Bilançosu AKTİF (VARLIKLAR) PASİF (KAYNAKLAR) KASA 46.000 SATICILAR 84.000 BANKALAR 82.000 ORTAKLARA BORÇLAR 23.000 ALICILAR 114.000 SERMAYE 442.000 TİCARİ MALLAR 150.000 BİNALAR 90.000 BİRİK. AMORTİS. (36.000) AKTİF TOPLAMI 549.000 PASİF TOPLAMI 549.000 212 Özet Ülkemizde, özel sektörde sermayenin güçlenmesi ve ekonomik getirilerin çoğaltılması için birleşmeler kanunlarca özendirilmiştir. Yeni TTK’da 134 -158 maddeler arasında birleşme işlemleri ile ilgili oldukça ayrıntılı düzenlemeler mevcuttur. İşletmelerin birleşmeler yoluyla büyük sermaye yapısına ulaşarak ülkelere daha büyük ekonomik katkı sağlama imkânı göz önünde bulundurulduğunda birleşmeler vergi kanunlarınca da desteklenmiştir. Kurumların birbirleriyle birleşerek, ya tüzel kişiliğe sahip başka bir şirket kurmalarına ya da bir veya bir kaçının diğer kuruma katılmalarına birleşme adı verilmektedir. Birleşmenin temel amacı büyümektir. Büyüme gerçekleştirilirken başka amaçlara da ulaşılmaktadır. Bunlar kısaca, pazara yönelik nedenler, üretime yönelik nedenler, sermaye yapısına bağlı nedenler ve sinerjik nedenlerdir. Birinci ayırımda, pazara hâkim olmak ve rekabetçi avantaja sahip olmak amacı vardır. Üretime yönelik nedenler, ölçek ekonomilerinden yararlanma düşüncesine dayanmaktadır. Sermaye yapısına bağlı nedenler olarak, büyük firmaların küçük firmalara oranla borçlanma maliyetlerinin düşük olması, birleşme sonucu firmanın uygun koşullarda finansal kaynak bulma olanağının artması gösterilebilir. Dördüncü ve son unsur olarak nitelenen sinerjinin etkileri de genel anlamda, gelir artışı, maliyetlerdeki düşüşler ve sermaye maliyetinin azalması olarak özetlenebilir. 213 Kendimizi Sınayalım 5. Aşağıdakilerden hangisi birleşme raporunda yer almaz? 1. İşletmelerin mevcut faaliyetlerini genişleterek büyümesi aşağıdaki büyüme türlerinden hangisinin kapsamında yer alır? a. Gereğinde devreden işletme yapılacak artırımın miktarı, a. İç büyüme b. Dış büyüme tarafından b. Öngörülmüşse, devrolunan işletmenin ortaklarına, birleşme dolayısıyla yüklenecek olan, ek ödeme ve diğer kişisel edim yükümlülükleri ile kişisel sorumluluklar hakkında bilgi, c. Dikey büyüme d. Yatay büyüme e. Birleşerek büyüme c. Değişik türdeki işletmelerin birleşmelerinde, yeni tür dolayısıyla ortaklara düşen yükümlülükler, 2. Aşağıdakilerden hangisi birleşme yoluyla büyüme olarak nitelendirilemez? a. Tröst c. Kartel d. Birleşmenin, birleşmeye katılan işletmelerin işçileri üzerindeki etkileri ile mümkünse bir sosyal planın içeriği, d. Franchising e. Birleşen şirketlerin isimleri e. Holding 6. Aşağıdaki ifadelerden hangisinde birleşmede kesinleşme ile ilgili bir yanlışlık yapılmıştır? b. Konsern 3. Aşağıdaki ifadelerden hangisi şirketlerin birleşme sebeplerinden biri değildir? a. Birleşmede birleşme kararı alınır alınmaz ilk olarak yönetim organları ticaret siciline tescil için başvurur. a. Faaliyet ve ürün çeşitlendirmesi yapmak b. Daha çok fon sağlamak b. Devralan işletme, birleşmenin gereği olarak sermayesini artırmışsa, ek olarak esas sözleşme değişiklikleri de yönetim kuruluna sunulur. c. Kaliteli personele veya teknolojiye sahip olma ihtiyacı d. Değerli sınaî haklara sahip olma isteği c. Devrolunan işletme, birleşmenin siciline tescili ile infisah eder. e. Küçülmek 4. Aşağıdaki ifadelerden hangisi birleşme sözleşmesinin içeriği için geçerli değildir? d. Birleşme, birleşmenin ticaret siciline tescili ile geçerlilik kazanır. Tescil anında, devrolunan işletmenin bütün aktif ve pasifi kendiliğinden devralan işletmeye geçer. a. Birleşmeye katılan işletmelerin ticaret unvanları, hukuki türleri, merkezleri; yeni kuruluş yolu ile birleşme hâlinde, yeni işletmenin türü, ticaret unvanı ve merkezi kapsamalıdır. e. Devrolunan işletmenin ortakları devralan işletmenin ortağı olur. 7. ve 8. soruyu aşağıdaki tabloya göre cevaplayınız. b. İşletme paylarının değişim oranını, öngörülmüşse denkleştirme tutarını; devrolunan işletmenin ortaklarının, devralan işletmedeki paylarına ve haklarına ilişkin açıklamaları kapsamalıdır. Esas Sermaye Özvarlık c. Devralan işletmenin, imtiyazlı ve oydan yoksun payların sahipleriyle intifa senedi sahiplerine tanıdığı hakları kapsamalıdır a. 1-3 b. 2-4 e. Sınırsız sorumlu ortakların isimlerini içermesi zorunlu değildir. d. 3-5 c. 2-5 e. 4-5 214 X - A.Ş. 50.000 100.000 Y - A.Ş. 10.000 50.000 7. X ve Y işletmelerinin Cari değerleri nedir? d. İşletme paylarının değiştirilmesinin şeklini göstermelidir. ticaret Kendimizi Sınayalım Yanıt Anahtarı 8. Değiştirme birimi nedir? a. 0.2 1. c Yanıtınız yanlış ise “Ekonomik Faaliyet Alanlarına Göre İşletme Birleşmeleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. b. 0,3 c. 0,4 d. 0,5 2. d Yanıtınız yanlış ise “Hukuki Yapılarına Göre İşletme Birleşmeleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. e. 0,6 9. ve 10. soruyu verilen bilançoya göre cevaplayınız 3. e Yanıtınız yanlış ise “İşletmelerde Birleşme sebepleri” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. A Anonim Şirketi’nin 31/10/2011 Tarihli Bilançosu AKTİF PASİF (VARLIKLAR) (KAYNAKLAR) KASA 2.500 SATICILAR 5.100 BANKALAR 3.400 SERMAYE 16.600 ALICILAR 5.000 YASAL YEDEKLER 2.000 TİCARİ MALLAR DÖNEM NET 6.300 ZARARI (2.000) BİNALAR 5.000 BİRİK. AMORTİS. (500) AKTİF TOPLAMI PASİF TOPLAMI 21.700 21.700 4. e Yanıtınız yanlış ise “Birleşme Sözleşmesinin İçeriği” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 5. a Yanıtınız yanlış ise “Birleşme Raporu” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 6. b Yanıtınız yanlış ise “Birleşmede Kesinleşme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 7. c Yanıtınız yanlış ise “Değiştirme Birimi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. 8. c Yanıtınız yanlış ise “Birleşme Primi” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Birleşme Sözleşmesine Göre Devir Koşulları 9. a Yanıtınız yanlış ise “Sermaye Şirketlerinde Birleşme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Kasa Bilanço değeri ile Bankalar Bilanço değeri ile Alıcılar Bilanço değeri ile 10. a Yanıtınız yanlış ise “Sermaye Şirketlerinde Birleşme” başlıklı konuyu yeniden gözden geçiriniz. Ticari Mallar 7.500. Binalar 8.500. Satıcılara Borçlar değerlendirilecektir. Bilanço değeri ile 9. Bilançoya göre birleşme kârı nedir? a. 100 b. 200 c. 300 d. 400 e. 500 10. 127 diğer ticari alacaklar toplamı nedir? a. 30.400 b. 10.900 c. 6.300 d. 7.500 e. 9.000 215 Sıra Sizde Yanıt Anahtarı Sıra Sizde 1 Sıra Sizde 7 Büyüme yollarından biri olan işletme birleşmeleri, iki ya da daha fazla işletmenin faaliyetlerinin ekonomik ve hukuksal açıdan birlik haline getirilmesidir. Birleşme genel anlamda iki veya daha fazla işletmenin daha etkin bir ekonomik teşebbüs oluşturma amacıyla bir örgütlenme (organizasyon) altında toplanmasıdır. Birleşme Sözleşmesi düzenlenir. a. Birleşmeye katılan işletmelerin ticaret unvanlarını, hukuki türlerini, merkezlerini; yeni kuruluş yolu ile birleşme hâlinde, yeni işletmenin türünü, ticaret unvanını ve merkezini, b. İşletme paylarının değişim oranını, öngörülmüşse denkleştirme tutarını; devrolunan işletmenin ortaklarının, devralan işletmedeki paylarına ve haklarına ilişkin açıklamaları, Sıra Sizde 2 Malvarlıklarının birleşmesi ve intikal eden malvarlığının karşılığı olarak, infisah eden ortaklığın ortaklarının, hesaplanan bir değişim oranına göre, bünyesinde birleşilen ortaklıkta pay alarak kazanılır. c. Devralan işletmenin, imtiyazlı ve oydan yoksun payların sahipleriyle intifa senedi sahiplerine tanıdığı hakları, Sıra Sizde 3 d. İşletme paylarının değiştirilmesinin şeklini, İşletmeler iki türlü birleşebilirler; ilk olarak bir işletme diğer işletmeye katılır ve o işletmenin bünyesinde hayatına devam eder. Katılan işletmenin hukuki statüsü sona ererken katılınan işletmenin hukuki statüsü devam eder. İkinci tür birleşmede ise birleşen her iki şirkette hukuki statüsünü yitirir ve yeni bir hukuki kişilik altında toplanırlar. e. Birleşmeyle iktisap edilen payların, devralan veya yeni kurulan işletmenin bilanço kârına hak kazandığı tarihi ve bu isteme ilişkin bütün özellikleri, f. Gereğinde 141 inci madde uyarınca ayrılma akçesini, g. Devrolunan işletmenin işlem ve eylemlerinin devralan işletmenin hesabına yapılmış sayılacağı tarihi, Sıra Sizde 4 Kooperatifler, kooperatiflerle, sermaye şirketleriyle ve devralan işletme olmaları şartıyla, şahıs işletmeleriyle, birleşebilirler. h. Yönetim organlarına ve yönetici ortaklara tanınan özel yararları, Sıra Sizde 5 i. Gereğinde sınırsız sorumlu isimlerini içermesi zorunludur. Yatay Birleşme: Aynı veya birbirini tamamlayıcı mal ve hizmetler üreten ve ürünlerini aynı coğrafi pazarlara sunan şirketlerin birleşmesidir. Sıra Sizde 8 Ortaklık paylarının değişim oranları belirlenirken, devrolunan işletmenin ortaklarına tahsis olunan ortaklık paylarının gerçek değerlerinin onda birini aşmaması şartıyla ödenecek primdir. Dikey Birleşme: Birleşen iki şirketten birinin, diğer şirketin mal ve hizmet girdilerinin bir bölümünü üretmesi ve/veya ürün çıktılarını değerlendirmesi (pazarlama gibi) halinde oluşan birleşme şeklidir. Sıra Sizde 9 Birleşmeye katılan işletmeler eğer birleşme sözleşmesinin imzalandığı tarih ile bilanço günü arasında altı aydan fazla zaman geçmişse veya son bilançonun çıkarılmasından sonra, birleşmeye katılan işletmelerin malvarlıklarında önemli değişiklikler meydana gelmişse ara bilanço çıkarmak zorundadır. Sıra Sizde 6 Tröst, Holding, Kartel, Konsern ve Konsorsiyum 216 ortakların Sıra Sizde 10 Sıra Sizde 12 Birleşmeye katılan işletmelerin yönetim organları, ayrı ayrı veya birlikte, birleşme hakkında bir rapor hazırlarlar. Birleşme, birleşmenin ticaret siciline tescili ile geçerlilik kazanır. Tescil anında, devrolunan işletmenin bütün aktif ve pasifi kendiliğinden devralan işletmeye geçer. Sıra Sizde 11 Sıra Sizde 13 Kollektif ve komandit işletmelerde birleşme sözleşmesinin oybirliğiyle onaylanması gerekir. Ancak, işletme sözleşmesinde birleşme sözleşmesinin bütün ortakların dörtte üçünün kararıyla onaylanması öngörülebilir. Devralınan şirketin pay şirketin ortakları olurlar. sahipleri, devralan Sıra Sizde 14 Birleşmenin gerçekleşmesi için en önemli hususlardan biri de değiştirme biriminin hesaplanmasıdır. Genel anlamda değiştirme birimi, birlesen isletme hisse senetlerinin cari değeri ile birleşilen isletme hisse senetlerinin cari değerinin birbirine olan oranıdır. Bunun için birleşen isletmelerin mal varlıklarının cari değerlerinin bilinmesi gerekir. Bir sermayesi paylara bölünmüş komandit işletmenin, başka bir işletmeyi devralması hâlinde, birinci fıkranın (a) bendindeki nisaba ek olarak, komandite ortakların tamamının birleşmeyi yazılı olarak onaylamaları gereklidir. Bir limited işletme tarafından devralınan anonim ve sermayesi paylara bölünmüş komandit işletmede, devralma ile ek yükümlülük ve kişisel edim yükümlülükleri de öngörülüyorsa veya bunlar mevcut olup da genişletiliyorsa, bütün ortakların oybirliğine gerek vardır. Sıra Sizde 15 Devir yoluyla gerçeklesen birleşme işleminde, birleşilen işletmenin birleşme nedeniyle devir aldığı servet karşılığı olarak birleşen işletmenin ortaklarına hisse senedi veya ortaklık hakkı vermesidir. Birleşme sözleşmesi bir ayrılma akçesini öngörüyorsa bunun, devreden işletme şahıs işletmesiyse oy hakkını haiz ortaklarının, sermaye işletmesiyse işletmede mevcut oy haklarının yüzde doksanının olumlu oylarıyla onaylanması şarttır. Sıra Sizde 16 Devralınan şirketin maliyet bedeli ile ilgili işletmenin varlıklarının net değeri arasındaki olumlu fark olarak şerefiye adlandırılır. Birleşme sözleşmesinde devrolunan işletmenin işletme konusunda değişiklik öngörülmüşse, birleşme sözleşmesinin ayrıca, işletme sözleşmesinin değiştirilmesi için gerekli nisapla onaylanmış olması zorunludur. Yararlanılan Kaynaklar Bektöre S., Benligiray, Y., Aydın, D., (2005). Şirketler Muhasebesi, Eskişehir, Birlik Ofset Benligiray, Y.,(2011).Muhasebe Uygulamaları, Anadolu Üniversitesi Basımevi, Eskişehir. Çaldağ, Y.,T. (2001). Şirketler Muhasebesi, Ankara, Gazi Kitabevi Haftacı, V.,(2010). Şirketler Kocaeli, Umuttepe Kitabevi Muhasebesi, Sağlam, N, Şengel, S., (2012). Şirketler Muhasebesi, Ankara, Detay Yayıncılık Borçlar Kanunu Türk Ticaret Kanunu 217
